Obligația fiscală
| Comentarii |
|
obligația fiscală, definiție: noţiunea de obligaţie fiscală are un sens primar, obligaţia patrimonială, şi un sens secundar de obligaţie nepatrimonială. Cele două categorii de obligaţii au existenţă independentă, în sensul că obligaţia nepatrimonială poate exista şi fără cea patrimonială; executarea uneia nu produce efecte asupra celeilalte; au sancţiuni specifice pentru neexecutare.
Principalele resurse din sistemul bugetar sunt asigurate de veniturile fiscale. Bugetul general consolidat realizează venituri, în sensul că instituţia publică este creditor, iar o persoană fizică, juridică ori o entitate fără personalitate juridică are rolul de debitor. între cele două subiecte intervine în mod tradiţional o obligaţie fiscală patrimonială, dublată de obligaţii fiscale nepatrimoniale.
Prin art. 21 şi art. 22 C. proc. fisc., legiuitorul defineşte parţial conţinutul"' raporturilor juridice de drept fiscal, prin indicarea principalelor categorii de creanţe fiscale şi a principalelor categorii de obligaţii fiscale. Observăm că din enumerare lipsesc drepturile cu caracter nepatrimonial, deşi acestea joacă un rol important privind legalitatea procedurii fiscale.
Articolul 21 C. proc. fisc., cu nota marginală creanţele fiscale, le defineşte ca fiind drepturi patrimoniale care, potrivit legii, rezultă din raporturile de drept material fiscal. Aceste creanţe, determinate ca şi conţinut şi cuantum sunt împărţite de lege în 2 categorii: creanţe fiscale principale - dreptul la perceperea impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a altor sume care constituie venituri ale bugetului general consolidat, dreptul la rambursarea taxei pe valoarea adăugată, dreptul la restituirea impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a altor sume care constituie venituri ale bugetului general consolidat şi creanţe fiscale accesorii - dreptul la perceperea dobânzilor, penalităţilor de întârziere sau majorărilor de întârziere, după caz, în condiţiile legii.
Regimul juridic al acestor creanţe este guvernat de Codul fiscal, care instituie norme de drept material privind subiectul impunerii, faptul generator, obiectul impunerii şi cota de impunere. Specific este faptul că aceste creanţe se constituie ex lege, ca şi consecinţă a producerii unui fapt juridic în patrimoniul unei persoane; sunt consemnate în înscrisuri, titluri de creanţă, cu caracter declarativ; sunt determinate unilateral, fie de debitor, fie de creditor; sunt datorate către bugetul general consolidat (regula) şi de la bugetul general consolidat (excepţia); au caracter repetitiv pentru contribuabilii cu activităţi profesionale.
Articolul 22 C. proc. fisc. defineşte obligaţiile fiscale, prin enumerarea unor categorii de obligaţii. Astfel, dreptul fiscal include obligaţii declarative privind bunurile şi veniturile ori impozitele, taxele, contribuţiile datorate; obligaţii contabile privind calculul şi înregistrarea în evidenţele contabile şi fiscale a operaţiunilor economice şi a rezultatelor acestora; obligaţii de plată la termenele legale a impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi altor sume datorate bugetului general consolidat ori a accesoriilor acestora; obligaţii privind stopajul/reţinerea la sursă constând în a calcula, a reţine şi a înregistra în evidenţele contabile şi de plată, la termenele legale, impozitele şi contribuţiile care se realizează prin stopaj la sursă. Privitor la această enumerare, observăm că obligaţiile fiscale sunt patrimoniale şi nepatrimoniale; că legiuitorul a fost preocupat în a enumera numai obligaţiile ce revin contribuabilului; că enumerarea, deşi aparent exhaustivă, este incompletă.
Pe lângă aceste categorii de drepturi şi obligaţii indicate expres de Codul de procedură fiscală, legislaţia fiscală cuprinde punctual drepturi şi obligaţii cu conţinut fie patrimonial, fie nepatrimonial: art. 5 C. proc. fisc. -obligaţia organului fiscal de a aplica unitar legislaţia fiscală; art. 79 C. proc. fisc. - obligaţia contribuabilului de a se înregistra fiscal; art. 44 C. proc. fisc. - obligaţia organului fiscal de a comunica actul administrativ fiscal.
Din enumerarea legală, observăm că obligaţia fiscală are astfel două dimensiuni: o dimensiune materială, constând, în genere, în cuantumul datorat cu titlu de impozite, taxe, contribuţii şi eventual accesorii (dobânzi şi penalităţi); o dimensiune procesuală constând în gestionarea obligaţiilor materiale, în sistem de autoimpunere: obligaţii declarative, obligaţii de evidenţiere, obligaţii de comunicare de informaţii etc.
Cele două dimensiuni ale obligaţiei fiscale sunt în relaţie de dependenţă: obligaţiile procesuale există doar în sarcina subiectelor, care datorează sau au aptitudinea de a datora obligaţii materiale patrimoniale. Obligaţiile nepatrimoniale sunt mai consistente în cazul profesioniştilor. Spre exemplu, o persoană, care nu realizează activităţi profesionale, nu datorează impozite (obligaţie materială) şi nici nu are obligaţia de a depune declaraţii fiscale. O persoană, care realizează activităţi profesionale, are întotdeauna obligaţii nepatrimoniale şi dacă obţine venituri şi obligaţii patrimoniale.
Referitor la raportul dintre subiectele de drept fiscal, contribuabilul şi instituţia publică, trebuie subliniat faptul că poziţia de subordonare a contribuabilului nu îl limitează pe acesta la calitatea de subiect pasiv al raporturilor de drept fiscal. Contribuabilul este titular de drepturi patrimoniale: dreptul la rambursare şi dreptul la restituire şi nepatrimoniale: dreptul de a fi ascultat, dreptul de a depune contestaţie, dreptul de a cunoaşte dosarul fisca.
