ICCJ. Decizia nr. 3648/2014. Contencios. Contestaţie act administrativ fiscal. Recurs
| Comentarii |
|
ROMÂNIA
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
Decizia nr. 3648/2014
Dosar nr. 1280/36/2012
Şedinţa publică de la 7 octombrie 2014
Asupra recursului de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
Circumstanţele cauzei.
Prin acţiunea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Constanţa, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal la data de 25 octombrie 2012, reclamanta SC IFN M.C. SRL a formulat, în contradictoriu cu pârâţii Direcţia Generală a Finanţelor Publice Constanţa şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală Juridică, în baza art. 216 alin. (4), art. 218 alin. (2) C. proc. fisc., coroborate cu art. 1 alin. (1), art. 8 alin. (1) şi art. 11 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 554/2004 privind contenciosul administrativ, cerere de chemare în judecata, prin care a solicitat, în principal, anularea actului administrativ asimilat, reprezentat de lipsa răspunsului D.G.F.P. Constanţa la contestaţia fiscală înregistrată sub nr. 6114 din 18 aprilie 2011, care nu a fost soluţionată în termenul prevăzut de art. 70 alin. (1) din C. proc. fisc.; Anularea Deciziei de Impunere nr. F-CT nr. 327 din 07 martie 2011, în ceea ce priveşte obligaţiile fiscale stabilite suplimentar în cuantum total de 1.970.730 RON, formată din 1.129.355 cu titlu de TVA suplimentar de plată şi 841375 RON, cu titlu de majorări şi penalităţi de întârziere; în parte a Deciziei nr. F-CT nr. 328 din 07 martie 2011 privind nemodificarea bazei de impunere în ceea ce priveşte menţiunile referitoare la impozitul pe profit aferent perioadei 01 ianuarie 2005 - 30 iunie 2010; în temeiul art. 47 alin. (2) C. proc. fisc., a Dispoziţiei de măsuri nr. 2007 din 11 martie 2011.
În subsidiar, obligarea D.G.F.P. Constanţa la soluţionarea pe fond a contestaţiei înregistrată sub nr. 6114 din 18 aprilie 2011, împotriva Deciziei de Impunere nr. F-CT nr. 327 din 07 martie 2011 şi a Deciziei nr. F-CT nr. 328 din 07 martie 2011, într-un termen de executare de 30 de zile de la data pronunţării hotărârii judecătoreşti, sub sancţiunea unei amenzi de 20% din salariul minim brut pe economie pe zi de întârziere, aplicată conducătorului autorităţii publice competente, în baza art. 18 alin. (6) şi art. 24 alin. (2) din Legea nr. 554/2004; obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată.
Cauza a fost înregistrată pe rolul Curţii de Apel Constanţa, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, sub nr. 1280/36/2012.
În motivarea cererii, reclamanta a susţinut că principalul argument reţinut de organele fiscale în actele administrative atacate, care a condus la majorarea bazei impozabile a TVA, a fost legat de faptul că societăţile din grup, care preluau bijuteriile de la reclamantă, ar fi avut ca unic obiectiv implementarea unei presupuse practici abuzive prin care s-ar fi adus atingere obiectivelor urmărite de scutirea de la plata TVA, prevăzuta de legislaţia fiscală pentru societăţile comerciale a căror cifră de afaceri nu depăşeşte pragul de 119.000 lei.
A arătat reclamanta că împotriva Deciziei de Impunere şi Raportului de Inspecţie Fiscală a formulat, în termen legal, contestaţie fiscală înregistrată la D.G.F.P. Constanţa în data de 18 aprilie 2011, solicitând anularea actelor administrativ fiscale atacate, contestaţie nesoluţionată până la acest moment, deşi termenul legal de 45 de zile de la înregistrarea contestaţiei, prevăzut de art. 70 alin. (1) C. proc. fisc., a expirat la data de 03 iunie 2011.
S-a apreciat că în temeiul art. 8 alin. (1) coroborat cu art. 11 alin. (1) lit. c) şi art. 2 alin. (2) din Legea nr. 554/2004, reclamanta este îndreptăţită să formuleze prezenta acţiune în contencios administrativ prin care, urmare nesoluţionării în termen legal a contestaţiei fiscale, să solicite anularea actelor administrativ-fiscale vătămătoare, practica instanţei supreme fiind în acest sens.
