Deducere TVA
| Comentarii |
|
deducere TVA, TVA la încasare. Ajustarea TVA. Reguli de fond privind deducerea TVA. Reguli de formă privind deducerea TVA. Factura. Persoana impozabilă cu regim mixt sau parțial impozabilă.
Cadru legal: art. 145-1471 Cod Fiscal.Taxa aferentă achiziţiilor (TVA deductibilă) se deduce din taxa aferentă operaţiunilor impozabile (TVA colectată), cu condiţia unei legături faptice şi juridice, între ceea ce s-a consumat şi ceea ce s-a produs ca rezultat al activităţii persoanei impozabile. Pentru exercitarea dreptului de deducere este necesară existenţa unei legături directe şi imediate dintre o operaţiune de intrare şi o operaţiune/anumite operaţiuni de ieşire''.
Acest mecanism de deducere permite transmiterea costului taxei către consumatorul final.
Dreptul de deducere nu poate fi exercitat decât de persoanele impozabile. Fiind imposibil de determinat dreptul de deducere pentru fiecare operaţiune, acesta va fi exercitat pentru fiecare perioadă fiscală, raportat la rezultatul total al operaţiunilor efectuate de furnizorul serviciului într-o anumită perioadă de timp: lună, trimestru, semestru.
Dreptul de deducere nu este condiţionat de persoana căreia îi sunt livrate fizic bunurile, care poate fi diferită de persoana care exercită deducerea, atâta timp cât operaţiunea este derulată în beneficiul acesteia’; dreptul de deducere nu există în ipoteza în care beneficiarul serviciului realizează pe baza acestuia o operaţiune scutită, acesta nu are dreptul să deducă TVA plătită aferentă intrărilor.
Dreptul de deducere se exercită prin decontul de taxă. Orice persoană impozabilă înregistrată în scopuri de TVA are dreptul să scadă din valoarea totală a taxei colectate, pentru o perioadă fiscală, valoarea totală a taxei pentru care, în aceeaşi perioadă, a luat naştere şi poate fi exercitat dreptul de deducere.
După exercitarea dreptului de deducere, se determină TVA de plată ori de rambursat ca diferenţă între TVA în aval şi TVA în amonte.
TVA la încasare
Din 2013, se aplică sistemul de TVA la încasare care amână momentul deducerii TVA de la data faptului generator la data încasării preţului de la beneficiar. Amânarea este de maxim 90 de zile. Statele membre au prerogativa de a amâna data când TVA devine exigibilă.
Dreptul de deducere a TVA aferente achiziţiilor efectuate de o persoană impozabilă de la o persoană impozabilă care aplică sistemul TVA la încasare este amânat până în momentul în care taxa aferentă bunurilor şi serviciilor care i-au fost livrate/prestate a fost plătită furnizorului/prestatorului său. Astfel, persoana care aplică regimul normal de taxare este şi ea afectată de acest sistem de colectare a taxei, întrucât nu poate deduce TVA decât în perioada fiscală în care a efectuat plata. Spre exemplu, pentru o factură din luna martie, plătită în luna aprilie, dreptul de deducere va fi exercitat în luna aprilie.
Dreptul de deducere a TVA aferente achiziţiilor efectuate de o persoană impozabilă care aplică sistemul TVA la încasare indiferent de regimul de taxă aplicat de furnizor este amânat până în momentul în care taxa aferentă bunurilor şi serviciilor care i-au fost livrate/prestate a fost plătită furnizorului/ prestatorului său. Aceste prevederi nu se aplică pentru achiziţiile intracomunitare de bunuri, pentru importuri, pentru achiziţiile de bunuri/servicii pentru care se aplică taxare inversă, acestea purtând regimul normal de deducere.
Ajustarea TVA
Ajustarea taxei deductibile în cazul achiziţiilor de servicii şi bunuri, altele decât bunurile de capital. Persoana impozabilă are obligaţia de a ajusta TVA în ipotezele de la art. 148 alin. (1) lit. a)-c) C. fisc., când dreptul de deducere a fost modificat ori pierdut. Nu este supusă ajustării deducerea iniţială în cazul: bunurilor distruse sau pierdute ca urmare a unor calamităţi naturale ori a unor cauze de forţă majoră; bunurilor de natura stocurilor degradate calitativ, care nu mai pot fi valorificate, precum şi activelor corporale fixe casate, altele decât bunurile de capital; perisabilităţilor, în limitele prevăzute prin lege, precum şi a pierderilor tehnologice sau, după caz, al altor consumuri proprii.
