ICCJ. Decizia nr. 5633/2009. Contencios. Contestaţie act administrativ fiscal. Recurs
| Comentarii |
|
ROMÂNIA
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
Decizia nr. 5633/2009
Dosar nr. 909/33/2008
Şedinţa publică de la 8 decembrie 2009
Asupra recursului de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
Prin sentinţa civilă nr. 742/2008 pronunţată la data de 27 noiembrie 2008, Curtea de Apel Cluj, secţia comercială, de contencios administrativ şi fiscal, a admis excepţia lipsei calităţii procesuale pasive a pârâtei A.N.A.F. şi a respins acţiunea faţă de aceasta, iar pe fondul cauzei a admis acţiunea de contencios administrativ fiscal aşa cum a fost precizată şi completată, şi, ca o consecinţă:
- a anulat decizia nr. 1 din 10 ianuarie 2008 emisă de D.G.F.P. Cluj şi decizia de impunere din 19 noiembrie 2007 emisă de A.F.P.C.M. Cluj Napoca şi a exonerat reclamanta de plata sumei de 429.305 RON reprezentând 419.182 RON TVA suplimentar, 8.377 RON şi 1.746 RON TVA suplimentar pentru perioada martie 2004-mai 2007 şi 211.661 RON reprezentând: 190.219 RON, 11.086 RON şi 9.247 RON, precum şi 1.109 RON majorări şi penalităţi de întârziere aferente, precum şi suma de 1.109 RON penalităţi de întârziere aferente modului de determinare a pro-ratei, reprezentând 1.005 RON pentru anul 2003 şi 104 RON pentru anul 2004;
- a anulat decizia nr. 1 din 05 februarie 2008 emisă de A.F.P.C.M. Cluj Napoca şi dispoziţia nr. 37 din 16 noiembrie 2007 emisă de Activitatea de Control Fiscal din cadrul acestei pârâte.
Au fost obligate pârâtele D.G.F.P. Cluj şi A.F.P.C.M. Cluj Napoca să plătească cheltuieli de judecată în sumă de 17.755,40 RON.
Pentru a pronunţa această sentinţă, instanţa de fond a reţinut că reclamanta nu a facturat eronat cu TVA operaţiuni scutite de TVA care să fie necesar a fi stornate şi ca atare societatea reclamantă are dreptul de deducere TVA pentru suma de 419.182 RON, aceeaşi soartă având şi accesoriile calculate de organul fiscal prin raportul de inspecţie fiscală şi ulterior menţionate în decizia de impunere din 19 noiembrie 2007, nefiind astfel datorate bugetului de stat.
Instanţa de fond a înlăturat apărarea organului fiscal conform căreia dreptul de opţiune producea efecte doar de la data depunerii notificării ori de la o dată ulterioară, fiind invocată în acest sens aplicarea H.G. nr. 1861/2006, în vigoare de la 01 ianuarie 2007, cu motivarea că sunt aplicabile normele legale incidente în perioada martie 2004-decembrie 2006 şi anume H.G. nr. 44/2003, potrivit cărora reclamanta avea dreptul să opteze şi ulterior pentru taxarea operaţiunilor ce ar fi fost în mod normal scutite de taxă fără drept de deducere, fără ca acest drept să-i fie răpit pentru această perioadă de o legislaţie ulterioară.
Cât priveşte modul de determinare al pro-ratei aferente anului 2003 şi 2004, prima instanţă a constatat că reclamanta a aplicat întocmai dispoziţiile legale ce reglementează regimul juridic specific activităţilor desfăşurate de persoana impozabilă, astfel că sumele de bani cu titlu de TVA stabilită suplimentar, respectiv 8.377 RON şi 1.746 RON împreună cu accesoriile acestora – dobânzi, majorări de întârziere şi penalităţi nu sunt legal datorate.