în concluzie, atât instituţia publică cât şi contribuabilul sunt în raportul de drept fiscal, pe caz concret, subiect activ ori subiect pasiv, atât pentru drepturi şi obligaţii patrimoniale, cât şi pentru drepturi şi obligaţii nepatrimoniale.
Astfel, noţiunea de obligaţie fiscală are un sens primar, obligaţia patrimonială, şi un sens secundar de obligaţie nepatrimonială. Cele două categorii de obligaţii au existenţă independentă, în sensul că obligaţia nepatrimonială poate exista şi fără cea patrimonială; executarea uneia nu produce efecte asupra celeilalte; au sancţiuni specifice pentru neexecutare.
Faptul juridic generator al impunerii
Literatura de specialitate utilizează noţiunea de fapt juridic generator al impunerii pentru a desemna evenimentul indicat de lege, care se produce în patrimoniul unei persoane şi determină apariţia de obligaţii fiscale patrimoniale.
Important este faptul că „legiuitorul determină faptul generator pentru fiecare impozit, care reprezintă faptul ori actul juridic ce dă naştere acelei obligaţii fiscale.
în materia impozitelor, în funcţie de mecanismul lor juridic, distingem următoarele fapte juridice.
în primul rând, faptul juridic generator al impunerii este reprezentat de realizarea unui venit. Venitul provine dintr-un fapt juridic lato sensu,
de regulă dintr-un act juridic cu titlu oneros: contract de muncă, de vânzare, de locaţiune, de antrepriză. Mecanismul contractual determină creşterea patrimoniului unui contribuabil, ca urmare a activităţii sale lucrative. Venitul poate reprezenta un venit profesional, adică realizat într-un cadru juridic formal, cu condiţii de autorizare, cum este cazul veniturilor persoanelor juridice şi ale unor categorii de persoane fizice (venituri comerciale ori venituri din profesii liberale). Venitul poate reprezenta însă şi un venit ocazional, realizat în temeiul libertăţii contractuale recunoscute oricărui subiect de drept, cum este cazul unor venituri ale persoanelor fizice.
La momentul înregistrării în patrimoniu al unui plus (ca diferenţă între veniturile realizate şi cheltuielile efectuate pentru realizarea acestor venituri) se naşte creanţa fiscală, şi anume dreptul autorităţii publice de a încasa o cotă din acest venit cu titlu de impozit. în cazul veniturilor profesionale, venitul efectiv se determină pentru o anumită perioadă denumită perioadă fiscală (luna, trimestrul, anul); în cazul veniturilor ocazionale, venitul efectiv se determină prin raportare numai la acel fapt juridic. în cazul veniturilor profesionale, într-o anumită perioadă fiscală se poate înregistra pierdere fiscală (cheltuielile sunt mai mari decât veniturile).
În al doilea rând, faptul juridic generator al impunerii este reprezentat de efectuarea unui act de consum. Actul de consum constă în achizitionarea de către un contribuabil de bunuri sau servicii; acestea au introdus în preţul de achiziţie şi costul unui impozit indirect. Impozitele indirecte pot greva orice act de consum (TVA care se include în preţul combustibililor, medicamentelor, servicii tehnice etc.) sau numai anumite acte de consum (accizele: alcool, tutun, energie electrică etc). Raportat la mişcarea în teritoriu a unui bun, achiziţia poate fi naţională, comunitară sau un fapt de import. Pentru operatorul economic, care livrează bunul ori prestează serviciul, faptul juridic generator determină un mecanism juridic şi contabil de identificare a impozitului individualizat şi/sau colectat prin stabilirea şi plata preţului operaţiunii şi de plată a acestuia către bugetul general consolidat. Raportat la modul de executare a contractului translativ privitor la bun ori serviciu, se determină şi data exigibilităţii creanţei fiscale.
În al treilea rând, faptul juridic generator al impunerii este reprezentat de deţinerea unui bun în proprietate. Proprietarul suportă o serie de impozite şi taxe, ca şi accesoriu al proprietăţii. Acesta are obligaţia de a achita, anual, creanţele fiscale determinate de proprietatea asupra unui imobil sau asupra unui mijloc de transport. Impozitele şi taxele pe proprietate sunt în sistemul fiscal actual impozite, respectiv taxe locale.
Pentru contribuţiile sociale, faptul generator al impunerii este realizarea venitului de către persoana fizică. Semnificativ este faptul că contribuţiile sociale, în sistemul contemporan, au un regim fiscalizat şi nu sunt condiţionate de o manifestare de voinţă a persoanei fizice, cu scopul de a fi asigurat. Astfel, obligaţiile fiscale se nasc din simplul fapt al realizării unui venit, ex lege, fără a fi necesar acordul prealabil al contribuabilului; de asemenea, sunt incidente reguli similare privind veniturile profesionale şi cele ocazionale, ca şi la impozitul pe venit. Specific este faptul că, de regulă, contribuţiile sociale se colectează în sistem de reţinere la sursă.
Pentru taxe, faptul juridic generator al impunerii este efectuarea unui serviciu public, de către o instituţie publică indiferent de beneficiar. În cazul taxelor, cel mai împovărător element este dat de numărul acestora. Taxele sunt însă percepute într-un sistem simplificat, care permite identificarea contribuabilului şi a obligaţiei sale, punctual la data la care acesta solicită un anumit serviciu public: parcare, eliberare acte, înmatriculare. Pentru anumite taxe: taxa judiciară, taxa de mediu, timbrul de mediu, mecanismul de percepere este mai complex, similar impozitelor.
