Contestație act administrativ fiscal. Decizia 496/2010. Curtea de Apel Cluj
| Comentarii |
|
ROMÂNIA
CURTEA DE APEL CLUJ
SECȚIA COMERCIALĂ, DE CONTENCIOS
ADMINISTRATIV ȘI FISCAL
DOSAR nr-
DECIZIA CIVILĂ Nr. 496/2010
Ședința publică de la 25 Februarie 2010
Completul compus din:
PREȘEDINTE: Radu Rareș Dușa
JUDECĂTOR 2: Liviu Ungur
JUDECĂTOR 3: Delia
Grefier
S-a luat în examinare - în vederea pronunțării - recursul formulat de reclamanta - SRL, împotriva sentinței civile nr. 449/2009 pronunțată de Tribunalul Cluj, în dosarul nr-, în contradictoriu cu pârții DIRECTIA GENERALA A FINANTELOR PUBLICE C și ADMINISTRATIA FINANTELOR PUBLICE PENTRU CONTRIBUABILI MIJLOCII, având ca obiect contestație act administrativ fiscal.
La apelul nominal făcut în cauză se constată lipsa părților.
Procedura este legal îndeplinită.
S-a făcut referatul cauzei de către grefier care învederează faptul că la data prezentei pronunțări s-a depus la dosar, de către recurentă copii, după o serie de extrase de practică judiciară.
Se constată totodată faptul că, prin încheierea de ședință din data de 11.02.2010 s-au consemnat atât mersul dezbaterilor, cât și concluziile orale ale părților, încheiere ce face parte din prezenta hotărâre.
CURTEA:
Prin sentința civilă nr. 449 din data de 20 februarie 2009 pronunțată în dosarul nr- de Tribunalul Clujs -a respins acțiunea formulată de reclamanta C-N, în contradictoriu cu pârâtele DIRECTIA GENERALA A FINANTELOR PUBLICE C si ADMINISTRATIA FINANTELOR PUBLICE PENTRU CONTRIBUABILI MIJLOCII, având ca obiect contencios administrativ fiscal.
Pentru a pronunța această hotărâre, instanța de fond a reținut că prin decizia nr. 112/08.08.2008 a Cs -a respins ca neîntemeiată contestația formulată de pentru suma de 610.530 lei, reprezentând: diferența suplimentară de impozit pe profit in sumă de 75.651 lei; majorări de întârziere în sumă de 17.525 lei aferente diferenței suplimentare de impozit pe profit; diferența suplimentară de impozit pe veniturile persoanelor nerezidente in sumă de 180.173 lei; accesorii in sumă de 80.578 lei din care 80.188 lei majorări de întârziere, iar 390 lei, penalități aferente diferenței suplimentare de impozit pe veniturile persoanelor nerezidente; diferența suplimentară de TVA în sumă de 184.199 lei; accesorii în valoare de 72.404 lei din care 72.041 lei majorări de întârziere iar suma de 363 lei penalități aferente diferenței suplimentare de TVA.
Concomitent s-a respins ca nemotivată contestația pentru suma de 116.721 lei, reprezentând: diferențe suplimentare de TVA în sumă de 79.808 lei și majorări de întârziere în sumă de 36.913 lei aferente diferenței suplimentare de TVA.
Raportat la obiectul juridic dedus judecății, instanța apreciază că reclamanta prin acțiunea promovată a solicitat anularea in parte a deciziei nr. 112/08.08.2008 emisă de C în măsura anulării in parte a Deciziei de impunere nr. 63/21.05.2008 în ceea ce privește suma de 610.530 lei și obligarea pârâtei de rd. 1 la soluționarea pe fond a contestației in ceea ce privește TVA in sumă de 40.298 lei și accesorii in sumă de 17.668 lei.
Prin răspunsul la întâmpinare, reclamanta a învederat că prin acțiunea în contencios fiscal a solicitat anularea creanței in cuantum de 188.199 lei, reprezentând TVA stabilită suplimentar, urmare a analizării pe fond a contestației, iar suma pentru care a solicitat obligarea aceleiași pârâte de a soluționa contestația pe fond fac parte din suma de 79.808 lei, reprezentând TVA pentru care contestația a fost respinsă ca nemotivată.
Reclamanta a înregistrat pe cheltuieli de reclamă și publicitate în contul - suma de 212.101 lei în cursul anilor 2006 - 2007, reprezentând valoarea unor mărfuri constând in echipament sportiv care au fost acordate salariaților cu titlu gratuit așa cum atestă actul de control încheiat.
Așa cum rezultă din actul încheiat, a mai menționat instanța de fond, organul de control a apreciat că în speță sunt aplicabile prev. art. 21 al. 4 lit. fisc. în sensul că aceste cheltuieli sunt nedeductibile stabilind o diferență suplimentară de impozit pe profit in valoare de 33936 lei.
Apărarea formulată de reclamantă prin acțiunea promovată, în sensul că echipamentul sportiv a fost acordat angajaților pentru utilizarea in mod exclusiv ca și echipament de lucru in timpul programului de muncă și la locul de muncă a fost apreciată ca neîntemeiată, având în vedere prevederilor art. 14 alin. 2 și 3 din Legea nr. 90/1996.
A mai arătat instanța de fond că la data de 01.10.2006 a intrat in vigoare Legea nr. 319/2006 privind securitatea și sănătatea in muncă care nu face nici o referire cu privire la echipamentul de lucru singurele trimiteri ale legii fiind cele privitoare la echipamentul individual de protecție destinat a fi purtat de un lucrător pentru a-l proteja împotriva mai multor riscuri care ar putea să-i pună în pericol securitatea și sănătatea la locul de muncă.
