ICCJ. Decizia nr. 5099/2011. Contencios. Contestaţie act administrativ fiscal. Revizuire - Recurs
| Comentarii |
|
ROMÂNIA
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
Decizia nr. 5099/2011
Dosar nr.6152/1/2011
Şedinţa publică de la 1 noiembrie 2011
Asupra cererii de revizuire de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
Prin Decizia nr. 3318 din 8 iunie 2011 a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, secţia de contencios administrativ şi fiscal, a admis recursul formulat de către Direcţia Generală a Finanţelor Publice Argeş împotriva Sentinţei civile nr. 238/F-Cont din 27 octombrie 2010 a Curţii de Apel Piteşti, secţia comercială, de contencios administrativ şi fiscal, a modificat sentinţa atacată în sensul că a respins acţiunea formulată de Asociaţia „F.C.I.C.A.” ca neîntemeiată.
Pentru a pronunţa această soluţie instanţa de fond a reţinut următoarele:
Prin Raportul de inspecţie fiscală nr. 33301 din 19 aprilie 2010, Decizia de impunere nr. 691 din 21 aprilie 2010 şi Decizia nr. 692 din 21 aprilie 2010 întocmite de Direcţia Generală a Finanţelor Publice a Judeţului Argeş au fost stabilite pentru intimata Asociaţia „F.C.I.C.A.” obligaţiile fiscale suplimentare în sumă totală de 1.846.342 RON, ca urmare a controlului efectuat pentru perioada 2 iulie 2007 - 31 decembrie 2008.
Referitor la impozitul pe veniturile din activităţi desfăşurate în baza convenţiilor civile, organele de inspecţie fiscală au constatat că asociaţia intimată a acordat pentru arbitrajul efectuat de către arbitrii delegaţi indemnizaţii de arbitraj în valoare de 28.708 RON, pentru care nu a fost calculat şi reţinut impozitul prin reţinere la sursă.
În atare situaţie, prin actele contestate s-a stabilit un impozit suplimentar în sumă de 5.468 RON, rezultat din impozitarea indemnizaţiei brute în sumă de 34.176 RON, calculată în baza indemnizaţiilor nete în sumă de 28.708 RON achitată arbitrilor de clubul organizator şi pentru nevirarea la termenele legale a obligaţiei de plată stabilită suplimentar au fost calculate majorările de întârziere aferente în sumă de 3.962 RON, conform prevederilor Legii nr. 210/2005 şi OG nr. 92/2003.
Instanţa de fond a anulat în mod greşit actele întocmite de direcţia recurentă cu privire la aceste debite, fără a avea în vedere reglementarea cuprinsă în art. 46, art. 52 din Cod fiscal şi pct. 23 din HG nr. 44/2004, care prevede că, veniturile obţinute de arbitri sunt considerate venituri din profesii libere independente, iar plătitorii de venit au obligaţia de a calcula, de a reţine şi de a vira impozitul prin reţinere la sursă.
Instanţa de fond anulat de asemenea în mod greşit toate celelalte debite stabilite de organul de inspecţie fiscală după verificarea modului de determinare, evidenţiere şi virare a obligaţiilor fiscale datorate la bugetul asigurărilor sociale şi fondurilor speciale şi soluţia astfel pronunţată este rezultatul calificării eronate a veniturilor realizate de sportivii profesionişti în baza convenţiilor civile încheiate cu un club sportiv şi aplicării altor dispoziţii legale decât acelea care sunt determinante pentru regimul lor fiscal.
Organele de inspecţie fiscală au considerat că activitatea prestată de sportivii care au încheiat convenţii civile cu un club de fotbal reprezintă o activitate dependentă şi conform dispoziţiilor art. 55 din Cod Fiscal şi pct. 67 din HG nr. 44/2004, veniturile din această activitate sunt de natură salarială, pentru care sunt datorate contribuţiile sociale calculate prin actele de control.
Veniturile din salarii şi asimilate salariilor, definite în art. 55 din Cod Fiscal, sunt venituri din activităţi dependente, care potrivit dispoziţiilor pct. 68 din HG nr. 44/2004, cuprind totalitatea sumelor încasate ca urmare a unei relaţii contractuale de muncă, precum şi orice sume de natură salarială primite în baza unor legi speciale, indiferent de perioada la care se referă şi care sunt realizate din activităţile prevăzute expres la lit. a) - t din această reglementare.
