ICCJ. Decizia nr. 1453/2014. Penal. Infracţiuni de evaziune fiscală (Legea 87/1994, Legea 241/2005). Recurs
| Comentarii |
|
R O M Â N I A
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA PENALĂ
Decizia nr. 1453/2014
Dosar nr. 1365/84/2012
Şedinţa publică din 25 aprilie 2014
Asupra recursurilor de faţă,
În baza lucrărilor din dosar, constată următoarele:
Prin sentinţa penală nr. 39 din 24 aprilie 2013 pronunţată de Tribunalul Sălaj în Dosarul nr. 1365/84/2012 în baza art. 11 pct. 2 lit. a) rap. la art. 10 lit. b) C. proc. pen., au fost achitaţi inculpaţii C.D.L. şi C.C.O. trimişi în judecată pentru comiterea infracţiunii de evaziune fiscală în formă continuată, faptă prev. şi ped. de art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 241/2005, cu aplic. art. 41 alin (2) C. pen.
Conform art. 346 alin. (4) C. proc. pen., acţiunea civilă a rămas nesoluţionată.
Conform art. 192 alin. (3) C. proc. pen., cheltuielile judiciare au rămas în sarcina statului.
Pentru a pronunţa această hotărâre, instanţa de fond a constatat mai întâi că faptele deduse judecăţii şi reţinute în sarcina inculpaţilor, de a nu declara organelor fiscale, veniturile obţinute din vânzarea mai multor autoturisme, ca fiind venituri obţinute din activităţi independente, în vederea impozitării, există în realitatea obiectivă, nu sunt contestate de către inculpaţi şi sunt confirmate prin probele administrate în cursul judecăţii, astfel că instanţa le a reţinut astfel cum au fost prezentate prin actul de sesizare; aspectele invocate de către inculpaţi în apărare se referă doar la natura juridică a acestor fapte, în sensul că nu intră sub incidenţa legii penale, precum şi la întinderea eventualului prejudiciu cauzat bugetului de stat, cu relevanţă în soluţionarea laturii civile a procesului penal.
Prin urmare, este uşor de observat chiar de la început (prima facia) că motivul de achitare invocat de apărătorul inculpaţilor în apărare, nu va putea fi reţinut de instanţă, însă, faţă de cele susţinute în mod constant de către inculpaţi, atât în faţa organelor de control fiscal cât şi a organelor de cercetare şi urmărire penală (reclamând că nu au primit nici un răspuns din partea acestora) în sensul că nu au înţeles nici un moment că desfăşoară o activitate de comerţ independentă (licită sau ilicită), supusă impozitului pe venit, în sensul definit de C. fisc., instanţa va trebui să stabilească pe rând, dacă faptele inculpaţilor, în conţinutul lor concret, (astfel cum au fost descrise pe larg şi apoi rezumativ, în vederea încadrării juridice, în rechizitoriu), întrunesc elementele constitutive ale infracţiunii de evaziune fiscală, în formă continuată, faptă prev. şi ped. de art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 241/2005, cu aplic. art. 41 alin. (2) C. pen., sau a unei alte infracţiuni prevăzută de legea penală, dacă ar putea intra sub incidenţa altor legi, ce reglementează alte forme a răspunderii juridice de drept public (administrativă sau contravenţională) sau, dimpotrivă, aceste fapte, sunt pur şi simplu fapte juridice licite, de natură civilă, fiind exclusă orice formă de răspundere juridică.
Această analiză este necesară ţinând cont în primul rând de faptul că, în dreptul public, de care aparţine evident şi domeniul fiscal, faptele antisociale pedepsite de lege, prezintă două forme de incriminare şi corelativ de răspundere juridică, respectiv infracţiunea şi contravenţia, ambele categorii având acelaşi dublu scop (preventiv-sancţionator), fiind aşadar prin conţinutul lor, de aceeaşi natură şi anume de drept penal (în sens larg, aşa cum a statuat şi Curtea Europeană a Drepturilor Omului, prin hotărârea Anghel c. Romania din 04 octombrie 2007) prin contrapondere cu dreptul privat civil, elementul specific fiind definit doar de gradul diferit de pericol social abstract şi implicit regimul sancţionator total diferit, stabilit de legiuitor.
Prin urmare aceste două forme de răspundere juridică, de drept public penal, nu pot coexista, cu privire la aceeaşi situaţie juridică, lăsându-se la latitudinea agentului constatator sau a organului judiciar, încadrarea juridică a faptei şi stabilirea sancţiunii; corelativ, nu pot fi aplicate concomitent sau succesiv, două sancţiuni de aceeaşi natură şi pentru aceeaşi faptă, principiul „non bis in idem”, fiind de altfel consacrat în mod expres, de art. 4 din Protocolul nr. 7 la Convenţia pentru apărarea drepturilor omului şi a libertăţilor fundamentale.