Ajustarea TVA pentru bunurile de capital. CJUE a definit bunurile de capital, ca fiind bunurile ce se disting prin caracterul lor durabil şi prin valoarea lor; acest fapt determină ca, în mod normal, costurile de achiziţie, să nu fie înregistrate în contabilitate drept cheltuieli curente, ci să fie amortizate în decursul mai multor exerciţii financiare1’1. în ipoteza livrării de mijloace fixe, achizitorul va ajusta TVA dedusă pe o perioadă de 5 ani pentru bunuri mobile şi de 20 de ani pentru bunuri imobile, dacă bunul nu îşi menţine destinaţia sa iniţială şi nu mai este folosit pentru operaţiuni impozabile. în acest caz, diferenţa de TVA pentru perioada rămasă din utilizarea bunului se va înregistra ca şi TVA colectată. Pentru a se aplica acest articol, este necesar ca o persoană să achiziţioneze bunuri de capital în calitatea sa de persoană impozabilă şi să le aloce activităţilor economice impozabili. Ajustarea se aplică în ipoteza în care bunurile de capital au fost mai întâi utilizate într-o activitate neimpozabilă, iar apoi au fost utilizate într-o activitate supusă TVA în perioada de ajustare'.
Nu se poate impune amortizarea bunurilor pentru care TVA nu a fost dedusă la achiziţie. O instituţie publică care a achiziţionat bunuri ca autoritate publică, adică persoană neimpozabilă şi ulterior le vinde în calitate de persoană impozabilă, pentru această vânzare nu are drept de deducere'4'.
Locul exercitării dreptului de deducere este locul unde furnizorul are sediul activităţii, putând deduce inclusiv TVA în amonte, aferentă unor servicii de telecomunicaţii care au fost furnizate unei întreprinderi cu sediul în alt stat membru. Exercitarea dreptului de deducere în cazul operaţiunilor succesive este condiţionată de lipsa elementelor de fraudă tip carusel; dreptul de deducere al unei persoane impozabile, care nu a participat la activitatea frauduloasă, nu poate fi limitat pe considerentul că o operaţiune anterioară ori ulterioară este viciată de o fraudă privind TVA ori că autorizaţia de întreprinzător individual a furnizorului a fost anulată anterior operaţiunii impozabile'. Dreptul de deducere se pierde dacă furnizorul a participat la activitatea frauduloasă şi a simulat identitatea cumpărătorului. Criteriul de apreciere asupra actualităţii dreptului de deducere este dacă această persoană impozabilă ştia sau ar fi trebuit să ştie că operaţiunea invocată pentru a justifica dreptul de deducere era implicată într-o fraudă privind taxa pe valoarea adăugată care a intervenit în amonte sau în aval în lanţul de livrări1'1. Nu pot fi prezumate frauduloase şi excluse de la deducere operaţiunile realizate cu un paradis fiscal.
Dreptul de deducere se exercită în perioada în care sunt îndeplinite cele două condiţii, şi anume: bunurile să fie livrate sau serviciile prestate şi ca persoana impozabilă să deţină legal o factură sau document înlocuitor. în ceea ce priveşte raportul de forţă între cele două condiţii, Curtea invocând principiul neutralităţii fiscale impune ca scutirea de taxă să fie acordată dacă cerinţele de fond sunt îndeplinite, chiar dacă anumite cerinţe de formă nu au fost respectate.
Reguli de fond privind deducerea TVA
Faptul generator al TVA rezultă dintr-un fapt ori act juridic, de regulă, un contract sinalagmatic, oneros etc. TVA colectat şi TVA deductibil sunt rezultate ale actelor juridice încheiate de agentul economic. Dintre toate faptele juridice cu efect patrimonial încheiate de un agent economic, într-o perioadă fiscală, unele sunt generatoare de TVA deductibil şi altele nu, pentru acestea din urmă agentul economic comportându-se ca un consumator final.
