Tranzacţii fără scop economic in sensul art.11 Cod Fiscal. Distribuţia angro de medicamente fără ca distribuitorii să deţină autorizaţie de distribuitor angro.
| Comentarii |
|
Curtea de Apel CRAIOVA-Sectia contencios-administrativ si fiscal Decizie nr. 1835 din data de 19.05.2016
Prin sentința nr. 1960 de la 28 Octombrie 2015, pronunțată de Tribunalul DOLJ - SECȚIA A II-A CIVILĂ, DE contencios ADMINISTRATIV ȘI FISCAL, în dosar nr. 6162/63/2015, s-a respins acțiunea formulată de reclamanta S.C. P.W S.R.L., în contradictoriu cu pârâtele D.G.R.F.P. CRAIOVA și A.J.F.P DOLJ.
Împotriva acestei sentințe a declarat recurs reclamanta S.C. P.W. S.R.L., în temeiul art. 488 alin. 1 pct. 8 C.pr.civ., criticând-o pentru nelegalitate.
In dezvoltarea motivelor de recurs, S.C.Pharmaplus-Warehouse S.R.L. a precizat că solicită admiterea recursului, casarea sentinței recurate, iar cu ocazia rejudecării modificarea acesteia în sensul admiterii în totalitate a cererii introductive de instanță.
A arătat faptul că în mod greșit instanța de fond a apreciat că în speță sunt aplicabile dispozițiile art.11 din Codul Fiscal, întrucât între toate părțile implicate în lanțul de tranzacții au existat contracte, facturi și s-a probat stingerea obligațiilor reciproce prin instrumente de plată, ordine de compensare etc.
Pe de altă parte chiar și în situația lipsită de justificare legală în care organul fiscal nu ar vrea să recunoască existența unor operațiuni comerciale distincte- P.P/T.P, respectiv T. P. /P. W, ci ar rezuma aceste relații comerciale într-o livrare de la P.P la P.W, nu se poate vorbi despre lipsa scopului economic ci, eventual, despre necesitatea unei verificări (sub aspectul autorizării) a distribuitorului de medicamente de către ANM, aceasta fiind singura autoritate în măsură să aplice sancțiuni în acest domeniu; mai mult, o eventuală sancțiune aplicată furnizorului nu poate produce efecte decât pentru viitor (iar până la acest moment la farmaciile despre care se face vorbire în actul de control nu s-a constatat încălcarea vreunei prevederi legale de către ANM), nu are cum să influențeze acum deținerea autorizației de distribuitor angro de către societatea recurentă, și cu atât mai mult nu poate justifica invocarea ca temei al impunerii a art. 11 din Codul Fiscal, în condițiile în care nu se face (în actul administrativ) în nici un fel vorbire despre existența/ inexistența scopului economic al tranzacțiilor în care recurenta este parte.
Din contra, tocmai faptul că a fost sancționată prin suspendarea autorizației T. P. potențează susținerile recurentei dezvoltate la punctul a) din recurs (anume acelea că avea tranzacții distincte P.P/T.P., respectiv T.P/P.W, toate cu scop economic) deoarece temeiul sancționării furnizorului de către ANM este reprezentat de faptul că acesta a achiziționat angro de la farmacii: este evident că aceste achiziții sunt reale și trebuiesc tratate distinct de achizițiile ulterioare, ANM-ul neconstatând existența unei livrări directe de la farmacii la societatea recurentă, așa cum eronat consideră instanța de fond.
Susține faptul că hotărârea pronunțată la fond a fost data cu aplicarea greșită a dispozițiilor art.146 din Codul Fiscal.
Singura mențiune în cuprinsul actului administrativ referitoare la condițiile de exercitare a dreptului de deducere este fraza în care se afirmă că recurenta nu ar fi respectat "condițiile de traseibilitate a medicamentelor", fără însă ca această expresie să fie în vreun fel explicată, respectiv fără a fi indicat în concret care sunt condițiile de" traseibilitate" ce ar trebui respectate pentru ca recurenta să poată exercita dreptul de deducere a taxei, respectiv unde sunt acestea definite în legea specială.
In atare condiții, făcând dovada faptului că a îndeplinit condițiile de exercitare a dreptului de deducere prevăzute limitativ de textul art.146 din Codul Fiscal, iar printre acestea nu se regăsește o condiție privitoare la traseibilitate, este evident că nu li se poate nega dreptul de deducere așa cum se procedează prin actul administrativ menținut, netemeinic și nelegal, de instanța de fond prin hotărârea recurată.
Dispozițiile din Legea nr.95/2006 și Directiva 2001/83/CE (care condiționează posibilitatea de vânzare a medicamentelor en-gros de obținerea unei autorizații) citate de instanța de fond nu privesc activitatea desfășurată de societatea recurentă; textele citate privesc posibilitatea sancționării farmaciei care vinde en-gros (de către ANM, nu de către organul fiscal) cu retragerea autorizației, fără a putea constitui temei al afirmației că achiziția ulterioară de la beneficiarul primei livrări nu respectă condițiile pentru ca recurenta (beneficiarul final) să exercite dreptul de deducere.