Cu toate acestea, a relevat instanța de fond, reclamanta nu a făcut dovada negocierii prin contractul colectiv de muncă a condițiilor de acordare a echipamentului de lucru și in ce ar consta pentru fiecare categorie de angajat sau dacă acest echipament de lucru privește sau nu echipamentele sportive in cauză. Pe de altă parte, contrar prevederilor art. 14 al. 3 din Legea nr. 90/1996, a înregistrat pe cheltuieli întreaga valoare a echipamentului de lucru.
Așa cum rezultă din contestația promovată și motivarea acțiunii introductive, a arătat prima instanță, reclamanta susține că proprietarii mărfurilor comercializate i-au impus ca personalul de vânzări să poarte la locul de muncă și in timpul programului de lucru exclusiv îmbrăcămintea și încălțămintea produsă sub mărcile comercializate de societate.
În acest context, instanța de fond a invocat prevederile art. 21 al. 2 lit. d din Legea nr. 571/2003, deci pentru a putea fi acceptate ca și cheltuieli deductibile fiscal, acestea ar trebui să aibă la bază un contract scris încheiat intre petentă și partenerii de afaceri.
Având în vedere că echipamentul sportiv acordat angajaților, așa cum rezultă din prevederile legale menționate, nu constituie echipament individual de lucru acordat potrivit legislației in vigoare și nici cheltuieli de reclamă și publicitate in înțelesul legii, pe bază de contracte scrise, deoarece reclamanta nu a făcut dovada existenței unui astfel de contract, instanța a apreciat că organul de control a procedat in mod corect considerând suma de 212.101 lei drept cheltuieli nedeductibile fiscal la calculul profitului impozabil și respectiv a impozitului pe profit.
Ca o consecință, conform principiului de drept accesorium sequitur principalem, corect s-a respins și capătul de cerere referitor la suma de 13.896 lei majorări de întârziere aferente diferenței suplimentare de impozit pe profit.
Prin același act de control s-a constatat că în trim. IV. 2007 reclamanta a înregistrat pe cheltuieli in contul - diferențe nefavorabile de curs.
Reprezentantul societății prin nota explicativă a învederat că "înregistrarea reprezintă diferențe de curs valutar pentru o plată prin execuție, scrisoare de garanție în valută Euro, aferent facturilor emise in valută USD, iar diferența provine din conversia USD/Euro, folosită de Austria diferită de cea a
Atât prin acțiunea promovată cât și in contestație, a arătat prima instanță, reclamanta a susținut că analiza deductibilității acestor cheltuieli trebuie să fie raportată la dispozițiile art. 21.fisc. și nu la cele ale art. 21 al. 4 lit. f fisc. coroborate cu prevederile Legii 82/1991.
Analiza deductibilității pretinsă de reclamantă, a apreciat instanța de fond, se poate face numai pentru cheltuielile care au la bază documente justificative, motiv pentru care simpla susținere că suma reprezintă diferențe de curs valutar ca urmare a decontării făcute cu Austria fără prezentarea a acestor documente nu poate conduce la acceptarea deductibilității acestor cheltuieli.
Este real că reclamanta a prezentat organului de control o balanță de verificare în care a fost înregistrată pe cheltuieli suma de - lei, asupra căreia au fost cerute lămuriri tocmai in privința prezentării documentelor care au condus la înregistrarea sa, însă nu s-a prezentat nici un act justificativ.
Față de argumentul invocat justificarea înregistrărilor în evidența contabilă cade in sarcina contribuabililor și nicidecum a organelor de control, obligația incumbă in sarcina agenților economici de a proba cu documentele justificative fiecare înregistrare in evidența contabilă, chiar dacă Legea nr. 82/1991 nu enumeră care sunt documentele justificative.
Legea nr. 82/1991 însă în art. 6 stipulează că "orice operațiune economico-financiară efectuată se consemnează in momentul efectuării ei intr-un document care stă la baza înregistrărilor in contabilitate dobândind astfel calitatea de document justificativ, care stă la baza înregistrărilor in contabilitate angajând răspunderea persoanelor care le-au întocmit, vizat și aprobat precum și a celor pe care le-au înregistrat in contabilitate, după caz".
Deoarece operațiunea efectuată de reclamantă, aceea de înregistrare pe cheltuieli a diferențelor de curs valutar in sumă de 260.721 lei, nu are la bază documentele justificative în sensul celor menționate mai sus, deși prin nota explicativă s-a solicitat societății comerciale depunerea acestora, instanța de fond a apreciat că organul de control în mod corect a reținut că sunt incidente prevederile art. 21 al. 4.fiscal, suma fiind cheltuială nedeductibilă fiscal și ca o consecință capătul de cerere referitor la suma de 41.715 lei in mod corect a fost respins ca neîntemeiat.
Ca o consecință, conform aceluiași principiu de drept, in mod corect s-a respins ca neîntemeiat și capătul de cerere referitor la suma de 17.525 lei, cu titlu de majorări de întârziere aferente diferenței suplimentare de impozit pe profit.
Referitor la impozitul pe veniturile nerezidenților, prin actul de control s-a constatat că in perioada 2005-2007 reclamanta avea în derulare contracte încheiate cu parteneri externi cărora pentru serviciile prestate i-a achitat redevențe care nu au fost impozitate motiv pentru care în sarcina reclamantei s-a reținut o diferență suplimentară de impozit in valoare de 180.173 lei, cu accesorii aferente în sumă de 80.578 lei.
Atât cu ocazia soluționării contestației cât și in instanța, reclamanta a susținut că a prezentat certificatele de rezidență fiscală, împrejurare confirmată de organele de control care au făcut mențiune in acest sens iar pe de altă parte, și faptul că sumele plătite către Distribution BV și BV nu pot fi considerate redevențe în sensul art. 12 al. 4 al Convenției încheiate de România cu Regatul Olandei și ratificate prin Legea nr. 85/1999.