Persoana impozabilă are deplina libertate în elaborarea şi punerea în practică a strategiei sale de afaceri prin studii, proiecte, reclamă etc. TVA aferent acestor cheltuieli este deductibil, sub două condiţii: (a) o condiţie de fond - legătura directă cu obiectul de activitate al persoanei impozabile şi (b) o condiţie de formă - dovedirea caracterului real al operaţiunii prin documente contabile: facturi, rapoarte, situaţii de lucrări etc.
Prima condiţie impusă este ca între faptul juridic, care a generat obligaţia de plată a TVA, şi activitatea care a generat obligaţia de încasat TVA să existe o legătură directă şi imediată5'. Astfel, elementul determinant este
scopul urmărit de agentul economic, şi anume cauza actului juridic care a dus la contractarea pentru livrarea de bunuri, prestarea de servicii ori altă operaţiune impozabilă'.
în acest sens, a se vedea: C.A. Piteşti, s. com., cont. adm. fisc., dec. nr. 774/2008: Una dintre condiţiile exprese impuse de textul precitat este aceea de a dovedi că serviciile prestate în folosul reclamantei au fost destinate utilizării în activitatea sa normală pentru operaţiunile sale taxabile. Verificarea îndeplinirii acestei cerinţe presupune existenţa unei dovezi din care să rezulte că în perioada facturată s-a prestat o activitate şi ea foloseşte reclamantei pentru că, în caz contrar, ar însemna să fie excluse anumite operaţiuni financiare controlului organelor abilitate care nu ar trebui să facă altceva decât să-şi însuşească susţinerile persoanei impozabile. Este adevărat că dezvoltarea unui proiect, punerea la punct a unor strategii, documentarea, informarea şi analizarea oportunităţilor de afaceri, a manierei de dezvoltare a acestora, constituie activităţi care nu pot fi contorizate în acelaşi mod ca cele strict materiale. Acest lucru nu înseamnă, însă, că în măsura în care ele sunt realizate, nu trebuie dovedite pentru a putea fi verificate, fiind suficient să se spună de părţile unui contract că s-au îndeplinit, iar prin aceasta să nască drepturi fiscale.
în caz contrar, dacă scopul urmărit este satisfacerea unor nevoi dincolo de domeniul de activitate al operaţiunilor impozabile prestate de agentul economic, TVA nu este deductibil. în anumite ipoteze distincţia este dată de elemente contextuale; spre exemplu, transportarea salariaţilor de către angajator nu este, în principiu, legată de activitatea economică, însă dacă există anumite împrejurări, precum dificultatea de a găsi un mijloc de transport, cerinţele profesionale, atunci prestarea serviciilor de transport este efectuată în scopul desfăşurării activităţii economice.
Deductibilitatea TVA este direct legată de obiectul de activitate al contribuabilului. Achiziţionarea de bunuri ori servicii dă drept de deducere, în măsura în care este justificată direct de domeniul de lucru şi de probe privind implicarea respectivelor bunuri, servicii în activitatea contribuabilului.
În acest sens, a se vedea: C.A. Bacău, s. com., cont. adm. fisc., dec. nr. 815/2009: Organele de inspecţie fiscală au constatat că mijloacele de transport achiziţionate nu au fost destinate utilizării în folosul operaţiu-
nilor sale taxabile, motiv pentru care nu au acordat drept de deducere pentru TVA în sumă de (...). Organele fiscale au procedat corect, înlăturând apărările societăţii în sensul că utilajele achiziţionate ar fi fost utilizate ca piese de schimb pentru alte utilaje. Pentru a se reţine acest argument ar fi fost necesar ca societatea să prezinte documente contabile în acest sens, respectiv: decizie de casare a mijloacelor fixe, proces-verbal privind piesele rezultate din dezmembrări, dovada încorporării acestor piese în alte utilaje. Or, recurenta reclamantă nu a probat aceste aspecte, după cum nu a administrat probe nici cu privire la utilajele despre care susţine că au fost reparate cu piese de schimb provenite de la autovehiculele achiziţionate în decembrie 2004.
Activităţile prealabile, pregătitoare, sunt activităţi economice şi dau naştere la dreptul de deducere. în jurisprudenţa CJUE, s-a punctat faptul că o persoană impozabilă, care a declarat intenţia de a desfăşura activităţi impozabile şi a comandat în acest sens un studiu de profitabilitate pentru activitatea preconizată în urma căruia a decis să nu treacă la faza de funcţionare nu pierde dreptul de deducere a acestei cheltuieli1’1. Dreptul de deducere rămâne dobândit, în cazul în care datorită unor împrejurări, care ies din sfera sa de control, persoana impozabilă nu a utilizat niciodată bunurile şi serviciile respective în scopul realizării de operaţiuni impozabile.
