Decizia civilă nr. 4742/2011, Curtea de Apel Cluj - Secția Contencios Administrativ și Fiscal
| Comentarii |
|
Dosar nr. (...)
R O M Â N I A
CURTEA DE APEL CLUJ
SECȚIA A II-A CIVILĂ, DE contencios ADMINISTRATIV ȘI FISCAL
D. CIVILĂ Nr. 4742/2011
Ședința publică de la 17 N. 2011
Completul compus din:
PREȘEDINTE R.-R. D.
Judecător L. U.
Judecător M. D.
Grefier M. T.
S-au luat în examinare recursul formulat de pârâții D. R. PENTRU A. ȘI
O. V. C. ÎN NUME P. ȘI ÎN N. A. V. și D. G. A F. P. A J. S., împotriva sentinței civile nr. 1., pronunțată de Tribunalul Sălaj, în dosarul nr. (...), în contradictoriu cu reclamanta S. B. S. Z., având ca obiect contestație act administrativ fiscal.
La apelul nominal făcut în ședința publică se constată lipsa părților.
Procedura de citare este { F. |legal} îndeplinită.
Curtea, din oficiu, în temeiul art. 1591 alin. 4 C. Pr. Civ., constată că, raportat la art. art. 3, alin. 3, art. 299 C. Pr. Civ. și art. 20 din Legea nr. 554/2004 este competentă general, material și teritorial să judece pricina. S-a făcut referatul cauzei de către { F. { F. învederează} faptul că recursul este scutit de la plata taxelor judiciare de timbru, iar părțile au solicitat judecarea cauzei în lipsă. Se prezintă pentru reclamanta intimată, avocat I. D., cu delegație la dosar, care solicită instanței redeschiderea dezbaterilor în prezenta cauză. Curtea, după deliberare, încuviințează cererea formulată și dispune redeschiderea dezbaterilor în cauză. Reprezentanta reclamantei intimate depune la dosar originalul întâmpinării comunicată prin fax la dosar. Arată că pârâta D. C. nu a fost citată la prima instanță, sens în care aceasta nu justifică calitatea de a formula recurs. Nemaifiind alte cereri de solicitat, Curtea declară închise dezbaterile și acordă cuvântul pe fondul cauzei, învederând părții prezente faptul că urmează a uni cu fondul excepția lipsei calității procesuale active a recurentei D. C. Reprezentanta reclamantei intimate solicită respingerea recursului conform întâmpinării depusă la dosar și menținerea hotărârii atacată, fără cheltuieli de judecată. Curtea reține cauza în pronunțare. C U R T E A Prin sentința civilă nr. 1., pronunțată de Tribunalul Sălaj, în dosarul nr. (...), a fost admisă contestația formulată de către contestatoarea S. B. S. Z. și s- a dispus modificarea deciziei nr. 108 din (...) emisă de intimata D. G. a F. P. S. în sensul că înlătură obligarea acesteia la plata către bugetul de stat a sumei de 11.409 lei cu titlu de majorări de întârziere. Pentru a hotărî astfel, prima instanță a reținut următoarele: Prin D. nr. 108 din (...), D. S. a respins ca neîntemeiată contestația formulată de SC B. SRL, împotriva Deciziei de impunere nr. 5. prin care s-austabilit accize de plată în sumă de 11.409 lei și majorări de întârziere în sumă de 5.427 lei. A.e obligații de plată au fost stabilite ca urmare a controlului efectuat în perioada (...)- (...) și în baza Raportului de inspecție fiscală înregistrat la D. J. pentru A. și O. V., pe perioada (...) - (...). Prin contestația formulată s-a arătat ca perioada (...) - (...) a fost supusă unei alte verificări, ocazie cu care organul de control, nu a contestat încălcarea unor dispoziții legale privind plata unor obligații fiscale către bugetul de stat. P. art. 105 din OG 9. privind Codul de procedură fiscală, inspecția fiscală se efectuează o singură dată pentru fiecare impozit, taxa, contribuție sau alte sume datorate bugetului de stat și pentru fiecare perioadă supusă impozitării, fiind reglementat principiul unicității inspecției fiscale. Organul de control nu a justificat sub nici o formă, motivul pentru care a făcut reverificare perioadei din anul 2007. În cursul anului 2007,contestatoarea a solicitat relații de la organul fiscal cu privire la faptul dacă datorează sau nu accize pentru operațiunile de prelucrare a materialelor prețioase ale clienților și a fost asigurată că nu datorează accize, motiv pentru care în urma controlului din anul 2007 nu i s-a stabilit o astfel de obligație de plată. Prin decizia nr. 108 din (...) a D. S. a fost respinsă ca neîntemeiată contestația formulată de către SC B. SRL Z. pentru suma de 11.409 lei reprezentând accize și de 5.427 lei reprezentând majorări de întârziere. Prin aceeași decizia fost respinsă ca neîntemeiată contestația SC B. S. Z., formulată împotriva modului de desfășurare a controlului și a modului de utilizare a documentelor justificate. În motivarea acestei decizii se arată că contestatoarea datora accize bugetului de stat la vânzarea produsului finit către client, indiferent dacă valoarea integrală a bijuteriei se plătește în bani sau se plătește numai manopera pentru diferența de valoare clientul reluând aur la schimb; Contestatoarea nu produce aur, ci preia aur ,la schimb de la persoane fizice, reprezentând bijuterii rupte și fragmente de bijuterii, evidențiindu-le în registre speciale. În decizia nr. 108/2009 a D. S. se face referire la adresa nr. 2. din data de (...) a D. de legislație în domeniul accizelor, însă aceasta nu constituie un izvor de drept care să poată crea obligații fiscale în sarcina contestatoarei. Obligația de a plăti accize revine producătorilor de aur care îl obțin prin extracția și prelucrarea din zăcământ, precum și importatorilor de aur din străinătate, ambele categorii de persoane juridice introducând noi cantități de aur pe piață, care în mod evident sunt supuse accizării. Nu există nici un text legal incident în materie în care să se stabilească dincolo de orice dubiu sau interpretare obligația persoanelor juridice care prelucrează ori remodelează produse finite din aur de a achita accize către bugetul de stat. P.