Decizia civilă nr. 2266/2013. Contestație act administrativ fiscal
| Comentarii |
|
R O M Â N I A
CURTEA DE APEL CLUJ SECȚIA COMERCIALĂ,
DE contencios ADMINISTRATIV ȘI FISCAL
Dosar nr. _
DECIZIA CIVILĂ NR. 2266/2013
Ședința publică din data de 18 februarie 2013 Instanța constituită din:
PREȘEDINTE: A. A. M. JUDECĂTORI: S. L. R.
M. H. GREFIER: M. V. -G.
S-a luat în examinare recursul declarat de recurenta- reclamantă SC
T. S., împotriva sentinței civile nr. 4721 din data de_, pronunțată în dosarul nr._ al Tribunalului C., în contradictoriu cu intimata- pârâtă D. G. a F. P. a J. C., având ca obiect contestație act administrativ fiscal.
La apelul nominal, făcut în ședință publică, se prezintă reprezentantul recurentei- reclamante SC R. T. S., avocat Godorogea M. D., lipsă fiind cu intimata- pârâtă D. G. a F. P. a J. C. .
S-a făcut referatul cauzei de către grefierul de ședință care învederează instanței următoarele:
Cauza se află la al treilea termen de judecată în recurs. Procedura de citare este legal îndeplinită.
Recurenta- reclamantă SC R. T. S. a depus răspuns la întâmpinare.
Nefiind cereri de formulat și excepții de ridicat, Curtea în temeiul dispozițiilor art.150 Cod pr.civ., declară închise dezbaterile și acordă cuvântul în dezbaterea recursului.
Reprezentantul recurentei- reclamante SC R. T. S., avocat Godorogea M. D. solicită admiterea recursului așa cum a fost formulat și motivat în scris și în esență solicită modificarea sentinței recurate în sensul admiterii acțiunii introductive. Fără cheltuieli de judecată.
Apreciază că hotărârea recurată este nelegală și neteminică, având în vedere că instanța nu a analizat argumentele invocate de reclamantă în susținerea acțiunii, motivarea fiind una superficială.
Instanța de fond a încălcat principiul neretroactivității legii, având în vedere că art. 7 pct.2.1. din Codul fiscal care permite ca orice activitate să poată fi reconsiderată ca activitate dependentă a fost introdusă în varianata Codului Fiscal din data de 1 iulie 2010, respectiv după un an și două luni de la data încheierii contractului care s-a derulat pe timp de un an. Ca urmare, nici instanța și nici echipa de inspecție fiscală nu puteau să aplice un text de lege pentru o situație născută anterior intrării în vigoare a legii aplicate, întrucât legea nu retroactivează.
De asemenea, apreciază că instanța de fond a efectuat o greșită aplicare a legii, având în vedere că în speța de față nu sunt incidente dispozițiile art. 7 pct. 2.1 Cod fiscal raportat la faptul că contractul nr.331
din_ a fost încheiat cu o persoană juridică și nu cu o persoana fizică Belson Yakov, precum și la faptul că SC TBS Engineering S., ca parte în contractul recalificat și beneficiarul de venit și nici Belson Yakov nu au avut niciodată beneficiar de venit.
Mai arată că, chiar dacă aparent dispozițiile art. 7 pct.2.1 din cauza modului de redactare al contractului, instanța trebuia să rețină că la data semnării contractului aceste dispoziții nu erau în vigoare.
În concuzie, solicită admiterea recursului așa cum a fost formulat și motivat în scris. Fără cheltuieli de judecată.
C U R T E A
Prin sentința civilă nr.4721 din_ pronunțată în dosarul nr._ s-a respins acțiunea formulată de reclamanta SC R. T. S. în contradictoriu cu pârâta D. G. A F. P. A J. C., având ca obiect contencios administrativ fiscal.
Pentru a hotărî astfel, tribunalul a reținut că prin Decizia nr. 292/_ privind soluționarea contestației formulate de reclamantă a fost respinsă ca neîntemeiată contestația pentru suma de 45.065 lei.
S-a reținut în cadrul contestației că argumentele invocate de către reclamantă nu sunt justificate si pe cale de consecință nu pot fi reținute în soluționarea favorabilă a contestației.
În cazul d-lui Benson Yakov desemnat prin contractul de societate alături de d-l Oded Lior Robinson ca fiind atât administrator al SC R. T.
, cat si director general al acesteia, veniturile primite prin intermediul SC TBS Engineering S., reprezintă în fapt remunerația cuvenita ca urmare îndeplinirii de către acesta a funcției de director general al SC R. T. S. .
In situația data, organele de control in mod legal si corect au reconsiderat veniturile obținute de către d-l Belson Yakov prin intermediul SC TBS Engineering S., ca fiind venituri din activități dependente, asa cum sunt prevăzute la pct. 67 din Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/_, cu modificările si completările ulterioare.
