Sentința civilă nr. 16557/2013. Contestație act administrativ fiscal
| Comentarii |
|
Dosar nr._ *
Cod operator de date cu caracter personal 3184
R O M Â N I A
TRIBUNALUL CLUJ
SECȚIA MIXTĂ DE contencios ADMINISTRATIV ȘI FISCAL, DE CONFLICTE DE MUNCĂ SI ASIGURĂRI SOCIALE
SENTINȚA CIVILĂ Nr. 16557/2013
Ședința publică de la 13 Decembrie 2013
Completul compus din: PREȘEDINTE A. -M. B.
Grefier C. T.
Pe rol fiind pronunțarea hotărârii în contencios administrativ și fiscal privind pe Reclamant SC Z. S. CU S. P. A. LA A. G. T. și pe pârât D. G. A F. P. A J. C., având ca obiect contestație act administrativ fiscal.
La apelul nominal făcut în ședința publică se constată lipsa părților. Procedura de citare este îndeplinită.
S-a făcut referatul cauzei după care, se constată că dezbaterea pe fond a cauzei a avut loc în ședința publică din data de_ când părțile prezente au pus concluzii conform încheierii din acea zi, încheiere care face parte integrantă din prezenta hotărâre.
INSTANȚA
Deliberând asupra cauzei de față, constată următoarele:
Prin cererea înregistrată la data de_ . reclamanta S.C. Z. S.R.L. a chemat în judecată pârâta D. G. a F. P. a județului C., solicitând desființarea ca nelegală a Deciziei nr. 513/_, admiterea contestației împotriva deciziei de Impunere nr. F-CJ 468/_ și anularea deciziei atacate, cu cheltuieli de judecată.
În motivarea acțiunii, reclamanta a arătat că are ca și obiect de activitate edificare de construcții și vânzarea apartamentelor rezultate ca urmare a edificării construcțiilor către beneficiari, în perioada anilor 2009- 2011 a executat construcția a două imobile care includea mai multe apartamente în loc. Apahida, jud. C. și a vândut sau promis spre vânzare către beneficiari, apartamentele din aceste construcții aplicând prevederile legale în vigoare în ceea ce privește declararea și deducerea de TVA. În conformitate cu prevederile art. 140 alin. 2 lit. c pct. 1, 2 din Codul Fiscal și pct. 23 alin. 10 și 11 din Normele metodologice, reclamanta a încheiat cu diverși beneficiari antecontracte de vânzare-cumpărare prin care promitea să vândă acestora apartamente în cadrul construcțiilor-imobile pe care le edifica. Transferul dreptului de proprietate, adică livrarea efectivă a bunului, se făcea la data încheierii contractului de vânzare-cumpărare în formă autentică la notar, conform prevederilor antecontractului. La data încheierii antecontractului, persoanele care îndeplineau condițiile legale de aplicare a cotei reduse de TVA de 5 % dădeau o declarație pe proprie răspundere certificată de avocat, că îndeplinesc condițiile legale de a beneficia de cota de 5% de TVA și că se obligau ca la momentul încheierii în formă autentică a contractului de transfer de proprietate să prezinte o declarație autentificată
în acest sens, iar reclamanta îi aplica o cotă redusă de TVA de 5%. O parte din beneficiari, chiar prezentau această declarație la momentul încheierii antecontractului, având în vedere că urmau să dobândească proprietatea asupra apartamentelor prin programul "Prima Casă";, iar aceste declarații le erau obligatorii în momentul depunerii dosarului la Bancă pentru obținerea creditării. Toate prevederile legale invocate de reprezentanții organului de control în cadrul deciziei de impunere au fost respectate întrutotul de societate. Astfel, la data livrării bunului imobil, adică a apartamentului, toți cumpărătorii prezentau sau prezintă declarații pe proprie răspundere autentificată la notar referitoare la îndeplinirea condițiilor legale privind aplicarea TVA-ului de 5%, Livrarea bunului se consideră a fi efectuată în momentul în care se transferă dreptul de proprietate, ori conform prevederilor legale în vigoare, dreptul de proprietate asupra imobilelor se transferă doar prin act autentic, încheiat în fața notarului public. In atare situație, obligația prezentării de către cumpărători a declarației cerute de lege, apare doar în momentul încheierii contractului autentic în fața notarului public. Mai mult decât atât, în antecontractele de vânzare cumpărare, părțile nu sunt vânzători și cumpărători ci doar promitenți- vânzători și promitenți-cumpărători ei făcând doar promisiuni, iar în această situație, prevederile legale mai sus citate vorbesc de vânzători și cumpărători, adică de finalizarea tranzacției și nu de o fază inițială sau