S-a arătat că termenul de 45 de zile, prevăzut de art. 70 alin. (2) C. proc. fisc. pentru soluţionarea contestaţiei, este un termen imperativ prevăzut de lege, şi nu de recomandare, astfel că în cazul depăşirii termenului, organele competente sunt decăzute din dreptul de a mai emite o soluţie.
S-a mai arătat că existenţa elementelor care conduc la anularea actelor administrativ-fiscale emise în cadrul inspecţiei atrage şi anularea actului administrativ asimilat reprezentat de lipsa unui răspuns la contestaţia administrativă, raportul juridic de drept fiscal născându-se în urma emiterii de către autorităţile fiscale competente a unui act administrativ fiscal prin care se reglementează obligaţiile fiscale ale contribuabilului, raportul având ca şi creditor statul, îndreptăţit să încaseze şi obligat să urmărească încasarea corectă a sumei pe care contribuabilul debitor o datorează.
Reclamanta a solicitat soluţionarea în fond a chestiunilor privind nelegalitatea actelor administrativ-fiscale contestate, pentru mai multe motive de nelegalitate de natură procedurală şi de natură substanţială, respectiv că organele de control au încălcat principiul unicităţii inspecţiei fiscale, reglementat de art. 105 alin. (3) C. proc. fisc., având în vedere că societatea a mai făcut obiectul unei inspecţii fiscale în cursul anului 2008, că inspecţia fiscală nu s-a finalizat într-un termen de 6 luni conform art. 104 alin. (2) C. proc. fisc., că inspectorii fiscali au reţinut că reclamanta a înfiinţat societăţile din grup cu scopul de a profita abuziv de scutirea de la plata TVA, deoarece aveau o cifră de afaceri mai mică de 119.000 lei, întemeindu-se pe prevederile art. 15 C. proc. fisc., interpretat însă potrivit condiţiilor şi criteriilor identificării unor practici abuzive cuprinse în cauza Curţii de Justiţie a Uniunii Europene, C-255 din 02 Halifax and others ("Halifax"), că normele invocate de pârâte nu sunt aplicabile situaţiei de fapt, având în vedere că legislaţia română nu cuprindea o prevedere clară care să clarifice dacă o anumită situaţie se încadrează sau nu în categoria unor practici abuzive.
În cazul reclamantei şi al societăţilor din grup, s-a arătat că toate veniturile şi toate bunurile au fost corect înregistrate şi fiscalizate, toţi participanţii la viaţa economică respectând toate obligaţiile declarative impuse de C. fisc., conform art. art. 15 C. proc. fisc.
S-a susţinut, de asemenea, că niciuna dintre normele invocate de către inspectorii fiscali, nici art. 15 C. proc. fisc., şi nici cauza Halifax, nu sunt aplicabile situaţiei de fapt reţinute de organele fiscale şi calificate nelegal ca fiind o practică abuzivă.
Reclamanta a menţionat că obiectivele legislaţiei privitoare la scutirea micilor întreprinderi nu trebuie interpretate restrictiv, astfel încât să aducă atingere libertăţilor oferite de Tratatele Europene, dintre care, cea mai importantă este libertatea de circulaţie.
S-a arătat, astfel, că inspectorii fiscali ar fi trebuit să concluzioneze că M.C., prin exercitarea unei libertăţi de stabilire şi de înfiinţare a unor societăţi, nu a adus atingere obiectivelor regimului micilor întreprinderi, ci, din contră, prin respectarea literară a prevederilor legale a contribuit la creşterea competitivităţii pe piaţa vânzării bijuteriilor provenite din activităţi de amanet.
Referitor la cea de-a doua condiţie a cărei îndeplinire ar fi trebuit dovedită de către organele de inspecţie, cea a scopului care a stat la baza activităţilor economice, societatea reclamantă a arătat că ceea ce ar fi trebuit să demonstreze organele de inspecţie fiscală este faptul că, în lipsa avantajului fiscal obţinut de către societăţile din grup, prin aplicarea regimului de scutire aplicabil micilor întreprinderi, reclamanta ar fi creat aceeaşi structură cu alte societăţi care să vândă bijuteriile obţinute.
