ICCJ. Decizia nr. 778/2015. Contencios. Contestaţie act administrativ fiscal. Recurs
| Comentarii |
|
ROMÂNIA
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
DECIZIA Nr. 778/2015
Dosar nr. 549/35/2012
Şedinţa publică de la 24 februarie 2015
Asupra recursului de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
Prin acţiunea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Oradea sub nr. 549/35/CA/2013 reclamantul P.D.G. a solicitat, în contradictoriu cu pârâtul D.G.F.P. Bihor anularea Deciziei nr. 11.278 din 10 decembrie 2012, a Deciziei de impunere nr. 9863/A din 29 octombrie 2012, a Dispoziţiei de măsuri nr. 9.865 din 29 octombrie 2012 şi a Raportului de inspecţie fiscală nr. 9.862 din 29 octombrie 2012, casarea cu trimitere a cauzei la pârâtă în vederea soluţionării tuturor capetelor de cerere formulate de reclamant, iar în subsidiar, anularea actelor administrativ fiscale antemenţionate pentru suma de 1.609.128 RON.
În motivare, reclamantul a susţinut, în esenţă, că prin raportul de inspecţie fiscală s-a constatat că datorează suma de 785432 RON reprezentând TVA aferent veniturilor realizate în perioada 1 ianuarie 2006 - 31 decembrie 2010 din drepturi de proprietate intelectuală plus majorări şi penalităţi de întârziere în cuantum de 823696 RON.
A susţinut reclamantul că deşi a solicitat, prin contestaţie, să se facă aplicarea dreptului său de deducere pentru suma de 718,73 RON conform facturilor şi chitanţelor anexate, organul care a soluţionat contestaţia nu s-a pronunţat asupra acestei solicitări, motiv pentru care se impune casarea cu trimitere a cauzei la pârâtă.
De asemenea, a arătat că decizia de soluţionare a contestaţiei nu este motivată în fapt şi în drept raportat la susţinerile reclamantului, astfel încât se impune anularea ei şi casarea cu trimitere a cauzei.
A mai arătat că se impune reconsiderarea activităţii sale ca fiind independentă având în vedere că era încadrat în muncă la SC B. SRL existând un raport de subordonare faţă de această societate.
În drept, reclamantul a invocat prevederile art. 8, 10, 18 din Legea nr. 554/2004, art. 211, 213 alin. (1) şi 218 alin. (2) C. proc. fisc.
Reclamantul a depus ulterior înregistrării acţiunii mai multe completări ale acesteia, solicitând anularea Deciziei nr. 12 din 10 ianuarie 2013, a Deciziei nr. 625 din 12 ianuarie 2013 şi a deciziei nr. 100001 din 5 aprilie 2013.
Pârâta D.G.F.P. Bihor a formulat întâmpinare solicitând respingerea acţiunii.
Raportat la completările de acţiune depuse de reclamant, la termenul din data de 17 aprilie 2013 a fost dispusă citarea în cauză în calitate de pârâtă A.F.P. a Municipiului Oradea.
Ulterior, la termenul din data de 4 septembrie 2013, ţinând seama de reorganizarea pârâtelor, au fost citate în cauză în calitate de pârâte D.G.R.F.P. Cluj-Napoca în calitate de succesor în drepturi a D.G.F.P. Bihor şi A.J.F.P. a judeţului Bihor în calitate de succesor al A.F. P. Oradea.
Prin înscrisul de la dosar, precum şi prin susţinerile orale ale reprezentantului reclamantului din data de 27 noiembrie 2013, reclamantul şi-a modificat acţiunea arătând că nu mai susţine petitele privind anularea deciziilor nr. 625 din 12 ianuarie 2013 şi nr. 100.001 din 5 aprilie 2013 ca urmare a revocării lor parţiale prin Decizia nr. 199.001 din 11 iulie 2013.
Prin Sentinţa nr. 202/CA/2013 - P.I. din 27 noiembrie 2013 a Curţii de Apel Oradea, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, s-a respins, ca nefondată, acţiunea modificată, formulată de reclamantul P.D.G. în contradictoriu cu pârâtele D.G.R.F.P. Cluj-Napoca - succesor în drepturi a D.G.F.P. Bihor şi A.J.F.P. a judeţului Bihor - succesor în drepturi a A.F.P. a Municipiului Oradea.