A mai reţinut instanţa de fond şi faptul că se impune şi anularea deciziei nr. 1 din 05 februarie 2008 şi a dispoziţiei nr. 37/2007, întrucât s-a statuat că sumele stabilite suplimentar nu sunt datorate, dat fiind că reclamanta a emis legal facturile cu TVA şi drept consecinţă nu se impune stornarea acestora, iar măsurile stabilite prin raportul de inspecţie fiscală, puse în executare prin dispoziţia nr. 37/2007 şi menţinute prin respingerea contestaţiei prin decizia nr. 1 din 05 februarie 2008 nu se justifică.
Împotriva acestei sentinţe a declarat recurs în termen legal pârâta D.G.F.P. Cluj în nume propriu şi în numele A.F.P.C.M. Cluj Napoca, criticând-o pentru nelegalitate şi netemeinicie şi susţinând în esenţă, prin motivele de recurs formulate că probatoriul administrat în cauză nu justifică admiterea cererii reclamantei, normele legale în vigoare la data depunerii de către reclamantă a notificării privind opţiunea de aplicare a regimului de lăsare la A.F.P.C.M. Cluj Napoca, respectiv 18 mai 2007, fiind reprezentate de dispoziţiile pct. 38 alin. (1) şi (3) şi pct. 40 din H.G. nr. 1861/2006, potrivit cărora „opţiunea de aplicare a regimului de taxare se exercită de la data depunerii notificării sau de la o dată ulterioară înscrisă în notificare”.
Nu operează dispoziţiile art. 42 alin. (3) şi (44) din H.G. nr. 44/2004, susţine recurenta-pârâtă, aplicabile în perioada (martie 2003-decembrie 2006) pentru că sub imperiul acestor dispoziţii reclamanta nu a notificat organele fiscale teritoriale despre opţiunea sa privind regimul de taxare.
Cât priveşte modul de determinare a pro-ratei pe anii 2003 şi 2004, raportat la dispoziţiile art. 18 alin. (3) lit. c) din Legea nr. 345/2002, reluate de art. 137 alin. (3) lit. c) C. fisc., coroborate cu dispoziţiile art. 147 alin. (7) din acelaşi Cod, recurenta-pârâtă susţine că a fost stabilită în mod legal, instanţa de fond în mod eronat concluzionând că reclamanta are dreptul să includă veniturile din dobânzi de leasing în calculul pro-ratei atât la numitor, cât la şi numărător.
Recurenta-pârâtă critică sentinţa şi sub aspectul anulării greşite de către prima instanţă a deciziei nr. 1 din 05 februarie 2008 emisă de A.F.P.C.M. Cluj Napoca, dreptul la acţiune al reclamanatei privind acest capăt de cerere fiind prescris în raport de dispoziţiile art. 11 alin. (1) din Legea contenciosului administrativ.
Pe fond, recurenta-pârâtă cere să se constate că măsurile stabilite prin raportul de inspecţie fiscală, puse în executare prin dispoziţia nr. 37/2007 şi menţinute prin respingerea contestaţiei prin decizia nr. 1 din 05 februarie 2008 sunt absolut justificate.
Recurenta-pârâtă a criticat sentinţa şi prin aceea că instanţa de fond a exonerat reclamanta de la plata unei sumei mai mari – respectiv 642.075 RON, decât cea stabilită prin acţiunea introductivă precizată – 640.966 RON.
Cât priveşte cuantumul cheltuielilor de judecată la care au fost obligate cele două pârâte, se solicită reaprecierea onorariului de avocat, considerând că acesta este mult prea mare în raport de volumul de muncă depus şi complexitatea cauzei, aceasta în subsidiar în cazul în care recursul declarat va fi respins.
Intimata-reclamantă SC B.T.L.T. IFN SA Cluj Napoca, a depus întâmpinare, solicitând respingerea recursului ca nefondat şi menţinerea sentinţei instanţei de fond, ca fiind legală şi temeinică.