-o adresă a unei direcții din cadrul A.N.A.F. nu se pot institui obligații fiscale în sarcina persoanelor juridice care prelucrează ori remodelează produse din aur. O dovadă a faptului că contestatoarea nu datorează accize bugetului de stat pentru repararea ori remodelarea unor bijuterii din aur preluate de la clienți o constituie tocmai faptul că la primul control aferent anului 2007 efectuat de către inspectorii fiscali din cadrul D. S. nu s-au stabilit obligații de plată reprezentând accize în sarcina contestatoarei, ci abia la reluarea controlului în baza adresei de interpretare a legislației din domeniu s-au stabilit în mod incorect și nelegal obligații de plată în sarcina contestatoarei. A admite contrariul ar echivala practic cu o accizare a materialului de fiecare dată când acesta este transformat sau remodelat în diverse bijuterii,ceea ce nu reprezintă nici intenția legiuitorului și nici nu se desprinde această interpretare din modul de redactare a textului. D. legiuitorul ar fi intenționat să impună accize și aferente „ prelucrări˝ materialul prețios ar fi precizat în mod expres și acest termen. Orice interpretare a unui text îndoielnic trebuie făcută în favoarea celui care se obligă, iar în cazul de față în favoarea celui care este obligat să achite această acciză. În rulajul total a contului de 704 prestări servicii sunt cuprinse atât venituri reprezentând manopera pentru bijuteriile din aur pentru care s-a primit aur la schimb cât și manopera aferentă bijuteriilor de aur livrate pentru care s-a primit aur la schimb. A. preluat în acest sistem este trimis pentru prelucrare (turnare) la SC D. SRL cu avize însoțire a mărfii, ulterior fiind retrimis societății în stare semifinită, fiind prelucrate, societatea încasând numai manopera. Pentru bijuteriile rupte și fragmente de bijuterii preluate la schimb au fost plătite accize de către clienții societății. Contestatoarea nu încasează decât manopera pentru prelucrare, această operațiune nefiind considerată în accepțiunea Legii 571/2003 o operațiune de producere a bijuteriilor , de pe urma acestei operațiuni achitându-se toate taxele impuse de legislația în vigoare. Stocul societății nu se schimba. Pe de altă parte , această interpretare rezultă și din faptul că pentru casele de amanet care efectuează operațiuni cu aur nu se percepe nici o acciză. Acciza se plătește numai de importator sau de producător. În conformitate cu art. 36 alin. (1) din Normele metodologice pentru aplicarea OUG 190/2000 privind regimul metalelor prețioase și pietrelor prețioase în România, cu modificările și completările ulterioare, aprobate prin HG 1., coroborate cu prevederile ert. 3 din OMEF 1809/2004, pentru toate operațiunile cu metale prețioase, aliaje ale acestora și pietre prețioase desfășurate de societate, pentru care a primit autorizație, a respectat obligația întocmirii Registrului special de evidență a operațiunilor cu metale prețioase, aliaje ale acestora și pietre prețioase ( cod 24-5-14). A. registru reprezintă documentul obligatoriu de înregistrare cronologică a tuturor operațiunilor privind intrările, respectiv ieșirile de metale prețioase , aliaje ale acestora și pietre. Rezultă astfel că SC B. SRL, nu datorează acciza pentru prelucrarea obiectelor din aur achiziționate de la clienți. Împotriva acestei hotărâri a declarat recurs pârâtele D. G. A F. P. S. și D. R. PENTRU A. ȘI O. V. C.. În recursul declarat de pârâta D. G. a F. P. S. s-a solicitat modificareasentinței atacate cu consecința respingerii acțiunii formulate de reclamantă. În motivarea pârâta a arătat că motivele pe care se sprijina recursul se circumscriu din punct de vedere formal dispozițiilor art. 304 punct 7- hotărârea recurata nu este motivata, ale art. 304 pct. 9 și art. 3041 Cod Procedura Civila În speta este incident acest caz de modificare a sentintei întrucât, raportat la cele invocate în întimpinarea depusa la dosarul cauzei și tinind seama de actele depuse - sentința este pur și simplu nemotivata. Nu pe chestiuni generale se motivează exclusiv o hotarire judecatoreasca. Asa cum rezulta din art. 261 alin. 1 punct 5 Cod procedura civila, hotarirea trebuie sa cuprinda" motivele de fapt și de drept care au format convingerea instantei 1 cum și cele pentru care s-au inlaturat cererile partilor. In speta intreaga noastra aparare și probatiunea administrata sunt inlaturate pe chestiuni pur teoretice . 2.Hotarirea atacata este nelegala și netemeinica I nstanta de fond retine în mod gresit ca" în D. nr. 10812009 a D. se face referire la adresa nr. 2. din data de (...) a D. de legislatie în domeniul accizelor ". Cu privire la aceasta retinere va rugam sa observati ca respingerea contestatiei de catre D. S. nu s-a intemeiat pe acesta adresa , acesta nefiind mentionata ca și temei legal pentru respingerea contestatiei . Aceasta adresa a fost depusa în sustinerea apararii. Al doilea argument al primei instante cum ca " o dovada a faptului ca contestatoarea nu datoreaza accize bugetului de stat pentru repararea ori remodelarea unor bijuterii din aur preluate de la clienți o constituie tocmai faptul ca la primul control aferent anului 2007 efectuat de catre inspectorii fiscali din cadrul D. S. nu s-au stabilit obligatii de plata reprezenbtind accize în sarcina contestatoarei , ci abia la reluarea controlului în baza adresei de interpretare a legislatiei din domeniu s-au stabilit în mod incorect și nelegal obligatii de plata în sarcina contestatoarei" este total eronat deoarece: Intrucât reclamanta a contestat modul de efectuare a