Contestaţie act administrativ fiscal. Sentința nr. 1709/2015. Curtea de Apel BUCUREŞTI
| Comentarii |
|
Sentința nr. 1709/2015 pronunțată de Curtea de Apel BUCUREŞTI la data de 16-06-2015 în dosarul nr. 10913/2/2011*
ROMÂNIA
CURTEA DE APEL BUCUREȘTI
SECȚIA A VIII-A C. ADMINISTRATIV ȘI FISCAL
Dosar nr._
Sentința civilă nr.1709
Ședința publică de la 16.06.2015
Curtea constituită din:
Președinte: S. D. G.
Grefier: T. M.
Pe rol soluționarea acțiunii în contencios administrativ formulată de reclamanta . în contradictoriu cu pârâta AGENȚIA NAȚIONALĂ DE ADMINISTRARE FISCALĂ – DIRECȚIA GENERALĂ DE ADMINISTRARE A MARILOR CONTRIBUABILI, având ca obiect „contestație act administrativ fiscal – rejudecare”.
Dezbaterile au avut loc în ședința publică din data de 26.05.2015, susținerile părților fiind consemnate în încheierea de ședință de la acea dată, care face parte integrantă din prezenta hotărâre.
Curtea, pentru a da posibilitatea părților să depună concluzii scrise și având nevoie de timp pentru a delibera, a amânat pronunțarea pentru 02.06.2015, 09.06.2015 și apoi pentru azi 16.06.2015 când a pronunțat următoarea sentință:
CURTEA,
Prin acțiunea înregistrată pe rolul Curții de Apel București, la data de 22.12.2011, reclamanta S.C. C. A. SRL a chemat în judecată pe pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, solicitând instanței ca prin hotărârea ce se va pronunța să se dispună anularea Deciziei nr._/ 22.11.2010 emisă de A.N.A.F. - DGAMC, comunicată la data de 30.11.2011 prin care organele fiscale au respins cererea privind acordarea de dobânzi nr._/ 28.01.2009 și a contestației fiscale nr._/21.05.2009, în sensul acordării de dobânzi în suma de 30.534.897,56 lei aferente nerambursării în termen a sumei de 86.791.870 lei.
În motivarea acțiunii, reclamanta a susținut că a solicitat rambursarea de TVA la 22.08.2008 și 24.11.2008, că inițial a fost afișată pe site-ul ANAF soluționarea favorabilă a cererilor de rambursare, așa cum au fost formulate, recunoscându-se astfel dreptul la rambursarea sumei totale solicitate, dar că aceste decizii nu au fost comunicate.
S-a arătat că ulterior, la 10.06.2009, a început inspecția fiscală parțială cu privire la TVA pentru perioada 1.11.2006 – 31.03.2009 pentru soluționarea fie cu control ulterior, fie cu control anticipat a mai multor deconturi cu sumă negativă de TVA, cu opțiune de rambursare.
S-a precizat că, deși decontul de TVA aferent lunii iulie 2008 și lunii octombrie 2008 au fost soluționate prin emiterea deciziilor de rambursare, prin raportul de inspecție fiscală încheiat urmare finalizării inspecției fiscale, organul fiscal a reținut, în mod eronat că deconturile au fost soluționate potrivit procedurii controlului anticipat.
Ulterior, în urma finalizării inspecției fiscale cu mare întârziere față de termenele legale prevăzute pentru soluționarea deconturilor de TVA, DGAMC a emis raportul de inspecție fiscală nr._/ 30.10.2009 și decizia de impunere nr.244/ 30.10.2009 prin care, referitor la decontul TVA aferent lunii iulie 2008 și lunii octombrie 2008, au admis dreptul la rambursare al societății pentru suma de 44.302.695 lei reprezentând TVA (din totalul de 50.452.981 lei solicitat la rambursare de reclamantă), au respins la rambursare suma de 6.150.286 lei reprezentând TVA, au stabilit în sarcina reclamantei o suma de 234.787 lei reprezentând majorări de întârziere.
Pentru decontul TVA aferent lunii octombrie 2008, organele fiscale au admis dreptul la rambursare pentru suma de 42.641.135 lei reprezentând TVA (din totalul de 47.111.127 lei solicitat la rambursare cu titlu de TVA) și au respins la rambursare suma de 4.469.992 lei reprezentând TVA negativ cu opțiune de rambursare.
În urma controlului fiscal efectuat la sediul reclamantei, prin decizia de impunere, societății reclamante i s-a recunoscut dreptul de rambursare pentru o sumă totală de 86.943.830 lei, reprezentând TVA negativ cu opțiune de rambursare aferentă decontului TVA pentru luna iulie 2008 și a decontului TVA pentru luna octombrie 2008 și i s-a respins la rambursare suma totală de 10.620.278 lei, fiind stabilită de plată în sarcina societății suma totală de 234.787 lei reprezentând majorări de întârziere.
Reclamanta a menționat că s-au întocmit note de rambursare pentru sumele admise la rambursare, astfel că la 9.11.2009 s-au primit efectiv sumele respective.
A arătat că la 28.01.2009 a solicitat, prin cererea înregistrată la DGAMC, acordarea de dobânzi pentru deconturile respective, iar la 19.05.2009 a formulat contestație fiscală împotriva nesoluționării în termen legal a cererii de dobânzi, iar prin Sentința nr.3766/ 06.10.2010 a fost obligat organul fiscală la soluționarea cererii de dobânzi și a contestației fiscale.
S-a precizat că în cursul judecării recursului împotriva acestei sentințe, la 30.11.2011, s-a comunicat decizia de soluționare emisă la 22.11.2010, prin care s-a respins cererea de dobândă și contestația fiscală, care formează obiectul prezentei cauze.
Reclamanta a considerat că decizia este emisă cu încălcarea prevederilor art.211 Cod procedura civilă, că nu cuprinde motivele de fapt și de drept care au format convingerea organului de soluționare a contestației.
