Impozit pe salarii. Mod de calcul şi de plată. Societate comercială de naţionalitate română cu sediu stabil în Germania. Convenţie bilaterală de evitare a dublei impuneri. Efecte
| Comentarii |
|
Legea nr. 32/1991, republicată, care reglementează impozitul pe salarii, prevede în art. 23 că, în situaţiile în care, pentru evitarea dublei impuneri, există convenţii sau alte acorduri internaţionale la care România este parte, se aplică cu privire la impozitul pe salarii acele convenţii sau acorduri.
Faţă de această prevedere legală, instanţa de fond a reţinut că în cauză sunt incidente dispoziţiile Convenţiei încheiate de România şi Germania privind evitarea dublei impuneri asupra veniturilor şi averii, ratificată de România prin Decretul nr. 625/1973.
In această convenţie bilaterală se prevede regula impozitării remuneraţiilor în statul în care ele au fost obţinute, iar prin derogare, în art. 13 alin. 2 dreptul de impozitare este atribuit în exclusivitate statului de rezidenţă al beneficiarului
remuneraţiei dacă acesta este prezent în celălalt stat pentru o perioadă ce nu depăşeşte 183 zile în anul financiar respectiv, sau dacă remuneraţia este plătită de un angajator nerezident al statului în care s-a desfăşurat activitatea sau dacă remuneraţia nu este plătită de către un sediu stabil (cum s-a întâmplat de altfel în cauza de faţă) pe care îl are în celălalt stat persoana care angajează.
(Secţia de contencios administrativ, decizia nr. 1448 din 18 aprilie 2001)
CURTEA
Asupra recursului de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
Prin acţiunea înregistrată la 6 mai 1999, reclamanta SC “A.R.” SRL a solicitat anularea procesului-verbal nr. 303/30 octombrie 1998, a hotărârii nr. 35/12 noiembrie 1998, a dispoziţiei nr. 119/20 ianuarie 1999, acte întocmite de pârâta Direcţia Generală a Finanţelor Publice şi Controlului Financiar de Stat a judeţului Sibiu, precum şi a deciziei nr. 776/19 iunie 1999 emisă de pârâtul Ministerul Finanţelor, cu privire la impozitul suplimentar pe salarii şi majorări de întârziere.
în motivarea acţiunii, reclamanta a arătat că obligaţia sa fiscală pentru suma de 2.619.296.190 lei a fost stabilită de pârâţi cu încălcarea prevederilor art. 5 alin. 2 lib. b din Convenţia privind evitarea dublei impunei asupra veniturilor şi averii încheiată de România şi Germania şi ratificată prin Decretul nr. 625/1973. Potrivit acestei convenţii bilaterale, reclamanta a susţinut că nu datorează impozit pe salariile plătite de sucursala din Germania.
Prin sentinţa civilă nr. 1194 din 18 octombrie 1999, Curtea de Apel Bucureşti a declinat competenţa de soluţionare a cauzei în favoarea Curţii de Apel Alba lulia, aplicând dispoziţiile art. 6 din Legea nr. 29/1990 care prevăd competenţa instanţei de contencios administrativ în a cărei rază teritorială îşi are domiciliul reclamantul.
Recursul declarat de reclamantă împotriva acestei sentinţe a fost admis prin decizia nr. 1360/ 12 aprilie 2000 pronunţată de Curtea Supremă de Justiţie, care a casat hotărârea atacată şi a trimis cauza spre rejudecare la aceeaşi instanţă, constatând că norma de competenţă teritorială cuprinsă în art. 6 din Legea nr. 29/1990 nu are caracter imperativ.
în fond după casare, Curtea de Apel Bucureşti - Secţia de contencios administrativ a pronunţat sentinţa civilă nr. 1039/14 septembrie 2000, prin care a admis acţiunea, a anulat actele contestate
cu privire la suma de 2.619.296.190 lei, reprezentând impozit pe salarii şi majorări de întârziere, obligând pârâtul Ministerul Finanţelor la 26.307.677 lei cheltuieli de judecată către reclamantă.
Pentru a hotărî astfel, instanţa de fond a reţinut că pentru sediul permanent, reprezentat de sucursala legal înfiinţată în Germania, reclamanta nu datorează impozitul pe salarii calculat de pârâţi în baza Legii nr. 32/1991, astfel cum a fost modificată prin Ordonanţa Guvernului nr. 62/1997. De asemenea, instanţa de fond a avut în vedere prevederile Convenţiei privind evitarea dublei impuneri încheiată de România şi Germania, potrivit cărora, a constatat că salariile plătite de sucursală pe teritoriul statului german sunt supuse impozitării în acest stat, fără ca reclamanta să datoreze asemenea sume, greşit stabilite prin actele întocmite de pârâţi.
împotriva acestei sentinţe, în termen legal, a declarat recurs Ministerul Finanţelor, solicitând casarea hotărâri în baza art. 304 pct. 9 şi 11 C. pr. civ. si pe fond, respingerea acţiunii formulată de SC “A.R.” SRL.