cotrolului pentru anul 2007 D. Săla] D. S. -Biroul de solutionare a contestatiilor a solicitat D.S. actul de control nr. 68 încheiat de catre aceasta la data de (...) și potrivit căruia contestatara sustine ca, "a fost verificata de catre lucratorii din aceeasi unitate nefiind constatate nereguli și încălcăndu-se astfel principiul unicitatii inspectiei fiscale prevazut de OG 9.." Din continutul actului de control sus mentionat, prin D. nr. 108/(...) s-a retinut ca, urmare Ordinului de control misiune nr. 68 din data de (...) a fost închelată N. de constatare nr. 68 din (...) al carui obiectiva constat în verificarea conditiilor de autorizare și functionare a societatii în anul 2007 (distributie și comercializare de produse supuse accizelor nearmonizate- bijuterii din aur). Ca urmare a acestei verificari s-a constatat ca societatea a achizitionat de pe piata interna bijuterii din aur și ca, conform declaratiei verbale a administratorului accizele aferente acestora au fost achitate de catre furnizori, din facturile cu care au fost achizitionate bijuteriile nerezultând acest fapt. Astfel prin nota de constatare s-a stabilit ca masura urmarirea modului de achitare a accizelor conform preturilor de achizitie nefiind stabilit cuantumul accizelor datorate de catre societate. De asemenea, prin adresa nr. 13209 din (...) D.S. a adus la cunostinta organului de solutionare faptul ca, echipa mobila consemnata În ordinul mentionat mai sus a efectuat la SC B. SRL actiuni de supraveghere și control ulterior în baza Ordinului ANAF nr. 7521/10.07.007 și nu actiuni de inspectie fiscala. P. Raportulului de inspectie fiscala Încheiat la data de (...) de catre inspectori din cadrul DJAOV S.-Serviciul de inspectie fiscala control ulterior și înregistrat sub numarul 1969 din data de (...) inspectia fiscala a avut ca obiectiv verificarea ansamblului obligatiilor fiscale în domeniul accizelor pe perioada (...)-(...) întrucât în urma inspectiei fiscale s-au stabilit accize de plata În valoare de 11409 lei DJAOV S. a emis D. nr. 5 din (...). Având în vedere cele prezentate, precum și faptul ca prin N. de constatare nr. 68 din (...) nu s-au stabilit obligatii fiscale, obiectivul controlului fiind acela de a se verificarea conditiile de autorizare și functionare a societății în anul 2007, Prin D. nr. 108/2009 s-a respins contestatia formulata pentru acest capat de cerere ca fiind neîntemeiată. In fapt ca urmare a controlului efectuat inspectorii din cadrul D. Judeteane pentru A. și O. V. S. au constatat ca, pentru bijuteriile produse și livrate în anul 2007 și 2008, fără comenzi prea labile din partea clientilor, pentru care s-a încasat numai manopera și aur la schimb, nu s-au calculat și platit accize. P. raportului de inspectie fiscala reclamanta are ca obiect deactivitate principal fabricarea bijuteriilor și articolelor similare din metale și pietre pretioase conform certificatului de inregistrare S. B nr. 1556763/(...) emis de ORC S. Asa cum rezulta din evidentele contabile reclamanta a achizitionat în perioada controlata fragmente de aur conform facturilor fiscale prezentate și pentru care s-au întocmit note de receptie. Prin urmare, fragmentele de aur au devenit proprietatea reclamantei, acestea fiind receptionate conform notelor de receptie intocmite de S. B. S. P. avizelor de insotire a marfurilor prezentate în anexa 18 la raportul de inspectie fiscala , o parte din aurul achizitionat, a fost trimisa, fara transmiterea dreptului de proprietate, spre prelucrare la S. D. S. Prin urmare, aceste fragmente de aur au fost trimise ca materie prima pentru producerea de bijuterii din aur în stare semifinita, în baza bonurilor de comanda. B. obtinute sunt transmise beneficiarului S. B. S. Cu avize de însoțire și facturi pentru manopera urmând sa fie prelucrate /finisate în cadrul societății reclamante. A.e bijuterii în stare semifinita nu sunt receptionate de catre societate a comerciala neexistind o evidenta a felului bijuteriilor obtinute respectiv inele, bratari, cercei, a numarului de bucati, în evidentele contabile acestea sunt inregistrate drept fragmente de aur și nu bijuterii de aur în stare semifinita . Totodata nu s-a stabilit pretul de vinzare a acestor bijuterii. In decursul anilor 2007 -2008 au fost vândute 1911,46 grame aur asa cum rezulta din registrul special de evidenta a metalelor pretioase și din situatiile intocmite de reclamanta. D. în rulajul total al contului 704 prestari servicii sunt cuprinse atât venituri reprezentind prestari servicii sunt cuprinse atât venituri reprezentind manopera pentru reparatii cât și venituri cât și venituri reprezentind manopera pentru bijuteriile din aur vândute, nu exista o evidenta clara a cuantumului total al manoperei aferente bijuteriilor de aur produse și vândute de reclamanta. A. lucru este important deoarece activitatea de reparații nu este supusa regimului accizelor dar activitatea de productie este. Totodata nu au putut fi determinate veniturile din vânzări pe baza bunurilor fiscale deoarece acestea nu au cuprins în continutul lor urmatoarele elemente obligatorii : denumirea fiecarui bun livrat , pretul sau tariful unitar, cantitatea . Bonurile fiscale au cuprins doar mentiunea reparatii, valoarea totala aferenta și categoria de marfa aur și argint idiferent daca a fost vorba despre vânzare, manopera sau reparații indiferent daca a fost vorba despre vânzare, manopera sau reparații. A.e bijuterii au fost vândute la pretul de 29,09 lei /gram aur asa cum rezulta din nota explicativa a administratorului reclamantei , încasându-se manopera în lei iar pentru diferența s-a primit