Pentru a pronunţa această soluţie, Curtea de Apel, interpretând dispoziţiile art. 211 alin. (3) C. proc. fisc., a constatat că atât Decizia nr. 11278 din 10 decembrie 2012 emisă de D.G.F.P. Bihor - A.I.F. - S.I.F. cu privire la partea din contestaţie privind anularea dispoziţiei privind măsurile stabilite de organele de inspecţie fiscală cât şi Decizia nr. 12 din 10 ianuarie 2013 emisă de D.G.F.P. Bihor în ceea ce priveşte celelalte acte administrativ fiscale contestate cuprind motivele, de fapt şi de drept, care au format convingerea organelor fiscale privind soluţia adoptată asupra contestaţiei, astfel că nu a reţinut susţinerea reclamantului conform căruia aceste decizii ar fi nemotivate.
De asemenea, instanţa a constatat că este neîntemeiată şi afirmaţia reclamantului conform căreia organele fiscale nu s-au pronunţat asupra solicitării sale de a i se acorda dreptul de deducere pentru suma de 718,73 RON. Decizia nr 11.278 din 10 decembrie 2012 emisă de D.G.F.P. Bihor - A.I.F. - S.I.F. având ca obiect doar soluţionarea contestaţiei privind anularea dispoziţiei privind măsurile stabilite de organele de inspecţie fiscală.
S-a reţinut că organele fiscale s-au pronunţat asupra acestei solicitări a reclamantului prin Decizia nr. 12 din 10 ianuarie 2013, emisă de D.G.F.P. Bihor prin care s-a reţinut că sunt aplicabile prevederile pct. 62 alin. (4) din H.G. nr. 44/2004.
În ceea ce priveşte calitatea reclamantului de persoană impozabilă, s-a arătat în sentinţa atacată că, potrivit art. 127 alin. (1) şi (2), 129 alin. (3) lit. b), art. 7 alin. (2.1) din C. fisc., are calitate de persoană impozabilă în ceea ce priveşte taxa pe valoare adăugată orice persoană care desfăşoară, de o manieră independentă şi indiferent de loc, activităţi economice, noţiune care include şi activităţile constând în transferul şi/sau transmiterea folosinţei drepturilor de autor, brevetelor, licenţelor, mărcilor comerciale şi a altor drepturi similare.
Prima instanţă a apreciat că prevederile menţionate sunt clare şi neechivoce instituind în sarcina persoanelor care realizează venituri de natura celor realizate de reclamant obligaţia de a se înregistra ca plătitori de TVA în măsura în care veniturile realizate depăşesc plafonul prevăzut de lege.
Nu a fost reţinut argumentul reclamantului în sprijinul caracterului imprevizibil al legii constând în inacţiunea organelor fiscale pe o perioadă de aproximativ 6 ani, având în vedere că raportat la neîndeplinirea obligaţiei reclamantului de a se înregistra ca plătitor de TVA din decembrie 2006 organele fiscale aveau dreptul de a-i calcula TVA şi majorări de întârziere în termenul de prescripţie al creanţelor fiscale.
În ceea ce priveşte susţinerea reclamantului conform căreia, având în vedere calitatea acestuia de angajat al SC B. SRL (fostă SC P. SRL), acesta se află într-un raport de subordonare cu plătitorul de venit astfel încât se impunea reconsiderarea activităţii sale ca fiind una dependentă, instanţa a constatat că este neîntemeiată, întrucât, în ceea ce priveşte contractele de licenţă încheiate între părţi, nu rezultă că între licenţiator şi licenţiat ar exista un raport de subordonare, regula în ceea ce priveşte raporturile juridice din sfera dreptului privat constituind-o poziţia de egalitate a părţilor.
S-a apreciat că prin contractul de muncă însă, nu se poate împrumuta celui de licenţă raportul de subordonare care-l caracterizează, neputându-se extinde sfera unui raport juridic la un raport juridic distinct.
Nu s-a reţinut nici celălalt caz de reconsiderare a activităţii reclamantului ca fiind una dependentă, caz constând în suportarea cheltuielilor de deplasare ale beneficiarului de venit de către plătitorul de venit, calitatea de manager general fiind dobândită de reclamant în temeiul contractului de muncă încheiat cu societatea angajatoare şi nu în temeiul contractului de licenţă.
În legătură cu recunoaşterea dreptului reclamantului de a-şi deduce cheltuielile realizate pentru obţinerea veniturilor pentru care trebuia să perceapă TVA conform chitanţelor şi facturilor fiscale depuse la dosar, instanţa a constatat că din nota explicativă depusă la dosar a rezultat că la momentul întocmirii raportului de inspecţie fiscală reclamantului i s-a solicitat să pună la dispoziţia organelor fiscale documentele justificative din care să rezulte dreptul de deducere al acestuia însă, ceea ce nu s-a realizat.