Analizând recursul formulat, prin prisma motivelor invocate în raport de probele administrate şi dispoziţiile legale incidente în cauză, Înalta Curte constată că este nefondat, astfel că, în baza art. 312 C. proc. civ., îl va respinge, pentru considerentele ce se vor arăta în continuare:
În perioada martie 2004-mai 2007, societatea reclamantă a realizat venituri din subînchirierea unor imobile, facturile emise către locatari conţinând taxa pe valoarea adăugată.
Potrivit Legii nr. 571/2003 şi Normelor metodologice de aplicare a C. fisc., aprobate prin H.G. nr. 44/2004 în vigoare în perioada martie 2004-decembrie 2006, obligaţia de a notifica opţiunea de taxare a operaţiunilor menţionate la art. 141 alin. (2) lit. k) din Legea nr. 571/2003, putea fi întreprinsă şi la un moment ulterior începerii facturării TVA a operaţiunilor respective, astfel: „persoanele impozabile înregistrate ca plătitori de TVA pot opta pentru aplicarea regimului de taxare pentru orice operaţiune precizată la art. 141 alin. (2) lit. k) din Legea nr. 571/2003. Opţiunea de aplicare a regimului de taxare se notifică organelor fiscale teritoriale pe formulatul prevăzut în Anexa nr. 1 la prezentele norme metodologice şi se aplică de la data înscrisă în notificare”.
Prin urmare, textul de lege nu stipula niciun termen în care să fie făcută notificarea, ci doar faptul că opţiunea de aplicare a regimului de taxare se aplică de la data înscrisă în notificare.
Sintagma „data înscrisă în notificare”, poate fi interpretată în sensul că intimata-reclamată putea să prevadă ca termen de executare a opţiunii chiar şi un termen anterior notificării, aşa cum în mod corect a apreciat şi instanţa de fond.
În sprijinul acestei interpretări, vine şi modificarea făcută de legiuitor prin H.G. nr. 1861/2006, intrată în vigoare la 01 ianuarie 2007 prin precizarea „opţiunea de aplicare a regimului de taxare se exercită de la data depunerii notificării sau de la o dată ulterioară înscrisă în notificare”, reglementare ce nu-i este aplicabilă intimatei-reclamante, dar prin care legiuitorul a simţit nevoia să precizeze în concret data de la care să fie exercitat dreptul de opţiune.
Societatea-reclamantă care a depus notificarea la 18 mai 2007 beneficiază de legislaţia existentă privind taxa pe valoarea adăugată pentru perioada martie 2004-decembrie 2006, în speţă art. 42 alin. (3) şi art. 44 din H.G. nr. 44/2004, care permitea înscrierea în notificare şi a unui termen anterior notificării, de la care să-şi exercite dreptul de opţiune.
În mod corect, instanţa de fond a înlăturat susţinerea recurentelor-pârâte în sensul că este aplicabilă reglementarea din H.G. nr. 1861/2006, dat fiind că notificarea este datată 18 mai 2007, pentru că această nouă reglementare a datei de la care se exercită dreptul de opţiune are aplicabilitate începând cu 01 ianuarie 2007, iar opţiunea de taxare cu TVA, în speţă, priveşte operaţiuni de închiriere facturate în perioada martie 2004-decembrie 2006 când era în vigoare H.G. nr. 44/2004 prin care s-au aprobat Normele pentru aplicare C. fisc.
Chiar legiuitorul, ulterior adoptării H.G. nr. 1861/2006, a recunoscut rigiditatea cu care a reglementat dreptul de exercitare al opţiunii privind regimul de taxare, prin această ultimă hotărâre de Guvern, pentru că la sfârşitul anului 2007, printr-o nouă H.G. nr. 1579/2007 „pentru modificarea şi completarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind C. fisc., aprobate prin H.G. nr. 44/2004” s-au aprobat Normele pentru aplicarea Titlului VI al Legii nr. 571/2003, care subliniază faptul că legea nu îngrădeşte dreptul societăţilor de a depune opţiunea de taxare ulterior momentului de la care se optează pentru taxarea operaţiunilor menţionate la art. 141 alin. (2) lit. e) C. fisc., astfel: „Opţiunea prevăzută la alin. (1) se va notifica organelor fiscale competente pe formularul prezentat în Anexa 1 la prezentele norme metodologice şi se va exercita de la data înscrisă în notificare. Depunerea cu întârziere a notificării nu va anula dreptul persoanei impozabile de a aplica regimul de taxare”.