Actul de control încheiat atestă că obiectul contractelor semnate de cei doi parteneri îl reprezintă - asistența in afaceri și dezvoltarea activității de management a companiei.
Reclamanta în susținerea acestei poziții procesuale face trimitere la prevederile Legii 85/1999, însă art. 12 al. 4 prevede că: "termenul redevențe folosit in prezentul articol înseamnă plăți de orice fel primite pentru folosirea sau dreptul de a folosi orice drept de autor asupra unei opere literaresau dreptul de a utiliza orice drept de autor asupra programelor de computer, ori pentru informații referitoare la experiența in domeniul industrial, comercial sau științific".
Deoarece contractele încheiate de reclamantă cu partenerii externi s-au concretizat în transmiterea de către aceștia și preluarea de către reclamantă a unor informații, cunoștințe în domeniul comercial în care aceasta își desfășura activitatea și reținând implicit faptul că nu a adus nici un alt argument și nu a administrat nici o altă probă pentru ca plățile făcute către partenerii săi să nu fie considerate redevențe, instanța a apreciat că în mod corect organul de control a apreciat că asistența in afaceri de care a beneficiat reprezintă redevență în sensul art. 12 al. 4 din Legea nr. 85/1999.
Potrivit prevederilor art. 113 din Legea nr. 571/2003, "nerezidenții care obțin venituri impozabile din România au obligația de a plăti impozit conform prezentului capitol și sunt denumiți in continuare contribuabili", iar conform art. 116 al. 1 "reținerea impozitului din veniturile impozabile obținute din România de nerezidenți", ambele reglementări legale atestând calitatea de contribuabil a nerezidenților.
Deoarece in speță partenerii reclamantei sunt rezidenți ai unor state cu care România are încheiate convenții pentru evitarea dublei impuneri, împrejurare dovedită prin prezentarea certificatelor de rezidență cu ocazia controlului, în mod corect s-a reținut că in cauză sunt incidente prevederile art. 118 din Legea nr. 571/2003.
În aceste circumstanțe prin aplicarea prevederilor legale menționate, organul de control a procedat in mod corect la impozitarea veniturilor obținute de nerezidenți, suma de 180.173 lei, reprezentând diferență suplimentară de impozit pe veniturile nerezidenților, fiind stabilite in mod corect de organul de control.
Apărarea formulată de reclamantă în sensul că trebuie avute in vedere și prevederile art. 11 din Constituția României, a fost apreciată de către prima instanță ca fiind întemeiată în sensul că tocmai urmare a respectării acestor prevederi prin art. 118 al. 1 din Legea nr. 571/2003 legiuitorul decis că dacă un contribuabil este un rezident al unei țări cu care România a încheiat o convenție pentru evitarea dublei impuneri, cota de impozit care se aplică venitului impozabil obținut de către acel contribuabil din România nu poate depăși cota de impozit prevăzut in convenție.
În urma ratificării tratatelor la care România este parte, legislația internă respectiv Legea nr. 571/2003, a luat în considerare prevederile tratatelor la care România este semnatară.
Ultimul argument invocat de reclamantă este referitor la art. 12 al convențiilor încheiate între România și Olanda, Austria, în sensul că regula generală pentru evitarea dublei impuneri este că veniturile plătite unui nerezident se impozitează numai în statul de rezidență a beneficiarului venitului, motiv pentru care impozitarea acestor venituri in statul sursă este prevăzută cu titlu de excepție și este condiționată de existența unui acord între cele două state.
Acest argument a fost înlăturat ca neîntemeiat de către instanță în temeiul prevederilor art. 12 din Legea nr. 85/1999, care nu cuprind excepția la care face referire reclamanta dimpotrivă, se precizează faptul că redevențele pot fi impuse in acel celălalt stat sau că pot fi impuse și in statul contractant din care provin.
Față de cele expuse, instanța a apreciat că apărarea formulată și sub aspectul impozitului pe veniturile nerezidenților este lipsită de suport juridic, organul de control procedând in mod corect la menținerea sumei de 180.173 lei și conform principiului de drept accesoriul urmează principalul, în mod legal a respins și capătul de cerere privitor la suma de 80.578 lei, reprezentând accesorii.
Potrivit prevederilor art. 128 al. 4 din Legea nr. 571/2003, "preluarea de către persoane impozabile a bunurilor achiziționate sau fabricate de către acestea pentru a fi utilizate in scopul care nu au legătură cu activitatea economică desfășurată, sau pentru a fi puse la dispoziția altor persoane in mod gratuit, constituie livrare de bunuri efectuată cu plată, dacă TVA aferentă bunurilor respective sau părților lor componente a fost dedusă total sau parțial".
Așa cum rezultă din actul de control încheiat, a învederat instanța de fond, petenta a dedus în totalitate TVA aferent echipamentelor sportive cu titlu gratuit angajaților, însă contravaloarea acestora reprezintă operațiunea asimilată livrărilor de bunuri efectuate cu plată in conformitate cu prevederile art. 128 al. 4 din Legea nr. 571/2003.
Atât în cadrul promovării contestației cât și in instanța, reclamanta nu a invocat nici un argument contrar acestor prevederi legale și nici nu a produs probe de natură să-l infirme, motiv pentru care organul de control în mod a respins ca neîntemeiat capătul de cerere privitor la suma de 212.101 lei, precum și a sumei de 40.298 lei, ca nemotivat, iar conform principiului de drept, potrivit căruia accesoriul urmează principalul, legal a fost respins ca nemotivat și capătul de cerere privitor la suma de 17.668 lei, reprezentând majorări aferente diferenței suplimentare de TVA, în valoare de 40.298 lei.