Cu alte cuvinte, în procesul de aplicare a normelor juridice susceptibile de a atrage o răspundere juridică, trebuie făcută o clară distincţie între dreptul privat, unde intervine răspunderea juridică civilă (contractuală sau delictuală, după caz) cu caracter reparator şi dreptul public, unde acţionează, atât răspunderea juridică administrativă, pentru diferite abateri de la normele legale (reglementată prin legi speciale şi specifice, fiecărui domeniu de activitate), cât şi răspunderea juridică penală (evident, în sens larg), pentru fapte antisociale, reglementată de legiuitor sub cele două forme ale sale: contravenţia şi infracţiunea, in funcţie de gradul de pericol social abstract al faptelor şi valorile sociale lezate, prin săvârşirea acestora.
Această delimitare clară a faptelor ilicite sancţionate de lege, nu este una pur doctrinară, ci prezintă reale valenţe pentru practica judiciară, întrucât spre deosebire de celelalte forme ale răspunderii juridice , în privinţa răspunderii penale, art. 7 din Convenţia pentru apărarea drepturilor omului şi a libertăţilor fundamentale , consacră în mod expres, vechiul principiu de drept penal „nullum crimen sine lege”, adică „nici o pedeapsă fără lege”, ca drept fundamental al omului, ce trebuie recunoscut şi garantat de statele membre (Înalte Părţi Contractante) oricărei persoane aflate sub jurisdicţia lor, ceea ce presupune că legea penală trebuie să fie suficient de precisă pentru a asigura previzibilitatea faptului că un anumit act sau fapt juridic, constituie infracţiune.
Aşa cum s-a statuat în repetate rânduri şi în practica Curţii Europene a Drepturilor Omului, acest principiu interzice aplicarea legii penale în mod extensiv, prin analogie sau pe cale de interpretare, în dezavantajul acuzatului, de unde rezultă că legea penală trebuie să definească în mod clar infracţiunile şi sancţiunile care le pedepsesc (C.E.D.O. - Achour împotriva Franţei [MC], nr. 67.335/01, parag. 41, 29 martie 2006). Noţiunea de „drept” („law”) folosită la art. 7, corespunde noţiunii de „lege” ce apare în alte articole din Convenţie; ea înglobează dreptul de origine, atât legislativă, cât şi jurisprudenţială şi implică condiţii calitative, printre altele, pe cele ale accesibilităţii şi previzibilităţii (Cantoni împotriva Franţei, Hotărârea din 15 noiembrie 1996, Culegere de hotărâri şi decizii 1996-V, p. 1627, parag. 29, Coeme şi alţii împotriva Belgiei, nr. 32.492/96, 32.547/96, 32.548/96, 33.209/96 şi 33.210/96, parag. 145, C.E.D.O. 2000-VII, şi E.K. împotriva Turciei, nr. 28.496/95, parag. 51, 07 februarie 2002). Curtea Europeană a arătat de asemenea că semnificaţia noţiunii de previzibilitate depinde într-o mare măsură de conţinutul textului de care este vorba, de domeniul pe care îl acoperă, precum şi de numărul şi calitatea destinatarilor săi (Groppera Radio AG şi alţii împotriva Elveţiei, 28 martie 1990, seria A nr. 173, p. 26, parag. 68). Curtea Europeană a mai arătat în cauza Rotaru vs România ca sintagma „prevăzut de lege” înseamnă nu doar o anume bază legală în dreptul intern, dar şi calitatea legii în cauză: astfel, aceasta trebuie să fie accesibilă persoanei şi previzibilă (a se vedea şi Hotărârea Amann împotriva Suediei (GC) nr. 27.798/95, alin. 65, C.E.D.O. 2000). În ceea ce priveşte cerinţa previzibilităţii legii, Curtea a statua că o normă este „previzibilă” numai atunci când este redactată cu suficientă precizie, în aşa fel încât să permită oricărei persoane - care, la nevoie, poate apela la consultanţă de specialitate - să îşi corecteze conduita. De altfel, corelativ acestor reguli şi principii fundamentale, cu valoare universală în rândul statelor de drept democratice, art. 2 C. pen., prevede la rândul său, „legalitatea incriminării” sintagmă care trebuie interpretată prin prisma celor deja statuate în jurisprudenţa Curţii Europene a Drepturilor Omului.
Pornind de la aceste reguli şi principii de drept, consacrate legislativ şi general acceptate, în practica judiciară internă şi internaţională, tribunalul a reţinut ca fiind relevante cauzei, raportat la starea de fapt şi de drept reţinute prin actul de sesizare, următoarele texte de lege:
Potrivit art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 241/2005, pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale, constituie infracţiune de evaziune fiscală şi se pedepseşte cu închisoare de la 2 ani la 8 ani şi interzicerea unor drepturi, „ascunderea bunului ori a sursei impozabile sau taxabile, în scopul sustragerii de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale”, faptă pentru care de altfel inculpaţii nu au fost trimişi în judecată, aceştia fiind acuzaţi doar că nu au declarat organelor fiscale, veniturile obţinute din vânzarea mai multor autoturisme, ca fiind venituri obţinute din activităţi independente, în vederea impozitării, însă aceste împrejurări nu intră în conţinutul infracţiunii tocmai descrise. Astfel, în lipsa unei definiţii legale - ce se impunea cu necesitate, întrucât vizează o faptă calificată ca infracţiune şi mai ales că în art. 2 lit. a)-g) din Legea nr. 241/2005, pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale, legiuitorul defineşte anumiţi termeni şi anumite expresii, folosite în înţelesul acestui act normativ - „a ascunde bunul ori sursa impozabilă sau taxabilă” ar putea însemna - aşa cum s-a opinat deja în practica judiciară - „a nu declara şi în acelaşi timp a face diferite demersuri” pentru ca bunul sau activitatea economică în cauză, să nu fie cunoscute autorităţilor fiscale, fie prin ascunderea lor fizică sau juridică (acte reale care se referă la acestea, întocmirea unor acte false sau fictive etc.), fie prin ascunderea lor scriptică (evidenţierea în acte financiar-contabile sub alte denumiri), în scopul sustragerii de la îndeplinirea obligaţiile fiscale, cunoscând cu certitudine faptul că aceste bunuri sau activităţi sunt supuse impozitării sau taxării, potrivit legii, ceea ce presupune că făptuitorul este deja sau trebuia să fie înregistrat fiscal, în condiţiile legii, după cum se va arăta în cele ce urmează.
