Decizia civilă nr. 10142/2013. Contestație act administrativ fiscal
| Comentarii |
|
Dosar nr._ R O M Â N I A
CURTEA DE APEL CLUJ
SECȚIA A II-A CIVILĂ, DE contencios ADMINISTRATIV ȘI FISCAL
DECIZIA CIVILĂ NR. 10142/2013
Ședința publică din data de 25 Octombrie 2013 Instanța constituită din: PREȘEDINTE: M. B. JUDECĂTOR: M. -I. I. JUDECĂTOR: S. AL H.
GREFIER: D. B.
S-a luat spre examinare recursul declarat de reclamantul O. T I. - C.
M. DE R., M. F. ȘI B. împotriva sentinței civile nr. 8.089 din_ pronunțată în dosarul nr._ al Tribunalului C. privind și pe intimat A. N. DE A. F. PRIN D. G. A F. P. A J.
C., având ca obiect contestație act administrativ fiscal.
La apelul nominal făcut în ședința publică, la prima strigare se prezintă pentru recurentul reclamant, reprezentanta acestuia, avocat Burzo M. E., cu împuternicire avocațială de reprezentare depusă la dosar (f.13), lipsă fiind reprezentantul intimatei.
Procedura de citare este legal îndeplinită.
S-a făcut referatul cauzei, ocazie cu care se învederează instanței că prezentul recurs se află la primul termen de judecată, pentru care procedura de citare este legal îndeplinită.
Se mai menționează că în data de_ intimata a înregistrat la dosar întâmpinare în recurs (f.11-12).
Verificând din oficiu competența, în temeiul art. 1591al. 4 C.pr.civ., raportat la art.21 din Constituție, art.10 al. 2 din Legea nr.554/2004 și art. 3 pct. 3 C.pr.civ., Curtea constată că este competentă general, material și teritorial să judece pricina, după care comunică un exemplar din întâmpinare reprezentantei recurentului.
Aceasta solicită instanței lăsarea cauzei la a doua strigare pentru studiul întâmpinării și formulării poziției procesuale față de aceasta.
La apelul nominal făcut în ședința publică, la a doua strigare se prezintă pentru recurentul reclamant, reprezentanta acestuia, avocat Burzo M. E., cu împuternicire avocațială de reprezentare depusă la dosar (f.13), lipsă fiind reprezentantul intimatei.
Reprezentanta recurentului, avocat Burzo M. E. arată că a luat act de conținutul întâmpinării și nu mai are de formulat alte cereri în probațiune.
Nemaifiind alte cereri de formulat și excepții de invocat, Curtea în temeiul dispozițiilor art. 150 C.pr.civ. declară încheiată faza probatorie și acordă cuvântul în dezbaterea recursului.
Reprezentanta recurentului, avocat Burzo M. E. solicită instanței admiterea recursului astfel cum a fost formulat în scris, pentru motivele invocate, desființarea în întregime a hotărârii atacate, în principal trimiterea cauzei spre rejudecare instanței de fond, în subsidiar, rejudecarea fondului cauzei, modificarea în întregime a soluției pronunțate de Tribunalul Cluj în sensul admiterii cererii de chemare în judecată așa cum a fost formulată, cu obligarea intimatei la plata cheltuielilor de judecată.
A subliniat că instanța de fond s-a limitat la o cercetare superficială a fondului, considerentele hotărârii reducându-se la preluarea ad litteram a
Deciziei prin care s-a soluționat contestația, nefiind analizate criticile și argumentele aduse în sprijinul acestora aduse de recurenta reclamantă.
Curtea reține cauza spre soluționare.
C U R T E A :
Prin sentința civilă nr. 8.089 din_ pronunțată în dosarul nr._ al Tribunalului C., s-a respins ca neîntemeiată acțiunea în contencios administrativ formulată de reclamantul O. T. I. - C. M. DE R., M.
F. ȘI B., în contradictoriu cu pârâta A. N. DE A. F. prin
D. G. A F. P. A JUDEȚULUI C. .
Pentru a pronunța această hotărâre, instanța de fond a reținut că prin Decizia de impunere nr. 17154/1 din data de_ privind impozitul pe venit stabilit suplimentar de plată de inspecția fiscală pentru persoane fizice care desfășoară activități independente în mod individual și/sau într-o formă de asociere, emisă în baza Raportului de inspecție fiscală din data de_, petentului au fost stabilite obligații suplimentare de plată în sumă de 12.386 lei din care, suma de 8.078 lei reprezintă impozit pe venitul net stabilit suplimentar aferent unei baze impozabile în sumă de 219.535 lei, iar suma de 4.308 lei reprezintă dobânzi de întârziere aferente.