Solicitarea reclamantei prin petitele formulate ca pârâta de rd. 1 să fie obligată la soluționarea pe fond a contestației în ceea ce privește TVA în sumă de 40.298 lei, și accesorii in sumă de 17.668 lei, a fost respinsă ca nefondată și nu ca inadmisibilă, deoarece așa cum rezultă din conținutul Deciziei nr. 112/08.08.2008, aceasta s-a pronunțat asupra acestor petite.
În sarcina reclamantei prin același act de control s-au stabilit diferențe suplimentare de TVA în valoare de 141.121 lei și accesorii aferente TVA in valoare de 72.580 lei, reprezentând majorări de întârziere in sumă de 72.217 lei și penalități in sumă de 363 lei.
Prin contestația promovată petentul a contestat suma de 141.121 lei parțial, respectiv numai 39.510 lei, reprezentând TVA apreciat ca dedus eronat din facturile emise de Food fără a invoca vreun argument, circumstanțe in care instanța apreciază că în mod corect organul de control l-a respins ca nemotivat cu consecința respingerii in același mod și a majorărilor de întârziere aferente numai acestei sume in cuantum de 19.245 lei.
Actul de control atacat atestă că în perioada 2005-2007 reclamanta a dedus TVA înscrisă in facturi ce priveau operațiuni de închiriere de bunuri imobile și care reprezintă potrivit art. 141 al. 2 lit. k din Legea nr. 571/2003, operațiuni scutite de TVA.
Potrivit prevederilor art. 141 al. 3 din Legea nr. 571/2003, "orice persoană impozabilă poate opta pentru taxarea operațiunilor prevăzute la alin. 2 lit. k in condițiile stabilite prin norme".
În perioada 200 - 2006 reclamanta a dedus TVA din facturi de închirieri spațiu emise de pentru care nu a dovedit depunerea de către locator a notificării privind opțiunea pentru taxarea operațiunilor în cauză.
Apărarea formulată de reclamantă în cadrul soluționării contestației și reiterată prin acțiunea introductivă in sensul că notificarea formulată de această societate comercială a fost depusă in anul 2004, dar nu a putut fi prezentată întrucât dosarul acestei societăți aferente acestui an s-a pierdut, iar demersurile în vederea obținerii unei copii au fost fără rezultat, a fost înlăturată de instanța de fond, deoarece nu este de natură să conducă la acceptarea de organul de control și de instanța a deductibilității TVA exercitată prin facturile de închirieri, motiv pentru care in mod corect s-a dispus respingerea ca neîntemeiată.
Referitor la contractul încheiat cu, reclamanta a dedus TVA in sumă de 42.570 lei, din facturile de închirieri de imobile emise de locator, motivând-o pe faptul că locatorul a depus notificarea înregistrată la organul fiscal din care rezultă exprimarea opțiunii de taxare începând cu data de 01.05.2005.
În apărare, reclamanta a mai depus o notificare a aceluiași locator pentru același spațiu închiriat adresată aceluiași organ fiscal teritorial, înregistrată sub nr. 2.443/16.01.207 din care rezultă exprimarea opțiunii de taxare începând cu data de 01.01.2007.
Având în vedere cele două notificări cu date diferite, care exprimă îndoieli cu privire la data notificării, în mod corect in cadrul soluționării contestației, organul de control a solicitat organului fiscal teritorial lămuriri suplimentare iar prin adresa nr. 5489/21.07.2008, s-a răspuns că "notificarea privind opțiunea de taxare a operațiunilor de închiriere de bunuri imobile pentru a fost înregistrată la S-M cu nr. 2.443/16.01.2007 cu opțiunea privind data de la care se optează pentru taxare - 01.01.2007".
A mai menționat instanța de fond că raporturile de locațiune între cele două societăți au încetat in anul 2006, ultima factură emisă de locator fiind la data de 04.12.2006, deci la data de 16.01.2007 când a depus notificarea între cele două societăți nu mai existau raporturi juridice de închiriere spații, motiv pentru care organul de control în mod corect a apreciat că exercitarea dreptului deducere al TVA efectuat de către reclamantă în facturile emise in perioada 2005 -2006 nu este justificată, aceasta având obligația respectării prevederilor pct. 44 al nr.HG 44/2004.
Din aceste considerente, instanța de fond a apreciat că în mod corect organul de control a respins și acest capăt din contestație ca neîntemeiat, deducerea TVA efectuată de petentă fiind nelegală.
Reclamanta a dedus TVA în sumă de 37.740 lei in anul 2007 din facturi de închiriere spații emise de către, motivată pe faptul că în anul 2008 locatorul a depus notificare privind exprimarea opțiunii de taxare a operațiunii de închiriere înregistrată la organul fiscal teritorial sub nr. 68.727/16.05.2008, invocând ca temei de drept pct. 38 al. 3 din nr.HG 44/2004, potrivit cărora "legea se publică in Monitorul Oficial al României și intră in vigoare la 3 zile de la data publicării sau la o dată ulterioară prevăzută in textul ei".
De asemenea, reclamanta a invocat în apărarea și pct. 38 din Normele metodologice de aplicare a Titlului VI din Codul fiscal, care fiind publicat in la data de 28.12.2007, termenul de aplicabilitate începând cu data de 01.01.2008.
Având în vedere că reclamanta și-a exercitat dreptul de deducere TVA într-o perioadă in care nici nu exista prevederile legale la care se face trimitere, iar pe de altă parte ultimul articol menționat a intrat in vigoare numai in anul 2008, efectele vor fi produse numai pentru operațiunile efectuate după intrarea in vigoare, circumstanțe in care instanța de fond a apreciat că reclamanta nu poate invoca prevederi legale ulterioare datei când și-a exercitat dreptul de deducere al TVA înscrise in facturi ce privesc operațiuni scutite de TVA.