Cu alte cuvinte, legea penală nu intervine în raporturile de drept material şi procedural fiscal pentru a stabili dacă o anumită persoană fizică sau juridică, datorează sau nu taxe sau impozite la bugetul de stat, ci doar sancţionează conduita antisocială a acesteia, de sustragere de la plata taxelor şi impozitelor deja stabilite ca fiind datorate mai precis, după ce persoana în cauză a dobândit calitatea de contribuabil, în condiţiile expres prevăzute de C. proc. fisc.: fie pe baza propriei declaraţii de impunere (în situaţiile prevăzute de C. fisc.), fie printr-o decizie de impunere, ca urmare a unui raport de inspecţie fiscală (act administrativ-fiscal, ce poate fi contestat în justiţie, potrivit C. proc. fisc.), devenind astfel subiect de drept în cadrul unui raport juridic de drept fiscal.
Continuând analiza sub aspectul elementelor constitutive ale infracţiunii de evaziune fiscală, prev. şi ped. de art. 9 lit. a) din Legea nr. 241/2005, este de observat că activitatea de „ascundere”, ca element al laturii obiective, are loc în vederea realizării unui scop bine determinat de lege respectiv „sustragerea de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale”, astfel că, vinovăţia, ca element al laturii subiective, nu se poate manifesta, decât sub forma intenţiei directe, definită tocmai prin scopul instituit de legiuitor. Din conţinutul infracţiunii de evaziune fiscală se mai desprinde însă şi faptul că, această infracţiune, are ca situaţie premisă, existenţa unei obligaţii legale de a plăti taxe sau impozite, pentru anumite activităţi prestate sau bunuri deţinute, conform Legii nr. 571/2003 privind C. fisc.; este deci vorba, cu alte cuvinte de un subiect activ calificat de lege, ca „persoană impozabilă” sau „contribuabil”, aşa încât conduita antisocială a făptuitorului trebuie analizată cu necesitate, prin prisma existenţei (sau inexistenţei) unei „obligaţii fiscale”, stabilită în prealabil, în condiţiile prevăzute de O.G nr. 92/2003, privind C. proc. fisc.
Astfel, raportul de drept procedural fiscal, cuprinde drepturile şi obligaţiile ce revin părţilor, potrivit legii, pentru îndeplinirea modalităţilor prevăzute pentru stabilirea, exercitarea şi stingerea drepturilor şi obligaţiilor părţilor din raportul de drept material fiscal (art. 16), iar subiecte ale acestui raport sunt statul, unităţile administrativ-teritoriale sau, după caz, subdiviziunile administrativ-teritoriale ale municipiilor, definite potrivit Legii administraţiei publice locale nr. 215/2001, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, contribuabilul, precum şi alte persoane care dobândesc drepturi şi obligaţii în cadrul acestui raport. Contribuabilul, este definit ca fiind „orice persoană fizică ori juridică sau orice altă entitate fără personalitate juridică ce datorează impozite, taxe, contribuţii şi alte sume bugetului general consolidat, în condiţiile legii” (art. 17). Dacă legea nu prevede altfel, dreptul de creanţă fiscală şi obligaţia fiscală corelativă se nasc în momentul în care, potrivit legii, se constituie baza de impunere care le generează şi tot din acest moment, se naşte şi dreptul organului fiscal de a stabili şi a determina obligaţia fiscală datorată (art. 23).
Impozitele, taxele, contribuţiile şi alte sume datorate bugetului general consolidat se stabilesc astfel: a) prin declaraţie fiscală şi b) prin decizie emisă de organul fiscal, în celelalte cazuri [art. 85 alin. (1)].