intermediară. Este foarte clar că la data încheierii antecontractului de vânzare-cumpărare nu este necesar să se prezinte declarația autentică din partea promitentului-cumpărător referitor la îndeplinirea condițiilor prevăzute de lege de aplicare a cotei reduse de TVA de 5% pentru achiziționarea de imobile. Mai mult decât atât, reclamanta nu a prejudiciat în niciun fel bugetul statului, toți cumpărătorii care au achitat avans și cărora li s-a emis factură cu TVA de 5%, la finalizarea tranzacției au îndeplinit condițiile de achiziționare a unui imobil cu TVA redus. Beneficiarii apartamentelor au întrunit condițiile de a beneficia de aplicarea cotei reduse de TVA de 5% atât la semnarea antecontractului cât și la livrarea bunului și semnarea contractului la notarul public.
Prin întâmpinarea formulată (filele 15-17), pârâta D. G. a F.
P. a județului C. a solicitat respingerea acțiunii ca neîntemeiata si menținerea Deciziei nr. 513/_ întocmită de D. G. a F. P. a jud. C. - Serviciul Soluționare Contestații si a Deciziei de impunere nr.468/_, ca fiind legale si temeinice. Pârâta a arătat că, în ce privește diferența de TVA în suma de 5.283 lei, stabilita ca nedeductibila de către organele de inspecție fiscala, pe motiv ca achizițiile efectuate de societate nu sunt destinate utilizării in folosul operațiunilor taxabile, reclamanta nu a adus niciun fel de argumente de fapt si de drept, iar contestația depusa pentru acest capăt de cerere a fost respinsa ca nemotivata. Apoi, in cazul livrării de bunuri imobile, faptul generator intervine la data livrării bunurilor, respectiv la data la care sunt îndeplinite toate formalitățile legale pentru transferul titlului de proprietate de la vânzător la cumpărător. In cazul avansurilor încasate reprezentând plata parțiala sau integrala a bunurilor si serviciilor, efectuata înainte de data livrării sau prestării acestora, exigibilitatea TVA intervine la data la care se incaseaza avansul, pentru plățile in avans efectuate inainte de data la care intervine faptul generator. Prin urmare, daca toate condițiile prevăzute de lege pentru încadrarea unei locuințe in categoria celor pentru care se aplica cota redusa de TVA de 5%, sunt îndeplinite, furnizorul va emite facturile de avans către beneficiari aplicând cota redusa de TVA. In cazul de fata, exigibilitatea TVA
pentru avansurile incasate a intervenit in perioada februarie 2009 martie 2011, la data la care s-a încasat avansul, fara justificarea cotei reduse de TVA cu declarația pe proprie răspundere autentificata. Cota de TVA aplicabila, in aceasta situație, este cota de 19%, respectiv 24%, exigibilitatea TVA in aceasta situație, fiind anterioara faptului generator, care va interveni in anii 2010 si 2011, la data la care vor fi îndeplinite toate formalitățile legale pentru transferul dreptului de proprietate de la vânzător la cumpărător (inclusiv prezentarea declarației autentificate ceruta de lege), ocazie cu care se va proceda la regularizarea TVA in vederea aplicării cotei reduse de TVA in vigoare la data livrării de bunuri. A mai subliniat pârâta că in unele situații, cumpărătorul a prezentat ulterior aceasta declarație, respectiv la data la care s-a incheiat contractul de vanzare-cumparare in forma autentica si a avut loc transferul dreptului de proprietate de la vânzător la cumpărător, dar în alte situații, declarațiile pe proprie răspundere nu au fost prezentate de societate pana la data inspecției fiscale, caz in care, exigibilitatea TVA a intervenit la data la care a fost încasat avansul, exigibilitatea fiind anterioara faptului generator care a intervenit la data îndeplinirii tuturor formalităților legale pentru transferul dreptului de proprietate de la vânzător la cumpărător.