In cuprinsul acestor dispoziții legale, se precizează in mod expres faptul că:"Veniturile de natura salariala prevăzute la art. 55 din Codul fiscal, denumite in continuare venituri din salarii, sunt venituri din activități dependente, daca sunt îndeplinite următoarele criterii:părțile care intra în relația de muncă, denumite în continuare angajator si angajat, stabilesc de la început: felul activității, timpul de lucru si locul desfășurării activității;partea care utilizează forța de munca pune la dispoziția celeilalte părți mijloacele de munca, cum ar fi: spatii cu înzestrare corespunzătoare, îmbrăcăminte speciala, unelte de munca si altele asemenea;persoana care activează contribuie numai cu prestația fizica sau cu capacitatea ei intelectuala, nu si cu capitalul propriu;plătitorul de venituri de natura salariala suporta cheltuielile de deplasare in interesul serviciului ale angajatului, cum ar fi indemnizația de delegare-detașare in țara si in străinătate si alte cheltuieli de aceasta natura, precum si indemnizația de concediu de odihna si indemnizația pentru incapacitate temporara de munca suportate de angajator potrivit legii; persoana care activează lucrează sub autoritatea unei alte persoane si este obligata sa respecte condițiile impuse de aceasta, conform legii".
Urmare acestor aspecte, în temeiul prevederilor art. 11, alin. 1 din Legea nr. 571/2003, cu modificările si completările ulterioare, potrivit căruia
,,la stabilirea sumei unui impozit sau a unei taxe în înțelesul prezentului cod, autoritatile fiscale pot sa nu ia in considerare o tranzacție care nu are un scop economic sau pot reîncadra forma unui tranzacții pentru a reflecta conținutul economic al tranzacției", organele de inspecție fiscala au reconsiderat obiectul contractului ca fiind o activitate dependenta.
Din cuprinsul clauzelor contractul care a stat la baza emiterii facturilor fiscale de către SC TBS Engineering S., coroborate cu dispozițiile legale citate mai sus, rezulta în mod cât se poate de evident ca veniturile realizate de către prestator sunt venituri din activități dependente, care nu intră în sfera de aplicare a taxei pe valoarea adăugată.
Operațiunile economice respective nu constituie activități desfășurate de o maniera independenta de către SC TBS Engineering S., acestea neîndeplinind condițiile unor operațiuni impozabile din punct de vedere al taxei pe valoarea adăugata astfel cum sunt definite la art. 126, alin.1 din Legea nr. 571/_, privind Codul fiscal,
Pe cale de consecința, SC R. T. S. nu are drept de deducere a taxei pe valoarea adăugata in suma de 42.621 lei, înscrisa in facturile fiscale emise de către SC TBS Engineering S., in conformitate cu prevederile art. 146, alin. 1 din" Legea nr.571/_, privind Codul fiscal, cu modificările si completările ulterioare, care precizează următoarele:
"Art. 146 Condiții de exercitare a dreptului de deducere;pentru exercitarea dreptului de deducere a taxei, persoana impozabila trebuie sa îndeplineasca următoarele condiții:a) pentru taxa datorata sau achitata, aferenta bunurilor care i-au fost ori urmează sa ii fie livrate sau serviciilor care i-au fost ori urmează sa ii fie prestate in beneficiul sau, sa dețină o
factura care sa cuprindă informațiile prevăzute la art. 155 alin.5 [...]".
Astfel, organele de inspecție fiscala au procedat la stabilirea corecta si legala a stării de fapt a contribuabilului în ceea ce privește obligațiile fiscale datorate bugetului de stat si bugetului asigurărilor sociale, fapt care, este adevărat, a condus la stabilirea unor diferențe privind obligațiile de plata declarate de către reclamanta la organul fiscal.
Împotriva acestei sentințe a declarat recurs reclamanta SC R.
T. S. solicitând admiterea recursului, modificarea sentinței recurate în sensul admiterii acțiunii introductive; cu obligarea intimatei la plata cheltuielilor de judecată ocazionate de toate fazele procesuale: fond și recurs.
În motivele de recurs se arată că, instanța de fond a dat o greșită și nelegală aplicare normelor juridice în materia care guvernează demersul judiciar obiect al prezentului dosar, a interpretat greșit actul juridic și a schimbat natura și înțelesul lămurit și vădit neîndoielnic al acestuia.
Instanța de fond nu a răspuns și nu a analizat argumentele oferite de subscrisa, motivare a fiind superficială, rezumându-se la a afirma " că în mod corect pârâta a reconsiderat veniturile obținute de către Belson Yakov prin intermediul TBS Engineering S., cafiind venituri din activități independente" rară să explice nici măcar într-o frază de ce consideră, contrar celor susținute de noi, că activitatea prestată de S.C. TBS Engineering S.R.L.
- prestatorul din contractul semnat cu subscrisa, se circumscrie condițiilor solicitate de lege pentru a putea recalifica o activitate.
Practic instanta a pronunțat hotărâre a rară a analiza aspectele ce au fost sernnalate în cauză. Existența motivării este esențială în administrarea adecvată a justiției, în condițiile în care considerentele reprezintă partea cea mai întinsă a hotărârii, locul în care se indică motivele de fapt și de drept care au format convingerea instanței. După cum s-a arătat în doctrină ( I.