În lumina acestor prevederi legale, în practica judiciară penală, printr-o hotărâre pronunţată într-o speţă similară (era vorba de vânzarea mai multor imobile construite sau renovate de către o persoană fizică, neînregistrată fiscal) s-au reţinut în mod judicios, următoarele:
„Raportul de inspecţie fiscală (care stă la baza deciziei de impunere - n.n). constituie actul administrativ fiscal prin care organele abilitate ale statului, urmare a analizării documentelor contabile, stabilesc sumele datorate bugetului de stat de către persoanele fizice sau juridice; spre deosebire însă de persoana juridică, deja înregistrată ca plătitor de taxe şi impozite - şi care dacă nu-şi onorează obligaţiile fiscale poate fi subiect al infracţiunii de evaziune fiscală - în cazul persoanei fizice raportul de inspecţie fiscală nu dispune înregistrarea acesteia în scopul impozitării sau taxării şi nici nu obligă persoana la un astfel de comportament. Prin urmare, cu referire la persoana fizică, organul fiscal apreciază - în baza documentelor justificative prezentate - dacă aceasta trebuia sau nu să fie impozitată sau taxată pentru operaţiunile juridice încheiate; implicit însă, prin raportul de inspecţie fiscală, se stabileşte caracterul comercial al tranzacţiilor efectuate de persoana fizică; aşa numitul caracter comercial al activităţii unei persoane fizice este apreciat prin raportare la numărul de tranzacţii efectuate, dar şi prin raportare la sumele încasate. Aspectele cuprinse în raportul de inspecţie fiscală pot fi însă contestate potrivit legii civile, inclusiv aspectele referitoare la caracterul comercial al activităţilor desfăşurate. Pentru acest motiv, până la momentul la care se stabileşte cu certitudine dacă o persoană fizică este sau nu plătitoare de TVA, aceasta nu poate fi subiect activ al infracţiunii de evaziune fiscală” (sentinţa penală nr. 351/S a Tribunalului Braşov din data de 16 decembrie 2011, definitivă, prin respingerea căilor de atac).
Or, aşa cum deja s-a reţinut în cele ce preced, Legea nr. 241/2005 privind combaterea evaziunii fiscale, nu prevede că neînregistrarea fiscală a unei persoane fizice constituie infracţiune, ci doar că ascunderea bunului sau a sursei impozabile întruneşte elementele constitutive ale infracţiunii de evaziune fiscală. Desigur, ipotetic „nedepunerea la termenele stabilite a declaraţiilor fiscale” poate constitui mijlocul prin care se ascunde „sursa impozabilă”, însă doar în situaţia în care s-a stabilit deja cu certitudine, în cadrul unui raport de drept fiscal, că persoana fizică este obligată să se înregistreze fiscal. Şi este firesc să fie aşa deoarece legea fiscală nu poate lăsa la latitudinea persoanei fizice aprecierea comportamentului ei fiscal, iar apoi să îl interpreteze ca fiind infracţiune. Dispoziţia fiscală trebuie să fie extrem de clară şi precisă în această privinţă, pentru a nu lăsa loc la interpretări în ceea ce priveşte obligaţiile fiscale ale contribuabilului, pentru ca neîndeplinirea acestora să poată fi sancţionată penal. De altfel, chiar şi art. 3 lit. a)-d) C. fisc., denumit marginal „principiile fiscalităţii” prevede - între altele - „certitudinea impunerii”, constând în „elaborarea de norme juridice clare, care să nu conducă la interpretări arbitrare, iar termenele, modalitatea şi sumele de plată să fie precis stabilite pentru fiecare plătitor, respectiv aceştia să poată urmări şi înţelege sarcina fiscală ce le revine, precum şi să poată determina influenţa deciziilor lor de management financiar asupra sarcinii lor fiscale”. Or, în actualul cadru legislativ în materie de fiscalitate, care este extrem de stufos şi în acelaşi timp volatil, [cele două coduri, C. fisc. şi C. proc. fisc. la care se mai adaugă şi C. vamal, suferind din momentul adoptării lor, (în anul 2003, respectiv 2006, C. vamal) şi până la ora actuală, numeroase modificări (art. 111 C. fisc. şi respectiv art. 39 C. proc. fisc., dublate fiind de Norme metodologice de aplicare], lipsind practic de conţinut acest principiu, care se adresează însăşi autorităţilor cu atribuţii în domeniul de legiferare; prin urmare, este greu de pretins cunoaşterea şi perfecta înţelegere a normelor fiscale aflate în vigoare la un moment dat, chiar şi de către profesionişti, iar ca urmare a numeroaselor sancţiuni de natură fiscală, contravenţională şi penală, reglementate în paralel, corelaţia dintre conduita fiscală şi conduita penală este cu totul deficitară, pentru a se putea face o clară delimitare între aceste forme de răspundere juridică. Pe de altă parte, Legea nr. 241/2005, privind combaterea evaziunii fiscale, ca lege penală specială, este mult prea lacunară şi imprecisă în definirea termenilor utilizaţi, fără nici o corelare şi trimitere la normele de drept material şi procedural fiscal.
Cu toate aceste dificultăţi de ordin legislativ, chiar dacă în activitatea de administrare a impozitelor şi taxelor datorate bugetului de stat, ce presupune şi activitatea de control fiscal, principiul certitudinii impunerii este lipsit de eficienţă practică - atâta vreme cât nu este însoţit şi de principiul „in dubio fiscum” - acest principiu îşi găseşte o deplină aplicabilitate în activitatea organelor judiciare, întrucât este dublat de principiul general de drept „in dubio pro reo” iar în ce priveşte procesul penal (inclusiv sub aspectul său contravenţional), se manifestă plenar principiul legalităţii incriminării, care, având o sferă largă de cuprindere, prin prisma interpretării date în practica Curţii Europene a Drepturilor Omului noţiunii de „lege”, evident că îl presupune şi în acelaşi timp, îl include.