Referitor la decizia de nemodificare a bazei de impunere, s-a susţinut că prin aceasta, inspectorii fiscali au considerat că, cu toate că s-a stabilit TVA în valoare de 1.129.355 lei (fără a lua în calcul penalităţile şi majorările), această sumă nu ar atrage şi diminuarea bazei impozabile la care se aplică impozitul pe profit achitat de reclamanta, contrar prevederilor art. 21 C. fisc., detaliat prin Partea 17_1, pct. 23 din Normele Metodologice.
Faţă de subsidiarul cererii de chemare în judecată, societatea reclamantă a apreciat că pentru a nu-i fi înlăturat dreptul de acces efectiv la un tribunal imparţial şi independent, prevăzut de art. 6 alin. (1) din Convenţia Europeană a Drepturilor Omului, instanţa trebuie să oblige D.G.F.P. Constanţa să transmită un răspuns la contestaţia fiscală depusă, în termen de maxim 30 de zile de la data pronunţării acestei hotărâri şi să soluţioneze pe fond această contestaţie, sub sancţiunea prevăzută de art. 24 alin. (2) din Legea contenciosului administrativ, şi anume amendă în cuantum de 20% din valoarea salariului conducătorului autorităţii.
La data de 05 decembrie 2012, pârâta Direcţia Generală a Finanţelor Publice Constanţa a formulat întâmpinare.
Pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală (A.N.A.F.) a formulat întâmpinare prin care a invocat, pe cale de excepţie, lipsa calităţii procesuale pasive a autorităţii.
La termenul de judecată din data de 10 decembrie 2012, SC IFN M.C. SRL a formulat excepţia de nelegalitate a Deciziei nr. 155 din 03 iunie 2011 privind soluţionarea contestaţiei formulate de reclamantă şi înregistrată la D.G.F.P. Constanţa sub nr. 6114 din 18 aprilie 2011.
S-a susţinut că decizia este un act administrativ individual având legătură cu fondul cauzei, de legalitatea ei depinzând dreptul reclamantei de a ataca la acest moment actele administrativ-fiscale contestate.
Cu privire la fondul excepţiei de nelegalitate, societatea reclamantă a susţinut mai multe motive ce conduc la nelegalitatea deciziei, în principal acestea ţinând de condiţiile în care organul de soluţionare a contestaţiilor poate decide suspendarea contestaţiei.
S-a apreciat că nu sunt îndeplinite condiţiile prevăzute de art. 214 alin. (1) lit. a) C. proc. fisc., întrucât din modul în care s-a desfăşurat inspecţia fiscală, actele depuse la dosarul cauzei şi din adresele organelor de cercetare penală, rezultă că D.G.F.P. Constanţa a dispus suspendarea pentru că organele de inspecţie fiscală, prin adresa 2007 din 11 martie 2011 au înaintat Parchetului de pe lângă Judecătoria Constanţa o plângere penală, în urma căreia s-a înregistrat o sesizare împotriva administratorului D.V. cu privire la existenţa unor indicii a săvârşirii unor infracţiunii prevăzute de art. 9 din Legea 241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale.
S-a arătat că întrucât sesizarea penală este anterioară demarării inspecţiei fiscale, nu este făcută de organele fiscale care au efectuat această inspecţie, iar inspecţia fiscală a fost solicitată şi desfăşurată tocmai pentru strângerea de probe în dosarul penal, raportul între procesul penal şi procedura administrativă de soluţionare a contestaţiei este invers decât cel prevăzut de art. 214 alin. (1) lit. a) C. proc. fisc.