Prin decizia de impunere atacată, s-a stabilit pentru anul 2008, diminuarea pierderii realizate de contribuabil cu suma de 44.317 lei.
Din conținutul Raportului de inspecție fiscală din data de_, pe baza căruia s-a emis Decizia de impunere nr. 17154/1 din data de_ privind obligațiile fiscale suplimentare stabilite în sarcina C. ului medical - O. T. I.
, cu domiciliul fiscal în C. -N., rezultă următoarele: organul de inspecție a procedat la modificarea bazei de impunere cu suma de 219.535 lei.
In cadrul Deciziei nr.425/2011, pârâta a constatat că venitul net impozabil realizat de reclamant pentru anul 2009 este în sumă de 7231 lei iar impozitul datorat este de 1157 lei astfel a fost admisa contestația pentru suma de 1810 lei.
În drept, referitor la condițiile pe care trebuie să le îndeplinească cheltuielile aferente veniturilor pentru a putea fi deduse, sunt incidente prev. art. 48 alin. (4) lit. c) din Legea nr. 571/2003 republicată privind Codul Fiscal, cu modificările și completările ulterioare, iar în legătură cu deductibilitatea cheltuielilor de achiziție a mijloacelor fixe, sunt aplicabile prev. art. 24 alin. (1) si alin. (11) lit. a) din același act normativ.
Potrivit cadrului legislativ prezentat, în vigoare pe perioada supusă verificării, tribunalul a reținut că persoanele impozabile au dreptul să deducă cheltuielile efectuate în legătură cu achiziția, producerea, construirea, modernizarea mijloacelor fixe, în condițiile în care, se respectă regulile privind amortizarea, prevăzute în titlul II din Codul fiscal.
Nu sunt cheltuieli deductibile, cheltuielile de achiziționare sau de fabricare a bunurilor și a drepturilor amortizabile din Registrul-inventar, acestea urmând a se scădea din veniturile realizate, respectiv a se recupera din punct de vedere fiscal, prin deducerea amortizării, începând cu luna următoare celei în care mijlocul fix amortizabil se pune în funcțiune.
De asemenea, prin mijloace fixe amortizabile, se înțeleg atât mijloacele fixe achiziționate, precum și cheltuielile de fabricare a mijloacelor fixe și investițiile ulterioare efectuate la mijloacele fixe existente, care conduc la creșterea valorii mijlocului fix.
În cazul mijloacelor fixe achiziționate în baza contractelor de leasing financiar, sunt deductibile la utilizator, doar amortizarea și dobânzile din aceste contracte.
Întrucât reclamantul nu a respectat regulile privind amortizarea dispuse prin textele de lege mai sus prezentate, referitor la spațiul achiziționat din str. E. Isac, nr. 21, la investițiile realizate privind amenajarea spațiului interior, precum și în cazul contractului de leasing financiar încheiat pentru achiziția autoturismului Hyundai, s-a constatat că organul de inspecție fiscală a procedat în mod corect prin calcularea amortizării corespunzătoare mijloacelor fixe menționate, refuzând deducerea integrală a valorii acestora la data punerii în funcțiune.
A mai precizat instanța de fond că expertul numit în cauza, M. S. apreciază că durata de amortizare de 40 de ani a imobilului din str. E. Isac nr. 21 este eronată pentru un imobil cu durata expirată.
Pct. 3 din HG. 2139/2004 stipulează: În cazul mijloacelor fixe achiziționate cu durata normală de utilizare neconsumată, pentru care se cunosc datele de identificare (data punerii în funcțiune, durata normală de utilizare rămasă), recuperarea valorii de intrare se face pe durata normală de funcționare rămasă.
În cazul mijloacelor fixe achiziționate cu durata normală de funcționare expirată sau pentru care nu se cunosc datele de identificare, durata normală de funcționare se stabilește de către o comisie tehnică sau expert tehnic independent.