Rezultă din cele ce preced că, în situaţia în care o persoană fizică a omis a declara un venit în termenele prevăzute de lege (omisiunea putând fi sau nu culpabilă acesteia), organul fiscal competent este obligat să stabilească, în cadrul activităţii de control sau de inspecţie fiscală, mai întâi, dacă: acel venit este sau nu impozabil raportat la sursă sau activitatea desfăşurată şi apoi, în caz afirmativ, dacă: persoana fizică sau juridică în cauză trebuia sau nu să îl declare, într-un anumit termen organelor fiscale, în vederea impozitării, însă în nici un caz, nu se poate vorbi până la acel moment, despre săvârşirea infracţiunii de evaziune fiscală.
Aşadar, împrejurarea că o anumită persoană a omis (cu intenţie sau din culpă) să declare un venit nu determină automat încadrarea sa în situaţia calificată de art. 9 lit. a) din Legea nr. 241/2005, ca fiind infracţiune de evaziune fiscală. A aprecia în sens contrar, presupune ca toate persoanele care omit să îşi declare diferitele venituri la administraţia financiară, în termenele prevăzute de lege, s-ar face culpabile de infracţiunea prev. de art. 9 lit. a) din Legea nr. 241/2005; legea fiscală sancţionează însă doar contravenţional (şi nu penal) acest comportament al contribuabilului, după cum se va vedea din cele ce urmează.
Prin urmare, concluzia care se desprinde în cauza dedusă judecăţii, din analiza textelor de lege mai sus evocate şi raportat la starea de fapt expusă prin actul de sesizare a instanţei, este aceea că, în primul rând, se impune achitarea celor doi inculpaţi: C.D.L. şi C.C.O., trimişi în judecată pentru comiterea infracţiunii de evaziune fiscală, în formă continuată, faptă prev. şi ped. de art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 241/2005, cu aplic. art. 41 alin (2) C. pen. şi că, în al doilea rând, temeiul achitării, nu poate fi decât art. 10 lit. b) C. proc. pen., întrucât deşi faptele reţinute în sarcina lor, în mod incontestabil există, nu sunt prevăzute de legea penală, fiind susceptibile de a fi sancţionate eventual contravenţional şi/sau fiscal.
Or, potrivit art. 12 C. proc. pen., în cazurile arătate în art. 10 lit. b), d) şi e), procurorul care dispune clasarea sau scoaterea de sub urmărire, ori instanţa de judecată care pronunţă achitarea, dacă apreciază că fapta ar putea atrage măsuri ori sancţiuni altele decât cele prevăzute de legea penală, sesizează organul competent, astfel că, instanţa va continua analiza pentru a stabili dacă în concret, faptele inculpaţilor, astfel cum sunt descrise în actul de sesizare a instanţei, respectiv că „nu au declarat organelor fiscale, veniturile obţinute din vânzarea mai multor autoturisme, ca fiind venituri obţinute din activităţi independente, în vederea impozitării”, întrunesc elementele constitutive ale contravenţiei, prev. de art. 219 alin. (1) lit. b) comb. cu alin. (3) din O.G. nr. 92/2003 privind C. proc. fisc., constând în „neîndeplinirea la termen a obligaţiilor de declarare prevăzute de lege, a bunurilor şi veniturilor impozabile sau, după caz, a impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a altor sume, precum şi orice informaţii în legătură cu impozitele, taxele, contribuţiile, bunurile şi veniturile impozabile, dacă legea prevede declararea acestora”, faptă care se sancţionează cu amendă de la 50 RON la 500 RON (la data săvârşirii faptelor de către inculpaţi, amenda era de la 10 RON la 100 RON).
În speţă, atât Garda Financiară a Judeţului Sălaj, cât şi D.G.F.P. - Activitatea de Inspecţie Fiscală Sălaj, au stabilit, conform procesului-verbal de control din 17 iunie 2011 şi raportului de inspecţie fiscală din 30 ianuarie 2012, că cei doi inculpaţi au desfăşurat în perioada anilor 2005-2010, o activitate independentă, constând în fapte de comerţ cu autovehicule, în sensul definit de art. 46 alin. (1) şi (2) C. fisc., obţinând venituri impozabile care trebuiau declarate în vederea impozitării, conform art. 83 alin. (1) din acelaşi cod. Aceste constatări au fost preluate ca atare şi de către organul de urmărire penală, fără a se răspunde în nici un fel, obiecţiunilor formulate în mod constant de către inculpaţi în sensul că nu au înţeles nici un moment să efectueze acte şi fapte de comerţ cu autovehicule, în sensul definit de C. com., aflat în vigoare la acel moment, ci au procedat la vânzarea unor bunuri mobile personale, respectiv autovehicule înmatriculate pe numele lor şi înregistrate ca atare la Administraţia Financiară a municipiului Zalău, plătind taxele locale aferente că, potrivit art. 42 lit. g) C. fisc. veniturile obţinute din vânzarea bunurilor imobile şi mobile din patrimoniul personal sunt venituri neimpozabile şi că, oricum, potrivit art. 42 alin. (3) din acelaşi cod, nu aveau obligaţia declarării veniturilor realizate în aceste condiţii, fiind vorba de „venituri din alte surse”.