A doua condiţie, cu privire la deducerea TVA, este ca faptul generator să fie calificat ca act normal de gestiune, adică să fie realizat în scopul operaţiunii taxabile, şi nu în alt scop.
în acest sens, a se vedea: C.A. Galaţi, s. com., cont. adm. fisc., nr. 127/2010: Instanţa nu s-a pronunţat asupra unui aspect important relevat de organul de control, şi anume discrepanţa dintre cantitatea foarte mare de carburant, numărul mijloacelor de transport şi volumul redus al activităţii desfăşurate (constatate în baza documentelor de evidenţă teh-nico-operativă prezentate la control - raport de producţie, material lemnos exploatat şi livrat).
Cauza actului juridic trebuie să urmărească activitatea contribuabilului, în sensul ei economic, şi anume obţinerea de profit, şi nu scopuri privind interese terte.
În acest sens, a se vedea: I.C.C.J., s. cont adm. fisc., dec. nr. 3253/2012: Astfel cum rezultă din probele administrate în cauză, cheltuielile efectuate de reclamantă, motivate pe larg în considerentele sentinţei, nu au fost în mod evident aferente realizării veniturilor, prevederile legale în materie fiscală condiţionând deductibilitatea fiscală de existenţa unei legături directe cu veniturile obţinute de societate. (...) S-a stabilit că în anul 2004 reclamanta a înregistrat cheltuieli cu cazarea, achiziţii confecţii, textile, deco-raţiuni, tablouri, lenjerie, draperii, cuverturi, vase decorative, lucrări de constructii, obiecte de inventar, care nu erau aferente activitătii economice a societăţii. Deşi plata acestor bunuri şi servicii s-a făcut din conturile societăţii, faţă de caracterul bunurilor şi serviciilor achiziţionate, s-a reţinut corect că acestea nu au nicio legătură cu activitatea firmei şi nu concură la realizarea veniturilor acesteia, fiind utilizate de asociatul unic al reclamantei, motiv pentru care se justifică tratarea lor ca dividende pentru care se datorează impozitul aferent. Cu privire la cheltuielile legate de amortizarea autoturismului marca "a", concluzia instanţei corespunde situaţiei de fapt stabilite, reclamanta având în dotare în anul 2004 un număr de 5 autoturisme şi doar 4 persoane care le utilizau, dintre care două cu funcţie de conducere şi alte două cu muncă ce presupunea deplasarea pe teren (...). Curtea constată, faţă de lipsa legăturii cu obiectul de activitate al societăţii, că au fost în mod judicios considerate ca nedeductibile cheltuielile privind cazarea, amenajarea grădinii, cheltuielile de transport şi de închiriere autoturism, ca şi serviciile de consultanţă prestate de HME C GmbH în baza unui contract încheiat anterior datei la care a fost înfiintată firma elveţiană. Sub acest aspect, instanţa de fond a interpretat corect caracterul ocazional al unor servicii prestate, necesitatea efectuării unor astfel de cheltuieli prin specificul activităţii nefiind demonstrată, ceea ce justifică stabilirea nedeductibilitătii lor.
Această dispoziţie permite refuzul dreptului de deducere pentru cheltuieli voluptorii ori personale'1'. Nu se acordă dreptul de deducere nici pentru bunurile achiziţionate şi utilizate pentru a conferi anumite beneficii salariaţilor: mijloc de transport, hrană, locuinţe. O persoană impozabilă, care vinde partea dintr-un imobil pe care hotărâse să nu o folosească pentru desfăşurarea activităţii sale economice, ci să o păstreze pentru folosinţă privată, nu acţionează ca o persoană impozabilă; împărţirea între partea alocată desfăşurării activităţii economice şi partea reţinută pentru folosinţă privată trebuie să se bazeze pe proporţia utilizării. Prestările de servicii avocaţiale, al căror obiectiv constă în evitarea unor sancţiuni penale împotriva unor persoane fizice, administratori ai unei întreprinderi obligate la plata impozitului, nu îi dau acestei întreprinderi dreptul de a deduce, cu titlu de taxă în amonte, taxa pe valoarea adăugată datorată pentru serviciile prestate'.