În cauză, instanța a administrat la solicitarea părților proba cu înscrisuri.
Într-un prim ciclu procesual s-a pronunțat Sentința civilă 12856/_, care însă a fost casată cu trimitere spre rejudecare de către Curtea de Apel C. prin Decizia civilă 3846/2013, cu mențiunea că prima instanță urmează să verifice condițiile Codului Fiscal în raport de fiecare vânzare obiect al deciziei de impunere și de normele de aplicare în vigoare la fiecare moment temporal, identificarea apartamentelor pentru care există declarația cumpărătorului pe proprie răspundere autentificată de un notar din care reiese îndeplinirea condițiilor stabilite de art. 140 al.21 lit. c pct. 1 și 2 din Codul Fiscal, facturilor și avansurilor care corespund condițiilor, stabilirea sumelor aferente și indicarea expresă a acestora în decizie, măsura înlăturării urmând a figura în dispozitiv .
Analizând înscrisurile depuse la dosar, instanța reține următoarele:
Pe baza raportului de inspecție fiscală nr. F-CJ-424/_ (filele 28- 31), D. G. a F. P. C. a emis Decizia de impunere nr. F-CJ- 468/_ privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de
inspecția fiscală, prin care s-a stabilit în sarcina reclamantei S.C. Z.
o diferență de TVA suplimentară în sumă de 144.527 lei și s-a dispus respingerea la rambursare a sumei de 114.875 lei, solicitată de societate, concomitent cu stabilirea unei diferențe de TVA de plată în sumă de 29.652 lei (filele 22-23).
Pentru aceasta, s-a reținut că în perioada_ -_ societatea a dedus TVA în sumă de 5.283 lei aferentă unor achiziții considerate de echipa de inspecție fiscală ca nefiind aferente operațiunilor taxabile. De asemenea, s-a constatat că societatea a emis facturi fiscale pentru avansuri încasate de la diferite persoane fizice pentru vânzări de apartamente, aplicând cota redusă de TVA de 5%, fără a fi îndeplinite condițiile legale, în sensul că la data încasării avansurilor, respectiv la data emiterii facturilor, beneficiarul nu a prezentat vânzătorului declarația pe proprie răspundere autentificată la
notar din care să rezulte că sunt îndeplinite condițiile impuse de art. 140 alin. 21lit. c pct. 1 și 2 Cod fiscal.
Cu respectarea art. 205 și urm. din Codul de procedură fiscală, reclamanta a formulat contestație împotriva acestui act administrativ fiscal, respinsă prin Decizia nr.513/_ a Direcției Generale a F. P. C. (filele 6-11), iar acum atacă în contencios administrativ decizia de soluționare a contestației.