Tribunalul analizând cauza şi sub aceste aspecte - altminteri necontestate şi susţinute prin probele aflate la dosar - constată că susţinerile inculpaţilor sunt pe deplin întemeiate în sensul că aceştia nu au desfăşurat o activitate independentă de comerţ cu autovehicule, ci au procedat la vânzarea repetată a mai multor bunuri din patrimoniul personal, veniturile obţinute din aceste operaţiuni de transfer al proprietăţii neintrând, la data încheierii tranzacţiilor, adică în perioada anilor 2005-2010, sub incidenţa legilor fiscale în vigoare.
Astfel, conf. art. 41 lit. a) şi i) C. fisc., fac parte - printre altele - din categoriile de venituri supuse impozitului pe venit, atât veniturile din activităţi independente, definite conform art. 46, cât şi veniturile din alte surse, definite conform art. 78.
(1) Veniturile din activităţi independente cuprind veniturile comerciale, veniturile din profesii libere şi veniturile din drepturi de proprietate intelectuală, realizate în mod individual şi/sau într-o formă de asociere, inclusiv din activităţi adiacente.
(2) Sunt considerate venituri comerciale veniturile din fapte de comerţ ale contribuabililor, din prestări de servicii, altele decât cele prevăzute la alin. (3), precum şi din practicarea unei meserii.
(3) Constituie venituri din profesii libere veniturile obţinute din exercitarea profesiilor medicale, de avocat, notar, auditor financiar, consultant fiscal, expert contabil, contabil autorizat, consultant de plasament în valori mobiliare, arhitect sau a altor profesii reglementate, desfăşurate în mod independent, în condiţiile legii.
(4) Veniturile din valorificarea sub orice formă a drepturilor de proprietate intelectuală provin din brevete de invenţie, desene şi modele, mostre, mărci de fabrică şi de comerţ, procedee tehnice, know-how, din drepturi de autor şi drepturi conexe dreptului de autor şi altele asemenea (art. 46).
Pe de altă parte, art. 42 lit. g) C. fisc., dispune că anumite categorii de venituri cum sunt acelea primite ca urmare a transferului dreptului de proprietate asupra bunurilor imobile şi mobile din patrimoniul personal, altele decât câştigurile din transferul titlurilor de valoare, nu sunt impozabile.
În sfârşit, art. 83 alin. (1) C. fisc. arată persoanele care sunt obligate să îşi declare veniturile pentru fiecare an fiscal, până la data de 25 mai, inclusiv, a anului următor celui de realizare a venitului, respectiv „contribuabilii care realizează, individual sau într-o formă de asociere, venituri din activităţi independente, venituri din cedarea folosinţei bunurilor, venituri din activităţi agricole, determinate în sistem real” în timp ce alin. (3) al aceluiaşi articol prevede că „nu se depun declaraţii de impunere, pentru următoarele categorii de venituri:
a) venituri nete determinate pe bază de norme de venit, cu excepţia contribuabililor care au depus declaraţii de venit estimativ în luna decembrie şi pentru care nu s-au stabilit plăţi anticipate, conform legii;
b) venituri din cedarea folosinţei bunurilor prevăzute la art. 63 alin. (2), a căror impunere este finală;
c) venituri sub formă de salarii şi venituri asimilate salariilor, pentru care informaţiile sunt cuprinse în fişele fiscale, care au regim de declaraţii de impozite şi taxe sau declaraţii lunare, depuse de contribuabilii prevăzuţi la art. 60;
d) venituri din investiţii, cu excepţia celor prevăzute la alin. (2), precum şi venituri din premii şi din jocuri de noroc, a căror impunere este finală;
e) venituri din pensii;
f) venituri din activităţi agricole, a căror impunere este finală potrivit prevederilor art. 74 alin. (4);
g) venituri din transferul proprietăţilor imobiliare;
h) venituri din alte surse”.
Rezultă aşadar din cuprinsul acestor texte de lege şi starea de fapt dedusă judecăţii, că, în situaţia inculpaţilor nu sunt întrunite nici elementele constitutive ale contravenţiei, prev. de art. 219 alin. (1) lit. b) comb. cu alin. (3) din O.G. nr. 92/2003, întrucât indiferent de calificarea juridică a actelor materiale săvârşite de aceştia (respectiv dacă sunt de natură comercială sau pur şi simplu, de natură civilă, şi în funcţie de care trebuiau sau nu declarate, în conformitate cu prev. art. 83 C. fisc.), este cert că, potrivit art. 42 lit. g) C. fisc., veniturile obţinute de aceştia nu sunt supuse impozitării, ca o primă cerinţă pentru existenţa acestei contravenţii.
Desigur că, vânzarea repetată a unor bunuri mobile sau imobile din patrimoniul propriu, (după dobândirea licită a acestora, prin construire sau cumpărare) nu reprezintă în sine fapte subiective de comerţ (care presupun, prin definiţie, doar o activitate de intermediere sau de interpunere în circulaţia mărfurilor, de la vânzător către cumpărător) însă poate fi o formă mascată de obţinere a unor venituri permanente şi licite dintr-o astfel de activitate (asimilabilă celei comerciale) şi de aceea, în principiu, este corect ca ea să fie supusă impozitării, ca orice activitate aducătoare de venit, însă reglementarea fiscală trebuie să fie clară în acest sens, fără loc de interpretare.