Deoarece reclamanta a dedus suma de 37.740 lei cu încălcarea prevederilor legale in vigoare la data deducerii, în mod corect organul de control a respins ca neîntemeiat și acest petit.
Față de cele expuse, instanța a apreciat că in mod corect cererea reclamantei referitoare la suma de 141.121 lei, reprezentând TVA aferent operațiunilor de închiriere dedus de petentă, au fost respinse ca nemotivată pentru suma de 39.510 lei și ca neîntemeiată pentru suma de 101.611 lei și in mod corespunzător conform principiului accesoriul urmează principalul, s-a respins și capătul de cerere privind suma de 72.580 lei, reprezentând accesorii TVA, respectiv: ca nemotivat capătul de cerere privitor la suma de 19.245 lei, reprezentând majorări aferente diferenței suplimentare de TVA în sumă de 39.510 lei, ca nemotivată și ca neîntemeiat capătul de cerere privind suma de 53.335 lei majorări aferente TVA în valoare de 52.972 lei și 363 lei penalități aferente TVA.
Referitor la lucrările de construcții montaj, prin actul de control atacat s-a constatat că în cursul anului 2007 reclamanta a realizat pentru magazinele de desfacere la diferite puncte de lucru o serie de lucrări de amenajare, de instalații, de climatizare, ventilație, stingere a incendiilor, execuție instalații electrice, antiefracție pentru execuția cărora a încheiat contracte cu diverși prestatori.
În aceste circumstanțe s-a constatat că o parte din acești prestatori au facturat lucrările către reclamantă cu TVA 19% fără a respecta obligația de a aplica măsurile de simplificare prevăzute de art. 160 din Legea nr. 571/2003 aceasta deducând in mod incorect suma de 82588 lei reprezentând TVA aferentă lucrărilor de construcții-montaj.
Potrivit prevederilor art. 160 din Legea nr. 571/2003, "furnizorii și beneficiarii bunurilor/serviciilor prevăzute in alin. 2, au obligația să aplice măsurile de simplificare prevăzute de prezentul articol, condiția obligatorie fiind ca atât și furnizorul cât și beneficiarul să fie înregistrat in scopul TVA conform art. 153; bunurile și serviciile pentru livrarea sau prestarea cărora se aplică măsurile de simplificare sunt și lucrările de construcții montaj".
Atât in cadrul soluționării contestației cât și in apărarea invocată în susținerea acțiunii promovate, reclamanta a învederat că obiectul contractelor încheiate cu diverși prestatori îl constituie livrarea și instalarea de echipamente și accesorii, dar numai in subsidiar instalarea acestora de furnizor.
Această susținere a fost apreciată de către prima instanță ca neîntemeiată, deoarece din analiza contractelor încheiate respectiv nr. 2/17.02.207, cu, nr. 104/2006 cu, nr. 11/02.04.2007 cu International, nr. 1/15.01.2007 cu, nr. 109/14.07.2007 cu și nr. 43/03.05.2007 cu, rezultă contrariul, respectiv că scopul și finalitatea lucrărilor de care a beneficiat reclamanta a fost acela de lucrări de construcții constând in montarea, instalarea de echipamente și accesorii de prestator pentru care și-a exercitat dreptul de deducere al TVA înscris in facturi.
De asemenea, din devizele de lucrări anexate la facturile întocmite de și înregistrată la reclamanta sub nr. 19166/29.10.2007,20157/12.11.2007,21929/04.12.2007,21928/04.12.2007, 10194/13.07.2007, 9093/25.06.2007, 10193/13.07.2007 rezultă că lucrările efectuate cuprindeau ca activități lucrări de construcții, astfel încât în baza acestor probe în mod corect organul de control a apreciat că lucrările de care a beneficiat reclamanta din partea prestatorilor și facturate de aceștia cu TVA reprezintă lucrări de construcții-montaj în interesul legii.
Potrivit prevederilor art. 1 și 2 din nr. 155/2007, privind aplicarea măsurilor de simplificare pentru lucrările de construcții-montaj prevăzute la art. 160 din Legea nr. 571/2003, "în condițiile și limitele prevăzute la art. 160 se aplică măsuri de simplificare pentru lucrările de construcții montaj".
Pct. 82 al. 3 din Normele metodologice de aplicare a prevederilor Titlului VI din Legea nr. 571/2003, aprobată prin nr.HG 44/2004, prevede că "lucrările de construcții montaj cuprind lucrările de construcție, reparare, modernizare, transformare și demolare legate de un bun imobil".
Pentru aceste considerente, instanța a apreciat că organul de control in mod corect a respins ca neîntemeiat și petitul din contestația privind suma de 82.588 lei reprezentând diferențe suplimentare de cu accesoriile aferente in sumă de 19.069 lei.
Deoarece motivele invocate de reclamantă nu au suport faptic și juridic și ambele acte administrativ-fiscale atacate sunt temeinice și legale, tribunalul a dispus respingerea acțiunii ca nefondată.
Împotriva acestei hotărâri a declarat recurs reclamanta C-N prin care a solicitat repunerea sa în termenul de recurs, admiterea recursului astfel cum a fost formulat și, pe cale de consecință, modificarea sentinței atacate în sensul admiterii cererii introductive de instanță, în temeiul art. 304 pct. 7 și 9 și art. 3041.pr.civ.