Ca o consecinţă a celor expuse, se constată că intimata-reclamantă a acţionat în limitele stabilite de legislaţia în vigoare la momentul exigibilităţii TVA pentru operaţiunile respective chiar dacă a depus notificarea opţiunii de taxare ulterior momentului emiterii facturilor cu 19% TVA, acest drept neputând a-i fi anulat de o modificare ulterioară a legislaţiei care nu mai permitea acest lucru.
Prin urmare intimata-reclamantă a facturat în mod corect cu TVA operaţiuni scutite de TVA, de unde rezultă că nu este necesar a fi stornate facturile respective, în mod corect, instanţa de fond stabilind că nu datorează sumele de bani stabilite prin actele administrative fiscale atacate în contencios administrativ.
Cât priveşte modul de determinare al pro-ratei aferente anilor 2003 şi 2004, instanţa de fond a dat o rezolvare corectă şi a acestui capăt de cerere, reţinând că societatea reclamantă a aplicat întocmai dispoziţiile legale care reglementează regimul juridic aplicabil activităţilor desfăşurate de aceasta.
Potrivit prevederilor art. 4 lit. t) din Legea nr. 345/2002 operaţiunile de leasing constituie prestare de servicii, iar potrivit art. 129 alin. (2) lit. a) din Legea nr. 571/2003 este considerată prestare de servicii „închirierea de bunuri sau transmiterea folosinţei bunurilor, în cadrul unui contract de leasing” operaţiunea fiind impozabilă în România, neputând fi asimilate niciuneia dintre operaţiunile menţionate la lit. b)-d) de la art. 8 alin. (1) din Legea nr. 345/2002 pentru anul 2003 şi respectiv art. 126 alin. (4) din Legea nr. 571/2003 pentru anul 2004, datorită prevederilor specifice la care se referă aceste puncte.
Pentru anul 2003, potrivit textelor de lege sus-menţionate operaţiunea de leasing este o operaţiune taxabilă, iar în conformitate cu art. 22 alin. (4) lit. e) din Legea nr. 345/2002, societatea având drept de deducere a TVA, avea dreptul să includă şi operaţiunea respectivă atât la numărător, cât şi la numitor pentru calculul pro-rata aferentă acestui an. Şi pentru anul 2004, prevederile legale, respectiv art. 147 alin. (7) din Legea nr. 571/2003 menţionau că „Se exclud din calculul pro-rata veniturile financiare, dacă acestea sunt accesorii activităţii principale”.
Aşadar, în mod corect instanţa de fond a reţinut că intimata-reclamantă a avut dreptul să includă veniturile din dobânzi de leasing în calculul pro-ratei atât la numitor, cât şi la numărător, atât pentru anul 2003, cât şi pentru 2004, operaţiunile de leasing fiind principalul obiect de activitate, operaţiune care este taxabilă din punct de vedere al TVA, care dă dreptul de deducere al TVA aferent achiziţiilor efectuate.
Cea de-a treia critică a recurentelor-pârâte se referă la faptul că în mod greşit instanţa de fond a înlăturat excepţia prescripţiei dreptului intimatei-reclamante de a solicita anularea deciziei nr. 1 din 05 februarie 2008.
Verificând, instanţa de control judiciar constată însă că prima instanţă a dat o rezolvare corectă acestui capăt de cerere, reţinând a fi neîntemeiată excepţia prescripţiei dreptului la acţiune.