S-a precizat că efectuarea inspecției fiscale nu are relevanță asupra termenului de 45 zile prevăzut de lege pentru soluționarea deconturilor cu sume negative de TVA cu opțiune de rambursare.
S-a arătat că la data înregistrării cererilor de rambursare a deconturilor de TVA era încadrată în categoria contribuabililor cu risc fiscal mediu, astfel încât, potrivit dispozițiilor OMFP nr.967/ 2005 și OMFP nr.1857/2007, deconturile de TVA depuse de reclamantă erau supuse procedurii de soluționare cu analiză documentară și control ulterior, ceea ce înseamnă că organul fiscal avea obligația rambursării în prealabil a sumei TVA solicitate de reclamantă și ulterior să se efectueze inspecția fiscală în vederea verificării documentelor fiscale aferente sumelor solicitate la rambursare.
Susținerile contrarii ale organului fiscal din cuprinsul deciziei de soluționare, în sensul că la data înregistrării deconturilor de TVA, procedura de soluționare aplicabilă S.C. C. A. SRL era reglementată de OMFP nr.1857/2007, conform căruia s-a stabilit că cererile formule de reclamantă se vor soluționa cu control anticipat contravin nu numai realității faptice incidente în speță, dar mai ales propriilor fapte și acte ale DGAMC, care a procedat la soluționarea cu control ulterior a deconturilor de TVA prin emiterea deciziilor de rambursare (afișate în mod discreționar pe site-ul de internet al A.N.A.F. și necomunicate societății), prin care a dispus achitarea către reclamantă a sumelor solicitate la rambursare pe calea decontului aferent lui iulie 2008, precum și a decontului aferent lunii octombrie 2008.
Împrejurarea că aceste decizii de rambursare au fost ulterior retrase de organul fiscal de pe pagina de internet a instituției, nu are relevanță în cauză, atâta timp cât acestea au fost aduse la cunoștința publicului și implicit a reclamantei, întrând astfel în circuitul civil și nemaiputând fi revocate de organul fiscal, singura posibilitate pentru invalidarea acestor acte administrativ fiscale rămânând doar anularea lor de către o instanța de judecată, ceea ce nu s-a întâmplat în prezenta speță.
Prin urmare, a arătat că organul fiscal avea obligația de a achita către reclamantă TVA, rambursată cu întârziere, la expirarea termenului legal de soluționare a fiecăruia dintre deconturile de TVA depuse de C. sau cel mai târziu la data emiterii deciziilor de rambursare fără a dispune efectuarea unei inspecții fiscale în acest sens.
În situația în care s-ar fi considerat că pentru soluționarea deconturilor de TVA era necesară efectuarea unei inspecții fiscale, astfel cum în mod eronat a susținut organul fiscal, reclamanta a arătat că potrivit dispozițiilor legale în materie de TVA, efectuarea inspecției fiscale nu are nici un fel de relevanță asupra termenului de 45 de zile, prevăzut de lege pentru soluționarea deconturilor cu sume negative de TVA cu opțiune de rambursare.
Faptul că, în termenul de 45 de zile prevăzut pentru soluționarea decontului este inclusă și durata inspecției fiscale, iar inițierea unui astfel de control neputând conduce la prelungirea termenului legal, rezultă din dispozițiile Cap.2 lit.c) pct.5 din OMFP nr.967/2005, potrivit căruia: „În maximum 35 de zile calendaristice de la data depunerii decontului compartimentul cu atribuții de inspecție fiscală va transmite compartimentului de specialitate dosarul solicitării, împreună cu raportul de inspecție fiscală, precum și, după caz, decizia de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare stabilite de inspecția fiscală. În situațiile în care, pentru soluționarea solicitării de rambursare, organul de control fiscal consideră că sunt necesare informații suplimentare, termenul de soluționare se prelungește, potrivit art. 70 alin. (2) din Codul de procedură fiscală”.
Or, în prezenta cauză, nu este incident alin.2 al art.70 din Codul de procedură fiscală, pentru soluționarea deconturilor de TVA nefiind necesare niciun fel de informații suplimentare, iar reclamantei nu i-a fost transmisă nicio solicitare în acest sens.
În susținerea cauzei s-a invocat jurisprudența Curții de Justiție a Uniunii Europene, respectiv cauzele Enel Maritsa Iztok, Alicya Sosnowska și prevederile art.124 alin.(1) raportat la art.70 alin.1 Cod procedură fiscală, ale Ordinului nr.967/2005, Ordinului nr.1857/2007, Ordinului nr.1899/2004.
Prin întâmpinare, pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală a invocat excepția tardivității și inadmisibilității cererii de chemare în judecată. Pe fondul cauzei, pârâta a solicitat respingerea cererii de chemare în judecată ca neîntemeiată.
Prin încheierea de ședință din 26.03.2012, instanța a respins ca neîntemeiată excepția tardivității cererii de chemare în judecată.
Prin Sentința nr.4563 din 13.07.2012 Curtea de Apel București a admis cererea formulată de reclamanta S.C. C. Agricultură SRL, în contradictoriu cu Agenția Națională de Administrare Fiscală – Direcția Generală de Administrare Fiscală a Marilor Contribuabili și a dispus anularea Deciziei nr._/22.11.2010 emisă de A.N.A.F.
Totodată, a dispus obligarea pârâtei la plata sumei de 30.534.897,56 lei către reclamantă reprezentând dobânzi aferente rambursării cu întârziere a sumei de 86.791.870 RON reprezentând TVA solicitat la rambursare prin deconturile de TVA aferente lunilor iulie și octombrie 2008, precum și obligarea la plata cheltuielilor de judecată în cuantum de 4.004,15 Ron, constând în taxă de timbru, timbru judiciar și onorariu avocat.