aur. Deci este vorba despre o vânzare cu plata în bani și în natura și nu despre un schimb de mărfuri, în concluzie, raportat la situația de fapt existenta și necontestata de către reclamanta , contractarea de prestări servicii este potrivit Codului Comercial art. 374-404 un contract de mandata comercial .Cu alte cuvinte productia de bijuterii efectuata de mandatar, S. D. S. este efectuata pe seama și socoteala mandantului. Din precizările făcute de reclamanta , aceasta preia aur la schimb de la persoane fizice , aceste cantități de produse fiind evidențiate în registre specia le . Dar conform Ordinului MFP nr. 1809/2004 , înregistrarea în registru a intrărilor de metale prețioase trebuie efectuata în baza unui document de intrare. De fapt, pentru aurul primit ca plata în natura nu s-au întocmit documente justificative pentru evidențierea și înregistrarea lor în contabilitate. Registrul special de evidenta nu este un document justificativ folosit pentru efectuarea înregistrărilor în contabilitate, ci servește ca un documentobligatoriu de înregistrare cronologica a tuturor operațiunilor privind intrarile . respectiv ieșirile de metale prețioase. P. prevederilor art. 207, lit. f) din Legea 571/2003 privind Codul fiscal cu modificările și completările ulterioare pentru bijuteriile produse și vândute prin magazine de specialitate, fără existenta unei comenzi prealabile din partea clientului. chiar dacă se încasează numai manopera (- muncă manuală depusă pentru efectuarea unei lucrări )pentru diferență primindu-se aur la schimb, pentru aceste produse se datorează accize, motiv pentru care prin D. nr.108/(...) s-a respins contestația pentru suma de 11409 lei reprezentând accize ca fiind neîntemeiată, In ceea ce privește reținerea instanței de fond potrivit căreia pentru bijuteriile rupte și fragmente de bijuterii preluate la schimb au fost plătite accizele de către clienții societății" aceasta afirmație nu a fost susținută cu documente de către reclamanta. Referitor la majorările de întârziere în suma de 5427 lei, aferente sumei de 11409 lei reprezentând accize de plată, prin D. nr. 108/(...) în mod corect și legal s-a reținut ca stabilirea acestora reprezintă o măsura accesorie În raport cu debitul și întrucât contestația referitoare la accize a fost respinsa, astfel ca și acest capat de cerere a fost respins. In concluzie, apreciază soluția data de prima instanța ca fiind profund eronata, fără justificare în probele administrate, fiind de altfel nemotivata , fără analizarea atenta a apărării și fără temei legal. Prin recursul declarat de D. R. pentru A. și O. V. C. s-a solicitat înprincipal sa dispună casarea sentinței recurate cu trimitere spre rejudecare aceleiași instanțe și în subsidiar sa dispună modificarea în tot a sentinței recurate în sensul de a se respinge acțiunea în contencios administrativ formulata de către numita SC B. SRL și pe cale de consecința sa se dispună menținerea ca temeinice și legale a Deciziei de impunere nr. 5/(...) întocmita de către D. J. pentru A. și O. V. S., în baza Raportului de inspecție fiscala nr. 1969/(...), și a Deciziei nr. 1081(...) emisa de D. S., referitoare la soluționarea contestației formulate de către SC B. S. În motivarea recursului pârâta a arătat că autoritatea vamala, prin A. - D. C. - D. S. nu a fost citata în prezenta cauza pentru a se pronunța asupra acțiunii formulate de SC B. SRL împotriva Deciziei nr. 108/(...) emisa de D. S. și implicit asupra Deciziei de impunere nr. 5/(...) intocmita de catre D. J. pentru A. și O. V. S., în baza Raportului de inspectie fiscala nr. 1969/(...) si prin care s-au stabilit accize de plata în suma de 11.409 lei și majorari de intarziere aferente acestora în suma de 5.427 lei. Pârâta D. C., a luat cunoștința de prezenta cauza, prin comunicarea, de catre T. S., a S. civile nr. 1258/(...) în data de (...). Prin Sentinta civila nr. 1258/(...) T. S. a admis contestatia formulata de de catre SC B. SRL și a dispus inlaturarea obligatiei acesteia la plata catre bugetul de stat a sumei de 11.409 lei, reprezentand accize, asa cum au fost stabilite de catre D. S. prin D. de impunere nr. 5/(...). Avand în vedere ca D. C. avem calitatea de parat în prezenta cauza, dar nu a fost citată pentru a se putea formula apărarea și a se pronunța asupra legalitatii și temeiniciei actelor contestate, considera că prezenta cauza s-a dat cu incalcarea dreptului la apărare și a principiului contradictorialității în procesul civil. Având în vedere cele aratate solicită admiterea recursului și ca urmare sa dispuneti casarea sentintei recurate cu trimitere spre rejudecare aceleiasi instante, cu privirea la solicitarea, în subsidiar, de admitere a recursului, și ca urmare sa se sa dispuna modificarea în tot a sentintei recurate în sensul de a se respinge actiunea în contencios administrativ formulata de catre numita se B . SRL și pe cale de consecinta sa dispuna mentinerea ca temeinice și legale a Deciziei de impunere nr. 5/(...) intocmita de catre D. J. pentru A. și O. V. S., în baza Raportului de inspectie fiscala nr. 1969/(...), și a Deciziei nr. 108/(...) emisa de D. S. referitoare la solutionarea contestatiei formulate de catre se B. SRL, precizează următoarele: In fapt, în perioada (...) - (...) inspectorii din cadrul D. S. au efectuat inspectie fiscala, la SC B. SRL, privind obligatiile fiscale ale acesteia în domeniul accizei pe perioada (...) - (...). Cu ocazia controlului s-a intocmit Raportul de I. F. incheiat la data de (...), de catre inspectori din cadrul D. S. - Serviciul de I. F. C. U., și inregistrat sub numarul 1969 din data de (...). Temeiul legal al efectuarii inspectiei fiscale este: Legea nr. 571/2003, H.G. nr. 44/2004, O.G. nr. 9./R, H.G. nr. 1050/2004, H.G. nr. 532/2007, O.M.EF. nr. 487/2007, O.M.E.F. nr. 1304/2004, O.A.N.A.F. nr. 713/2007, O.A.N.A.F. nr. 1181/2007, O.M.E.F. nr. 972/2006 toate cu modificarile și completarile ulterioare. Pentru bijuteriile produse și livrate, în anul 2007 în cuantum de 1095,67 grame, în anul 2008 în cuantum de 815,79 grame, ca produse finite prin magazinele de specialitate: 1, 2 și 3 fara a exista o comanda prealabila din partea clientilor și pentru care s-a incasat numai manopera pentru diferenta primindu-se aur la schimb, nu s-au calculat și platit accize. Ca urmare a controlului desfasurat s-au stabilit accize de plata în suma de 11.409 lei, iar pentru neplata la termen a acestora au fost calculate majorari în suma de 5.427 lei. Totodata s-a stabilit ca nu s-au incheiat documente justificative pentru aurul primit la schimb incalcandu-se prevederile art. 41, lit. b) din Legea 82/1991 referitoare la intocmirea și utilizarea documentelor justificative și inregistrarea în contabilitate a acestora. Conform art. 207, lit. f), art. 208 alin. (7), art. 209 alin. (1), art. 211 alin. (7) lit. a) și a art. 212 alin. (1) din Legea 571/2003 privind Codul fiscal intră în sfera de aplicare a accizelor bijuteriile de aur cu codul NC 71131900 cu exceptia verighetelor, iar conform art. 209 alin.1) din Codul fiscal plătitorii de accize pentru produsele prevazute la art. 207 sunt operatorii economici care produc sau achizitionează astfel de produse. A.le se calculeaza o singura data prin aplicarea cotelor procentuale prevazute de lege, respectiv 25% pentru anul 2007, 15% pentru anul 2008, asupra pretului de livrare al producatorului. Momentul exigibilitatii accizei pentru produsele din productia interna intervine la data efectuarii livrarii iar plata accizelor se efecueaza pana la data de 25 inclusiv a lunii urmatoare celei în care acciza devine exigibila. Conform art.129 din Codul fiscal prestarea de servicii reprezintă orice operatiune care nu constituie livrare de bunuri. E. considerată livrare de bunuri transferul dreptului de a dispune de bunuri ca și un proprietar (arl.128 Cod Fiscal). M. Economiei și F. - D. de L. în D. A., mentionează în adresa nr. 2./(...) următoarele: "In situatia în care bijuteriile sunt produse și vândute ca produse finite prin magazinele de specialitate, fara a exista o comanda prealabilă din partea clientului și chiar daca se încasează numai manopera, pentru diferenta predându-se aur la schimb, pentru aceste produse se datoreaza accize, în aceste conditii, accizele se datoreaza la vânzarea produsului finit catre client, indiferent daca valoarea integrala a bijuteriei se plătește în bani sau se plateste numai manopera, pentru diferenta de valoare clientul predând aur la schimb." De asemenea prin adresa M. F. P. - D. de L. în D. A. nr.345383/2009 se precizează că nu se datorează accize pentru bijuteriile confectionate sautransformate de bijutier la comanda clientului - altul decât un operator economic, din materialele acestuia, pentru care bijutierul practică tarif de confecționare sau de transformare. Există două cazuri de operatiuni cu bijuterii dupa cum urmeaza: 1) Cazul în care clientul aduce aurul la o dată anterioară manufacturării bijuteriei, face o comandă și preia bijuteria după o perioadă de timp, societatea încasând contravaloarea manoperei. În acest caz societatea va întocmi bon de comandă, va prelua comanda clientului și materialul acestuia și va realiza ulterior, din materialul clientului, bijuteria solicitată prin bonul de comandă. După realizarea bijuteriei, aceasta va fi predată clientului pe baza bonului de comandă, iar clientul va achita contravaloarea manoperei. Pe toată durata prelucrării, bunul rămâne în proprietatea clientului, activitatea desfășurată de societate Î.-se În sfera prestărilor de servicii. 2) Cazul în care clientul aduce aurul simultan cu preluarea bijuteriei, societatea încasând contravaloarea manoperei, fără a se întocmi bon de comanda. În acest caz societatea nu poate întocmi bon de comandă deoarece bijuteria este realizată anterior de societate și expusă spre vânzare, ca produs finit, deci nu există o comandă prealabilă din partea clientului. Fragmentele de aur aduse de client devin proprietatea societății, iar bijuteria confecționată anterior devine proprietatea clientului. După preluarea fragmentelor de aur societatea dispune de acestea ca un proprietar și produce bijuteriile pe care le dorește, fără a fi obligată sa realizeze o anumită comandă. Societatea desfășoară astfel o activitate de producție bijuterii și ulterior de vânzare a acestora și nu o activitate de prestare de servicii. În acest caz accizele se datorează la vânzarea produsului finit către client, indiferent dacă contravaloarea integrală a bijuteriei se plătește în bani sau se plătește numai manopera. pentru diferență predându-se aur la schimb. În orice activitate economică procesul de fabricație se desfășoară riguros în baza unor documente de intrare și ieșire din gestiune, documente justificative sau de evidență În gestiune cât și contabilă, cum ar fi rapoartele de producție, fișe de magazie, registrul de evidență a operațiunilor cu aur pentru recepționarea materiei prime și înregistrarea produsului finit, etc., reglementate prin norme legale și care stau la baza înregistrărilor în contabilitate. Precizează că, organul de inspecție fiscală prin relatarea detailată a constatărilor din cuprinsul actelor de control a urmărit de fapt expunerea într-un mod cât mai clar a tuturor