Referitor la diferența de TV A colectată în sumă de 139.244 lei
, art. 140 alin. 21
lit. c pct. 1 și 2 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal prevede următoarele: "Cota redusă de 5% se aplică asupra bazei de impozitare pentru livrarea locuințelor ca parte a politicii sociale, inclusiv a terenului pe care sunt construite. Terenul pe care este construită locuința include și amprenta la sol a locuinței. În sensul prezentului titlu, prin locuință livrată ca parte a politicii sociale se înțelege: _
livrarea de locuințe care au o suprafață utilă de maximum 120 m², exclusiv anexele gospodărești, a căror valoare, inclusiv a terenului pe care sunt construite, nu depășește suma de 380.000 lei, exclusiv taxa pe valoarea adăugată, achiziționate de orice persoană necăsătorită sau familie. Suprafața utilă a locuinței este cea definită prin Legea locuinței nr. 114/1996, republicată, cu modificările și completările ulterioare. Anexele gospodărești sunt cele definite prin Legea nr. 50/1991 privind autorizarea executării lucrărilor de construcții, republicată, cu modificările și completările ulterioare. Cota redusă se aplică numai în cazul locuințelor care în momentul vânzării pot fi locuite ca atare și dacă terenul pe care este construită locuința nu depășește suprafața de 250 m², inclusiv amprenta la sol a locuinței, în cazul caselor de locuit individuale. În cazul imobilelor care au mai mult de două locuințe, cota indiviză a terenului aferent fiecărei locuințe nu poate depăși suprafața de 250 m², inclusiv amprenta la sol aferentă fiecărei locuințe. Orice persoană necăsătorită sau familie poate achiziționa o singură locuință cu cota redusă de 5%, respectiv:
în cazul persoanelor necăsătorite, să nu fi deținut și să nu dețină nicio locuință în proprietate pe care au achiziționat-o cu cota de 5%;
în cazul familiilor, soțul sau soția să nu fi deținut și să nu dețină, fiecare sau împreună, nicio locuință în proprietate pe care a/au achiziționat-o cu cota de 5%
";.
Apoi, alin. 3 stabilește "Cota aplicabilă este cea în vigoare la data la care intervine faptul generator, cu excepția cazurilor prevăzute la art. 134^2 alin. (2), pentru care se aplică cota în vigoare la data exigibilității taxei";; pe de altă parte, art. 1342alin. 2 statuează că "Prin derogare de la prevederile alin. (1), exigibilitatea taxei intervine: a) la data emiterii unei facturi, înainte de data la care intervine faptul generator; b) la data la care se încasează avansul, pentru plățile în avans efectuate înainte de data la care intervine faptul generator. Avansurile reprezintă plata parțială sau integrală a contravalorii bunurilor și serviciilor, efectuată înainte de data livrării ori prestării acestora _";.
Astfel, pentru livrările de bunuri imobile faptul generator intervine la data livrării bunurilor, respectiv la data la care sunt îndeplinite toate formalitățile legale pentru transferul dreptului de proprietate de la vânzător la cumpărător, prin încheierea contractelor de vânzare-cumpărare în forma autentică.
În schimb, pentru avansurile încasate anterior încheierii contractelor autentice, exigibilitatea TVA intervine la data la care se încasează avansul, chiar înainte de data producerii faptului generator.
Pe cale de consecință, problema constă în a se determina dacă la data încheierii antecontractelor de vânzare-cumpărare și a încasării avansurilor erau întrunite condițiile legale pentru încadrarea locuințelor în categoria celor pentru care se aplică cota redusă de TVA de 5% și, implicit, dacă reclamanta S.C. Z. S.R.L. a aplicat în mod legal această cotă redusă.
Sub acest aspect, pârâta D. G. a F. P. a județului C. susține că pentru justificarea aplicării cotei reduse de TVA de 5% la data
facturării avansurilor încasate anterior vânzării apartamentelor, declarațiile pe proprie răspundere autentificate la notar trebuiau prezentate de beneficiari societății reclamante la data încasării avansului, întrucât exigibilitatea TVA intervine la data la care se încasează avansul. Pe cale de consecință, reclamanta a aplicat eronat cota redusă de 5% la data încasării avansurilor dacă nu s-au prezentat declarațiile autentificate la acea dată, chiar dacă există situații în care cumpărătorii au prezentat ulterior aceste declarații, și anume la datele la care s-au încheiat contractele de vânzare- cumpărare în formă autentică și a avut loc transferul dreptului de proprietate de la vânzător la cumpărător.
Potrivit pct. 23 alin. 9 din H.G. nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal (forma în vigoare p ână la data de_
), "Pentru locuințele prevăzute la art. 140 alin. (2^1) lit. c) din Codul fiscal, vânzătorul poate aplica cota de TVA de 5% dacă cumpărătorul va prezenta o declarație pe propria răspundere, autentificată de un notar, din care să rezulte că sunt îndeplinite condițiile stabilite la art. 140 alin. (2^1) lit. c) pct. 1 și 2 din Codul fiscal, care va fi păstrată de vânzător pentru justificarea aplicării cotei reduse de TVA de 5% _
";.