Pentru a pronunța această sentință prima instanță a reținut că deciziile de rambursare aferente deconturilor de TVA depuse de reclamantă nu au fost niciodată comunicate acesteia, încălcându-se astfel dispozițiile art.44 Cod procedură fiscală, referitoare la modalitatea de comunicare a actelor administrativ fiscale, ci au fost afișate în mod exclusiv pe site-ul de internet oficial al ANAF, dovada afișării deciziilor de rambursare fiind atașată cererii de chemare în judecată.
Curtea a reținut că, deși reclamantei i-a fost recunoscut dreptul reclamantei la rambursarea sumei totale solicitate pe calea deconturilor de TVA, pârâta nu a procedat la rambursarea efectivă a sumelor aprobate la rambursare prin deciziile de rambursare imediat după emiterea acestor acte administrativ fiscale, astfel cum prevăd dispozițiile OMFP nr.967/2005.
Deși decontul TVA aferent lunii iulie 2008 și decontul TVA aferent lunii octombrie 2008 au fost soluționate prin emiterea deciziilor de rambursare, prin raportul de inspecție fiscală încheiat ca urmare a finalizării inspecției fiscale, organul fiscal a reținut, în mod eronat, că deconturile anterior menționate au fost soluționate potrivit procedurii controlului anticipat, deși deciziile de rambursare fuseseră emise cu mai bine de jumătate de an în urmă și publicate pe site-ul propriu al autorității fiscale, iar sumele ce se cuveneau a fi rambursate nu au fost virate în toată această perioadă reclamantei.
A arătat prima instanță că potrivit art.124 Cod procedura civilă și H.G. nr.1050/2004, pentru sumele de rambursat de la buget, contribuabilii au dreptul la dobândă din ziua următoare expirării termenului prevăzut la art.117 sau art.70 din Codul de procedură fiscală, iar nivelul dobânzii este de 1% pe zi.
Prima instanță a considerat că reclamanta are dreptul la dobândă pentru sumele solicitate la rambursare, iar acest termen curge de la expirarea termenului de 45 zile de la data depunerii fiecărui decont de TVA.
Curtea de apel a mai apreciat că la data înregistrării cererilor de rambursare a deconturilor de TVA, reclamanta era încadrată în categoria contribuabililor cu risc fiscal mediu, astfel încât, potrivit dispozițiilor OMFP nr.967/2005 și OMFP nr.1857/2007, deconturile de TVA depuse de reclamantă, erau supuse procedurii de soluționare cu analiză documentară și control ulterior, ceea ce înseamnă că organul fiscal avea obligația rambursării în prealabil a TVA solicitate de reclamantă și ulterior se putea efectua inspecția fiscală în vederea verificării documentelor fiscale aferente sumelor solicitate la rambursare.
Susținerile contrarii ale organului fiscal din cuprinsul deciziei de soluționare, în sensul că la data înregistrării deconturilor de TVA, procedura de soluționare aplicabilă S.C. C. A. SRL era reglementată de OMFP nr.1857/2007, conform căruia s-a stabilit că cererile formulate de reclamantă se vor soluționa cu control anticipat au fost apreciate ca nefondate.
A reținut prima instanță că și în situația în care s-ar considera că pentru soluționarea deconturilor de TVA era necesară efectuarea unei inspecții fiscale, aceasta nu are nici un fel de relevanță asupra termenului de 45 de zile prevăzut de lege pentru soluționarea deconturilor cu sume negative de TVA cu opțiune de rambursare.
În acest sens sunt și prevederile Cap.1 pct.6 din OMFP nr.967/ 2005 privind aprobarea Metodologiei de soluționare a deconturilor cu sume negative de TVA cu opțiune de rambursare potrivit căruia solicitările de rambursare se soluționează în ordinea cronologică a înregistrării lor la organul fiscal, în termen de maxim 45 de zile de la data depunerii decontului de TVA cu sume negative cu opțiune de rambursare.
Faptul că, în termenul de 45 zile anterior menționat este inclusă și durata inspecției fiscale, inițierea unui astfel de control neputând conduce la prelungirea termenului legal, rezultă din dispozițiile Cap.2 lit.c) pct.5 din OMFP nr.967/2005, potrivit căruia în maxim 35 zile calendaristice de la data depunerii decontului compartimentul cu atribuții de inspecție fiscală va transmite compartimentului de specialitate dosarul solicitării, împreună cu raportul de inspecție fiscală, precum și, după caz, decizia de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare stabilite de inspecția fiscală. În situațiile în care, pentru soluționarea solicitării de rambursare, organul de control fiscal consideră că sunt necesare informații suplimentare, termenul de soluționare se prelungește potrivit art.70 alin.(2) Cod procedură fiscală.
Or, în prezenta cauză, nu este incident alin.2 al art.70 din Codul de procedură fiscală, pentru soluționarea deconturilor de TVA nefiind necesare nici un fel de informații suplimentare, iar reclamantei nu i-a fost transmisă nicio solicitare în acest sens.
Prin urmare, în lipsa oricăror astfel de date suplimentare necesare soluționării cererilor de rambursare ale societății, organul fiscal avea obligația soluționării deconturilor de TVA și rambursării sumelor solicitate de reclamantă înlăuntrul termenului de 45 zile prevăzut de lege.
Împotriva acestei sentințe a declarat recurs pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală.
Prin decizia 1013/27.02.2014 Înalta Curte de Casație și Justiție a admis recursul și a casat sentința trimițând cauza spre rejudecare la aceeași instanță.
Pentru a hotărî astfel Curtea a reținut următoarele:
Obiectul prezentei cauze îl constituie anularea Deciziei nr._/ 22.11.2010 și obligarea pârâtei la plata sumei de 30.534.897 lei, cu titlu de dobânzi pentru întârzierea în restituirea sumelor reprezentând TVA solicitată la rambursare prin deconturile de TVA aferente lunilor iulie 2008 și octombrie 2008.
S-a susținut în acțiune că cele două deconturi au fost soluționate fără control anticipat, respectiv prin Decizia din 28.11.2008 pentru suma de 50.452.981 lei și prin Decizia din 12.01.2009 pentru suma de 47.111.127 lei, decizii care au fost afișate pe site-ul A.N.A.F.