În atare situație nu se poate reține că nu ar fi legale operațiunile comerciale desfășurate de societatea recurentă, nefiind legal ca beneficiarul să fie sancționat (prin nerecunoașterea dreptului de deducere a taxei) pentru conduita furnizorului sau a furnizorilor furnizorului său.
O astfel de abordare a judecătorului fondului (care consideră în fapt că pot exercita dreptul de deducere pe considerentul existenței unor suspiciuni referitoare la tranzacțiile din amonte) încalcă însăși jurisprudența CJUE, fiind contrar legislației europene ca organele fiscale sa judece operațiunea efectuata de o persoana impozabila luând in considerare intenția unei alte persoane decât cea in discuție. De asemenea, în lipsa unei dovezi clare cu privire la practici abuzive, neconforme cu mecanismele TVA, dreptul de deducere nu poate fi contestat, dreptul de deducere al unei persoane impozabile neputând fi afectat de frauda săvârșita de alta persoana care face parte din lanțul de distribuție, atâta timp cat acesta nu avea cunoștința si nici mijloace de a cunoaște respectiva frauda. Mai mult, tratamentul fiscal al TVA nu depinde de condițiile de forma, ci de substanța operațiunii, aceasta fiind expresia principiilor comunitare ale neutralității TVA, proportionalitatii si prevalentei economicului asupra juridicului.
Referitor la tranzacțiile derulate cu partenerul comunitar L.A, hotărârea care menține actul prin care sunt obligați la colectarea TVA deoarece un partener comunitar a avut codul de TVA invalidat temporar încalcă de asemenea jurisprudența CJUE.
În drept, a întemeiat recursul pe prevederile art. 488 alin. 1 pct. 8 C.pr.civ.
Legal citați intimații pârâți, nu au formulat întâmpinare la motivele de recurs.
Curtea, examinând actele dosarului in raport de prevederile legale aplicabile si prin prisma motivelor de recurs invocate de recurenta reclamantă, constata următoarele:
Primul motiv de recurs invocat de recurentă se referă la greșita aplicare de către instanța de fond a prevederilor art.11 din Codul Fiscal.
Potrivit textului de lege menționat " (1) La stabilirea sumei unui impozit sau a unei taxe în înțelesul prezentului cod, autoritățile fiscale pot să nu ia în considerare o tranzacție care nu are un scop economic sau pot reîncadra forma unei tranzacții pentru a reflecta conținutul economic al tranzacției. În cazul în care tranzacțiile sau o serie de tranzacții sunt calificate ca fiind artificiale, ele nu vor fi considerate ca făcând parte din domeniul de aplicare al convențiilor de evitare a dublei impuneri. Prin tranzacții artificiale se înțelege tranzacțiile sau seriile de tranzacții care nu au un conținut economic și care nu pot fi utilizate în mod normal în cadrul unor practici economice obișnuite, scopul esențial al acestora fiind acela de a evita impozitarea ori de a obține avantaje fiscale care altfel nu ar putea fi acordate";.
Prima instanță a analizat corect, în vederea stabilirii aplicabilității art.11 Cod Fiscal, prevederile art.788, 791 din Legea 95/2006, potrivit cărora distribuția angro de medicamente se poate face de către posesorii unei autorizații pentru desfășurarea activității de distribuitor angro de medicamente.
Sub acest aspect s-a constatat de către prima instanță faptul că furnizorii SC T. P. SRL (furnizorul recurentei) nu dețineau autorizații de distribuitor angro, ci de efectuare a comerțului cu amănuntul către populație. Mai multe, acești furnizori-SC P.P SRL, SC P.P 2 SRL și SC P.P 3 C. SRL- au același administrator ca și societatea recurentă, numitul L.P. F.
Pe de altă parte, organele fiscale, ca urmare a unor controale încrucișate, au constatat că medicamentele nu au fost recepționate de SC T. P. SRL, fiind livrate direct de la cele trei farmacii către recurentă.
Prin urmare, este evident că scopul acestor tranzacții a fost acela de a crea o aparență de legalitate circuitului medicamentelor care ulterior au fost livrate de către recurentă către clienți intracomunitari, iar pentru realizarea acestei operațiuni era necesar ca recurenta să respecte prevederile art.77, 80 din Directiva 2001/83/CE referitoare la deținerea unei autorizații de distribuție angro atât de către distribuitorul angro cât și de către persoanele de la care acesta a procurat medicamentele. Pentru aceste livrări intracomunitare recurenta nu a colectat TVA, deși a dedus TVA pentru achizițiile din tară.