Referitor la condiţiile punctuale ale fiecărei cheltuieli pentru a fi evaluată ca fiind deductibilă, o primă chestiune priveşte TVA aferent serviciilor, ipoteză în care instanţele naţionale fac aplicarea art. 21 alin. (4) lit. m) C. fisc., Norme metodologice, pct. 48.
În acest sens, a se vedea: C.A. Bacău, s. com., cont. adm. fisc., dec. nr. 546/2009: Curtea are în vedere dispoziţiile pct. 48 din H. G. nr. 44/2004 privind normele de aplicare a Legii nr. 571/2003, potrivit cărora, pentru a se deduce cheltuielile cu serviciile de management, consultanţă sau alte prestări de servicii, trebuie îndeplinite cumulativ următoarele condiţii: serviciile trebuie să fie efectiv prestate şi să fie executate în baza unui contract; justificarea prestării efective a serviciilor să se efectueze prin situaţii de lucrări, procese-verbale de recepţie, rapoarte de lucru, studii de fezabilitate, de piaţă sau orice alte materiale corespunzătoare; contribuabilul trebuie să dovedească necesitatea efectuării cheltuielilor prin specificul activităţilor desfăşurate.
Aplicarea acestei dispoziţii trebuie filtrată prin prisma jurisprudenţei comunitare în următoarele direcţii: sunt deductibile şi avansurile acordate, înainte de executarea efectivă; utilizarea bunului ori serviciului achiziţionat poate să se facă şi mai târziu, nu neapărat imediat; utilizarea efectivă nu este o condiţie sine qua non, persoana impozabilă poate decide să renunţe la unele direcţii de acţiune, fără a pierde dreptul de deducere.
Referitor la condiţiile punctuale ale cheltuielilor cu bunuri (inclusiv materii prime şi mijloace fixe), deductibilitatea este condiţionată de dovedirea fie a existenţei efective a bunului în patrimoniu, fie a intrării şi consumului acestuia (prin bonuri de consum, fişe de magazie, liste de inventare etc.).
în acest sens, a se vedea: C.A. Craiova, s. com., cont. adm. fisc., dec. nr. 1400/2008: Corect a reţinut instanţa de fond şi faptul că TVA aferent facturii (,..)/22.01.2001 este deductibilă, întrucât bunul a fost achiziţionat şi se află în patrimoniul societăţii.
Reguli de formă privind deducerea TVA. Factura
Evidenţa TVA este supusă unor reguli contabile speciale, TVA deductibilă stabilindu-se pe bază de documente expres indicate de lege'". Documentul obligatoriu de individualizare a TVA este factura. Conform art. 155 C. fisc., acest document justificativ cuprinde o serie de elemente de identificare a faptului generator al taxei: persoane, obiect, valoare etc. Factura va cuprinde elementele indicate de art. 155 alin. (19) C. fisc. în condiţiile legii, pentru operaţiuni de mică valoare, se poate emite factură simplificată, care cuprinde un număr redus de elemente indicate de art. 155 alin. (20) C. fisc.
Factura se emite obligatoriu ca şi document justificativ pentru livrarea de bunuri, prestarea de servicii ori alte operaţiuni impozabile. Factura nu se emite în cazul în care se emite un alt document justificativ: bon fiscal. Persoana impozabilă care nu are obligaţia de a emite facturi poate opta pentru emiterea facturii. Statele membre au posibilitatea să accepte nu doar factura originală, ci şi orice alt document, care serveşte drept factură şi care îndeplineşte criteriile stabilire de statul membru'2'. în ipoteza persoanelor afiliate, aşa cum autorizează în dreptul naţional prin art. 11
C. fisc., baza minimă de impozitare poate fi stabilită raportat la costul complet al serviciilor prestate.
Factura dă drept de deducere doar dacă este prezentată în original, statele membre pot autoriza exercitarea dreptului de deducere pe baza unei fotocopii ori duplicat, însă în aceleaşi condiţii pentru persoanele impozabile rezidente şi nerezidente. În ipoteza în care TVA a fost facturată eronat, principiul neutralităţii TVA impune ca taxa facturată să poată fi corectată, fără ca o astfel de ajustare să fie condiţionată de demonstrarea de către emitentul facturii a bunei-credinţi.