Într-adevăr, la dosarul cauzei (fila 32, 33, vol.I) există extrase de pe site-ul A.N.A.F., care cuprind informații privind soluționarea deconturilor cu sume negative de TVA cu opțiune de rambursare, data de afișare fiind 28.04.2009.
Deciziile respective nu au fost comunicate reclamantei, conform prevederilor art.44 Cod procedură fiscală, care reglementează comunicarea actului administrativ fiscal.
Potrivit prevederilor art.44 alin.2 lit.d) Cod procedură fiscală, actul administrativ fiscal se poate comunica contribuabilului și prin publicitate, dar comunicarea prin publicitate se face conform alin.3 din același text, în sensul că afișarea se face concomitent la sediul organului fiscal emitent și pe pagina de internet a A.N.A.F., prin comunicarea unui anunț în care se menționează că a fost emis actul administrativ pe numele contribuabilului.
Soluționarea deconturilor se face prin decizie, ce se comunică, așa cum s-a arătat mai sus, contribuabilului, conform art.44 alin.2 lit.d) din Codul de procedură fiscală.
În cazul afișării actelor administrativ fiscale, aceasta se efectuează conform Anexei 1 A la Ordinul nr.94/2006, sub forma unui anunț individual care cuprinde denumirea actului, numărul și data emiterii, denumirea și domiciliul fiscal al contribuabilului.
Or, în speță, informația cuprinsă în extrasele aflate la filele 32, 33, vol.I nu îndeplinește aceste cerințe, astfel că nu se poate pune în discuție existența validă a celor două informații aflate pe site-ul A.N.A.F.
În cauză, înscrisurile aflate la fila 32, 33 dosar fond, nu îndeplinesc cerința comunicării și nici nu atestă că actele respective au fost emise pe numele S.C. C., astfel că nu au nicio forță probantă și ca urmare, nu se poate reține că deconturile au fost soluționate, fără control anticipat.
Referitor la excepția prescripției dreptului la acțiune, se constată că aceasta nu a fost cercetată suficient de prima instanță.
Prin întâmpinare, pârâta a susținut că Decizia nr._/22.11.2010 a fost comunicată reclamantei la data de 7.12.2010, depunând în scop probatoriu copia recipisei de expediere, care se afla la fila 96-97, vol. I.
De remarcat este faptul că pe dovada de expediere (fila 96) este trecut numele și adresa reclamantei, precum și felul comunicării (_/22.11.2010), cum și ștampila Poștei și semnătura lucrătorului predator, iar la data primirii este trecut 07.12., fără a se preciza anul și fără a exista semnătura primitorului.
Pe dovada de confirmare de primire, care s-a întors la pârâtă este ștampila poștei și data de 9.12.2010.
Într-adevăr, lipsa semnăturii destinatarului creează dubii cu privire la realitatea comunicării, dar, față de dovezile prezentate, se impunea ca instanța, pentru a pronunța o soluție legală, să pună în vedere pârâtei să prezinte borderoul de expediție, precum și orice alte probe prin care să se demonstreze că expedierea a fost efectivă.
În raport de probele ce se vor administra, sub acest aspect, urmează ca instanța de fond să soluționeze excepția prescripției dreptului la acțiune.
Excepția inadmisibilității acțiunii, pe motiv că nu s-a formulat plângere prealabilă împotriva Deciziei nr._/22.11.2010, este nefondată.
Prin Decizia nr._/ 22.11.2010 (fila 94, vol.I) s-a apreciat ca fiind neîntemeiată solicitarea de acordare a dobânzilor care a format obiectul cererilor nr._/ 28.01.2009 și nr._ din 21.05.2009.
Această soluție se încadrează în categoria refuzului de a rezolva o cerere referitoare la un drept sau interes, refuz care în baza art.2 alin.2 din Legea nr.554/2004 este asimilat actelor administrative unilaterale.
În cauză, autoritatea publică a refuzat explicit să soluționeze favorabil cererea reclamantei, astfel că actul respectiv are caracter de act administrativ asimilat, situație în care nu mai este necesară plângerea prealabilă.
Procedura prealabilă reglementată de art.7 alin.(1) din Legea nr.554/2004 privește formularea recursului grațios sau ierarhic, care are ca scop revocarea în tot sau în parte a actului administrativ, iar în cazul refuzului o nouă procedură este inutilă și contrară scopului pentru care a fost legiferată.
De altfel, potrivit art.7 alin.(5) teza finală din Legea nr.554/2004, în cazurile prevăzute la art.2 alin.2 lit.e), plângerea prealabilă nu este obligatorie.
În concluzie, această critică este nefondată.
Cu privire la dreptul organului fiscal de a calcula dobânzile pentru sumele nerambursate în termen, se constată că în principiu dreptul aparține acestui organ.
Dar, în cazul în care organul fiscal refuză acordarea dobânzilor, instanța investită cu soluționarea acțiunii este competentă să analizeze legalitatea refuzului și dacă constată că acesta este nelegal, atunci se procedează la cuantificarea sumei de restituit, controlul de legalitate instituit prin Legea nr.554/2004 fiind un control de plină jurisdicție, care implică atât anularea actului vătămător, recunoașterea dreptului pretins, cât și repararea pagubei.
Ca urmare, instanța nu se substituie organului fiscal, ci exercită prerogativele conferite de lege, respectiv controlul de legalitate al actului și repararea prejudiciului provocat prin emiterea unui act administrativ nelegal sau prin refuzul nejustificat de a soluționa cererea referitoare la un drept.
Astfel fiind, critica este nefondată.
În ceea ce privește fondul cauzei, se constată că prima instanță și-a însușit în totalitate argumentele reclamantei, atât cu privire la dreptul organului fiscal de a soluționa cererile de restituire fără control anticipat, cât și cu privire la cuantumul dobânzilor, deși prin întâmpinare s-au contestat ambele aspecte.