Tribunalul a constatat că aceste prevederi au fost ignorate de reclamant, iar justificarea potrivit căreia durata de amortizare a imobilului a fost stabilită prin fișa mijlocului fix de administratorul care nu are cunoștințe tehnice nu a putut fi primită de instanță.
În concluzie, s-a constatat că Decizia nr. 425/2011 prin care s-a soluționat contestația reclamantului împotriva Deciziei de impunere nr. 17154/2011 este corectă, așa încât tribunalul a respins ca neîntemeiată acțiunea.
Împotriva acestei sentințe, reclamantul O. T I. - C. M. DE R., M.
F. ȘI B. a declarat recurs
, solicitând admiterea acestuia, desființarea sentinței recurate, în principal, trimiterea cauzei spre rejudecare instanței de fond, iar în subsidiar, rejudecarea fondului cauzei și modificarea în întregime a hotărârii recurate, cu consecința admiterii cererii de chemare în judecată astfel cum a fost formulată, cu cheltuieli de judecată.
În motivarea recursului, întemeiat pe dispozițiile art. 3041rap. la art. 304 pct. 7 C.pr.civilă, cu referire la art.312 alin. 1 și art. 316 C.pr.civ., reclamantul a arătat că instanța de fond s-a limitat la o cercetare superficială a fondului, iar considerentele hotărârii pronunțate se reduc la preluarea ad litteram a Deciziei nr. 425/_ prin care s-a soluționat contestația pe care a înaintat-o la DGFPS
C. împotriva Decizia nr. 17154/1/_ .
În opinia recurentului, instanța de fond nu a analizat criticile și argumentele pe care le-a prezentat, atât în fața organelor administrativ- jurisdicționale, cât și în cuprinsul cererii de chemare în judecată, fiindu-i ignorate în totalitate apărările sale și fară a se aprecia în niciun fel asupra pertinenței lor.
Soluția pronunțată este practic lipsită de o motivare reală și corespunzătoare fiind încălcat dreptul la un proces echitabil prevăzut de art. 6 alin. 1 din Convenția Europeană a Drepturilor Omului, consacrat în cauza Albina împotriva României (Cererea nr. 57.808/00, publicată în Monitorul Oficial Nr.
1.049 din 25 noiembrie 2005)
In ceea ce privește fondul cauzei, reclamantul arată că a înțeles să formuleze contestația, în principal, având ca temei dispozițiile art. 48 alin. 4 lit. c coroborat cu art. 24 alin. 16 din Codul fiscal, iar în subsidiar, pe dispozițiile HG 2139/2004 pentru aprobarea Catalogului privind clasificarea și duratele normale
de funcționare a mijloacelor fixe, însă instanța de fond nu a analizat și nu a constatat faptul că sunt incidente speței dispozițiile menționate, în virtutea cărora era îndreptățit să deducă integral valoarea investițiilor în mijloace fixe destinate înființării și funcționării cabinetelor medicale la calculul venitului impozabil.
Apoi, instanța de fond a înlăturat concluziile expertizei de specialitate realizate, în pofida faptului că a considerat necesară și utilă administrarea acestei probe, și a apreciat că nu poate primi ceea ce s-a demonstrat de către expert, respectiv faptul că ""durata de amortizare a imobilului a fost stabilită prin fișa mijlocului fix de către administrator".
Recurentul critică acest raționament al instanței de fond care a omis să constate că administratorul a procedat legal, iar principiul general de drept "qui potest plus, potest minus" justifică odată mai mult soluția de amortizare ce a fost aplicată. Astfel, administratorul recurentului avea posibilitatea, din punct de vedere legal, să realizeze o deducere integrală a valorii investițiilor. Este vădit că putea, astfel, și mai puțin decât deducerea integrală, respectiv să opteze pentru o amortizare într-o perioadă oarecare, stabilind durata de amortizare, în acord cu dispozițiile art. 24 din Tilul II din Codul fiscal, privind amortizarea fiscală, care prevede în alin. 16 faptul că contribuabilii care investesc în mijloace fixe destinate înființării și funcționării cabinetelor medicale pot deduce integral valoarea acestora la calculul venitului impozabil sau pot recupera aceste cheltuieli prin deduceri de amortizare. Considerăm că dispozițiile din Codul fiscal sunt suficient de clare și nu lasă loc de altă interpretare. Este evident că în situația de față suntem în prezența unor investiții realizate pentru înființarea și funcționarea cabinetului medical. Alegerea modalității de introducere în contabilitate este o opțiune care aparține exclusiv contribuabilului, iar acest lucru este de observat cu atât mai mult în situația în care avea opțiunea de a deduce în totalitate, fie să stabilească o durată de amortizare. Toate cheltuielile cu privire la care inspectorul fiscal a considerat că trebuie să fie introduse la cheltuieli prin deduceri de amortizare sunt incluse în categoria mijloacelor fixe destinate înființării și funcționării cabinetelor medicale pe care contribuabilul le poate deduce integral la calculul venitului impozabil.