De asemenea, s-a reţinut că dreptul de deducere al cheltuielilor efectuate de reclamant pentru obţinerea veniturilor pentru care datorează TVA conform actelor administrative contestate nu este înlăturat prin emiterea acestor acte având în vedere prevederile H.G. nr. 44/2004, la care organele fiscale fac referire şi în decizia de soluţionare a Contestaţiei reclamantului nr. 12 din 10 ianuarie 2013, reclamantul având dreptul să ajusteze un decont de TVA ulterior controlului efectuat de organele fiscale deducând-şi aceste cheltuieli.
Împotriva acestei sentinţe a formulat recurs reclamantul P.D.G., criticând-o pentru nelegalitate şi netemeinicie.
În dezvoltarea motivelor de recurs invocate în temeiul dispoziţiilor art. 304 pct. 8 şi 9 C. proc. civ., recurentul-reclamant a susţinut în esenţă că, în mod greşit, instanţa de fond a apreciat că deşi era posibilă tratarea ca operaţiune purtătoare de TVA a unor operaţiuni similare cu cele desfăşurate de acesta, încă din 2004, organele administrative au tratat ca nepurtătoare de TVA activităţile desfăşurate de persoanele fizice.
Consideră recurentul că aplicarea retroactivă a TVA contravine jurisprudenţei CEDO, comportamentul organelor administrative nerespectând condiţia încrederii în lege şi a predictibilităţii ei.
Invocând dispoziţiile art. 127 alin. (1), cât şi dispoziţiile art. 7 alin. (1) pct. 2.1. din C. fisc. recurentul-reclamant a susţinut că activitatea desfăşurată de acesta nefiind o activitate independentă nu erau îndeplinite condiţiile legale pentru ca să devină persoană impozabilă în scopuri de TVA.
În ceea ce priveşte contractele de licenţă încheiate cu societatea SC B. SRL, recurentul a susţinut că având în vedere faptul că acesta are dublă calitate, atât aceea de licenţiator, cât şi de director general al societăţii, cel puţin în parte, activitatea acestuia poate fi considerată dependentă prin prisma dispoziţiilor art. 7 alin. (1) pct. 2.1. lit. a) şi c) din C. fisc.
Intimata D.G.R.F.P. Cluj-Napoca prin A.J.F.P. Bihor a formulat întâmpinare prin care a solicitat respingerea recursului formulat şi menţinerea ca legală şi temeinică a sentinţei pronunţate de instanţa de fond, susţinând în esenţă că din interpretarea prevederilor legale aplicabile speţei, persoanele care realizează venituri de natura celor realizate de recurentul-reclamant, au obligaţia de a se înregistra ca plătitor de TVA, conform dispoziţiilor art. 152 alin. (6) din Legea nr. 571/2003, obligaţie nerespectată de acesta, ceea ce a determinat stabilirea sumelor datorate cu titlu de TVA conform dispoziţiilor art. 56 alin. (4) lit. b) din H.G. nr. 44/2004, pentru perioada 1 decembrie 2006 şi 13 decembrie 2010.
Examinând sentinţa atacată în raport de criticile formulate, de dispoziţiile legale incidente în cauză, cât şi în temeiul dispoziţiilor art. 3041 C. proc. civ., Înalta Curte constată că recursul formulat în cauză este nefondat, urmând a fi respins pentru considerentele expuse în continuare.
Recurentul-reclamant P.D.G. a învestit instanţa de contencios administrativ cu acţiunea, având ca obiect anularea Deciziei nr. 11.278 din 10 decembrie 2012, a Deciziei de impunere nr. 9863/A din 29 octombrie 2012, a Dispoziţiei de măsuri nr. 9.865 din 29 octombrie 2012 şi a Raportului de inspecţie fiscală nr. 9.862 din 29 octombrie 2012.
Curtea de Apel Oradea a respins acţiunea reclamantului pentru argumentele prezentate anterior în prezenta decizie.
Instanţa de control judiciar constată că, în speţă, nu sunt întrunite cerinţele impuse de art. 304 sau art. 3041 C. proc. civ. în vederea casării sau modificării hotărârii, prima instanţă a reţinut corect situaţia de fapt, în raport de materialul probator administrat în cauză şi a realizat o încadrare juridică adecvată.