Apoi, începând cu data de_ , H.G. nr. 44/2004, astfel cum a fost modificată prin H.G. nr. 1620/2009, prevede la pct. 23 alin. 11 în mod expres că "Persoanele impozabile care livrează locuințe vor aplica cota de 5% inclusiv pentru avansurile aferente acestor livrări, dacă din contractele încheiate rezultă că la momentul livrării vor fi îndeplinite toate condițiile impuse de art. 140 alin. (2^1) lit. c) din Codul fiscal și sunt
în posesia declarației prevăzute la alin.(10 ) (…)
";, adică a declarației pe propria răspundere, autentificată de un notar, din care să rezulte că sunt
îndeplinite condițiile stabilite la art. 140 alin. (2^1) lit. c) pct. 1 și 2 din Codul fiscal.
Din modalitatea neechivocă de formulare a acestui text legal reiese că, în mod incontestabil, după data de_ se poate aplica o cotă de TVA redusă și plăților în avans doar dacă la momentul încasării se și prezintă declarații autentificate care să ateste, în cazul cumpărătorilor persoane necăsătorite, că nu au deținut și nu dețin nicio locuință în proprietate pe care au achiziționat-o cu cota de 5%, iar în cazul familiilor, că soțul sau soția nu au deținut și nu dețin, fiecare sau împreună, nicio locuință în proprietate pe care a/au achiziționat-o cu cota de 5%.
În ceea ce privește perioada anterioară datei de_, însă, prevederile legale incidente nu impuneau în mod expres prezentarea unei astfel de declarații la momentul încasării avansului, cerința legală putând fi
complinită și ulterior. Astfel, cota de TVA este de 5% chiar dacă cumpărătorul "va prezenta"; declarația pe propria răspundere autentificată ulterior, legiuitorul apreciind că această condiție pentru aplicarea cotei reduse poate fi verificată și prin raportare la înscrisurile obținute de vânzător ulterior, la data încheierii contractului de vânzare-cumpărare în formă autentică ori chiar la o dată ulterioară (legea nu distinge iar o astfel de limitare temporală nu ar putea fi dedusă nici pe cale de interpretare).
În speță, după cum reiese din anexa nr. 4 la raportul de inspecție fiscală (filele 53-54), au existat avansuri facturate și încasate anterior datei de_ pentru care s-au depus ulterior declarațiile autentificate ale cumpărătorilor, așa cum au existat și situații în care declarațiile nu s-au obținut nici până la data efectuării inspecției fiscale. Trebuie subliniat și faptul că în cursul procesului reclamanta nu a depus alte astfel de declarații, în plus față de cele prezentate organului fiscal.
În rejudecare, tribunalul, pentru a respecta dispozițiile instanței de control, a dispus în cauză efectuarea unei expertize contabile care a avut ca obiectiv " identificarea apartamentelor vândute de SC Z. S. pentru care există declarație de cumpărare pe propria răspundere autentificată de notar din care să rezulte îndeplinirea condițiilor prevăzute de art. 140 lit. c pct. 1 și 2 Cod Fiscal, a facturilor și actelor care corespund acestei condiții ."; ; " stabilirea sumelor aferente care trebuie restituite reclamantului în raport de declarațiile cumpărătorilor pe propria răspundere menționate la pct. 1 " .
La pagina 17-27 a fost depus acest raport de expertiză efectuat de expert Lupan L., care a arătat că doar un contract nu are declarație, și anume este vorba de cumpărătorul Cazac B., însă în acest caz antecontractul de vânzare cumpărare în valoare totală de 48.000 Euro menționează ca modalitate de plată: 3000 Euro avans iar 45.000 Euro, în rate lunare de 500 Euro începând din octombrie 2008 .