De altfel, legiuitorul a şi intervenit oarecum în acest sens, instituind spre exemplu, obligaţia dezvoltatorilor de locuinţe - care au construit, cumpărat, renovat şi apoi (re)vândut, în nume personal, mai multe locuinţe - de a se înregistra fiscal în scop de TVA şi de asemenea, a fost reglementată şi situaţia persoanelor fizice care înţeleg să îşi sporească patrimoniul prin diferite operaţiuni licite, asimilabile faptelor de comerţ, fără a contribui însă la bugetul de stat, cum este şi cazul inculpaţilor (a se vedea în acest sens - Titlul VII - Inspecţia fiscală - Cap. III - Dispoziţii speciale privind verificarea persoanelor fizice supuse impozitului pe venit, art. 1091 - 1094 C. proc. fisc., texte de lege introduse, prin O.U.G. nr. 117/2010, publicată în M. Of. nr. 891/30.12.2010).
În concluzie, în speţă, neexistând indiciile săvârşirii de către inculpaţi a vreunei contravenţii, raportat la prevederile legale aflate în vigoare la data comiterii faptelor de care sunt acuzaţi, nu sunt incidente prev. art. 12 C. proc. pen., privind sesizarea organelor competente pentru aplicarea unor sancţiuni administrative.
Cât priveşte existenţa şi întinderea obligaţiilor fiscale ale celor doi inculpaţi, raportat la temeiul achitării, şi anume art. 10 lit. b) C. proc. pen., în conformitate cu prev. art. 346 alin. (4) C. proc. pen., ele nu pot fi soluţionate în prezentul cadru procesual, sub aspectul laturii civile a procesului penal; de altfel, ele fac obiectul unor dosare civile, aflate pe rolul Tribunalului Sălaj, în prezent suspendate, până la soluţionarea definitivă a dosarului penal.
Împotriva acestei hotărâri au declarat apel în termen legal, Parchetul de pe lângă Tribunalul Sălaj şi partea civilă A.N.A.F. - D.G.F.P. Sălaj, criticând soluţia primei instanţe ca nefiind temeinică şi legală.
În motivarea apelului său, partea civilă A.N.A.F. - D.G.F.P. Sălaj a învederat faptul că în mod eronat s-a dispus achitarea inculpaţilor, aceştia făcându-se vinovaţi de comiterea infracţiunii de evaziune fiscală, astfel că se impune obligarea inculpaţilor la plata sumei de 15.278 RON, prejudiciu cauzat, la care se adaugă accesoriile, dobânzile şi penalităţile de întârziere.
În motivarea apelului său aşa cum a fost acesta susţinut oral (arătându-se expres faptul că nu se mai susţin motivele referitoare la trimiterea cauzei spre rejudecare faţă de omisiunea instanţei de fond de a se pronunţa cu privire la cererile în probaţiune formulate de inculpaţi în sensul întocmirii unui raport de expertiză contabilă şi respectiv o expertiză grafoscopică), Parchetul de pe lângă Tribunalul Sălaj a învederat faptul că se impune condamnarea inculpaţilor pentru comiterea infracţiunii de evaziune fiscală prev. de art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 241/2005 cu aplicarea art. 41 alin. (2) C. pen. întrucât veniturile obţinute de inculpaţi sunt evident venituri obţinute prin activităţi independente astfel că se supun impozitării conform art. 41 lit. a) C. fisc. Mai mult, activitatea de comercializare a unui număr mare de autoturisme ce exced în mod evident nevoile personale ale inculpaţilor reprezintă activitate comercială, este o activitate independentă, derulată pe parcursul unei perioade îndelungate de timp, astfel că inculpaţii erau obligaţi să declare veniturile realizate şi să plătească obligaţiile fiscale aferente. În subsidiar s-a învederat faptul că se impune aplicarea art. 12 C. proc. pen. în cazul în care curtea apreciază că soluţia de achitare este una corectă.
Prin decizia penală nr. 219/A din 14 noiembrie 2013, Curtea de Apel Cluj, secţia penală şi de minori, a respins, ca nefondate, apelurile declarate de Parchetul de pe lângă Tribunalul Sălaj şi partea civilă A.N.A.F. - Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Sălaj împotriva sentinţei penale nr. 39 din 24 aprilie 2013 a Tribunalului Sălaj.
Pentru a se pronunţa astfel, instanţa de apel a apreciat că în cauză a fost stabilită corect situaţia de fapt şi vinovăţia inculpaţilor, procedându-se la încadrarea juridică corespunzătoare a faptelor săvârşite de aceştia.
Împotriva acestei decizii au declarat recurs, în termenul legal de 10 zile, prevăzut de art. 3853 C. proc. pen., Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Cluj şi partea civilă A.N.A.F. - Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj Napoca - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Sălaj.
Criticile formulate de parchet vizează nelegalitatea hotărârilor pronunţate în cauză, solicitând condamnarea inculpatei L.P. pentru infracţiunile pentru care a fost trimisă în judecată şi obligarea acesteia la 343.146,90 RON către A.N.A.F., la care se vor adăuga dobânzile legale până la data plăţii obiective.