Factura se emite de către persoana impozabilă care livrează bunuri/ prestează servicii. Factura poate fi emisă şi de beneficiar ori un terţ, în condiţii speciale. în ipoteza în care valoarea TVA din documentul asimilat facturii poate fi contestată de persoana impozabilă care a livrat bunul ori
prestat serviciul, aceasta este considerată autorul documentului, datorită autorităţii de control pe care o exercită, chiar dacă de facto documentul este emis de beneficiar1’!.
Privitor la elementele facturii, statele membre pot stabili anumite particularităţi, doar dacă nu tind să împiedice sau să îngreuneze exercitarea dreptului de deduceri. Unele erori în elementele facturii: data finalizării contractului, numerotarea facturilor, nu limitează dreptul de deducere dacă condiţiile de fond sunt îndeplinite; importante sunt elementele facturii care permit identificarea persoanei care a întocmit factura şi a naturii serviciilor furnizate. Deducerea taxei pe valoarea adăugată poate fi refuzată unor persoane impozabile, destinatare ale unor servicii, care deţin facturi incomplete.
Sumele înscrise din eroare pe factură pot fi restituite; per a contrario, facturarea unei operaţiuni ca scutită, când aceasta era impozabilă, permite recuperarea diferenţei de TVA. în ipoteza pierderii facturii originale, legislaţia contabilă prevede o procedură de reconstituire. Dovada dreptului de deducere se face cu documentele justificative duplicat.
în acest sens, a se vedea: I.C.C.J., s. cont. adm. fisc., dec. nr. 4604/201V>: în cazuri excepţionale de pierdere, sustragere sau distrugere a exemplarului original al documentului de justificare, deducerea poate fi justificată cu documentul reconstituit potrivit legii. Or, reconstituirea documentelor contabile se poate realiza exclusiv în condiţiile Ordinului nr. 3152/2008, astfel că în mod legal instanţa de fond a înlăturat concluziile expertizei contabile care a avut în vedere „duplicatul” facturilor fiscale depuse de reprezentantul societăţii, fără ca acestea să fi fost reconstituite în mod legal.
Factura este un document de sinteză; dovada exigibilităţii TVA se face cu ansamblul documentelor justificative emise de persoana impozabilă ori
de beneficiar: contracte, rapoarte, procese-verbale etc. Referitor la puterea probatorie a documentelor justificative, Curtea admite că instanţele naţionale pot stabili, pe baza anumitor factori, că elementele menţionate în contractul încheiat între părţi nu reflectă situaţia reală, caz în care valoarea efectivă trebuie luată în considerare; prevederile contractuale, chiar dacă constituie un element care trebuie luat în considerare, nu sunt esenţiale pentru identificarea prestatorului şi a beneficiarului unei „prestări de servicii", se poate face abstracţie de acestea în special în cazul în care se dovedeşte că nu reflectă realitatea economică şi comercială, ci constituie un aranjament pur artificial, lipsit de realitate economică, efectuat cu unicul scop de a obţine un avantaj fiscal, aspect a cărui apreciere revine instanţei
naţionali.
Pentru a dovedi realitatea contractuală şi sumele facturate, persoana impozabilă este obligată să prezinte o serie de documente suport, din care să rezulte executarea efectivă a contractului şi utilitatea acestuia pentru activitatea economică.
în acest sens, a se vedea: C.A. Piteşti, s. com., cont. adm. fisc., dec. nr. 788/2008: Curtea consideră că nimic nu împiedica pe prestatorul de servicii să prezinte documentele justificative ale documentării, ca şi a „punerii la punct” a instrumentelor şi a mijloacelor de asistenţă pentru dezvoltarea proiectelor. Altfel, este greu de înţeles cum se dezvoltă şi se aplică proiectul ce constituie obiectul prestării serviciului, dacă beneficiarul acestui serviciu nu are o bază informativă după care să se conducă în activitatea sa de comerţ în zona Rusia (...). La fel, pentru Proiectul D.J.J. ce direcţii de activitate urmează reclamanta pentru desfăşurarea activităţii în cadrul acestui proiect şi pentru eficientizarea acesteia, dacă aceasta nu poate să se informeze din „documentarea, analiza şi asistenţa”pe care a făcut-o prestatorul de serviciu în beneficiul recurentei. în fine, nici pentru „asistenţă, documentare depozit D. faza 2” nu există nicio bază documentară şi informativă, deşi în procesul-verbal se menţionează că în beneficiul recurentei a fost făcută o documentare. Mai mult, Curtea constată că chiar părţile acestui contract de prestări servicii au prevăzut că serviciul prestat trebuie să fie justificat cu un deviz. Acest deviz nu există însă.