Condițiile de traseibilitate la care se referă organele fiscale presupun necesitatea ca toate persoanele implicate în circuitul medicamentelor să respecte condițiile legale pentru livrarea acestora, în speță necesitatea deținerii autorizației de distribuitor angro.
Aspectele invocate de recurentă referitoare la atribuțiile ANM de a verifica existența condițiilor pentru distribuția angro de medicamente și de a aplica eventuale sancțiuni nu exclud posibilitatea organelor fiscale de a verifica scopul unei operațiuni în raport de toate cerințele pe care legea le impune, în vederea stabilirii caracterului economic al tranzacției. Prin eludarea acestor dispoziții legale recurenta a urmărit obținerea unor avantaje fiscale, respectiv exercitarea dreptului de deducere TVA.
Este lipsit de relevanță în speță faptul că ANM a sancționat numai SC T. P. SRL cu suspendarea autorizației de distribuitor angro ca urmare a achiziționării angro de medicamente de la distribuitori en detail iar acest aspect ar dovedi, în opinia recurentului, realitatea tranzacțiilor efectuate prin prisma faptului că ANM nu a constatat existența unor livrări directe de la cele trei farmacii către recurentă și nu a sancționat cei trei furnizori inițiali. ANM nu are atribuția de a face verificări privind modalitatea de plată a tranzacțiilor efectuate pentru a putea stabili legalitatea acestora din punctul de vedere al obligațiilor fiscale. Mai mult, astfel cum rezultă din adresa ANM, Ministerul Sănătății are obligația de a urmări normele de autorizare/funcționare a farmaciilor, potrivit art.795 alin.2 din Legea 95/2006.
Lipsa scopului economic al tranzacțiilor efectuate rezultă și din lipsa unui preț care să fi fost plătit și încasat în realitate, astfel cum rezultă din controlul încrucișat efectuat la cele trei societăți furnizoare. Din procesele verbale întocmite ca urmare a controlului încrucișat rezultă că plata s-a efectuat prin emiterea unor ordine de compensare între societățile implicate în circuitul medicamentelor și a unor bilete la ordin emise de recurentă în favoarea furnizorului intermediar-SC T.P. SRL care la rândul său le-a girat celor trei societăți-furnizori inițiali, iar acestea le girează către emitentul inițial al biletelor la ordin-SC P.P.W. SRL. Între cele trei societăți și recurentă existau încheiate contracte de creditare în baza cărora cele trei farmacii au girat biletele la ordin, beneficiarul acestor instrumente de plată rămânând în final chiar emitentul lor. Nerealitatea operațiunilor de plată este întărită de faptul că administratorul celor trei farmacii și al recurentului este același- L.P.F.
Recurenta a invocat de asemenea în susținerea cererii de recurs prevederile art.146 C.fiscal referitoare la existența unor facturi emise în conformitate cu art.155 Cod fiscal.
Curtea arată însă că și în situația existenței unor înscrisuri care din punct de vedere formal întrunesc cerințele legale, trebuie verificată realitatea tranzacțiilor încheiate, scopul economic al acestora în vederea exercitării dreptului de deducere. Simpla deținere a unei facturi emise în conformitate cu art.155 Cod fiscal nu este în măsură să dovedească scopul unei operațiuni economice, acesta deducându-se din analiza întregului context legal în baza căruia s-a realizat operațiunea.
Susținerea recurentei în sensul că nu poate fi sancționată pentru conduita furnizorului sau a furnizorilor săi, invocând în acest sens jurisprudența CJUE, nu poate fi primită în cauză, întrucât chiar din jurisprudența CJUE rezultă că în materia deducerii TVA se impune a se analiza dacă subiectul de drept fiscal a cunoscut sau putea să cunoască rezonabil situația co-contractantului său (cauzele reunite C-354/03, C-355/03, C-484/03). Ori în speță nu se poate reține că recurenta nu ar cunoscut situația furnizorului său atâta timp cât acesta a achiziționat medicamentele de la cele trei farmacii, deținătoare de autorizații en detail, administrate de aceeași persoană.
Nici critica recurentei privind tranzacțiile încheiate cu L.A., nu poate fi reținută de Curtea întrucât, în acord cu cele constatate de instanța de fond, în luna august 2014 (când au fost efectuate tranzacțiile) codul de TVA al partenerului intracomunitar a fost invalidat temporar. Ori recurentul avea obligația în raport de prevederile art.143 alin.2 lit.a Cod Fiscal și de jurisprudența CJUE invocată de către prima instanță, de a solicita beneficarului codul valabil de înregistrare în scopuri de TVA atribuit de autoritățile fiscale din alt stat membru.
Având în vedere aceste considerente, în raport de prevederile art.496 Cpc, Curtea va respinge recursul declarat ca neîntemeiat.
| ← Cerere de sesizare din oficiu a judecătorului-sindic în... | Legea nr. 290/2003, republicată este o lege specială şi are... → |
|---|