Deleanu, Tratat de procedură civilă, vol.II, Ed. AH Beck, București, 2005, pag.6), motivare a trebuie să fie pertinentă, completă, întemeiată, omogenă, concretă, convingătoare și accesibilă. Motivarea este de esența hotărârilor, reprezentând o garanție pentru părți că cererile lor au fost analizate cu atenție. Practica instanței supreme este orientată în sensul că inexistența motivării atrage casarea hotărârii, la fel și o motivare necorespunzătoare ( Decizia 317/1995 a Curții Supreme de Justiție Secția de contencios administrativ, în Culegere de Decizii 1995, pag.6101. Deleanu). Cu alte cuvinte o motivare excesiv de succintă sau necorespunzătoare în raport cu complexitatea cauzei echivalează practic cu in existența motivării.
Suntem de acord că instanța nu este întotdeauna datoare să analizeze separat fiecare susținere a părților, putând selecta sau grupa argumentele utile în soluționarea cauzei, dar ignorarea completă a acestora echivalează cu lipsirea subscrisei de un veritabil acces la justiție.
Aceiași concluzie se desprinde și din jurisprudența deja consacrată a Curții Europene a Drepturilor Omului, referitoare la dreptul la un process echitabil. Astfel, Curtea arată că "dreptul la un proces echitabil, garantat de art. 6 par.l din Convenție, înglobează între altele, dreptul părților unui proces de a-și prezenta observațiile pe care le apreciază ca fiind pertinente cauzel lor." Întrucât Convenția nu vizează garantarea unor drepturi teoretice sau ilizorii, ci drepturi concrete și efective, acest drept nu poate fi considerat ca fiind efectiv decât dacă aceste observații sunt cu adevărat "ascultate", adică examinate propriu-zis de către instanța sesizată (Cauza Van de Hurk
c. Tările de Jos, hot. din_ ; în același sens cauza Albina c . România, hot. din_ ). Obligația instanței de a răspunde prin motivare la argumentele prezentate de către părți este justificată, întrucât numai prin pronunțarea unei hotărâri motivate poate fi realizat un control public al administrării justiției (hotărâre a Hirvisaari c. Finlanda din_ ).
Consideră că față de circumstanțele concrete ale cauzei, față de argumentele pe care le-am furnizat, la multitudinea de texte de lege și apărări pe care le-am invocat și pe care instanța de fond le-a ignorant, rară să încerce măcar aparent să le înlăture și să ne arate măcar pur formal obiectivism și imparțialitate, decizia cu o motivare de câteva rânduri, fără conținut, constituie o încălcare a dreptului la un proces echitabil.
În acest sens Curtea Europeană a Drepturilor Omului într-un alt caz (Pronina c. Ucraina hot. din_ ) a constatat că "prin ignorarea completă a unei susțineri precise, pertinente și importante a acțiunii reclamantei, instanțele interne și-au încălcat obligațiile ce le reveneau în baza art. 6 din Convenție." Chiar și jurisprudența instanței supreme din România se înscrie în aceeași orientare de criticare a motivării defectuoase. Astfel, în Decizia nr.6814 din_ a I.C.C.J. s-a arătat că în raport cu art. 261 și art. 304 pct. 7 C.pr.civ. hotărâre a este casabilă dacă nu cuprinde explicit motivele admiterii sau respingerii fiecăreia din cererile făcute prin acțiune, nu se examinează probele și nu se răspunde la toate apărările formulate de către părți."
Astfel, instanța de fond nu a analizat următoarele afirmații ale subscrisei, afirmații care în mod legal și judicios trebuiau să conducă la o soluție favorabilă subscrisei: instanța de fond achiesând pur și simplu la concluziile pârâtei a încălcat unul din principiile fundamentale de drept, acela al neretroactivității legii, principiu instituit și garantat și de Constituția României în art.15 alin.2. Astfel, textul art.7 pct.2.1. din Codul fiscal care permite ca orice activitate să poată fi re considerată ca activitate dependentă a fost introdus în varianta Codului Fiscal din data de 1 iulie 2010, deci cu
un an și 2 luni după data încheierii contractului. Pe cale de consecință, nici instanța, nici echipa de inspecție fiscală nu putea să aplice un text de lege pentru o situație născută anterior intrării în vigoare a legii aplicate, întrucît legea nu retroactivează. Ca principiu general al dreptului, norma juridică produce efecte atâta timp cât este în vigoare. De aici, concluzia ca norma juridică, în principiu, nu este retroactivă și nici nu ultraactivează. Principiul neretroactivității legii este acela conform căruia norma nu se aplică pentru faptele săvârșite anterior momentului intrării ei în vigoare, adică nu retroactivează; ea nici nu ultraactivează (nu se aplica după ieșirea ei din vigoare): art. 15 alin. 2 din Constituție prevede că: - "legea dispune numai pentru viitor, cu excepția legii penale sau contravenționale mai favorabile.",
civ. art. 1.
Instanța de fond a ignorant complet această apărare a subscrisei, și pe cale de consecință a făcut o greșită aplicare a legii.