Înalta Curte precizează că potrivit legislației naționale, inclusiv aceea infralegislativă, precum și Directivei 112/2006 și jurisprudenței Curții de Justiție a Uniunii Europene, contribuabilul care a solicitat restituirea TVA are dreptul să obțină de la organul fiscal dobânzile de întârziere aferente rambursării efectuate tardiv.
Potrivit art.70 alin.1 din Codul de procedură fiscală (O.G. nr.92/ 2003), cererile depuse de un contribuabil în temeiul acestui cod se soluționează în termen de 45 zile de la înregistrare.
În alin.2 al textului, s-a prevăzut că în situația în care, pentru soluționarea cererii, sunt necesare informații suplimentare, acest termen se prelungeștecu perioada cuprinsă întredata solicitării informațiilor și data comunicării informațiilor.
Potrivit art.117 alin.1 lit.e) din Codul de procedură fiscală, fac parte din categoria sumelor de restituit, sumele de rambursat de la bugetul de stat, iar în baza alin.9 din același text, procedura de restituire sau rambursare, modalitatea de acordare a dobânzilor se aprobă prin ordin al ministrului economiei și finanțelor.
În cazul sumelor de restituit sau de rambursat de la buget, contribuabilii au dreptul la dobândă din ziua expirării termenului prevăzut de art.70 sau art.117 alin.2, iar acordarea dobânzilor se face la cererea contribuabilului.
În perioada când s-au formulat cererile de rambursare, era în vigoare Ordinul nr.1857/2007 privind metodologia de soluționare a deconturilor cu sume negative de TVA cu opțiune de rambursare.
Prima instanță a apreciat că soluționarea cererilor trebuie făcută conform procedurii instituite prin Ordinul nr.967/2005 care reglementa metodologia de soluționare a deconturilor de rambursare.
Instanța de fond nu a observat că potrivit prevederilor art.2 din Ordinul nr.1857/2007, acesta se aplică începând cu deconturile aferente lunii noiembrie 2007, iar în baza art.3 se aplică Ordinul nr.967/2005 numai pentru deconturile lunilor anterioare prevăzute la art.2, adică pentru deconturile până în luna octombrie 2007, inclusiv.
Astfel, soluția primei instanțe privind dreptul organului fiscal de a soluționa deconturile cu control anterior a fost întemeiată pe o premisă legislativă care nu mai era aplicabilă, întrucât deconturile au în vedere perioada anului 2008, deci după . Ordinului nr.1857/2005.
Potrivit Cap.II lit.A pct.2 lit.c) din Ordinul nr.1857/2005, deconturile de TVA cu opțiune de rambursare, în cazul riscului fiscal mare se soluționează cu inspecție fiscală anticipată.
Riscul fiscal se stabilește potrivit metodologiei din Cap.II pct.B1 din Ordinul nr.1857/2007, între elementele care determină încadrarea în diferite grade de risc fiind S.-ul negativ, adică taxa colectată este mai mare decât taxa deductibilă în perioada de referință (Cap.B1, pct.6.1., lit.e), precum și existența unor informații privind riscul fiscal mare (Cap.B1, pct.6.1., lit.i).
Potrivit aceluiași act normativ, Cap.II lit.B1, pct.6.3. lit.a1) teza a II-a, pentru persoanele impozabile pentru care perioada fiscală este luna sau trimestrul, S.-ul brut se stabilește pe lună, respectiv trimestru.
De asemenea, în Cap.III lit.c) pct.6.3, sunt explicate situațiile când o societate se încadrează în risc fiscal mare și cum se realizează stabilirea acestui grad.
Toate aceste aspecte nu au fost examinate de instanța de fond, care a considerat că sumele cerute la rambursare trebuie plătite fără control anticipat, soluție fără argumentație în prevederile legale enunțate.
Din probele cauzei, neanalizate de prima instanță rezultă că organul fiscal, în vederea soluționării deconturilor de TVA, a efectuat verificări privind realitatea și legalitatea operațiunilor comerciale derulate de reclamantă cu diverși furnizori (fila 148-150).
De asemenea, Garda Financiară a sesizat existența unor relații comerciale cu societăți de tip fantomă (filele 150-151), s-au făcut verificări cu privire la tranzacții intracomunitare, motiv pentru care s-a hotărât soluționarea decontului cu control anticipat pentru că societatea se încadra în risc fiscal mare.
De asemenea, în considerarea unor tranzacții apreciate ca fiind fictive și care dădeau dreptul de rambursare, organul fiscal a sesizat Direcția Națională Anticorupție, constituindu-se dosarul penal nr.106/P/2009.
Aceste aspecte, precum și celelalte dovezi aflate la dosar, urmează a fi avute în vedere la soluționarea cauzei, în sensul de a se stabili dacă rambursarea trebuia făcută cu control anticipat sau control ulterior.
Prima instanță va analiza cauza și din perspectiva art.70 alin.2 Cod procedură fiscală, care reglementează posibilitatea ca termenul de soluționare a cererilor contribuabilului să fie prelungit, dacă sunt necesare informații suplimentare.
Informațiile suplimentare, în principiu, se solicită altor entități și nu celei controlate, pentru că aceasta pune, cu ocazia efectuării controlului, la dispoziția inspecției toate actele pe care le deține.
La rejudecare, se va avea în vedere și cauza Enel Maritsa pct.53 și 56, precum și pct.61.
Sub acest ultim aspect se va verifica dacă situația în cauza de față corespunde celei din cauza Enel Maritsa, în sensul dacă a mai existat o altă raportare a aceleiași sume pe durata altei perioade fiscale.
Se va verifica dacă autoritatea fiscală a făcut o analiză specifică pentru a justifica amânarea sau numai calcule matematice (cauza Mednis C525/11).
În concluzie, urmează a se casa cu trimitere cauza pentru ca verificarea jurisdicțională să aibă în vedere cele mai sus precizate și dacă reclamanta are dreptul la dobânzi, data de la care are acest drept, iar în această ultimă teză se va stabili și suma de plată cu titlu de dobânzi, ce va fi stabilită printr-o expertiză.