În urma invocării excepţiei de nelegalitate a Deciziei nr. 155 din 03 iunie 2011, pârâta D.G.F.P. Constanţa a invocat prescripţia dreptului material la acţiune, în temeiul prevederilor art. 11 alin. (1) lit. a) şi b şi alin. (5) din Legea nr. 554/2004 coroborat cu dispoziţiile art. 205 alin. (2), art. 207 alin. (1) şi art. 218 alin. (2) din O.G. nr. 92/2003, apreciind că Decizia a fost comunicată reclamantei la data de 10 iunie 2011, iar solicitarea anulării acesteia este făcută cu mult peste termenul de prescripţie de 6 luni.
La termenul de judecată din data de 21 ianuarie 2013, reclamanta SC IFN M.C. SRL a înaintat instanţei cerere privind invocarea excepţiei de neconstituţionalitate a prevederilor art. 218 alin. (2) C. proc. fisc. şi cerere de înaintare a întrebărilor preliminare către Curtea de Justiţie a Uniunii Europene, în temeiul prevederilor art. 267 Tratatul privind funcţionarea Uniunii Europene.
Hotărârea instanţei de fond
Prin Sentinţa nr. 30/CA din 4 februarie 2013 a Curţii de Apel Constanţa, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, s-a admis excepţia lipsei calităţii procesuale pasive a pârâtei Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală Juridică; a fost respinsă acţiunea promovată în contencios administrativ şi fiscal de reclamanta SC IFN M.C. SRL în contradictoriu cu pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală Juridică ca fiind introdusă împotriva unei persoane fără calitate procesuală.
A fost respinsă excepţia prescripţiei ca nefondată.
S-a respins excepţia de nelegalitate a Deciziei nr. 155 din 03 iunie 2011, ca inadmisibilă.
S-a admis excepţia inadmisibilităţii cererilor având ca obiect anularea actului administrativ asimilat şi anularea deciziei de impunere nr. 327 din 07 martie 2011, a Deciziei nr. 328 din 07 martie 2011 şi a dispoziţiei de măsuri nr. 2007 din 11 martie 2011 şi au fost respinse aceste cereri ca inadmisibile.
S-a respins cererea având ca obiect obligarea pârâtei Direcţia Generală A Finanţelor Publice Constanţa la soluţionarea pe fond a contestaţiei, ca nefondată.
Pentru a pronunţa această soluţie, instanţa de fond a reţinut cu privire la excepţia lipsei calităţii procesuale pasive a pârâtei A.N.A.F., raportat la art. 2 din H.G. nr. 109/2009, art. 1 alin. (1) din Regulamentul de organizare şi funcţionare a direcţiilor generale a finanţelor publice judeţene, aprobat prin Ordinul ANAF nr. 3831/2011, art. 17 din O.G. nr. 92/2003, că în cadrul atribuţiilor legal conferite, D.G.F.P. Constanţa a procedat la emiterea actelor fiscale contestate în cauza de faţă, aceasta reprezentând instituţia titulară a obligaţiilor de drept fiscal intrate în conţinutul raportului juridic fiscal dedus judecăţii şi, prin urmare, justifică legitimarea procesuală pasivă în cauză.
S-a reţinut că A.N.A.F. este instituţia în subordinea căreia funcţionează D.G.F.P. Constanţa, însă nu aceasta este autoritatea fiscală parte a raportului juridic fiscal de faţă.
În ceea ce priveşte excepţia prescripţiei dreptului material la acţiune invocată de pârâta D.G.F.P. Constanţa ca urmare a susţinerii excepţiei de nelegalitate a Deciziei nr. 155 din 03 iunie 2011 s-a apreciat, potrivit art. 4 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, că temeiul de drept invocat de pârâta D.G.F.P. Constanţa pentru susţinerea prescriptibilităţii, respectiv art. 11 din Legea nr. 554/2004, nu este incident cu privire la excepţia de nelegalitate.
Referitor la excepţia de nelegalitate s-a reţinut că acţiunea este în căderea instanţei de contencios administrativ, procedura aplicabilă fiind cea specială, respectiv C. proc. fisc. şi numai în măsura în care legea contenciosului administrativ nu conţine prevederi incompatibile cu procedura fiscală, ea poate fi aplicată.