în ceea ce priveşte momentul producerii efectelor juridice ale facturilor, acestea produc efecte la data emiterii, dar şi ulterior, pe durata perioadei de arhivare, putând face obiectul unei verificări prin inspecţie fiscală.
în acest sens, a se vedea: I.C.C.J., s. cont. adm .fisc., dec. nr. 2241/2012: Instanţa de fond, în urma întocmirii raportului de expertiză judiciară, a exonerat reclamanta de plata sumei de (...) lei, obligaţii fiscale prin luarea în calcul a unor facturi care au fost depuse cu ocazia efectuării expertizei, acte ce nu au fost avute în vedere de organele fiscale. Critici le din recursul D.S.G.F.P. Cluj sunt fondate deoarece societatea avea obligaţia să depună documentele fiscale până la finalizarea controlului pentru a putea fi verificată autenticitatea şi realitatea acestora, iar documentele depuse cu ocazia efectuării expertizei nu au fost cunoscute de organele de control.
Persoana impozabilă cu regim mixt sau parțial impozabilă
Persoana impozabilă cu regim mixt. Persoana impozabilă care realizează sau urmează să realizeze atât operaţiuni care dau drept de deducere, cât şi operaţiuni care nu dau drept de deducere este denumită în continuare persoană impozabilă cu regim mixt.
Persoana parţial impozabilă. Persoana care realizează atât operaţiuni pentru care nu are calitatea de persoană impozabilă, cât şi operaţiuni pentru care are calitatea de persoană impozabilă este denumită persoană parţial impozabilă.
în cazul acestor persoane, dreptul de deducere se determină distinct pentru cele două categorii de operaţiuni, care dau şi respectiv care nu dau drept de deducere, în funcţie de scopul operaţiunii. Achiziţiile pentru care nu se cunoaşte destinaţia ori pentru care nu se poate determina proporţia în care sunt sau vor fi utilizate, se evidenţiază într-o coloană distinctă din jurnalul pentru cumpărări, iar taxa deductibilă aferentă acestor achiziţii se deduce pe bază de pro-rată. Pro-rata definitivă se determină anual, iar calculul acesteia include toate operaţiunile pentru care exigibilitatea taxei ia naştere în timpul anului calendaristic respectiv. Pro-rata definitivă se determină procentual şi se rotunjeşte până la cifra unităţilor imediat următoare.
O întreprindere care utilizează bunuri ori servicii pentru realizarea ambelor tipuri de operaţiuni, cu drept de deducere şi fără drept de deducere, poate deduce din TVA de plată un procent din valoarea TVA plătit, în măsura în care aceste cheltuieli pot fi imputate activităţii economice a persoanei impozabile1'1. Dacă schimbarea utilităţii bunului are loc pe parcurs, atunci pentru valoarea aferentă utilizării private se va determina TVA colectat.
Referitor la probatoriul necesar pentru a determina raportul de folosinţă, este necesar să se stabilească atât situaţia de fapt, cât şi elemente scriptice privind destinaţia proporţională a utilizării bunului, cât şi a cheltuielilor accesorii.
în acest sens, a se vedea: C.A. Braşov, s. com., cont. adm. fisc., dec. nr. 217/2008: Pentru a se face o corectă delimitare a părţii din imobil alocată uzului exclusiv al reclamantei, respectiv destinaţiei de locuinţă pentru persoanele fizice proprietari tabulari, pentru a se face o delimitare precisă a fondurilor utilizate pentru folosul explicit al reclamantei conform obiectului său de activitate faţă de fondurile utilizate pentru amenajarea părţilor din imobil nealocate pentru funcţionarea societăţii comerciale reclamante, în cauză este necesară administrarea de noi probe, cu precădere efectuarea unor expertize atât în specialitatea construcţii, cât şi expertiză contabilă.
In cazul de fata, sursa e Cursul de drept financiar al doamnei Ioana Maria Costea.
Un link, pentru cei interesati: www.hamangiu.ro/produse/Curs-de-drept-financiar.html