în primul motiv de recurs, s-a susţinut că instanţa de fond a aplicat greşit prevederile art. 13 din Decretul nr. 625/1973 pentru ratificarea Convenţiei dintre România şi Germania privind evitarea dublei impuneri, fără a avea în vedere că angajaţii intimatei-reclamante care au lucrat în Germania au locuit pe teritoriul acestui stat mai puţin de 183 zile în cursul unui an calendaristic, situaţie în care salariile lor sunt impozitate în România, conform art. 5 din Legea nr. 32/1991 republicată şi modificată prin Ordonanţa Guvernului nr. 62/1997.
Prin cel de-al doilea motiv de casare formulat, recurentul a criticat hotărârea instanţei de fond care s-a întemeiat pe înscrisuri întocmite după data efectuării controlului şi care nu au fost prezentate în procedura administrativ-jurisdicţională. în acest sens, recurentul a susţinut că intimata-reclamantă avea oblgiaţia să depună la organele fiscale toate
documentele tehnico-operative şi contabile, evidenţele şi orice fel de înscrisuri care stau la baza calculării corecte şi în cuantumul legal a impozitelor datorate, sub sancţiunea prevăzută de art. 13 din Ordonanţa Guvenului nr. 70/1997, ca aceste acte să nu fie luate în considerare ulterior, cu ocazia soluţionării eventualelor obiecţiuni, contestaţii şi plângeri împotriva actelor de control.
Analizând actele şi lucrările dosarului, în raport de motivele de casare invocate şi de dispoziţiile art. 304 şi art. 3041 C. pr. civ., Curtea va respinge ca nefondat prezentul recurs pentru următoarele considerente:
Prin procesul-verbal întocmit de Direcţia Generală a Finanţelor Publice şi Controlului Financiar de Stat a judeţului Sibiu, SC “A.R.” SRL a fost obligată la plata impozitului suplimentar pe salarii şi a majorărilor de întârziere aferente, reţinându-se că în perioada iulie 1997 - iunie 1998 a plătit angajaţilor săi care au lucrat în Germania, salarii în sumă de 789.949,02 DEM, pentru care nu a calculat şi nu a virat la bugetul statului impozit pe salarii, conform Legii nr. 32/1991 republicată.
Această obligaţie fiscală a fost anulată de instanţa de fond, care a stabilit corect atât situaţia de fapt, cât şi regimul juridic al impozitării veniturilor realizate cu titlul de salarii pe teritoriul unui alt stat decât cel de rezidenţă.
Legea nr. 32/1991 republicată, care reglementează impozitul pe salarii, prevede în art. 23 că, în situaţiile în care, pentru evitarea dublei impuneri, există convenţii sau alte acorduri internaţionale în care România este parte, se aplică cu privire la impozitul pe salarii acele convenţii sau acorduri.
Faţă de această prevedere legală, instanţa de fond a reţinut că în cauză sunt incidente dispoziţile Convenţiei încheiate de România şi Germania privind evitarea dublei impuneri asupra veniturilor si averii, ratificată de România prin Decretul nr. 625/ 1973.
Prin aplicarea art. 13 alin. 2 din această convenţie bilaterală care, potrivit art. 11 alin. 2 din Constituţie, face parte din dreptul intern, s-a constatat în hotărârea atacată că salariile plătite în perioada supusă controlului în Germania sunt impozitate în acest stat, în care societatea intimată a dovedit existenţa şi funcţionarea legală a unui sediu stabil.
Concluzia în acest sens a instanţei de fond a fost criticată la primul motiv de recurs, susţinându-se fără temei că intimata-reclamantă nu poate beneficia de prevederile art. 13 alin. 2 din convenţia româno-germană în condiţiile în care angajaţii săi au locuit în Germania mai puţin de 183 zile în cursul unui an calendaristic.
în sus-menţionata convenţie bilaterală pentru evitarea dublei impuneri se prevede regula impozitării remuneraţiilor în statul în care ele au fost obţinute, iar prin derogare, în art. 13 alin. 2 dreptul de impozitare este atribuit în exclusivitate statului de rezidenţă al beneficiarului remuneraţiei dacă acesta este prezent în celălalt stat pentru o perioadă ce nu depăşeşte 183 zile în anul financiar respectiv, sau dacă remuneraţia este plătită de un angajator nerezident al statului în care s-a desfăşurat activitatea sau dacă remuneraţia nu este plătită de către un sediu stabil pe care îl are în celălalt stat persoana care angajează.
Intimata-reclamantă a dovedit îndeplinirea acestei ultime condiţii prin existenţa în Germania a unui sediu stabil, în sensul art. 5 alin. 4 din convenţia bilaterală, dat fiind că unul din asociaţii săi a fost împuternicit să încheie contracte în numele societăţii şi să desfăşoare activitatea precizată în mandatul acordat şi fără ca activitatea respectivă să fie limitată la cumpărarea de bunuri sau mărfuri pentru întreprindere.