aspectelor, pentru a fi eliminate interpretările care pot fi date cu privire la situația în cauză. În urma inspecției fiscale efectuate la se B. SRL s-a constatat ca activitatea acesteia se incadreaza la al 2-lea caz, respectiv aceasta desfasoara o activitate de producție bijuterii și ulterior de vânzare a acestora și nu o activitate de prestare de servicii. În drept, sunt aplicabile prevederile art. 207, lit. f), art. 208, alin. (2) si alin. (7) lit. f), art. 209, alin. (1), respectiv art. 211, alin. (1) lit.a) și art. 212, alin. (1) din Legea 571/2003 privind Codul Fiscal, modificata. Pe cale de consecința, obligația fiscala principala reprezentând accize aferente bijuteriilor a fost stabilita în conformitate cu prevederile legale, și conform principiului de drept "accesorium sequitur principale", drept urmare acțiunea contestatoarei o consideram neîntemeiata și pentru obligațiile fiscale accesorii, respectiv majorări de întârziere și penalități de întârziere aferente, datorate potrivit art. 119-120 din O.G. 9. privind Codul de procedura fiscala, republicata în anul 2007, cu modificările și completările ulterioare. Consideră eronate cele reținute de instanta de fond avand în vedere urmatoarele: Cu privire la controlului efectuat în perioada (...)0- (...), din continutul actului de control s-a retinut ca, urmare Ordinului de control/misiune nr. 68 din data de (...) a fost încheiata N. de constatare nr. 68 din (...), al carui obiectiva constat în verificarea conditiilor de autorizare și functionare a societatii in anul 2007 (distributie și comercializare de produse supuse accizelor nearmonizate-bijuterii din aur). Ca urmare a acestei verificari s-a constatat ca societatea a achizitionat de pe piata interna bijuterii din aur și ca, conform declaratiei verbale a administratorului, accizele aferente acestora au fost achitate de catre furnizori, din facturile cu care au fost achizitionate bijuteriile nerezultand acest fapt. Astfel prin nota de constatare s-a stabilit ca masura urmarirea modului de achitare a accizelor, conform preturilor de achiziție, nefiind stabilit cuantumul accizelor datorate de catre societate. Astfel se retine ca titlu de creanta pentru impozitele, taxele și alte sume datorate bugetului de stat il constituie decizia de impunere, acesta fiind cea care produce efecte fata de contribuabil. Avand în vedere cele prezentate și a faptului ca prin N. de constatare nr. 68 din (...) nu s-au stabilit obligatii fiscale, obiectivul controlului fiind acela de a se verificarea conditiile de autorizare și functionare a societatii în anul 2007, este neintemeiata retinerea instantei de fond referitoare la faptul ca organul de control nu a justificat sub nici o forma reverificarea anului 2007. E. total eronata sustinerea instantei de fond referitoare la faptul ca obligatia de a plati accize revine producatorilor de aur care îl obțin prin extractia și prelucrarea din zacamant, deoarece introduc noi cantități de aur pe piața. Instanta de fond face o mare confuzie, deoarece textele de lege se refera la producerea de bijuterii noi și nu la producerea de aur. B. pot fi produse atat din aur brut cat și din fragmente din aur rezultate din bijuterii vechii, care se topesc pentru a se obtine noi bijuterii. Inspectorii fiscali au aratat temeiul legal în virtutea caruia au incadrat starea de fapt constatata la sediul contestatoarei și în baza caruia au stabilit obligatiile fiscale de plata. D. nu ar fi fost invocat un temei de drept, nu ar fi existat nici o baza legala la care sa se faca interpretarea starii de fapt. Adresele date de D. L. în domeniul A. din cadrul M. F. P. la solicitarea P. B. din Romania sunt opozabile reclamantei și sunt emise în aplicarea și intepretarea unitara a Codului Fiscal, luand în considerare dispozitiile art. 3, alin. 1, pct. 36 din H.G. nr. 34/2009 privind organizarea și functionarea M.F.P., în sensul ca M. F. este autoritatea din cadrul administratiei centrale care are în atributie elaborarea de instructiuni și ordine în vederea aplicarii unitare a dispozitiilor în materie fiscala. De altfel, H.G. nr. 34/2009, da în competenta acestui minister elaborarea actelor normative cu incidenta în materie fiscala, inclusiv a regimului accizelor, tocmai pentru aplicarea unitara a dispozitiilor acestor acte. In consecinta, crede ca M. F. P., prin directia specializata, este cea mai autorizata și competenta autoritate a statului în probleme de interpretare și aplicare a legii fiscale. Adresele M.F.P. NU vin sa modifice vointa legiuitorului, ci o expliciteaza și o nuanteaza functie de cazurile particulare sau exceptionale, care se pot ivi în aplicarea legii fiscale. Prin întâmpinarea înregistrată la data de 17 noiembrie 2011 (f.27-32) reclamanta S. B. S. Z. a solicitat respingerea recursurilor declarate, cu menținerea în întregime a hotărârii atacate, ca fiind legală și temeinică. Analizând sentința atacată prin prisma motivelor de recurs și a apărărilor formulate, Curtea reține următoarele: Sub aspectul excepției lipsei calității de recurent a D. R. pentru A. și O. V. C. (D.) Curtea reține că sub aspectul soluției pronunțate de instanța de contencios administrativ această hotărâre este vătămătoare. Curtea constată că practic instanța de fond a rezolvat parțial solicitarea din acțiunea principală formulată de reclamant în sensul că a anulat decizia de soluționare a contestației, fără să se pronunțe și asupra legalității actului administrativ fiscal originar, recte decizia de impunere nr. 5., înlăturând obligarea reclamantei la plata către bugetul de stat a sumei de 11.409 lei cu titlu de majorări