În fond după casare s-au depus înscrisuri și s-a efectuat o expertiză.
Analizând probele administrate în cauză și prevederile legale aplicabile Curtea constată următoarele:
La data de 22.08.2008 a fost înregistrat decontul de TVA cu opțiune de rambursare aferent lunii iulie 2008 sub nr. 530CECOFA445452BB3FA0920C1IB8534.
Prin adresa nr._/26.08.2008 D.G.A.M.C solicita documentele necesare soluționării DNOR iulie 2008.
Prin adresele înregistrate la D.G.A.M.C sub nr._/05.11.2008,_/03.10.2008, respectiv nr._/12.11.2008, S.C. C. Agricultură S.R.L. înaintează documentele solicitate.
La data de 28.11.2008, a fost emisa decizia de rambursare nr._ pentru luna iulie 2008.
La data de 24.11.2008 a fost înregistrat decontul de TVA cu opțiune de rambursare aferent lunii octombrie 2008 sub nr. CF0C171BABE74F5F8C645D1E5642681F.
Prin adresa nr._/27.11.2008, D.G.A.M.C solicita documentele necesare soluționării DNOR octombrie 2008.
Prin adresele înregistrate la D.G.A.M.C sub nr._/23.12.2008, respectiv nr._/08.01.2009, S.C. C. Agricultură S.R.L. înaintează documentele solicitate.
La data de 12.01.2009 a fost emisă decizia de rambursare nr._ pentru luna octombrie 2008.
Prin adresa nr._/17.03.2009 S.C. C. Agricultură S.R.L. solicita compensarea obligațiilor fiscale, iar prin adresa nr._/17.03.2009 societatea comunica modificarea coordonatelor bancare în vederea efectuării restituirii.
În data de 02.07.2009 urmare stabilirii gradului de risc fiscal mare pentru S.C. C. Agricultură S.R.L., a fost emis Referatul prin care s-a dispus anularea deciziilor nr._/28.11.2008 si nr._/12.01.2009 pentru DNOR aferente lunilor iulie si octombrie 2008.
Prin adresa nr._/03.07.2009, deconturile de TVA cu sume negative cu opțiune de rambursare aferente lunilor iulie 2008 și octombrie 2008 sunt transmise spre soluționare cu control anticipat Activității de Inspecție Fiscală.
La data de 08.07.2009, respectiv 30.07.2009 au fost întocmite Ordinele de serviciu nr. 1872 si 1942, prin care s-a dispus începerea inspecției fiscale având ca obiect rambursarea TVA cu control anticipat.
Prin adresa nr._/04.11.2009, D.G.A.M.C comunica societății Decizia de impunere nr. 244/30.10.2009 Raportul de Inspecție Fiscala nr._/30.10.2009.
Serviciul de specialitate din cadrul D.G.A.M.C procedează la întocmirea Notei privind compensarea obligațiilor fiscale nr._/05.11.2009, în suma de 151.960 lei și a Notelor de restituire nr._/05.11.2009, în suma de 44.150.735 lei și nr._/05.11.2009, în suma de 41.641.135 lei, aferente DNOR iulie 2008 si octombrie 2008. Menționăm ca decontarea sumelor restituite prin notele mai sus menționate a fost efectuata conform selecției deconturilor cu opțiune de rambursare, din luna noiembrie 2009.
Prin adresa nr._/10.02.2010 D.G.A.M.C. comunica societății Nota privind compensarea obligațiilor fiscale nr._/05.11.2009, în suma de 151.960 lei si Notele de restituire nr._/05.11.2009, în suma de 44.150.735 lei și nr._/.05.11.2009, în suma de 41.641.135 lei.
S.C. C. Agricultură S.R.L solicita, prin adresa înregistrată la D.G.A.M.C. sub nr._/28.01.2009, acordarea dobânzii legale pentru întârzierea în rambursarea TVA aferenta lunilor iulie 2008 și octombrie 2008.
Societatea formulează contestația înregistrată la D.G.A.M.C sub nr._/21.05.2009, împotriva refuzului soluționării cererii de acordare a dobânzilor solicitate prin adresa nr._/28.01.2009.
Prin adresa nr._/22.11.2010, D.G.A.M.C respinge ca neîntemeiată cererea de acordare a dobânzilor, formulata de S.C. C. Agricultură S.R.L.
Referitor la termenul de depunere a acțiunii, pârâta a susținut că a procedat la comunicarea adresei nr._/22.11.2010 la data de 07.12.2010, fapt dovedit cu borderoul nr. 5/06.12.2010 și confirmarea de primire.
Or din analiza acestor acte rezultă că acestea nu se referă la adresa nr._97 ci la adresa _79. Acest din urmă număr apare în borderoul nr. 5/06.12.2010 (v. fila 20) iar în ceea ce privește confirmarea de primire, aceasta prezintă urme de modificare a ultimelor două cifre ale recomandatei, inițial acestea nefiind 97 ci, cel mai probabil, tot 79. (v. fila 85). Nu este vorba de o simplă eroare materială cu privire la numărul recomandatei ci din probele suplimentare depuse de reclamantă rezultă că la data de 07.12.2010 i s-a comunicat acesteia, într-adevăr, recomandata nr._79 care se referă la acte străine de natura prezentei pricini. (filele 93 și următoarele ).
Așadar probele prezentate de pârâtă nu sunt apte să confirme comunicarea adresei nr._ ci se referă la comunicarea adresei nr._, străină de prezenta pricină.
Față de aceste considerente Curtea va respinge excepția prescripției ca neîntemeiată.
Referitor la motivele invocate pentru a justifica depășirea termenului de 45 de zile prevăzut de art. 70 din OUG 92/2003, Curtea constată următoarele:
Informațiile suplimentare solicitate de pârâtă după depunerea cererilor de rambursare TVA au fost adresate în totalitate reclamantei, or Înalta Curte de Casație și Justiție a statuat, prin decizia de casare, că art. 70 din OUG 92/2003 se referă la informații solicitate altor entități nu celei controlate întrucât aceasta din urmă pune la dispoziția organelor de fiscale toate documentele cu ocazia controlului.