Fiind dovedită existenţa unui sediu stabil în Germania, instanţa de fond a constatat judicios că salariile plătite angajaţilor intimatei-reclamante de către acest sediu sunt supuse impozitării în statul în care au fost obţinute, fără a fi necesar ca beneficiarii veniturilor să fi locuit în celălalt stat mai mult de 183 zile într-un an calendaristic, deoarece aplicarea excepţiei reglementate în art. 13 alin. 2 din convenţia bilaterală nu este condiţionată de îndeplinirea cumulativă a celor trei cerinţe prevăzute de norma respectivă, cum neîntemeiat a susţinut recurentul.
Aceeaşi interpretare a prevederilor convenţiei bilaterale rezultă şi din înscrisurile eliberate de organele fiscale din Germania, care au procedat la impozitarea veniturilor realizate în acest stat de angajaţii intimatei-reclamante, în considerarea înfiinţării unui sediu stabil pe teritoriul statului german, iniţial, sub forma unui loc de producţie cu o durată mai mare de 12 luni pentru lucrări de
construcţii-montaj şi ulterior, sub forma unei societăţi de construcţii de cărămidă şi beton, înregistrată la Camera de Comerţ a Regiunii Stuttgart.
Cu adresele din 29 decembrie 1997, 23 şi 27 noiembrie 1998, Administraţia financiară Stuttgart a confirmat că obligaţia societăţii intimate de a plăti impozitul pe salarii a fost stabilită începând cu luna iulie 1997, din prima zi de lucru pe teritoriul statului german, fără a se ţine seama de regula celor 183 zile, întrucât salariile au fost plătite de către un sediu stabil.
După atribuirea numărului definitiv de impozitare, societatea intimată şi-a îndeplinit obligaţia de a plăti impozitul pe salarii datorat în perioada iulie 1997 - iunie 1998 potrivit legislaţiei fiscale germane şi în acest sens, a depus la dosar copii ale chitanţelor de vărsământ din 11 mai 1999, 4 iunie 1999 şi 1 iulie 1999.
Plăţile astfel efectuate şi titlul lor nu au fost contestate de recurent, situaţie în care concluzia instanţei de fond privind neimpozitarea în statul de rezidenţă a veniturilor pentru care dreptul de impozitare aparţine statului de sursă, corespunde regulii stabilită prin art. 19 din convenţia româno-germană pentru înlăturarea dublei impuneri.
în susţinerea acestui prim motiv de casare, recurentul a invocat dispoziţiile art. 5 din Legea 32/ 1991 republicată, astfel cum a fost modificat prin Ordonanţa Guvernului nr. 62/1997 şi care prevede că veniturile realizate de persoanele fizice române, sub formă de salarii şi alte drepturi salariale, pentru activităţi desfăşurate în străinătate, în baza contractelor încheiate de o entitate juridică din sediul în România, sunt impozitate cu cotele şi în condiţiile precizate în art. 8 din actul normativ respectiv.
Susţinerea recurentului este nefondată în prezenta cauză, deoarece în situaţia existenţei unor convenţii sau acorduri internaţionale pentru evitarea dublei impuneri la care România este parte, art. 23 din Legea nr. 32/1991 republicată prevede că se
aplică aceste convenţii sau acorduri cu privire la impozitul pe salarii.
Aplicând prevederile Convenţiei dintre România şi Germania pentru evitarea dublei impuneri, instanţa de fond şi înlăturat corect apărarea organelor de control fiscal întemeiată pe dispoziţiile art. 5 din Legea nr. 32/1991 republicată, constatând nelegalitatea obligaţiei fiscale stabilită în baza acestui temei de drept.
Ultima critică formulată în recurs este de asemenea nefondată.
Instanţa de fond a apreciat corect că nu poate fi aplicată sancţiunea prevăzută de art. 13 alin. 2 din Ordonanţa Guvernului nr. 70/1997, întrucât nu s-a dovedit în cauză refuzul intimatei-reclamante de a prezenta organelor de control documentele necesare stabilirii obligaţiilor sale fiscale şi cu atât mai puţin reaua sa credinţă, ca o condiţie expres reglementată prin acest text de lege.
în plus, se constată că sancţiunea de a nu fi luate în considerare ulterior-documentele care nu au fost prezentate organelor de control este prevăzută pentru procedura administrativ-jurisdic-ţională de contestare a actelor de control.
Această critică formulată de recurent apare ca nefondată şi faţă de menţiunile cuprinse în actele întocmite în procedura administrativ-jurisdicţională şi din care rezultă că intimata-reclamantă a depus înscrisuri referitoare la sediul său stabil din Germania şi la regimul de impozitare a salariilor plătite pe teritoriul celuilalt stat.
Pentru înscrisurile ulterioare încheierii controlului fiscal, recurentul avea posibilitatea ca în temeiul art. 19 alin. 2 din Ordonanţa Guvernului nr. 70/1997, să reverifice perioada controlată, în funcţie de datele suplimentare, necunoscute organului fiscal la data efectuării controlului şi care influenţează sau modifică rezultatele acestuia.
Faţă de considerentele expuse, constatând că nu există motive de casare a hotărârii atacate, Curtea va respinge ca nefondat prezentul recurs.
| ← Revoluţionar. Dreptul la atribuirea în proprietate a unui... | Consiliul concurenţei. Competenţă ratione temporis → |
|---|