Dat fiind specificul raporturilor de drept fiscal, s-a apreciat că textul art. 4 din Legea nr. 554/2004, care reglementează excepţia de nelegalitate, nu este aplicabil actelor administrativ fiscale, în condiţiile în care raporturile de drept fiscal sunt raporturi diferite de cele juridice administrative şi trebuie să se bucure de o strictă stabilitate.
S-a considerat că Decizia nr. 155 din 03 iunie 2011 privind soluţionarea contestaţiei formulate de SC IFN M.C. SRL nu poate forma obiectul excepţiei de nelegalitate, astfel că toate apărările expuse pe larg în cererea înaintată instanţei, care vizează nelegalitatea procedurală şi de fond a acestui act administrativ fiscal, nu pot fi analizate.
În ceea ce priveşte excepţia de inadmisibilitate a cererilor având ca obiect anularea actului administrativ asimilat şi anularea deciziei de impunere nr. 327 din 07 martie 2011, a Deciziei nr. 328 din 07 martie 2011 şi a dispoziţiei de măsuri nr. 2007 din 11 martie 2011 s-a arătat în considerentele sentinţei atacate că acţiunea în contencios administrativ subiectiv şi obiectiv poate privi atât actele administrative tipice, cât şi cele asimilate, în înţelesul Legii nr. 554/2004, însă cererea de anulare nu poate avea ca obiect decât un act administrativ unilateral sau bilateral tipic, nu şi refuzul nejustificat de soluţionare sau tăcerea administrativă, care, supuse cenzurii instanţei de contencios, nu pot avea drept efect decât obligarea autorităţii la emiterea unui act, la eliberarea unui înscris sau la efectuarea unei operaţiuni administrative.
Din acest punct de vedere s-a constatat că cererea reclamantei SC IFN M.C. SRL formulată la pct. 1.i., având ca obiect anularea actului administrativ asimilat reprezentat de lipsa răspunsului D.G.F.P. Constanţa, deci anularea tăcerii administrative, este inadmisibilă, excepţia invocată de instanţă în referire la acest capăt de cerere urmând a fi admisă.
În ceea ce priveşte cererea de anulare a deciziei de impunere nr. 327 din 07 martie 2011, a Deciziei nr. 328 din 07 martie 2011 privind nemodificarea bazei de impunere şi a dispoziţiei de măsuri nr. 2007 din 11 martie 2011, faţă de prevederile art. 205 alin. (1) C. proc. fisc. coroborate cu art. 7 din Legea nr. 554/2004, s-a concluzionat că numai deciziile sau dispoziţiile emise de organele fiscale după soluţionarea contestaţiei pot fi atacate la instanţa judecătorească de contencios administrativ competentă, astfel că decizia de impunere nr. 327 din 07 martie 2011, Decizia nr. 328 din 07 martie 2011 privind nemodificarea bazei de impunere şi dispoziţia de măsuri nr. 2007 din 11 martie 2011 nu pot forma obiectul unei acţiuni directe în faţa instanţei de judecată, fiind necesar a fi contestate, în prealabil, pe calea recursului administrativ reglementat în Titlul IX C. proc. fisc.
Raportat la cererea de obligare a pârâtei la soluţionarea pe fond a contestaţiei fiscale s-a avut în vedere că decizia nu a fost atacată în termen legal, astfel că apărările legate de nelegalitatea şi netemeinicia măsurii de suspendare a soluţionării contestaţiei nu mai pot fi valorificate.
Nefiind atacată, decizia de suspendare a soluţionării contestaţiei a arătat judecătorul fondului că îşi produce pe deplin efectele, astfel că solicitarea de obligare a pârâtei să soluţioneze pe fond contestaţia este neîntemeiată, iar cererea reclamantei formulată în acest sens va fi respinsă.
Recursul
Împotriva acestei sentinţe a formulat recurs reclamanta SC IFN M.C. SRL, criticând-o pentru nelegalitate şi netemeinicie.
În motivarea cererii de recurs, reclamanta SC IFN M.C. SRL a arătat în esenţă următoarele:
- Instanţa de fond a respins în mod nelegal ca inadmisibilă excepţia de nelegalitate a Deciziei nr. 155;
- Instanţa de fond a procedat în mod nelegal la soluţionarea excepţiei de inadmisibilitate a capătului principal de cerere, din moment ce admisese excepţia de nelegalitate, şi a omis să pună în discuţia părţilor şi să se pronunţe asupra excepţiei de neconstituţionalitate şi a cererii de înaintare a întrebărilor preliminare.