Mai mult, a subliniat recurentul, dispozițiile din Codul de procedură fiscală sunt susținute și de prevederile Ordonanței nr. 124/1998 privind organizarea și funcționarea cabinetelor medicale care la art. 9 alin 11prevede faptul că cheltuielile efectuate pentru investiții, dotări și alte utilități necesare înființării și funcționării cabinetelor medicale se scad din veniturile realizate.
Recurentul susține că toate aceste argumente au fost ignorate de către instanță.
La pct. B din motivarea recursului, recurentul a arătat că, în subsidiar, a solicitat instanței de fond să constate nulitatea deciziilor contestate având ca temei nerespectarea de către inspectorul fiscal a dispozițiilor H.G. nr. 2139/2004 pentru aprobarea Catalogului privind clasificarea și duratele normale de funcționare a mijloacelor fixe, însă instanța de fond nu a analizat aceste argumente, însă a reținut încălcarea de către administratorul reclamantului a dispozițiilor H.G. nr. 2139/2004 pentru neluarea în considerare a concluziilor expertului judiciar, dar, în același timp, a ignorat faptul că și intimata a nesocotit aceste dispoziții în cursul inspecției fiscale, ignorându-se sensului real al prevederilor legale de către instanța de fond.
Intimata pârâta D. G. REGI. ALĂ A F. P. C. -N. a depus întâmpinare
prin care a solicitat respingerea recursului ca nefondat și menținerea ca temeinică și legală a hotărârii recurate, argumentat de faptul că recurentul solicită constatarea nulității deciziilor, fără a indica, în concret, temeiul de drept
care prevede o astfel de sancțiune, iar instanța de fond în mod corect a constatat ignorarea de către recurent a dispozițiile art. 3 din H.G. nr. 2139/2004 prin faptul că nu a nu a respectat regulile privind amortizarea dispuse prin textul de lege menționat.
Analizând recursul formulat din perspectiva motivelor invocate, Curtea l-a apreciat ca fiind fondat din următoarele considerente
:
Reclamantul O. T I. - C. M. DE R., M. F. ȘI B. a fost supus unei inspecții fiscale în perioada_ -_ în urma căreia au fost întocmite raportul de inspecție fiscală nr. 17154/_ și decizia de impunere nr. 17154/1 din_ prin care s-au stabilit obligații suplimentare de plată în sarcina reclamantului în cuantum de 8.078 lei cu titlu de impozit pe venit pentru anii 2006-2009 și 4308 lei, cu titlu de accesorii aferente debitului principal. În esență inspectorii fiscali au reținut că reclamantul a înregistrat cheltuieli nedeductibile și a aplicat greșit prevederile care reglementează amortizarea mijloacelor fixe.
Prin Decizia nr. 425 din_, DGFP C. a admis în parte contestația reclamantului pe care l-a exonerat de la plata sumei de 1810 lei din care 1.756 lei reprezentând impozit pe venit și 54 lei dobânzi de întârziere aferente anului 2009, cu menținerea deciziei de impunere în ce privește suma de 6322 lei, impozit pe venit și 4254 lei, dobânzi de întârziere.