Pe fondul interpretării, instanța de fond a efectuat o aplicare greșită a legii, întrucât în speță nu erau întrunite criteriile stabilite de lege. Astfel, art.7 pct. 1 din Codul fiscal definește activitatea dependentă drept "orice activitate desfășurată de o persoană fizică într-o relatie de angajare", iar pct.2.1 prevede că: orice activitate poate fi reconsiderată ca activitate dependentă dacă îndeplinește cel puțin unul dintre următoarele criterii: "a) beneficiarul de venit se află într-o relație de subordonare față de plătitorul de venit, respectiv organele de conducere ale plătitorului de venit, și respectă condițiile de muncă impuse de acesta, cum ar fi: atribuțiile ce îi revin și modul de îndeplinire a acestora, locul desfășurării activității, programul de lucru; b) în prestarea activității, beneficiarul de venit folosește exclusiv baza materială a plătitorului de venit, respectiv spații cu înzestrare corespunzătoare, echipament special de lucru sau de protecție, unelte de muncă sau altele asemenea și contribuie cu prestația fizică sau cu capacitatea intelectuală, nu și cu capitalul propriu; c) plătitorul de venit suportă în interesul desfășurării activității cheltuielile de deplasare ale beneficiarului de venit, cum ar fi indernnizația de delegare-detașare în țară și în străinătate, precum și alte cheltuieli de această natură; d) plătitorul de venit suportă indernnizația de concediu de odihnă și indernnizația pentru incapacitate temporară de muncă, în contul beneficiarului de venit."
Or, contractul nr.331/0_ a fost încheiat cu o persoană juridică și nu cu persoana fizică Belson Yakov. Hotărâre a instanței și interpretarea pârâtei putea fi teoretic corectă doar dacă contractul era încheiat cu persoana fizică Belson Yakov, dacă aceasta era beneficiarul de venit și doar dacă acesta nu era și administrator al subscrisei. De asemenea, criteriile solicitate de către lege la litera a-d rămân neindeplinite în speță, întrucât asociatul unic și administratorul unic al TBS Engineering, d-ul Belson Yakov a fost și administratorul subscrisei, astfel că nici în persoana acestuia nu pot exista raporturi de muncă. Mai mult, o societate comercială ( TBS Engineering), nu poate fi calificată ca angajat, această interpretare rezultând și din economia art.7 pct.2.2. care nu ar avea sens dacă ar fi vorba și de societăți comerciale, întrucât pentru astfel de entități nu se datorează contribuții sociale și din art. 10 din Codul muncii care prevede că: "contractul individual de muncă este contractul în temeiul căruia o persoană fizică, denumită salariat, se obligă să presteze munca pentru și sub autoritatea unui angajator, persoană fizică sau juridică, în schimbul unei remunerații denumite salariu." Învederează totodată că administratorul unei societăți numit prin decizia asociatilor nu este în raporturi de muncă cu societatea pe care o reprezintă. Această concluzie se desprinde din economia
art. 1961alin.3 din Legea nr.3111990 republicată privind societățile comerciale care prevede că: "doar asociatul unic poate avea calitatea de salariat al societății cu răspundere limitată al cărui asociat unic este", rezultând fără dubiu că un administrator care nu este și asociat nu poate avea raporturi de muncă cu societatea al cărui administrator este.
Pe cale de consecință în speță nu are aplicabilitate art.7 pct. 2.1. din Codul fiscal întrucât nici S.C. TBS Engineering S.R.L., ca parte în contractul recalificat și beneficiarul de venit, și nici Yakov Belson - persoană care nu a fost niciodată beneficiar de venit: a) nu s-au aflat într-o relație de subordonare față de subscrisa în calitate de plătitor de venit, respectiv față de organele de conducere ale subscrisei; b) în prestarea activității, beneficiarul de venit - S.C. TBS Engineering S.R.L. nu a folosit exclusiv baza materială a subscrisei, respectiv spații cu înzestrare corespunzătoare, echipament special de lucru sau de protecție, unelte de muncă sau altele asemenea și contribuie cu prestația fizică sau cu capacitatea intelectuală, nu și cu capitalul propriu; c) subscrisa nu am suportat în interesul desfășurării activității cheltuielile de deplasare ale beneficiarului de venit, cum ar fi indernnizația de delegare-detașare în țară și în străinătate, precum și alte cheltuieli de această natură, când a fost cazul subscrisa am suportat astfel de cheltuieli pentru persoana fizica Belson Yakov in calitatea lui de administrator; d) subscrisa, nu am suportat indemnizația de concediu de odihnă și indemnizația pentru incapacitate temporară de muncă, în contul beneficiarului de venit (nici pentru TBS Enginering, o societate comercială neputând primi astfel de indemnizații, nici pentru Belson Yakov.)
Arată că motivarea instanței contravine legii și este contrazisă de însăși dispoziția legală, care definește activitatea dependentă ca fiind "orice activitate desfășurată de o persoană fizică într-o relație de angajare." Astfel, legiuitorul a limitat în mod neechivoc sfera activităților dependente la cele desfășurate de persoanele fizice, art. 7 alin. 1 pct.2 din Codul fis cal fiind în deplină concordanță și cu dispozițiile art. 10 și 13 din Codul muncii ( care stabilește că pot avea calitatea de angajați doar persoanele fizice).