de întârziere, deși reclamanta a solicitat înlăturarea obligației de plată pentru suma de 11.409 lei cu titlu de accize și suma de 5.427 lei cu titlu de majorări de întârziere. Dincolo de acest mod defectuos de rezolvare din punct de vedere tehnic a acțiunii de contencios fiscal, instanța de fond nu a observat că raportul de drept material fiscal dedus judecății are o natură complexă sub aspectul subiectelor acestuia și a conținutului drepturilor și obligațiilor. Pentru a clarifica aceste aspecte pe tărâm procesual și a verifica în ce măsură este întemeiată excepția invocată de reclamanta intimată, Curtea va trece în revistă succint starea de fapt din litigiu. Astfel, în urma unei inspecții fiscale demarată de agenții recurentei D. C., prin intermediul structurii sale județene D. J. pentru A. și O. V. S., s-a întocmit raportul de inspecție fiscală din 27 martie 2009 (f. 13-21 dos. fond) prin care s-au constat unele nereguli care au impus stabilirea unor obligații fiscale suplimentare către bugetul de stat constând în suma de 11.409 lei cu titlu de accize și 5.427 lei cu titlu de majorări de întârziere, iar pentru recuperarea acestor sume s-a dispus emiterea unei decizii de impunere și o altă dispoziție privind remedierea deficiențelor constate în urma inspecției. În speță, pentru recuperarea sumelor mai înainte menționate, aceeași unitate fiscală aparținând de recurenta D. C. a emis decizia de impunere nr. 5 din 6 aprilie 2009 (f. 22-24 dos fond). Această decizie a fost supusă controlului administrativ conform dispozițiilor art. 205 și urm. C.pr.fisc. urmare contestației formulate de reclamata intimată (f. 54-57 dos. fond). Contestația a fost soluționată de recurenta pârâtă D. G. a F. P. a J. S. (D.) prin D. nr. 108 din 10 decembrie 2009 (f. 5-12 dos. fond) în sensul respingerii ca neîntemeiată a contestației pentru suma totală de 16.836 lei din care 11.409 lei accize și 5.427 lei majorări de întârziere. De asemenea, s-a respins ca neîntemeiată contestația formulată împotriva modului de desfășurare a controlului și a modului de utilizare a documentelor justificative. Conform art. 218 alin. 2 C.pr.fisc. rap. la art. 29 și art. 8 alin. 1 din Legea nr. 554/2004 decizia nr. 108/(...) emisă de organul de soluționare a contestațiilor și decizia de impunere nr. 5. emisă de agenții recurentei D. C. a fost supusă controlului de legalitate și temeinicie pe calea contenciosului administrativ fiscal devenind astfel obiect de judecată în fața instanței de fond. Din cele ce precedă, Curtea reține că intimata reclamantă este parte în două raporturi juridice de drept fiscal. Primul raport este generat ca urmare a emiterii deciziei de impunere nr. 5. care conform art. 41 din Codul de procedură fiscală are natura juridică a unui act administrativ fiscal și al doilea raport este generat de contestarea pe cale administrativă a acestui act soldat cu decizia emisă de organul de soluționare a contestațiilor. Or, se poate cu ușurință observa că deși din punct de vedere al poziției reclamantei intimate este identitate de parte în ambele raporturi juridice înceea ce privește celălalt subiect de drept părțile diferă în funcție de specificul și natura fiecărui act administrativ emis și supus controlului judecătoresc. Prin urmare, pentru a analiza legalitatea ambelor acte așa cum a solicitat reclamanta este obligatoriu și necesar să fie chemate în judecată autoritățile administrative emitente a celor două acte, respectiv D. C. prin intermediul structurii sale județene D. J. pentru A. și O. V. S. și D. S. Or, în speță se constată că deși reclamanta a solicitat analiza legalității celor două acte administrative, instanța de fond a soluționat cauza exclusiv și în contradictoriu cu pârâta D. S. Sub acest aspect instanța de fond a încălcat dispozițiile art. 161 din Legea nr. 554/2004 și practic prin corelare și dispozițiile art. 129 C. Altfel spus, în contenciosul administrativ instanța de fond are prevăzut de lege un anumit rol activ în clarificarea cadrului procesual dedus judecății cu consecințe importante pe terenul soluționării acțiunii. Așadar, principiul disponibilității care este de esența procesului civil clasic suferă o anumită nuanțare în materia procesului de contencios administrativ. Și este așa, deoarece în stabilirea conținutului principiului disponibilității, în cazul unui proces de contencios administrativ trebuie să se țină seama de împrejurarea că dreptul administrativ în general și dreptul fiscal în particular este o ramură a dreptului public astfel că, pe de o parte, în conținutul unui raport de drept administrativ substanțial/material, drepturile, interesele legitime și respectiv obligațiile particularilor sunt întotdeauna puse în balanță cu interesul public, iar pe de altă parte, părțile se află într-o poziție de inegalitate juridică. În aceea ce privește însă aceste specific al raportului juridic, privitor la inegalitatea juridică nu trebuie să se reflecte și în plan procesual prin nesocotirea principiului egalității armelor, inerent dreptului la un proces echitabil, deoarece esența contenciosului administrativ este tocmai protejarea particularilor împotriva abuzurilor administrației. Recurgând la mijloacele procesuale puse la îndemâna sa de art. 161 teza a II-a din Legea nr. 554/2004 și de art. 129 C., instanța de contencios administrativ este îndrituită să pună în discuția părților și să dispună măsuri, între altele, privind denumirea corect ă a autorității pârâte greșit indicată de parte, citarea în proces a beneficiarului actului administrativ, care nu a figurat în cererea de chemare în judecată formulată de