Prin acțiunea formulată reclamantul a contestat decizia organelor de inspecție fiscală referitoare la modificarea bazei impozabile ce a condus la stabilirea unui impozit pe venit suplimentar. Demersul judiciar inițiat de reclamant se fundamentează pe două apărări principale. În primul rând, reclamanta consideră că prevederile art. 24 alin. 16 din Codul fiscal o îndreptățeau să deducă integral valoarea investițiilor destinate înființării și funcționării cabinetelor medicale la calculul venitului impozabil, iar în al doilea rând susține că stabilirea unei durate de amortizare de 40 de ani pentru imobilul situat în C. N., str. E. Isac, nr. 21 contravine dispozițiilor HG nr. 2139/2004 care prevede că "în cazul mijloacelor fixe achiziționate cu durata normală de
funcționare expirată sau pentru care nu se cunosc datele de identificare, durata normală de funcționare se stabilește de către o comisie tehnică sau expert tehnic independent";.
Examinând, cu prioritate, motivul de recurs referitor la nerespectarea de către prima instanță a prevederilor art. 261 alin. (1) pct. 5 Cod procedură civilă prevăzut de art. 304 pct. 7 din același act normativ., Curtea reține următoarele:
Potrivit dispozițiilor art. 261 alin. (1) pct. 5 Cod procedură civilă, hotărârea judecătorească se dă în numele legii și trebuie să menționeze, printre altele, "motivele de fapt și de drept care au format convingerea instanței, cum și cele pentru care s-au înlăturat cererile părților". Constituie motiv de recurs, astfel cum dispune art. 304 pct. 7 Cod procedură civilă, situația în care "hotărârea nu cuprinde motivele pe care se sprijină sau când cuprinde motive contradictorii sau străine de natura pricinii".
În mod necesar, o hotărâre judecătorească trebuie să cuprindă în motivarea sa argumentele pro și contra care au format, în fapt și în drept, convingerea instanței cu privire la soluția pronunțată, argumente care, în mod necesar, trebuie să se raporteze, pe de o parte, la susținerile și apărările părților, iar, pe de altă parte, la dispozițiile legale aplicabile raportului juridic dedus judecății, în caz contrar hotărârea fiind lipsită de suport probator și legal.
Motivarea este, așadar, un element esențial al unei hotărâri judecătorești, o puternică garanție a imparțialității judecătorului și a calității actului de justiție, precum și o premisă a exercitării corespunzătoare de către instanța superioară a atribuțiilor de control judiciar de legalitate și temeinicie. Obligativitatea motivării
hotărârilor judecătorești constituie o condiție a procesului echitabil, exigență a art. 21 alin. (3) din Constituția României și art. 6 alin. (1) din Convenția pentru apărarea drepturilor omului și libertăților fundamentale.
Indiscutabil, orice parte în cadrul unei proceduri are dreptul să prezinte judecătorului observațiile și argumentele sale și de a pretinde organului judiciar să le examineze pe acestea în mod efectiv. Dreptul la un proces echitabil, prin urmare, nu poate fi considerat efectiv decât dacă observațiile părților sunt corect examinate de către instanță, instanță care are în mod necesar obligația de a proceda la un examen efectiv al mijloacelor, argumentelor și elementelor de probă, cel puțin pentru a le aprecia pertinența.
Pe de altă parte, nemotivarea unei hotărâri judecătorești echivalează practic cu soluționarea procesului fără a intra în fondul acțiunii, de natură prin urmare să justifice casarea cu trimitere spre rejudecare. Într-adevăr, atâta timp cât în considerente instanța nu analizează probele care au fost administrate, nu stabilește împrejurările de fapt esențiale în cauza, nu evocă normele substanțiale și procedurale incidente și aplicarea lor în speță, soluția exprimată prin dispozitiv rămâne nesusținută și pur formală. O astfel de hotărâre devine arbitrară și nu permite exercitarea controlului judiciar, obligând la o casare cu trimitere chiar dacă, strict teoretic, instanța s-a pronunțat pe "fond", respingând acțiunea nu pe excepție, ci ca "neîntemeiată".
În cauza dedusă judecății, se constată că prima instanță a respins acțiunea reclamantului motivându-și soluția prin preluarea în integralitate a considerentelor Deciziei nr. 425/_, care forma de altfel obiectul judecății, fără a analiza, în mod efectiv, vreunul din argumentele reclamantului expuse în acțiune și fără a prezenta, în concret, motivele de fapt și de drept care au format convingerea sa.