Or, pentru a se putea reîncadra o tranzacție, este necesar ca forma în care se realizează reîncadrarea să fie una legală, nefiind permis ca organului fis cal și ulterior instanța, să ajungă să eludeze dispoziții legale exprese. Pe cale de consecință serviciile prestate de o societate comercială nu pot fi reconsiderate drept activitate dependentă atâta vreme cât acest gen de activitate putea fi desfășurată doar de persoane fizice și nu există o prevedere legală expresă în sens contrar.
Concluzionând, recurenta consideră ca s-a efectuat o analiză superficială în ceea ce privește ace stă cauză, că din nici un act sau probă adminsitrată, pârâta nu a putut face dovada că sunt îndeplinite condițiile solicitate de lege pentru recalificare. Chiar dacă aparent putea fi aplicat textul art. 7 pct.2.I.din cauza modului de redactare al contractului, în fapt, pentru o aplicare corectă a legii, instanța trebuis să observe că: la data semnării contractului aceste dizpoziții nu erau în vigoare; S.C. TBS Engineering S.R.L. în calitate de beneficiarul de venit nu s-a aflat în nici una dintre situațiile prevăzute la literele a-d ; S.C. TBS Engineering S.R.L. - societate comercială nu poate fi angajat și în raporturi de muncă, acesta fiind atributul exclusiv al unei persoane fizice, așa cum rezultă și din art.lO din Codul municii, coroborat cu art.7 pct.2.2 din Codul Fiscal; Yakov Belson care aparent, din modul de redactare al contractului putea fi perceput ca persoană care desfășoară o activitate dependentă - angajat, nu putea fi calificat astfel întrucât: nu a fost parte semnatară a contractului, nu a fost
niciodată beneficiarul venitului și a fost administratorul subscrisei numit prin hotărâre a asociaților, fără să poată, conform legii române să dețină și calitatea de angajat.
Raportat la toate aceste considerente, respingerea acțiunii subscrisei prin aplicarea art. 7 pct 2.2. din Codul fiscal și stabilirea în sarcina subscriei a diferentelor de la TVA deductibilă, sunt nelegale.
G. a F. P. C. prin întâmpinarea depusă la dosar, solicită respingerea recursului și menținerea sentinței instanței de fond ca legală și temeinică.
Analizind recursul declarat prin prisma motivelor invocate,a prevederilor legale incidente in materie Curtea apreciaza ca acesta este nefondat pentru urmatoarelele considerente
:
In ceea ce priveste motivul de recurs vizind nemotivarea hotararii primei instante datorata neanalizarii motivelor pe care s-a intemeiat cererea de chemare in judecata si incalcarea in aceasta modalitatea a dreptului la un proces echitabil consacrat de art. 6 din CEDO instanta de recurs retine ca dreptul la un proces echitabil include printre altele dreptul părților de a prezenta observațiile pe care le consideră pertinente pentru cauza lor. Întrucât Convenția nu are drept scop garantarea unor drepturi teoretice sau iluzorii, ci drepturi concrete și efective acest drept nu poate fi considerat efectiv decât dacă aceste observații sunt în mod real "ascultate", adică în mod corect examinate de către instanța sesizată. Altfel spus, art. 6 CEDO
implică mai ales în sarcina "instanței" obligația de a proceda la un examen efectiv al mijloacelor, argumentelor și al elementelor de probă ale părților, cel puțin pentru a le aprecia pertinența.
In acest context Curtea Europeana a Drepturilor Omului a apreciat ca aceasta cerinta a motivarii unei hotarari judecatoresti este indeplinita si in ipoteza in care instanta nu analizeaza in parte fiecare argument invocat de catre parti insa desi motiveaza pe scurt hotărârea examineaza totuși în mod real problemele esențiale care i-au fost supuse judecatii .
In speta prin cererea de chemare in judecata reclamanta critica nelegalitatea reconsiderarii contractului incheiat intre ea si SC TBS Engineering S. de catre organele fiscale si incalcarea in acesta activitate de reconsiderare a acestui contract ca fiind o activitate dependenta a prevederilor cuprinse in art. 15 din Constitutie.
Astfel reclamanta a invocat ca prevederile art. 7 pct. 2.1 din codul fiscal care permiteau o reconsiderare a activitatii a intrat in vigoare ulterior incheierii contractului respectiv la_ si nu putea astfel retroactiva si apoi a aratat ca si in ipoteza in care s-ar fi aplicat acest text de lege activitatea in discutie nu indeplinea nici unul din criteriile prevazute la litera a-d din acest text de lege .Contractul fiind recalificat gresit si suma colectata cu titlu de TVA pentru facturile emise de SC DOCA CONSTRUCT S. cu titlu de chirie pentru apartamentul inchiriat in scop de locuinta este gresita .