un terț, citarea emitentului unui act preparatoriu, dedus judecății odată cu actul administrativ propriu-zis etc. Sub acest ultim aspect, și raportat la specificul obiectului litigiului de contencios fiscal așa cum este configurat de dispozițiile art. 218 alin. 2 rap. la art. 205 și urm. C.pr.fisc. cu aplic. art. 8 alin. 1 din Legea nr. 554/2004, instanța de contencios administrativ sesizată cu o acțiune de contestare a legalității și temeiniciei unei decizii de soluționare a contestației este datoare să pună în discuția părților necesitatea definirii cadrului procesual prin chemare în judecată nu numai a organului de soluționare a contestațiilor, emitentul deciziei atacate, ci și a organelor ori autorităților publice emitente ale actului administrativ fiscal ori care au emis alte acte preparatorii, cum ar fi autorul actului de control, al raportului de inspecție fiscală etc. Din cele ce precedă, cu trimitere la datele speței, Curtea constată că instanța de fond nu s-a preocupat îndeajuns să definească cadrul procesual în litigiul dedus judecății neobservând că în conținutul obiectului acțiunii s-a solicitat verificarea legalității actului administrativ fiscal reprezentat de decizia de impunere care constituie și titlul de creanță pentru sumele contestate. Din această perspectivă, reținând că instanța de fond a încălcat formele de procedură prevăzute sub sancțiunea nulității consacrată de art. 105 alin. 2 C., motiv de casare prevăzut la art. 304 pct. 5 din același Cod Curtea reține că o astfel de vătămare este adusă și recurentei D. C. întrucât actul administrativ fiscal emis de funcționarii acesteia a fost sancționat cu nulitatea fără ca această măsură să fi fost dezbătută în contradictoriu cu aceasta. La modul simplist nu poate fi negat dreptul acesteia de a deduce pe calea recursului o atare nelegalitate numai pentru motivul că nu a fost parte în cursul judecății în fața instanței de fond, câtă vreme acest aspect vizează ordine publică de drept procesual și pe cale de consecință ar fi putut face obiect de analiză și din oficiu de către instanță pe calea prevăzută la art. 306 alin. 2 C. Nu în ultimul rând, necesitatea definirii și clarificării cadrului procesual rezultă și din imperativul verificării dacă în realitate reclamantul urmărește realizarea scopului contenciosului administrativ fiscal evocat prin demersul său judecătoresc ceea ce pune problema și a analizării interesului acestuia mai ales sub aspectul seriozității lui. Din această perspectivă este important să arătăm că potrivit art. 129 alin. 1 C. partea are îndatorirea ca, în condițiile legii, să urmărească desfășurarea și finalizarea procesului, sens în care are, de asemenea, obligația de a îndeplini actele de procedură în ordinea și termenele stabilite de lege sau de judecător și să-și exercite drepturile procedurale cu bună credință și în scopul în vederea cărora au fost edictate și recunoscute de legiuitor. Sub acest aspect, Curtea reține că prin interes serios și legitim juridicește proteguit este vizată temeinicia pretenției dedusă judecății, astfel că pentru a se antama dacă un interes este sau nu în conflict cu legea este necesar să se dezbată fondul pretenției. Dar pentru a se dezbate fondul pretenției este necesar ca analiza să se desfășoare în contradictoriu cu cel ce se pretinde că este obligat în raportul juridic dedus judecății, care în planul administrativ din perspectiva persoanei particularului sau a persoanei vătămate printr-un act administrativ nu poate fi decât autorul acestuia. Față de toate considerentele de fapt și de drept deduse în considerentele ce precedă, în temeiul art. 137 alin. 1 C. se va respinge excepția invocată și drept urmare față de motivul de recurs analizat, Curtea va admite ambele recursuri conform art. 20 alin. 3 din Legea nr. 554/2004 și ca o consecință, va casa în întregime sentința atacată și va trimite cauza spre rejudecare aceleiași instanțe de fond. În rejudecare, instanța de fond va urmării ca în temeiul și cu aplicarea dispozițiilor art. 161 din Legea nr. 554/2004 și art. 129 C. să pună în discuția reclamantei necesitatea întregirii cadrului procesual prin chemarea în judecată a D. R. PENTRU A. ȘI O. V. C. prin D. J. pentru A. și O. V. S. De asemenea, va urmări să soluționeze obiectul acțiunii în limitele și termenii folosiți de reclamantă iar dacă există neconcordanțe care fac imposibilă soluționarea într-un anumit fel va uza de dispozițiile art. 129 C. pentru a le clarifica. De asemenea, dat fiind că motivul de ordine publică analizat impune casarea totală a sentinței, judecata va fi reluată de la primul act de procedură după ce se va lua act de voința reclamantei sub aspectul îndeplinirii exigenței din prezentul recurs și cu observarea celorlalte critici care s-au formulat prin intermediul celor două recursuri care vor fi avute în vedere ca apărări. PENTRU A.E MOTIVE, ÎN N. LEGII D E C I D E : Respinge excepția lipsei calității procesuale active a recurentei D. R. PENTRU A. ȘI O. V. C.. Admite recursul declarat de pârâtele D. G. A F. P. S. și D. R. PENTRU A. ȘI O. V. C. împotriva sentinței civile nr. 1., pronunțată de Tribunalul Sălaj, în dosarul nr. (...), pe care o casează în întregime și dispune trimiterea cauzei spre rejudecare aceleiași instanțe. D. este irevocabilă. Pronunțată în ședința publică de la 17 noiembrie 2011. { F. | PREȘEDINTE, R.-R. D. JUDECĂTOR, L. U. JUDECĂTOR, M. D. GREFIER, M. T. }Red.L.U./Dact.S.M 2 ex./(...)/Jud.fond. C. N. C.
| ← Decizia civilă nr. 3263/2011, Curtea de Apel Cluj - Secția... | Decizia civilă nr. 637/2011, Curtea de Apel Cluj - Secția... → |
|---|