Se arată că instanţa de fond nu ar fi trebuit să respingă ca neîntemeiat capătul de cerere subsidiar referitor la obligarea Direcţiei Generale a Finanţelor Publice Constanţa de a emite un răspuns pe fond la contestaţia administrativă a Subscrisei.
- Instanţa de fond susţine în mod greşit că deoarece societatea nu a atacat Decizia 155 pe cale de acţiune conform art. 218 alin. (2) C. proc. fisc. în termenul de 6 luni din art. 11 din Legea nr. 554/2004, recurenta nu avea dreptul de a cere cercetarea legalităţii ei pe cale de excepţie.
Nu sunt aplicabile nici prevederile art. 5 alin. (2) din Legea contenciosului administrativ, deoarece actele administrativ-fiscale pot fi atacate pe calea contenciosului administrativ, legea specială nestabilind o inadmisibilitate, ci prevede doar câteva diferenţe de regim (denumire şi termene) pentru o parte din procedurile dreptului comun: plângerea prealabilă şi acţiunea.
Susţine contestatorul că actele emise în cadrul unui control fiscal sunt caracterizate ca fiind acte administrativ-fiscale, caracteristica lor principala este caracterul administrativ, ele încadrându-se în definiţia actelor administrative cuprinsă în art. 2 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 554/2004.
- Art. 126 alin. (6) din Constituţie, coroborat cu art. 1 alin. (2) din Legea nr. 554/2004 garantează dreptul contribuabililor ce se consideră vătămaţi de actele administrative de a le ataca în faţa instanţei de contencios administrativ. Legea nr. 554/2004 cuprinde şi o definiţie a contenciosului administrativ, ce cuprinde: "activitatea de soluţionare de către instanţele de contencios administrativ competente potrivit legii organice a litigiilor în care cel puţin una dintre părţi este o autoritate publică, iar conflictul s-a născut, fie din emiterea sau încheierea, după caz, a unui act administrativ, în sensul prezentei legi, fie din nesoluţionarea în termenul legal ori din refuzul nejustificat de a rezolva o cerere referitoare la un drept sau un interes legitim".
Se arată că în situaţia Deciziei nr. 155, act administrativ unilateral individual, C. proc. fisc. se completează cu restul dispoziţiilor specifice contenciosului administrativ.
C. proc. fisc. nu cuprinde dispoziţii speciale referitoare la excepţia de nelegalitate.
C. proc. fisc. nu cuprinde nicio prevedere, expresă sau principiu, care să înlăture posibilitatea părţilor de a solicita instanţei să cerceteze legalitatea unui act administrativ individual pe cale de excepţie.
Prevederile C. proc. fisc. nu stabilesc obligativitatea atacării actului administrativ pe cale de acţiune. Art. 218 alin. (2) prevede numai că "Deciziile emise în soluţionarea contestaţiilor pot fi atacate în condiţiile legii".
Această normă nu limitează modalităţile de atac împotriva Deciziei nr. 155 la acţiune. Se specifică în condiţiile legii, ale Legii nr. 554/2004, care prevede şi posibilitatea cercetării nelegalităţii pe cale de excepţie.
- În consecinţă, actul administrativ unilateral, individual poate fi atacat oricând, pe cale de excepţie prin intermediul excepţiei de nelegalitate, prevăzute de art. 4 din Legea nr. 554/2004.
Instanţa de fond a reţinut în mod nelegal inaplicabilitatea excepţiei de nelegalitate în materie fiscală.
A arătat recurenta că potrivit instanţei de fond societatea nu ar mai avea posibilitatea de a utiliza calea atacării unui act prin intermediul excepţiei de nelegalitate deoarece nu a utilizat calea acţiunii. Un astfel de argument este în contradicţie cu însăşi instituţia excepţiei de nelegalitate.