Aceste motive pe care reclamanta isi intemeia actiunea si problemele esentiale deduse judecatii respectiv problema reconsiderarii contractului incheiat intre reclamanta recurenta si SC TBS Engineering S. ,legalitatea acestei reconsiderari si pe cale de consecinta legalitatea obligatiilor fiscale suplimentare puse in sarcina recurentei au fost analizate de catre prima instanta .
Astfel aceasta a aratat ca in fapt reconsiderarea contractului s-a bazat pe imprejurarea ca d-l Benson Yakov era administrator si director general al recurentei reclamante ,iar veniturile pe care le-a primit prin intermediul contractului incheiat de recurenta reclamanta cu SC TBS Engineering S. al
carei unic asociat este aceeasi persoana fizica reprezinta in fapt remuneratia cuvenita ca urmare a indeplinirii de aceasta persoana fizica a functiei de director general al recurentei reclamante.S-a aratat ca aceste activitati nu au fost desfasurate de o maniera independenta de catre SC TBS Engineering S. nefiind astfel indeplinite cerintele art. 126 alin. 1 din Legea 571/2003 ceea ce inseamna ca reclamanta nu putea sa isi deduca TVA-ul aferent facturilor emise de aceasta societate comerciala .
S-a aratat ca din punct de vedere al prevederilor legale aceasta reconsiderare era posibila in temeiul art. 11 alin. 1 din Legea 571/2003 si pe punctul 67 din Normele metodologice de aplicare a Legii 571/2003 ,norme aprobate prin HG 44/2004 .Stabilirea legalitatii acestei reconsiderari prin prisma acestor texte de lege inseamna in mod implicit ca textele de lege invocate de catre reclamanta recurenta respectiv art. 7 pct. 2.1 din Codul fiscal si interpretarea lui nu au relevanta in speta .
Din aceasta expunere rezulta ca prima instanta a analizat problemele esentiale depuse judecatii respectiv problema reconsiderarii contractului incheiat intre reclamanta recurneta si SC TBS Engineering S. ,legalitatea acestei reconsiderari si pe cale de consecinta legalitatea obligatiilor fiscale suplimentare puse in sarcina recurentei .
Analizarea art. 15 din Constitutie ,art. 7 pct. 2.1 Cod fiscal si a conditiilor in care acesta are aplicabilitate s-a realizat implicit in sensul ca aceste texte de lege nu au aplicabilitate in reconsiderarea contractului,aceasta reconsiderare avindu-si fundamentul legal in alte dispozitii ale codului fiscal si ale normelor sale de aplicare mai sus indicate .
In plus fara a se fi invocat de catre recurenta reclamanta prima instanta a analizat si daca textele de lege retinute de catre organul fiscal au fost corect aplicate sau nu ceea ce duce in mod neechivoc la concluzia ca problemele esentiale din speta au fost analizate de catre prima instanta.
Avind in vedere toate aceste considerente Curtea a apreciat ca motivul de recurs vizind nemotivarea hotararii de catre prima instanta si incalcarea din aceasta perspectiva a dreptului la un proces echitabil este nefondat .
In ce priveste motivul de recurs vizind gresita aplicare a dispozitiilor cuprinse in art. 15 din Constitutia Romaniei ,art. 7 pct. 2.1 Codul fiscal si inaplicabilitatea sa datorita neindeplinirii nici unuia din criteriile prevazute la literele a-d ,acest motiv de recurs (paginile 2-4 din cererea de recurs ) nu poate duce la admiterea cererii de recurs intrucit aceste texte de lege nu sunt aplicabile in speta ,reconsiderarea contractului sus mentionat nefiind realizata de catre organul fiscal in temeiul acestor prevederi legale ci in temeiul art. 11 alin. 1 din Legea 571/2003 si a punctului 67 din Normele metodologice de aplicare a Legii 571/2003 ,norme aprobate prin HG 44/2004.Ca atare acest motiv de recurs invocat nu poate duce la admiterea recursului intrucit vizeaza texte de lege inaplicabile in speta respectiv texte de lege care nu au fost retinute de organul fiscal ca fundament juridic al obligatiilor fiscale suplimentare stabilite in sarcina reclamantei .In aceste conditii chiar daca s-ar ajunge la concluzia sustinuta de catre recurenta reclamamta in analiza acestor texte de lege acest lucru este irelevant in speta intrucit nu acestea sunt fundamentul in drept al actelor administrativ fiscale atacate in cauza .Cu alte cuvinte cata vreme recurenta nu critica motivele de drept al actelor atacte in speta acesta acte nu pot fi anulate pe baza analizei unor texte de lege ce nu sunt fundamentul in drept al acestor acte fiscale.
Cu toate acestea instanta de recurs va analiza ca si instanta de fond legalitatea stabilirii obligatiilor fiscale suplimentare din perspectiva textelor de lege retinute de catre organele fiscale ca fundament al actelor atacate.