În motivarea pe fond a recursului, reclamanta a arătat că prima instanță era investită să se pronunțe cu privire doar faptul dacă ar fi motivat sau nu reclamanta contestația adresată organului fiscal cu privire la suma de 40.298 lei reprezentând și suma de 17.668 lei reprezentând accesorii aferente și implicit dacă soluția de respingere a soluției ca nemotivată este sau nu legală și temeinică.
Reclamanta susține că în mod greșit prima instanță a procedat la analizarea pe fond a dreptului de deducere a aferente echipamentelor sportive acordate cu titlu gratuit angajaților, cu accesoriile aferente, pronunțându-se astfel cu o privire la o chestiune nesoluționată pe fond în procedura administrativă.
Referindu-se punctual în actele fiscale contestate, reclamanta arată următoarele:
sportive acordate cu titlu gratuit angajaților reclamantei sunt, susține acesta, echipamente de lucru și mijloace publicitare și sunt folosite de către angajați în timpul programului de lucru și la locul de muncă.
A indicat reclamanta aplicabilitate dispozițiilor art. 55 Cod fiscal și faptul că acordarea acestui echipament nu poate fi considerată o sumă sau un avantaj de natură salarială pentru a fi considerată nedeductibilă fiscal conform art. 21 alin. 4 lit. i Cod fiscal.
În privința diferențelor de curs valutar și în raport de cele susținute în actele fiscale, reclamanta arată că Legea nr. 82/1991 nu enumeră care sunt documentele justificative, limitându-se a statua la art. 6 că orice operațiune economico-financiară efectuată se consemnează în momentul efectuării ei care stă la baza înregistrărilor din contabilitate, dobândind astfel calitatea de document justificativ.
Mai arată reclamanta că având în vedere faptul că presupusa cheltuială nedeductibilă provine din diferențe de curs valutar și că este datorată impunerii de către partenerul extern a unui curs ce diferă de cursul, analiza deductibilității sau nedeductibilității acestei cheltuieli trebuie să se realizeze raportat la dispozițiile art. 23 Cod fiscal și nu la dispozițiile art. 21 alin. 4 lit. f Cod fiscal, coroborate cu cele ale Legii nr. 82/1991.
În privința obligației de plată a impozitului pentru veniturile obținute în România de către nerezidenți, reclamanta arată că regula generală stabilită prin convențiile pentru evitarea dublei impuneri este că veniturile plătite unui nerezident se impozitează numai în statul de rezidență al beneficiarului venitului, impozitarea acestor venituri în statul de sursă al acestora este prevăzută cu caracter de excepție și este condiționată de existența unui acord între autoritățile fiscale din statul de sursă și statul căruia îi aparțin persoanele către care se plătesc aceste dobânzi.
Cu privire la acest aspect, reclamanta a făcut trimitere la practica constantă a Înaltei Curți de Casație și Justiție în această materie.
Solicită reclamanta cu privire la acest punct din procesul-verbal de control să se constate că între partenerii comerciali ai săi și România există convenții de evitare a dublei impuneri și că acei parteneri au prezentat certificatul de rezidență fiscală emis de autoritățile competente din țările de rezidență, astfel încât sunt aplicabile prev. Convenției pentru evitarea dublei impuneri și nu cele ale art. 113 și urm. Cod fiscal.
Referitor la deducerea aferentă facturilor emise către locatori care nu au notificat organelor fiscale teritoriale opțiunea de taxare a operațiunilor de închiriere a unor bunuri imobile, reclamanta solicită a se constata că notificarea cerută a fost depusă în cursul anului 2004 în privința relației contractuale cu Romania, însă acel act nu a putut fi prezentat întrucât dosarul cu declarațiile fiscale ale societății aferente acelui an a fost pierdut și nu a putut fi obținută o copie a acelei notificări.
În privința contractului de închiriere încheiat cu, reclamanta a arătat că locatorul a depus notificarea înregistrată la organul fiscal teritorial sub nr. 2.443 din 16 ianuarie 2007, arătând că își exprimă opțiunea de taxare începând cu data de 1 mai 2005. Faptul că pe lângă această notificare mai există încă una cu același număr și cu aceeași dată, dar cu un conținut diferit, arată reclamanta că ar putea crea o stare de confuzie, dar că aceasta nu îi poate fi imputată.
În ceea ce privește contractul încheiat cu, reclamanta a arătat că locatorul a depus notificarea înregistrată la organul fiscal teritorial sub nr. 68727 din 16 mai 2008, arătând că își exprimă opțiunea de taxare începând cu data de 1 septembrie 2006.
Pentru depunerea cu întârziere a notificării, locatorul a fost sancționat contravențional, iar conform dispozițiile pct. 38 alin. 3 din Normele de aplicare a Titlului VI a Codului fisc al, aprobate prin nr.HG 44/2004, "depunerea cu întârziere a notificării nu va anula dreptul persoanei impozabile de a aplica regimul de taxare", astfel încât susține reclamanta, beneficiază de deducerea
Referitor la contractele încheiate de către reclamantă cu diverși prestatori în vederea realizării unor lucrări de construcții-montaj la diferite magazine, prestatorii facturând eronat contravaloarea lucrărilor fără a respecta obligația de a aplica măsurile simplificate prev. de art. 169 Cod fiscal, reclamanta susține că obiectul acelor contracte îl constituie livrarea și instalarea de echipamente și accesorii și doar în subsidiar, instalarea acestora de către furnizor.
Pârâta DIRECȚIA GENERALĂ A FINANȚELOR PUBLICE A JUDEȚULUI C, în nume propriu și în reprezentarea pârâtei ADMINISTRAȚIA FINANȚELOR PUBLICE PENTRU CONTRIBUABILII MIJLOCII C- a formulat întâmpinare solicitând respingerea recursului ( 18).
În esență, în cuprinsul întâmpinării, pârâtele reiterează punctele de vedere exprimate anterior în privința obligațiilor fiscale stabilite în sarcina reclamantei.