În susţinerea acestor critici, parchetul invocă dispoziţiile art. 3859 pct. 172 C. proc. pen.
Recurenta parte civilă solicită admiterea recursului, casarea deciziei atacate şi obligarea inculpaţilor la plata prejudiciului în cuantum de 15.278 RON şi la plata dobânzilor şi a penalităţilor de întârziere aferente acestui debit, calculate de la data scadenţei şi până la data plăţii efective a întregului prejudiciu.
Analizând decizia penală atacată, în raport de motivele de recurs invocate, cât şi din oficiu, sub toate aspectele de fapt şi de drept, Înalta Curte constată că recursurile sunt nefondate pentru următoarele considerente:
Înalta Curte aminteşte că decizia penală nr. 219/A împotriva căreia Parchetul şi partea civilă au declarat recurs a fost pronunţată la data de 14 noiembrie 2013, după intrarea în vigoare a Legii nr. 2/2013, privind unele măsuri pentru degrevarea instanţelor judecătoreşti, lege prin care a fost modificat conţinutul art. 3859 C. proc. pen., prin abrogarea unor cazuri de casare şi prin modificarea conţinutului cazurilor de casare rămase în vigoare.
În cauza dedusă judecăţii, recurenţii solicită condamnarea inculpaţilor, invocând în susţinerea recursurilor dispoziţiile art. 3859 pct. 172 C. proc. pen., cât şi obligarea lor la plata prejudiciului.
Înalta Curte constată că, din perspectiva Legii nr. 2/2013, în cauză nu este incident cazul de casare prev. de art. 3859 pct. 172 C. proc. pen.
Astfel, cazul de casare prev. de art. 3859 pct. 172 C. proc. pen. se referă la situaţia în care hotărârea atacată este contrară legii sau când prin hotărâre s-a făcut o greşită aplicare a legii.
Niciuna din situaţiile reglementate de dispoziţiile legale evocate nu se regăseşte în cauza dedusă judecăţii.
Recurenţii critică soluţia de achitare a inculpaţilor dispusă în cauză, ori, din acest punct de vedere, apreciază Înalta Curte că nu poate supune analizei aceste motive de recurs prin prisma dispoziţiilor art. 3859 pct. 172 C. proc. pen., caz de casare care se referă doar la „chestiuni de drept”, iar greşita achitare a inculpaţilor, ca atribut exclusiv al instanţei de judecată, nu constituie o astfel de chestiune de drept care să fie aptă să atragă incidenţa cazul de casare prev. de art. 3859 pct. 172 C. proc. pen.
Reevaluarea situaţiei de fapt ar fi fost posibilă doar prin prisma cazului de casare prevăzut de art. 3859 pct. 18 C. proc. pen. anterior, referitor la grava eroare de fapt, în prezent abrogat, astfel că, în absenţa unui caz de casare care să permită reevaluarea probatoriului şi, implicit, a situaţiei de fapt, criticile formulate de procuror nu pot fi primite.
Din aceleaşi considerente, nici recursul declarat de partea civilă nu este admisibil.
De altfel, din expunerea de motive a Legii nr. 2/2013 rezultă că una din necesităţile ce au determinat emiterea acestei legi a fost transformarea Înaltei Curţi în Curte de Casaţie, astfel încât este lipsit de sens de a proroga incidenţa unor cazuri de casare asupra unor probleme ce exced conţinutului acestora.
Pentru aceste motive, Înalta Curte, în baza art. 38515 alin. (1) pct. 1 lit. b) C. proc. pen., va respinge, ca nefondate, recursurile declarate de Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Cluj şi de partea civilă A.N.A.F. - Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj Napoca - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Sălaj împotriva deciziei penale nr. 219/A din 14 noiembrie 2013 a Curţii de Apel Cluj, secţia penală şi de minori.
Va fi obligată recurenta parte civilă la plata cheltuielilor judiciare către stat.
Onorariile apărătorilor desemnaţi din oficiu se vor plăti din fondul Ministerului Justiţiei.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
D E C I D E
Respinge ca nefondate recursurile declarate de Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Cluj şi de partea civilă A.N.A.F. - Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj Napoca -Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Sălaj împotriva deciziei penale nr. 219/A din 14 noiembrie 2013 a Curţii de Apel Cluj, secţia penală şi de minori.
Obligă recurenta parte civilă la plata sumei de 300 RON cu titlu de cheltuieli judiciare către stat.
Onorariile parțiale cuvenite apărătorilor desemnaţi din oficiu pentru intimaţii inculpaţi C.D. şi C.C.O., în sumă de câte 50 RON, se vor plăti din fondul Ministerului Justiţiei.
Cheltuielile judiciare ocazionate cu soluţionarea recursului declarat de parchet, rămân în sarcina statului.
Definitivă.
Pronunţată în şedinţă publică, azi 25 aprilie 2014.
| ← ICCJ. Decizia nr. 1452/2014. Penal. Infracţiunea de spălare de... | ICCJ. Decizia nr. 1462/2014. Penal. Infracţiuni de evaziune... → |
|---|