Astfel, în ceea ce priveşte criticile recurentului-reclamant potrivit cărora actele administrativ-fiscale contestate ar fi anulabile întrucât organele administrative au tratat ca nepurtătoare de TVA activităţi similare desfăşurate de persoane fizice, activităţi desfăşurate de recurentul-reclamant încă din anul 2004, Înalta Curte le apreciază ca fiind nefondate, prin sentinţa atacată reţinându-se, în mod corect, în raport de probatoriul administrat în cauză, faptul că reclamantul a procedat din proprie iniţiativă la înregistrarea sa în scopuri de TVA, depunând la organul fiscal declaraţia de înregistrate fiscală, conform art. 152 alin. (2) din C. fisc., în baza acestei cereri, fiind emis şi certificatul de înregistrare în scopuri de TVA.
Potrivit dispoziţiilor art. 127 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., este considerată persoană impozabilă orice persoană care desfăşoară, de o manieră independentă şi indiferent de loc, activităţi economice de natura celor prevăzute la alin. (2), oricare ar fi scopul sau rezultatul acestei activităţi.
Activităţile economice cuprind, potrivit alin. (2) al aceluiaşi articol printre altele, activităţile profesiilor libere sau asimilate acestora iar potrivit prevederilor art. 129 alin. (3) lit. b) din Legea nr. 571/2003, prestările de servicii cuprind operaţiuni cum sunt transferul şi/sau transmiterea folosinţei drepturilor de autor, brevetelor, licenţelor, mărcilor comerciale şi a altor drepturi similare.
Din perspectiva acestor dispoziţii legale rezultă că, în mod corect, s-a reţinut prin sentinţa atacată că reclamantul are calitate de persoană impozabilă în ceea ce priveşte TVA întrucât această calitate o are orice persoană care desfăşoară de o manieră independentă şi indiferent de loc, activităţi economice, inclusiv cele constând în transferul sau transmiterea folosinţei drepturilor de autor, a brevetelor, licenţelor, mărcilor comerciale şi a altor drepturi similare.
Nu pot fi primite nici criticile formulate de recurentul-reclamant cu privire la neclaritatea reglementărilor legale sau a îndeplinirii cerinţei de previzibilitate a acestora conform jurisprudenţei CEDO, instanţa de fond reţinând, în mod corect, că prevederile legale în baza cărora au fost emise actele administrativ fiscale nu au suferit modificări esenţiale în perioada adoptării C. fisc. şi data întocmirii raportului de inspecţie fiscală.
Nefondate sunt şi criticile recurentului-reclamant cu privire la aplicarea retroactivă a dispoziţiilor legale întrucât actele contestate au fost întocmite cu respectarea termenului de prescripţie prevăzut de dispoziţiile C. fisc., având în vedere neîndeplinirea de către reclamant a obligaţiei legale de a se înregistra în termenul legal, ca plătitor de TVA.
În ceea ce priveşte susţinerile recurentului-reclamant potrivit cărora activitatea acestuia ar fi avut un caracter dependent conform dispoziţiilor art. 7 alin. (1) pct. 2.1 din C. fisc., fiind încadrat în muncă la SC B. SRL începând cu data de 20 ianuarie 2005, în calitate de director general, Înalta Curte le apreciază ca fiind nefondate întrucât astfel cum rezultă din probatoriul administrat în cauză, respectiv contractele de licenţă încheiate de recurentul-reclamant şi societatea la care îşi desfăşoară activitate în calitate de director, nu rezultă că între licenţiator şi licenţiat ar exista un raport de subordonare care să determine reconsiderarea activităţii desfăşurate de acesta ca fiind o activitate dependentă, astfel cum este aceasta definită de dispoziţiile legale invocate.
Astfel fiind, Înalta Curte constată că susţinerile şi criticile recurentului sunt neîntemeiate şi nu pot fi primite iar instanţa de fond a pronunţat o sentinţă legală şi temeinică pe care o va menţine şi în consecinţă, în temeiul dispoziţiilor art. 312 alin. (1) C. proc. civ., va respinge recursul formulat în cauză, ca nefondat.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
DECIDE
Respinge recursul declarat de P.D.G. împotriva Sentinţei nr. 202/CA/2013 - P.I. din 27 noiembrie 2013 a Curţii de Apel Oradea, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.
Irevocabilă.
Pronunţată, în şedinţă publică, astăzi 24 februarie 2015.
| ← ICCJ. Decizia nr. 766/2015. Contencios. Anulare act... | ICCJ. Decizia nr. 818/2015. Contencios. Anulare act... → |
|---|