Astfel din decizia de impunere prin care s-au stabilit in sarcina reclamantei recurente obligatii fiscale suplimentare ,din raportul de inspectie fiscala si decizia de solutionare a contestatiei rezulta ca in luna mai 2009 s-a incheiat contractul 331/2009 intre SC R. T. S. si SC TBS Engineering
S. .
In acest contract reclamanta SC R. T. S. avea calitatea de angajator iar SC TBS Engineering S. calitatea de angajat.
Obiectul contractului era acela ca angajatul sa fie incadrat la angajator in functia de director general al SC R. Romania si in functia de director general al fabricii avind ca domenii de activitate:semnatura pe documentele bancare ale societatii ,semnarea CEC-urilor ,a tranferurilor bancare si altor asemenea ,orice activitate comerciala ,orice activitate operativa ,contracte ,derularea si administrarea activitatilor de marketing
,publicitate ,productie ,vanzari ,logistica.
Contraprestatia era un "salariu " de 10.560 EURO denumit compensatie la care s-a adaugat conform facturilor emise TVA.
Recurenta reclamanta s-a obligat prin acelasi contract sa puna la dispozitia anagajatului spre folosinta cu titlu gratuit un telefon mobil
,masina de serviciu ,apartament inchiriat si sa suporte toate cheltuielile aferente acestor facilitati .
Pornind de la prevederile cuprinse in acest contract s-a procedat la o reconsiderare a acestui contract si s-a apreciat ca in realitate veniturile obtinute de catre SC TBS Engineering S. nu sunt venituri din activitati independente ci din activitati dependente conform punctului 67 din HG 44/2004 si art. 11 din Legea 571/2003 .
In urma acestei reconsiderari a activitatilor derurale intre cele doua societati comerciale s-a apreciat ca operatiunile derulate de catre SC TBS Engineering S. pentru recurenta reclamanta nu sunt activitati independente si nu sunt astfel conform art. 126 din Legea 571/2003 operatiuni impozabile din punct de vedere al TVA-ului .
In ce priveste apartametul inchiriat de catre recurenta reclamanta de la SC Doca Construct S. pentru a fi pus la dispozitia angajatului in baza contractului nr.331/2009 s-a apreciat ca aceasta inchiriere este asimilata unei prestari de servicii efectuata cu plata in temeiul art. 129 alin. 4 lit b din codul fiscal si s-a stabilit o diferenta de 2444 lei TVA colectata aferenta facturilor emise pentru chiria apartamentului sus mentionat .
Se impune asadar a se stabili daca textele de lege sus mentionate
,retinute de organele fiscale ca fundament al obligatiilor stabilite in sarcina recurentei au fost corect aplicate sau nu .
Conform art. 11 alin. 1 din Legea 571/203 la stabilirea sumei unui impozit sau a unei taxe în înțelesul prezentului cod, autoritățile fiscale pot să nu ia în considerare o tranzacție care nu are un scop economic sau pot reîncadra forma unei tranzacții pentru a reflecta conținutul economic al tranzacției.
Conform punctului 67 din HG 44/2004 veniturile de natura salariala prevăzute la art. 55 din Codul fiscal, denumite in continuare venituri din salarii, sunt venituri din activități dependente, daca sunt îndeplinite următoarele criterii: părțile care intra în relația de muncă, denumite în continuare angajator si angajat, stabilesc de la început: felul activității, timpul de lucru si locul desfășurării activității;partea care utilizează forța de
munca pune la dispoziția celeilalte părți mijloacele de munca, cum ar fi: spatii cu înzestrare corespunzătoare, îmbrăcăminte speciala, unelte de munca si altele asemenea; persoana care activează contribuie numai cu prestația fizica sau cu capacitatea ei intelectuala, nu si cu capitalul propriu;plătitorul de venituri de natura salariala suporta cheltuielile de deplasare in interesul serviciului ale angajatului, cum ar fi indemnizația de delegare-detașare in țara si in străinătate si alte cheltuieli de aceasta natura, precum si indemnizația de concediu de odihna si indemnizația pentru incapacitate temporara de munca suportate de angajator potrivit legii; persoana care activează lucrează sub autoritatea unei alte persoane si este obligata sa respecte condițiile impuse de aceasta, conform legii".
Primul text de lege sus mentionat permite asadar organului fiscal sa reincadreze forma unei tranzactii pentru a reflecta continutul economic al tranzactiei .
Ori analizind clauzele contractului nr. 331/2009 rezulta in mod neechivoc ca prin el s-au stabilit raporturile juridice intre recurenta reclamanta si administratorul sau ,persoana fizica care in acelasi timp era si asociatul unic si administrator al SC TBS Engineering S. ,sumele achitate in baza acestui contract fiind in fapt si in drept remuneratia platita de catre recurenta reclamanta administratorului si directorul sau general .
Continutul contractului 331/2009 exclude in mod categoric orice activitate independenta, de consultanta al SC TBS Engineering S. conform obiectului sau de activitate ,toate drepturile si obligatiile partilor reglementind raproturile dintre recurenta reclamanta si persoana fizica care urma sa fie administratorul ei ,contractul intre cele doua societati comerciale continind in forma sa acest raport juridic de dependenta intre societate si administrator.