La momentul sesizării iniţiale a instanţei intimata-reclamantă a contestat dispoziţia nr. 37/2007 cerând expres şi explicit anularea acesteia, aşa încât implicit a fost atacată şi decizia nr. 1/2008 emisă de A.F.P.C.M. Cluj Napoca, precizarea de acţiune făcută de reclamantă la 21 octombrie 2008, înlăturând practic această omisiune.
Corect s-a apreciat de instanţa de fond că prin acea precizare de acţiune, intimata-reclamantă nu a vizat modificarea sau întregirea acţiunii iniţial formulate, aşa încât nu este întemeiat motivul de recurs formulat pe acest aspect, excepţia prescripţiei dreptului la acţiune fiind neîntemeiată.
Pe fondul cauzei, prima instanţă a dispus în mod întemeiat anularea şi a acestor două acte administrative, potrivit principiului conform căruia accesoriul urmează soarta principalului, în precedent stabilindu-se de aceeaşi instanţă că sumele de bani stabilite suplimentar cu titlu de TVA pe perioada martie 2004-decembrie 2006 nu sunt datorate de intimata-reclamantă, aceasta emiţând legal facturile cu TVA şi că nu se impune stornarea lor.
Cât priveşte critica referitoare la faptul că prima instanţă a exonerat intimata-reclamantă de plata unei sume mai mari decât cea solicitată prin acţiunea introductivă precizată, din verificările efectuate, instanţa de recurs constată că nu este întemeiată.
Prin sentinţa atacată instanţa de fond a anulat decizia nr. 1 din 10 ianuarie 2008 emisă de D.G.F.P., prin care s-a respins contestaţia formulată de societatea reclamantă pentru suma de 640.966 RON, compusă de 429.305 RON TVA stabilită suplimentar şi 211.661 RON majorări/dobânzi de întârziere, respectiv penalităţi de întârziere, fiind anulată şi decizia de impunere din 19 noiembrie 2007 emisă de A.F.P.C.M. Cluj Napoca, în limita aceleiaşi sume, respinsă prin contestaţia formulată.
Numai că, în dispozitivul sentinţei, instanţa de fond precizând componenţa sumei de 211.661 RON reprezentând majorări/dobânzi de întârziere şi, respectiv penalităţi de întârziere, din eroare a enumerat de două ori suma de 1.109 RON, care în realitate este o singură sumă şi reprezintă penalităţi de întârziere aferente diferenţelor suplimentare de TVA rezultate din modul defectuos de determinare de către societate a pro-ratei pe anii 2003-2004.
Înlăturând această sumă care din eroare a fost menţionată de două ori se constată că instanţa de fond s-a pronunţat exact pe suma de 640.966 RON pentru care intimata-reclamantă a solicitat anularea actelor administrative în cauză, acest aspect, pe care-l considerăm o eroare materială, nefiind un motiv care să conducă la admiterea recursului şi modificarea sentinţei.
Pentru toate aceste considerente, constatând că instanţa de fond a pronunţat o soluţie legală şi temeinică, sentinţă ce urmează a fi menţinută, recursul declarat de cele două pârâte se priveşte ca nefondat, astfel că urmează a fi respins în baza art. 312 C. proc. civ.
Cât priveşte cererea recurentelor-pârâte de reapreciere a cuantumului cheltuielilor de judecată la care au fost obligate, constatăm că aceasta nu este întemeiată, în raport cu complexitatea cauzei şi volumul de muncă depus de avocat, onorariul acestuia, în sumă de 17.751 RON, nefiind disproporţionat.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
DECIDE
Respinge recursul declarat de pârâtele D.G.F.P. Cluj şi A.F.P.C.M. Cluj Napoca împotriva sentinţei civile nr. 742 din 27 noiembrie 2008 a Curţii de Apel Cluj, secţia comercială, de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.
Irevocabilă.
Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 8 decembrie 2009.
| ← ICCJ. Decizia nr. 5632/2009. Contencios. Anulare act... | ICCJ. Decizia nr. 5637/2009. Contencios. Anulare act... → |
|---|