Argumentele instanţei referitoare la incidenţa existenţei unui principiu de drept care ar conduce la eliminarea actelor administrativ-fiscale din sfera actelor care pot fi atacate pe cale de excepţie, ar putea conduce la ideea incidenţei prevederilor art. 5 alin. (2) din Legea nr. 554/2004, însă o astfel de interpretare ar fi contrară prevederilor exprese ale celor două legi incidente.
- Art. 218 alin. (2) C. proc. fisc. prevede că: "Deciziile emise în soluţionarea contestaţiilor pot fi atacate în condiţiile legii". Nu se face nicio diferenţa între o cale de atac prin acţiune sau prin excepţie.
- Instanţa de fond a omis să pună în discuţia părţilor şi/sau să se pronunţe cu privire la excepţia de neconstituţionalitate şi cu privire la cererea de înaintare a unor întrebări preliminare cu privire la interpretarea art. 47 din Carta drepturilor fundamentale aplicabilă în spaţiul comunitar.
Raţionamentul instanţei de fond încalcă nu numai caracteristica constituţională principală a contenciosului administrativ, aceea de a fi un contencios de plină jurisdicţie, ci şi dreptul de acces efectiv la un tribunal, astfel cum este acesta reglementat de art. 47 din Carta Drepturilor Fundamentale, aplicabilă în materia drepturilor ce fac obiectul unei reglementări la nivel comunitar, astfel cum sunt reglementările aferente TVA.
Apărările intimaţilor Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală
Pârâta-intimată Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi a formulat întâmpinare şi a solicitat respingerea recursului ca nefondat. S-a arătat că împotriva soluţiei de suspendare materializată prin actul administrativ Decizia nr. 155 din 3 iunie 2011 reclamanta nu a formulat acţiune în contencios în conformitate cu prevederile art. 218 alin. (2) din O.G. nr. 92/2003 şi art. 11 din Legea nr. 554/2004.
De asemenea, se arată că prevederile privind soluţionarea contestaţiei pe cale administrativă instituie obligativitatea procedurii prealabile.
Acţiunea prin care reclamanta solicită direct instanţei de contencios administrativ anularea deciziei de impunere este inadmisibilă întrucât reclamanta susţine formularea contestaţiei pe cale administrativă care a fost suspendată până la finalizarea dosarului penal.
Agenţia Naţională de Administrare Fiscală a formulat întâmpinare şi a solicitat respingerea recursului ca nefondat, arătând că în mod corect instanţa de fond a admis excepţia lipsei procedurii pasive a Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, organul competent cu soluţionarea contestaţiei este Direcţia Generală a Finanţelor Publice Galaţi - în calitate de succesoare în drepturi şi obligaţii a Direcţiei Generale a Finanţelor Publice - Constanţa.
Analizând cererea de recurs, motivele invocate, normele legale incidente în cauză şi în conformitate cu prevederile art. 3041 C. proc. civ., Înalta Curte constată că este nefondată pentru următoarele considerente:
- În ceea ce priveşte excepţia de nelegalitate a Deciziei nr. 155 din 3 iunie 2011 privind soluţionarea contestaţiei formulate de reclamanta - recurentă împotriva deciziei de impunere nr. 327 din 7 martie 2011, a Deciziei nr. 328 din 7 martie 2011 şi a dispoziţiei de măsuri nr. 2007 din 11 martie 2011.
Potrivit art. 218 alin. (2) C. proc. fisc. - Deciziile emise în soluţionarea contestaţiilor pot fi atacate de către persoanele introduse în procedura de soluţionare a contestaţiei potrivit art. 212, la instanţa judecătorească de contencios administrativ competentă, în condiţiile legii.
Aşa cum a arătat şi instanţa de fond, C. proc. fisc. constituie dreptul comun în materia administrării impozitelor şi taxelor [art. 2 alin. (2)] iar în Titlul IX - este reglementată procedura prealabilă cu caracter obligatoriu, recursul administrativ şi recursul jurisdicţional.
Pe calea excepţiei de nelegalitate, nu poate fi cenzurată legalitatea unui act administrativ fiscal întrucât este necesară parcurgerea procedurii de contestare reglementată de C. proc. fisc. arătată mai sus.