Așadar, din această perspectivă nu se justifica depășirea termenului de 45 de zile pentru soluționarea cererii de rambursare.
Cât privește controlul, Curtea constată că rambursarea urma să se facă cu inspecție fiscală anticipată doar dacă cererea de rambursare se încadra în categoria celor cu grad de risc fiscal mare. Dimpotrivă, în cazul încadrării la gradul de risc fiscal mic, rambursarea urma să se facă fără control anticipat și fără analiză documentară. Acest lucru rezultă din prevederile cap. 2 lit. A pct. 2 din OMFP 1857/2007.
Potrivit cap. 2 lit. B2 pct. 2 din același act normativ După înregistrarea în evidență, deconturile cu sume negative de taxă pe valoarea adăugată cu opțiune de rambursare vor fi supuse analizei de risc, în vederea soluționării, etapa urmând să fie finalizată în termen de maximum 15 zile calendaristice de la data depunerii decontului de TVA.
Pentru calcularea gradului de risc al unei cereri relevant este Standardul individual negativ (S.) care se calculează pentru fiecare societate și reprezintă suma maximă a TVA ce poate fi rambursată fără analiză documentară sau inspecție fiscală anticipată, riscul implicat de această rambursare fiind considerat acceptabil de către administrația fiscală. (cap 2 lit B1 pct 1 din același act normativ).
Punctul 2 din aceeași subsecțiune prevede că S.-ul se stabilește semestrial, având în vedere raportările contabile, deconturile de TVA și modul de îndeplinire a obligațiilor fiscale în perioada de referință, potrivit prevederilor pct. 3 din prezenta secțiune.
Mai precis, la data de 05 februarie pentru semestrul I și la data de 5 iulie pentru semestrul 2.
Pârâta pretinde că în speță era necesară inspecția anticipată întrucât la data de 02.07.2009 s-a stabilit gradul de risc fiscal mare. În susținerea acestei afirmații se invocă referatul nr._/29.06.2009 și adresa cu același număr din aceeași dată, acte aflate la filele 21 și 22 dosar.
Cu privire la aceste susțineri Curtea constată următoarele:
Referatul din 29.06.2009 a fost emis la mai bine de 10 luni de la data depunerii primului decont și la mai bine de 7 luni de la data depunerii celui de al doilea decont în condițiile în care legislația impunea realizarea analizei de risc pentru decont în termen de 15 zile de la depunerea lui.
Referatul nu se referă în mod explicit la cele două deconturi, în condițiile în care încadrarea într-un anumit grad de risc se face pe fiecare decont în parte, așa cum rezultă din cap. 2 lit. B2 pct. 2 din OMFP 1857/2007, nu pe contribuabil, la modul general. Este adevărat că pentru stabilirea gradului de risc al unui decont se ține seama de S.-ul calculat semestrial pentru fiecare contribuabil dar analiza de risc se face pe cerere nu pe contribuabil.
Date fiind prevederile OMFP 1857/2007, regimul juridic al fiecărui decont depinde de gradul de risc calculat în termen de 15 zile de la înregistrarea decontului, pe baza S.-ului calculat semestrial pentru fiecare contribuabil. În aceste condiții, cele două deconturi trebuie să fie soluționate în funcție de un grad de risc calculat prin raportare la S.-ul semestrului II al anului 2008 nu prin raportare la un S. acordat pentru semestrul I sau II al anului 2009. Or referatul invocat de pârâtă face trimitere la investigații realizate în cursul anului 2009, acestea nemaifiind apte să influențeze S.-ul aferent anului 2008 și, implicit, regimul aplicabil celor două deconturi.
În ceea ce privește S.-ul aferent semestrului II al anului 2008, relevant în cauză, pârâta nu a fost în măsură să prezinte acte care să permită instanței să stabilească care a fost acest standard. Din conduita pârâtei care nu a prezentat acte realizate în anul 2008 ci doar acte emise ulterior, în anul 2009, și care a procedat, într-o primă fază, la soluționarea cererilor de rambursare fără inspecție anticipată rezultă prezumția că gradul de risc era, la momentul depunerii deconturilor, unul mic.
În aceste condiții, deconturile ar fi trebuit să fie soluționate fără inspecție anticipată, pe baza simplei cereri, inspecția urmând să se realizeze ulterior.
Într-o altă ordine de idei, Curtea constată că potrivit practicii constante a Curții de Justiție a Uniunii Europene rambursarea unei taxe pe valoare adăugată trebuie să se facă de o manieră care să asigure neutralitatea taxei. Curtea de Justiție a Uniunii Europene a statuat că dreptul persoanelor impozabile, garantat prin articolul 17 din a șasea directivă TVA, de a deduce din TVA‑ul pe care îl datorează TVA‑ul care a fost deja aplicat bunurilor achiziționate și serviciilor primite anterior de acestea constituie, reprezintă un principiu fundamental al sistemului comun de TVA instituit prin legislația comunitară (a se vedea în special în acest sens Hotărârea din 18 decembrie 1997, Molenheide și alții, C‑286/94, C‑340/95, C‑401/95 și C‑47/96, R.., p. I‑7281, punctul 47, precum și Hotărârea din 25 octombrie 2001, Comisia/Italia, C‑78/00, R.., p. I‑8195, punctul 28).