Restul contractelor au declarații de cumpărare pe propria răspundere autentificate de notar din care să rezulte îndeplinirea condițiilor prevăzute de art. 140 lit c pct 1 și 2 Cod Fiscal, două dintre contracte fiind reziliate în prezent, iar unul transferat de la Constantin I. și M. la Constantin Teodosia .
Cu privire la obiectivul nr.2, experta a stabilit că suma reprezentând TVA de restituit este 110.806 lei . Astfel, din suma solicitată de SC Z. S. de 114.875 lei se scade suma de 4069 lei ce reprezintă TVA de 24% datorat deoarece nu există declarația de cumpărare pe proprie răspundere autentificată de notar din care să reiasă îndeplinirea condițiilor prevăzute de art. 140 lit. pct. 1 C fiscal în persoana d-lui Cazac B., rămânând astfel de restituit suma de 110.806 lei.
Având în vedere toate aceste aspecte, tribunalul apreciază că prezenta cerere este parțial întemeiată și în temeiul art. 218 din Codul de procedură
fiscală raportat la art. 18 din Legea nr. 554/2004 va anula în parte Decizia nr. 513/_ de soluționare a contestației și Decizia de impunere nr. F-CJ- 468/_, doar în ceea ce priveste diferența de TVA colectată, respectiv suma de 110.806 lei, aferentă facturilor fiscale emise de reclamantă pentru avansurile încasate în perioada_ -_ pentru vânzările de apartamente pentru care există declarația cumpărătorului pe proprie răspundere autentificata de un notar, din care să rezulte îndeplinirea
condițiilor stabilite de art.140 alin.2 pct. 1 lit.c pct.1 și 2 din Codul fiscal, în cauză neexistând o atare declarație decât în persoana cumpărătorului Cazac
.
În ceea ce privește diferența de TVA în sumă de 5.283 lei s tabilită ca
nedeductibilă
de către organele de inspecție fiscală pe motiv ca achizițiile efectuate de societatea reclamantă nu sunt destinate utilizării în folosul operațiunilor taxabile, tribunalul constată că nu s-a invocat niciun motiv de nelegalitate sau de netemeinicie a deciziei contestate sub acest aspect, astfel că în mod just s-a procedat la respingerea contestației ca nemotivată, în temeiul art. 206 alin. 1 lit. c și art. 216 alin. 1 din O.G. nr. 92/2003, coroborate cu pct. 11.1 lit. b din Ordinul M.F.P. nr. 2137/2011.
Văzând dispozițiile art. 274 și art. 276 din Codul de procedură civilă, pârâta va fi obligată la plata în favoarea reclamantei a sumei de 2528,3 lei cu titlu de cheltuieli de judecată, reprezentând onorariu expert și taxa judiciară de timbru .
PENTRU ACESTE MOTIVE, ÎN NUMELE LEGII HOTĂRĂȘTE
Admite în parte cererea de chemare în judecată formulată de reclamanta SC Z. S. cu sediul în C. N., Viile Nădășel, nr.36, Jud. C. în contradictoriu cu pârâta D. G. A F. P. A J. C. cu sediul în C. N., P. A. I., nr.19, Jud. C. .
Anuleaza în parte Decizia nr.513/_ de solutionare a contestației și Decizia de impunere nr. F - CJ - 468/_ doar în ceea ce priveste diferența de TVA colectată, respectiv suma de 110.806 lei, aferentă facturilor fiscale emise de reclamantă pentru avansurile încasate în perioada_ -_ pentru vânzările de apartamente pentru care există declaratia cumpărătorului pe proprie raspundere autentificata de un notar, din care să rezulte îndeplinirea condițiilor stabilite de art.140 alin.2 pct. 1 lit.c pct.1 și 2 din Codul fiscal, în cauză neexistând o atare declarație decât în persoana cumpărătorului Cazac B. .
Obligă parata la plata în favoarea reclamantei a sumei de 2528,3 lei cu titlu de cheltuieli de judecată.
Cu drept de recurs în termen de 15 zile de la comunicare. Pronunțată în ședința publică din data de 13 decembrie 2013.
Președinte,
-M. B.
Grefier,
C. T.
Red/dact AMB/ 4 ex. _