Așa cum s-a arătat anterior în cuprinsul cererii de recurs, reclamanta a solicitat repunerea în termenul de recurs.
În ședința publică din data de 11 februarie 2010 cererea de repunere în termen a fost respinsă, motivat de faptul că reclamantei nu i s-a comunicat niciodată la adresa menționată în acțiunea introductivă hotărârea instanței de fond.
Analizând recursul formulat din prisma motivelor invocate, Curtea l-a apreciat ca fiind fondat din următoarele considerente.
1) Referitor la impozitul pe profit, la lit. A pct. 1 din Decizia nr. 112/2008 se reține că reclamanta a acordat salariaților, cu titlu gratuit, echipament sportiv.
Curtea constată că reclamanta a justificat acordarea echipamentului sportiv în raport de natura activității sale, respectiv vânzarea de echipament sportiv aparținând unui anumit producător, susținând că îmbrăcămintea a fost acordată cu titlul de ținută de lucru.
A mai explicat reclamanta că furnizorul extern impune ca personalul de vânzări să poarte a locul de muncă și în timpul programului de lucru exclusiv încălțămintea și îmbrăcămintea produsă sub mărcile comercializate.
Curtea constată că în această privință sunt incidente dispozițiile art. 55 alin. 3 lit. e din Codul fiscal, ce se referă la avantajele primite de către salariați în legătură cu echipamentul de lucru.
Cu toate acestea, pentru a acorda aceste avantaje salariaților, reclamanta avea obligația de a urma procedura legală, respectiv cea stabilită de Legea nr. 319/2006, referitor la securitatea și sănătatea în muncă și unde se prevede că echipamentul individual de lucru se acordă de către persoanele juridice în condițiile negociate prin contractele colective de muncă.
Reclamanta nu a făcut dovada că a încheiat un astfel de contract cu angajații săi sau că în contractul individual de muncă al acestora se prevedea obligația de a pune la dispoziția salariatului echipamentul de lucru.
2) În privința sumei menționate la lit. A pct. 2 din Decizia nr. 112/2008, respectiv diferențele nefavorabile de curs valutar, Curtea constată că organul fiscal impută reclamantei faptul că nu a întocmit documente justificative în baza cărora să se poată realiza înregistrarea anterioară a diferențelor de curs valutar.
Cu toate acestea, constată instanța că organul fiscal a putut identifica actele de unde provin diferențele de curs valutar, atât timp cât a stabilit suma pe baza căreia a determinat mai apoi obligația de plată a impozitului pe profit.
În același timp, Curtea constată că organului fiscal nu a indicat care sunt acele documentele care ar fi putut fi întocmite de reclamantă, susținând că, dimpotrivă, nu ar avea nici o obligație în acest sens.
Solicitarea organului fiscal de prezentare a unor documente justificative apare ca fiind una nejustificată.
A explicat reclamanta și a putut identifica organul fiscal, că diferențele de curs valutar provin din cursul valutar menționat în facturile emise de partenerul extern și cel făcut public de către
Față de această stare de fapt, Curtea constată că acele facturi, raportate mai apoi la cursul oficial făcut public în fiecare zi, au calitatea de documente justificative, fără a mai fi necesară întocmirea și a altor acte care să ateste același lucru, respectiv existența unei diferențe de curs valutar între cursul valutar cuprins în facturile externe și cel oficial stabilit de către
Referitor la impozitul pe veniturile nerezidenților menționat la lit. B din decizia nr. 112/2008, Curtea constată că între România și statele de rezidență a partenerilor străini ai reclamantei, respectiv Olanda, și Austria există încheiate convenții pentru evitarea dublei impuneri.(Convenția din 4 decembrie 1973 între guvernul România și guvernul Unite ale Americii privind evitarea dublei impuneri și prevenirea evaziunii fiscale asupra veniturilor, publicată în BULETINUL OFICIAL nr. 168 din 28 decembrie 1974, Convenția dintre România și Regatul Olandei pentru evitarea dublei impuneri și prevenirea evaziunii fiscale cu privire la impozitele pe venit și pe capital și a protocolului anexat, semnate la Haga la 5 martie 1998, aprobată prin LEGEA nr. 85 din 25 mai 1999 și Conventia din 30 martie 2005 intre Romania si Republica Austria pentru evitarea dublei impuneri si prevenirea evaziunii fiscale cu privire la impozitele pe venit si pe capital, publicată în MONITORUL OFICIAL nr. 1.034 din 22 noiembrie 2005)
Potrivit acestor convenții, veniturile obținute în România de către nerezidenți sunt impozitate în statul de rezidență al acestora, cu condiția dovedirii calității lor de rezidenți al acelor state.
Aceast dispoziție este cuprinsă la art. 12 pct. 1 din toate cele trei convenții internaționale menționate anterior.Acest text legal prevede:"-1. redeventele provenind dintr-un stat contractant si platite unui rezident al celuilalt stat contractant sunt impozabile in celalalt stat.
O astfel de dovada a fost făcută în prezenta cauză, reclamanta depunând în faza administrativă certificatele de rezidență fiscală în străinătate a partenerilor săi comerciali.
Dispozițiile convențiilor de evitare a dublei impuneri se aplică cu prioritate, făcând parte din sistemul de drept intern, astfel încât în mod greșit organul fiscal invocă aplicabilitatea dispozițiilor Codului fiscal.
3) În privința la lit. C pct. 1 din decizie se menționează obligația de plată a reclamantei a dedus nelegal aferent echipamentelor acordate cu titlu gratuit angajaților.