Prin omisiunea primei instanțe de a analiza și cerceta, în mod efectiv, prin considerentele hotărârii recurate criticile aduse de reclamant actelor administrativ fiscale contestate - ce necesitau un răspuns specific și explicit - au fost nesocotite dispozițiile art. 261 alin. (1) pct. 5 Cod procedură civilă și a fost încălcat astfel dreptul reclamantului la un proces echitabil. În aceste condiții, recurentului reclamant i s-a cauzat o vătămare procesuală care nu poate fi înlăturată altfel decât prin casarea sentinței atacate și trimiterea cauzei spre rejudecare la aceeași instanță de fond, pentru a se asigura părților accesul la dublul grad de jurisdicție, ca garanție a legalității și temeiniciei hotărârii judecătorești ce va fi dată în cauză.
În raport de cele mai sus arătate, Curtea va dispune, în temeiul dispozițiilor art. 20 alin. (3) din Legea nr. 554/2004 și art. 304 pct. 7, art. 312 alin. (1)-(3) Cod procedură civilă, admiterea recursului declarat de reclamantul, casarea hotărârii atacate și trimiterea cauzei spre rejudecare aceleiași instanțe.
Instanța de fond va rejudeca litigiul din nou, ținând seama de toate motivele invocate de reclamant prin acțiune, de pârâtă prin întâmpinare și de celelalte motive de recurs de care s-a prevalat recurentul întemeiate pe dispozițiile art. 304 pct. 9 Cod procedură civilă și a căror examinare a devenit inutilă, prin raportare la soluția dispusă prin prezenta decizie, de casare totală.
Cu prilejul rejudecării pricinii, se impune, în vederea lămuririi depline a litigiului, sub toate aspectele de fapt și de drept, completarea raportului de expertiză contabilă, cu stabilirea în sarcina doamnei expert a obligației de a răspunde la obiectivul încuviințat prin încheierea de ședință din data de 21 mai 2012, respectiv să efectueze calculul obligațiilor bugetare ce incumbau reclamantului în perioada supusă inspecției fiscale. Necesitatea completării raportului de expertiză contabilă derivă din împrejurarea că doamna expert a omis să își exprime punctul de vedere cu privire la modalitatea de
deducere/amortizare a cheltuielilor ocazionate de achiziția echipamentelor privind dotarea cabinetului și a autovehiculului Hyundai și a celor efectuate pentru plata lucrărilor de amenajări interioare, pentru înlocuirea tâmplăriei PVC și pentru montarea centralei termice.
De asemenea, raportat la punctele de vedere divergente exprimate de părțile litigante asupra perioadei de amortizare a imobilului situat în C. N., str. E. Isac, nr. 21 și la incidența în cauză a dispozițiilor HG nr. 2139/2004 care prevăd că "în cazul mijloacelor fixe achiziționate cu durata normală de funcționare expirată sau pentru care nu se cunosc datele de identificare, durata normală de
funcționare se stabilește de către o comisie tehnică sau expert tehnic independent";, Curtea apreciază că se impune administrarea probei cu expertiza tehnică pentru a se stabili durata normală de funcționare a imobilului în care se află sediul reclamantului. Sub acest aspect Curtea notează că nu pot fi luate în considerare perioadele de amortizare indicate de reclamant ( 4 ani ) si de inspectorii fiscali ( 40 de ani ) cât timp acestea nu se fundamentează pe concluziile exprimate de o comisie tehnică sau expert tehnic independent așa cum obligă norma legală edictată mai sus.
În raport de concluzia expertului tehnic, se va solicita expertului contabil să își reconsidere poziția cu privire la modalitatea de deducere/amortizare a cheltuielilor ocazionate de achiziția imobilului situat în C. N., str. E. Isac, nr. 21.
PENTRU ACESTE MOTIVE, ÎN NUMELE LEGII
D E C I D E :
Admite recursul declarat de reclamantul O. T I. - C. M. DE R.
, M. F. ȘI B. împotriva sentinței civile nr. 8.089 din_ pronunțată în dosarul nr._ al Tribunalului C., pe care o casează în totalitate și trimite cauza spre rejudecare aceleiași instanțe.
Decizia este irevocabilă.
Pronunțată în ședința publică din 25 octombrie 2013.
PREȘEDINTE, M. B. | JUDECĂTOR, M. -I. I. | JUDECĂTOR, S. AL H. |
GREFIER, D. B. |
Red.M.I.I./_ .
Dact.H.C./2 ex.
J. fond: A.R. lescu.