Deși statele membre dispun de o anumită libertate de manevră în stabilirea condițiilor de rambursare a excedentului de TVA, aceste condiții nu pot aduce atingere principiului neutralității sistemului fiscal al TVA‑ului, făcând ca persoana impozabilă să suporte, în tot sau în parte, sarcina acestei taxe. În special, astfel de condiții trebuie să permită persoanei impozabile să recupereze în condiții adecvate totalitatea creanței care rezultă din acest excedent de TVA, aceasta implicând ca rambursarea să fie efectuată într‑un termen rezonabil, prin plata în lichidități sau într‑un mod echivalent și că, în orice caz, modul de rambursare adoptat nu trebuie să implice niciun risc financiar pentru persoana impozabilă (a se vedea Hotărârea Comisia/Italia, citată anterior, punctele 32-34, Hotărârea Sosnowska/Polonia pct.17).
Aceleași principii sunt enunțate și în Hortărârea Enel Maritsa Iztok și, mai recent, în Hotărârea Rafinăria Steaua României SA.
Or în speță se observă că autoritățile fiscale au hotărât la mai bine de 6 luni de la data celui de al doilea decont, că rambursarea se poate face doar cu inspecție anticipată, revenind asupra unei decizii anterioare de soluționare a decontului fără inspecție anticipată, decizie materializată prin emiterea unor acte de rambursare care, însă, nu au fost comunicate contribuabilului, Înalta Curte de Casație și Justiție statuând că aceste decizii de rambursare a sumelor nu au putut produce efecte juridice.
În hotărârea Enel Maritsa Iztok Curtea de Justiție a Uniunii Europene a arătat că „termenul de rambursare a excedentului de TVA poate fi, în principiu, prelungit în vederea efectuării unui control fiscal, fără ca o astfel de prelungire să trebuiască să fie considerată nerezonabilă, în măsura în care această prelungire nu depășește ceea ce este necesar pentru îndeplinirea controlului (a se vedea prin analogie Hotărârea Sosnowska, citată anterior, punctul 27). Cu toate acestea, dacă persoana impozabilă nu poate dispune temporar de sume echivalente cu excedentul de TVA, aceasta suportă un dezavantaj economic care poate fi compensat prin plata dobânzilor, garantându‑se astfel respectarea principiului neutralității fiscale.”
Este situația din speță, reclamanta fiind în situația de a nu putea dispune o perioadă excesiv de lungă de timp de excedentul de TVA care trebuia rambursat, situație în care, pentru a asigura neutralitatea taxei se impune ca reclamanta să primească dobânzi pentru perioada în care nu a putut dispune de aceste sume.
Este adevărat că cu privire la sumele în discuție nu s-a făcut dovada că acestea au fost reportate anterior însă oricum, termenul la care autoritățile fiscale au decis să efectueze inspecția fiscală este nejustificat de lung și, oricum, decizia de efectuare a unei inspecții fiscale anticipate nu avea suport legal.
În ceea ce privește cuantumul concret al dobânzilor, a fost efectuată în cauză o expertiză contabilă care a luat în calcul dobânda în materie fiscală în raport cu cea de a 45-a zi de la depunerea fiecărui decont, acesta fiind termenul în care ar fi trebuit soluționate cererile. Pe de altă parte, însă, având n vedere că dosarul a fost reînregistrat ca urmare a admiterii recursului pârâtei căreia nu i s-e poate agrava situația în propriu recurs și, de altfel în primul ciclu procesual pretențiile reclamantei s-au limitat la suma de 30.534.897,56 lei Curtea va admite acțiunea pentru această sumă chiar dacă din calculele expertului contabil a rezultat că dobânzile cuvenite ar fi fost mai mari.
Cât privește prelungirea termenului, Curtea constată că o astfel de prelungire ca urmare a inspecției fiscale nu poate să influențeze dreptul reclamantei la dobânzi, mai ales în condițiile în care declanșarea inspecției fiscale s-a realizat după expirarea termenului de 45 de zile prevăzut de art. 70 din OUG 92/2003.
Neacordarea dobânzilor de la data la care ar fi trebuit în mod legal să se soluționeze deconturile ar fi de natură să afecteze neutralitatea taxei, impunând reclamantei să suporte o parte din sarcina fiscală, ca urmare a nerecunoașterii drepturilor sale de către organele fiscale.
Cât privește solicitarea de informații suplimentare de la reclamantă, Curtea constată că o astfel de procedură nu era incidentă în cauză, în condițiile în care pârâta nu a fost în măsură să dovedească faptul că la momentul depunerii deconturilor gradul de risc era unul mediu.
De asemenea, față de prevederile art. 274 din codul de procedură civilă Curtea va obliga pârâta și la cheltuieli de judecată constând în onorariul de avocat din fond după casare, onorariul de expertiză și cheltuielile încuviințate în primul ciclu procesual.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
HOTĂRĂȘTE:
Respinge excepția prescripției dreptului la acțiune.
Admite cererea formulată de reclamanta . cu sediu ales pentru comunicarea actelor de procedură la „D&B D. și Baias SCA” din București, sector 2, ..301-311, Clădirea Lakeview . cu pârâta AGENȚIA NAȚIONALĂ DE ADMINISTRARE FISCALĂ – DIRECȚIA GENERALĂ DE ADMINISTRARE A MARILOR CONTRIBUABILI cu sediul în București, sector 5, ..88.
Dispune anularea deciziei nr. 1.089.897/22.11.2010 emisă de ANAF- DGAMC.
Obligă pârâta la plata sumei de 30.534.897,56 lei către reclamantă reprezentând dobânzi aferente rambursării cu întârziere a sumei de 86.791.870 Ron reprezentând TVA solicitat la rambursare prin deconturile de TVA aferente lunilor iulie și octombrie 2008.
În baza art. 274 din Codul de Procedură Civilă obligă pârâta la plata sumei de 24.565 RON către reclamantă cu titlul de cheltuieli de judecată.
Cu recurs în 15 zile de la comunicare.
Pronunțată în ședință publică azi 16.06.2015.
Președinte, Grefier,
S. D. G. T. M.
Red. Jud SDG 4 ex./2015
.
| ← Suspendare executare act administrativ. Sentința nr. 1152/2015.... | Pretentii. Decizia nr. 3698/2015. Curtea de Apel BUCUREŞTI → |
|---|