Cu privire la această sumă, Curtea constată că se mențin aceleași considerații referitoare la greșita acordare cu titlu gratuit a acestor echipamente către angajați, motivat de faptul nerespectării dispozițiilor legale referitoare la acordarea echipamentului de lucru.
realizată de către reclamantă având valoarea unei vânzări de produse este purtătoare de și determină, în același timp, obligația de virare și colectare a taxei pe valoarea adăugată.
4) Referitor la notificările privind taxarea operațiunilor de închiriere menționate la lit. pct. 2 din decizie, Curtea constată următoarele:
Din cuprinsul plângerii formulate împotriva actelor fiscale nu rezultă că reclamanta ar fi adus argumente împotriva stabilirii obligației de plată a în privința facturilor emise de Food, astfel încât sub acest aspect, în mod corect plângerea a fost respinsă ca nemotivată.
În privința contractului încheiat de către reclamantă cu Curtea constată că nici în instanță reclamanta nu a depus dovada depunerii de către locator a notificării privind opțiunea pentru taxarea operațiunilor în cauză, astfel încât în mod corect s-a stabilit obligația de plății de
În privința contractelor de închiriere încheiate cu și, Curtea constată că depunerea succesivă a notificărilor a fost generată de faptul încheierii contractelor de închiriere pe durată limitată de timp, iar la expirarea fiecărei perioade, părțile contractante și-au manifestat din nou dorința de a închiria, această împrejurare a determinat obligația de depunere a unor notificări succesive.
Referitor la lit. C pct. 3 din decizie, Curtea constată că nu au fost probate susținerile reclamantei referitoare la conținutul concret al contractelor încheiate. Astfel, aceasta susține că obiectul contractelor îl constituie livrarea și instalarea de echipamente și accesorii și doar în subsidiar instalarea acestora de către furnizor.
Față de cele reținute de către organul de control fiscal și mai apoi de cel de soluționare a plângerii, Curtea constată că reclamanta nu a dovedit că obligația de instalare a echipamentelor livrate a fost asumată doar cu caracter subsidiar de către furnizorii mărfurilor.
În consecință, față de cele menționate anterior, în temeiul art. 304 pct. 9.pr.civ. raportat la art. 20 din Legea nr. 554/2004, se va admite recursul reclamantei și se va modifica hotărârea atacată, iar în temeiul art. 1 alin. 1 din Legea nr. 554/204 se va admite în parte cererea de chemare în judecată formulată de către reclamantă și se va dispune anularea parțială a deciziei nr. 112/08.08.2008 emisă de către pârâta DIRECȚIA GENERALĂ A FINANȚELOR PUBLICE C precum și a deciziei de impunere nr. 63/21.05.2008 emisă de către pârâta ADMINISTRAȚIA FINANȚELOR PUBLICE PENTRU CONTRIBUABILI MIJLOCII
De asemenea, reclamanta va fi exonerată de plata următoarelor sume:
1) -75.651 lei reprezentând diferență suplimentară de impozit pe profit;
2) -17.525 lei reprezentând majorări de întârziere aferente diferenței suplimentare de impozit pe profit;
3) -180.173 lei reprezentând diferență suplimentară de impozit pe veniturile nerezidenților;
4) -80.578 lei reprezentând majorări de întârziere aferente diferenței suplimentare de impozit pe veniturile nerezidenților;
5) -42.570 lei reprezentând aferent contractului de închiriere încheiat de către reclamantă cu;
6) -37.740 lei reprezentând aferent contractului de închiriere încheiat de către reclamantă cu.
Totodată, Curtea va înlătură obligația de plată a accesoriilor pentru nevirarea la termen a aferentă contractelor de închiriere încheiate de către reclamantă cu și.
În final, au fost menținute restul obligațiilor stabilite prin actele fiscale contestate.
PENTRU ACESTE MOTIVE,
ÎN NUMELE LEGII
DECIDE:
Admite recursul declarat de către reclamanta C- împotriva sentinței civile nr. 449 din 20 februarie 2008 pronunțată în dosarul nr- al Tribunalului Cluj pe care o modifică și în consecință:
Admite în parte cererea de chemare în judecată formulată de către reclamantă.
Dispune anularea parțială a Deciziei nr. 112/08.08.2008 emisă de către pârâta DIRECȚIA GENERALĂ A FINANȚELOR PUBLICE
Dispune anularea parțială a deciziei de impunere nr. 63/21.05.2008 emisă de către pârâta ADMINISTRAȚIA FINANȚELOR PUBLICE PENTRU CONTRIBUABILI MIJLOCII
Exonerează reclamanta de plata următoarelor sume:
1) -75.651 lei reprezentând diferență suplimentară de impozit pe profit;
2) -17.525 lei reprezentând majorări de întârziere aferente diferenței suplimentare de impozit pe profit;
3) -180.173 lei reprezentând diferență suplimentară de impozit pe veniturile nerezidenților;
4) -80.578 lei reprezentând majorări de întârziere aferente diferenței suplimentare de impozit pe veniturile nerezidenților;
5) -42.570 lei reprezentând aferent contractului de închiriere încheiat de către reclamantă cu;
6) -37.740 lei reprezentând aferent contractului de închiriere încheiat de către reclamantă cu.
Înlătură obligația de plată a accesoriilor pentru nevirarea la termen a aferent contractelor de închiriere încheiate de către reclamantă cu și.
Menține restul obligațiilor stabilite prin actele fiscale contestate.
Decizia este irevocabilă.
Pronunțată în ședința publică din data de 25 februarie 2010.
PREȘEDINTE, JUDECĂTORI, GREFIER,
-
Red.
Dact./7 ex./09.04.2010.
Jud.fond..
Președinte:Radu Rareș DușaJudecători:Radu Rareș Dușa, Liviu Ungur, Delia