Aşa cum se arată în literatura de specialitate şi jurisprudenţă acceptarea tezei potrivit căreia legalitatea unui act administrativ fiscal ar putea fi cenzurată pe calea excepţiei reglementată de art. 4 din Legea nr. 554/2004 contravine principiului fiscalităţii enunţate la art. 3 lit. b) - certitudinea impunerii şi art. 3 lit. d) - eficienţa impunerii din C. fisc., creând premisele unei contestaţii sine die a titlului de creanţă şi prin aceasta a insecurităţii juridice. Împotriva titlului executoriu este reglementată exercitarea unei căi de atac specifice şi ca atare "apărările de fond" nu pot fi invocate direct în etapa excepţiei de nelegalitate (decizia Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie nr. 3691/2011).
Prin urmare se consideră că sintagma "poate fi cercetată oricând în cadrul unui proces" utilizată de legiuitor în cuprinsul textului de lege enunţat nu poate fi interpretată în sensul că decizia de soluţionare a contestaţiei prin care s-a suspendat soluţionarea acesteia până la finalizarea dosarului penal, ar putea fi examinată pe calea procedurală a excepţiei de nelegalitate, fiind necesară parcurgerea procedurii de contestare reglementată de C. proc. fisc.
În ceea ce priveşte admiterea excepţiei de inadmisibilitate a capătului de cerere privind anularea actului administrativ asimilat reprezentat de lipsa răspunsului la contestaţia fiscală, anularea deciziilor de impunere, în subsidiar obligarea Direcţiei Generale a Finanţelor Publice Constanţa la soluţionarea pe fond a contestaţiei.
Aşa cum în mod corect a arătat şi instanţa de fond, o cerere în anulare nu poate avea ca obiect refuzul administraţiei sau tăcerea în soluţionarea unei cereri - având în vedere ipotezele prevăzute de art. 18 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 raportat la art. 8 alin. (1) din Legea nr. 554/2004.
În ceea ce priveşte tăcerea sau refuzul nejustificat al administraţiei de a soluţiona cererea, act administrativ asimilat, reclamanta a solicitat, deja obligarea organelor fiscale la soluţionarea pe fond a contestaţiei, aceasta fiind calea prin care recurenta-reclamantă poate solicita instanţei de contencios conduita concretă pentru recunoaşterea atingerii unui drept sau interes legitim în accepţiunea art. 8 alin. (1) din Legea nr. 554/2004.
Potrivit art. 205 alin. (1) C. proc. fisc. "Împotriva titlului de creanţă precum şi împotriva altor acte administrative fiscale se poate formula contestaţie potrivit legii. Contestaţia este o cale administrativă de atac şi nu înlătură dreptul la acţiune al celui care se consideră legat în drepturile sale printr-un act administrativ sau în lipsa acestuia în condiţiile legii.
Se reţine că titlurile de creanţă au fost atacate pe cale administrativ jurisdicţională, iar prin Decizia nr. 155 din 3 iunie 2011 s-a dispus suspendarea soluţionării contestaţiei până la finalizarea cercetărilor penale.
Nu poate fi primită susţinerea recurentei-reclamante în sensul că raţionamentul instanţei de fond, validat de Înalta Curte, ar încălca dreptul de acces efectiv la justiţie, întrucât acesta a avut calea acţiunii în contencios de obligare a organelor fiscale de a soluţiona pe fond contestaţia sa administrativă şi nu a uzat de acest drept recunoscut de lege, Decizia nr. 155/2011 nefiind atacată în termenul legal.
Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs
Având în vedere considerentele expuse mai sus, se va respinge recursul ca nefondat în conformitate cu prevederile art. 312 alin. (1) C. proc. civ.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
DECIDE
Respinge recursul declarat de SC IFN M.C. SRL împotriva Sentinţei nr. 30/CA din 4 februarie 2013 a Curţii de Apel Constanţa, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.
Irevocabilă.
Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 7 octombrie 2014.
| ← ICCJ. Decizia nr. 3588/2014. Contencios | ICCJ. Decizia nr. 3521/2014. Contencios. Refuz soluţionare... → |
|---|