Aceasta reconsiderare este sustinuta si de pct. 67 din HG 44/2004 intrucit toate criteriile indicate de acest text de lege pentru a aprecia un venit ca fiind venit din activitate dependenta sunt intrunite in speta .Astfel prin contractul 331/2009 partile au stabilit de la inceput felul activitatii
,locul desfasurarii ei,timpul de lucru ;recurenta a pus la dispozitie toate mijloacele de munca ,SC TBS Engineering S. sau persoana fizica sus mentionata nu au folosit capitalul propriu ,recurenta reclamanta a suportat toate cheltuielile legate de acest contract inclusiv cheltuielile de deplasare
,chirie etc; administratorul recurentei trebuia ca in activitatea sa sa respecte conditiile impuse de recurenta.
Din cele mai sus expuse rezulta ca in mod corect si legal s-a stabilit de organele fiscale ca activitatea desfasurata in temeiul contractului 331/2009 este o activitate dependenta si nu o activitate independenta de consultanta prestata de SC TBS Engineering S. in folosul recurentei si ca sumele achitate de catre recurenta reclamanta in temeiul sau reprezinta in fapt remuneratia platita administratorului sau persoana fizica pentru activitatea dependenta desfasurata in aceasta calitate .
Conform art. 126 din Legea 571/2003 din punct de vedere al taxei sunt operațiuni impozabile în România cele care îndeplinesc cumulativ următoarele condiții:a) operațiunile care, în sensul art. 128-130, constituie sau sunt asimilate cu o livrare de bunuri sau o prestare de servicii, în sfera taxei, efectuate cu plată; b) locul de livrare a bunurilor sau de prestare a serviciilor este considerat a fi în România, în conformitate cu prevederile art. 132 și 133; c) livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor este realizată de o persoană impozabilă, astfel cum este definită la art. 127 alin. (1), acționând
ca atare; d) livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor să rezulte din una dintre activitățile economice prevăzute la art. 127 alin. (2);
Conform art. 127 din acelasi acti normativ este considerată persoană impozabilă orice persoană care desfășoară, de o manieră independentă și indiferent de loc, activități economice de natura celor prevăzute la alin. (2), oricare ar fi scopul sau rezultatul acestei activități.În sensul prezentului titlu, activitățile economice cuprind activitățile producătorilor comercianților sau prestatorilor de servicii, inclusiv activitățile extractive, agricole și activitățile profesiilor libere sau asimilate acestora. De asemenea, constituie activitate economică exploatarea bunurilor corporale sau necorporale în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate.Nu acționează de o manieră independentă angajații sau oricare alte persoane legate de angajator printr-un contract individual de muncă sau prin orice alte instrumente juridice care creează un raport angajator/angajat în ceea ce privește condițiile de muncă, remunerarea sau alte obligații ale angajatorului.
Avind in vedere continutul economic real al contractului 331/2009 mai sus expus si dispozitiile art. 126,127 din Legea 571/2003 este evident ca sumele achitate de catre recurenta reclamanta nu puteau fi purtatoare de TVA intrucit ele nu au fost achitate pentru operatiuni impozabile in sensul acestor texte de lege ci pentru o activitate dependenta .
In ce priveste chiria achitata de catre recurenta reclamanta pentru apartamentul indicat in contractul 331/2009 ca va fi asiguat administratorului sau art. 129 din Legea 571/2003 arata ca se consideră prestare de servicii orice operațiune care nu constituie livrare de bunuri, așa cum este definită la art. 128.Conform alineatului 4 litera b sunt asimilate prestării de servicii efectuate cu plată serviciile prestate în mod gratuit de către o persoană impozabilă pentru uzul propriu sau al personalului acesteia ori pentru uzul altor persoane, pentru alte scopuri decât desfășurarea activității sale economice.
In speta contractul de inchiriere a fost incheiat nu pentru ca recurenta reclamanta sa isi desfasoare activitatea economica ci pentru nevoile de locuit ale administratorului si directorului sau general ea fiind asigurata fara ca acesta sa fie obligat sa ii plateasca chirie astfel ca aceasta situatie se incadreza in prevderile art. 129 alin. 4 litera b din codul fiscal .
Avind in vedere considerentele mai sus expuse rezulta ca obligatiile fiscale din speta au fost legal stabilite in sarcina recurentei reclamante astfel ca in temeiul textelor de lege sus indicate si a art. 304 indice 1 C.pr.civ ,art. 312 C.p.civ Curtea va respinge recursul ca nefondat si va mentine sentinta atacata ca fiind legala si temeinica .
PENTRU ACESTE MOTIVE IN NUMELE LEGII
D E C I D E
Respinge recursul declarat de reclamanta SC R. T. S. împotriva sentinței civile nr.4721 din_ pronunțată în dosarul nr._ al Tribunalului C., pe care o menține în întregime.
Decizia este irevocabilă.
Pronunțată în ședința publică din 18 februarie 2013.
PREȘEDINTE JUDECĂTORI
A. A. M. S. L. R. M. H.
GREFIER
M. V. G.
red.AAM/AC 2 ex. - _
jud.fond.G. G.