Astfel, potrivit dispoziţiilor cuprinse la lit. k), pct. 68 din Normele metodologice aprobate prin HG nr. 44/2004, sunt venituri din salarii sau asimilate salariilor şi sumele plătite sportivilor ca urmare a participării în competiţii sportive, precum şi sumele plătite sportivilor, antrenorilor, tehnicienilor şi altor specialişti în domeniu pentru rezultatele obţinute la competiţiile sportive, de către structurile sportive cu care aceştia au relaţii contractuale de muncă, indiferent de forma sub care se plătesc, inclusiv prima de joc, cu excepţia celor prevăzute la art. 42 lit. t) din Cod Fiscal
Aplicarea acestor prevederi legale a fost greşit înlăturată prin hotărârea atacată, cu motivarea că, sunt incidente dispoziţiile art. 14 din Legea nr. 69/2000 privind legea educaţiei fizice şi sportului, care definind noţiunea de sportiv profesionist, prevăd posibilitatea acestuia de a încheia cu o structură sportivă, în formă scrisă, un contract individual de muncă sau o convenţie civilă, în condiţiile legii.
Având un obiect diferit de reglementare, Legea nr. 69/2000 nu reprezintă legea specială în raport cu Legea nr. 571/2004 privind Cod Fiscal şi în consecinţă, indiferent de actul juridic încheiat de clubul de fotbal cu sportivii profesionişti, veniturile realizate de aceştia dintr-o activitate dependentă sunt de natură salarială şi supusă regimului fiscal prevăzut de lege pentru toate celelalte venituri din salarii şi asimilate salariilor.
Instanţa de fond şi-a însuşit neîntemeiat susţinerile prin care intimata-reclamantă a contestat caracterul dependent al activităţii desfăşurate de sportivi profesionişti, calificând activitatea lor ca fiind independentă, deşi nu s-a dovedit întrunirea criteriilor care, potrivit dispoziţiilor art. 18 şi 19 din HG nr. 44/2004, definesc preponderent existenţa unei activităţi independente.
Faţă de aceste prevederi legale, se constată că organul de control fiscal a reţinut corect că activitatea desfăşurată de jucătorul de fotbal nu este efectuată întâmplător şi conjunctural şi nu îndeplineşte criteriile legale pentru a fi o activitate independentă.
În atare situaţie, veniturile obţinute de jucători au fost corect reconsiderate ca fiind venituri de natură salarială şi nu sunt rezultatul unei activităţi independente, care presupune participarea sportivilor la competiţii pe cont propriu, fără relaţii contractuale cu entitatea plătitoare, prin libera alegere a desfăşurării activităţii, a programului şi locului de desfăşurare a activităţii.
Pentru acest considerent, nu poate fi reţinută nici apărarea invocată de asociaţia intimată în baza dispoziţiilor art. 14 alin. (3) din Legea nr. 69/2000, astfel cum au fost modificate şi completate prin OUG nr. 205/2005, care prevăd că, sportivului profesionist, care a încheiat cu o structură sportivă o convenţie civilă, i se asigură, la cerere, participarea şi plata contribuţiei la un sistem de pensii, public şi/sau privat, în condiţiile legii.
Prin modificarea adusă legii educaţiei fizice şi sportului, s-a acordat sportivului profesionist posibilitatea să opteze între încheierea cu structura sportivă a unui contract individual de muncă sau a unei convenţii civile, fără însă a se reglementa un regim diferit din punct de vedere fiscal pentru veniturile obţinute şi în consecinţă, acestea sunt supuse regulilor cu caracter general cuprinse în Cod Fiscal, în funcţie de caracterul dependent sau independent al activităţii desfăşurate, potrivit criteriilor definite în art. 18 şi 19 din HG nr. 44/2004.
Din acest motiv, se constată că nu pot fi reţinute ca argumente pentru admiterea acţiunii formulate de intimata-reclamantă nici considerentele Deciziei nr. 185 din 24 iunie 2010 emisă de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală sau ale Adreselor nr. 337.178 din 14 septembrie 2009 şi nr. 337.278 din 6 noiembrie 2009 eliberate de Direcţia Generală Juridică şi de Direcţia LegiSIaţie, Impozite Directe din cadrul Ministerului Finanţelor Publice.
Aceste acte administrative nu au caracter normativ şi nu cuprind reguli de interpretare obligatorii pentru dispoziţiile legale aplicate de autoritatea recurentă la stabilirea obligaţiilor fiscale suplimentare contestate de asociaţia intimată.
În consecinţă, pentru perioada 1 octombrie 2007 - 31 decembrie 2008, organul de inspecţie fiscală a constatat corect că asociaţia sportivă intimată avea obligaţia să includă în baza de calcul a contribuţiilor sociale şi veniturile în sumă de 2.498.613 RON achitate jucătorilor de fotbal în temeiul convenţiilor civile încheiate cu aceştia.
În atare situaţie, intimata-reclamantă a contestat neîntemeiat actele administrativ-fiscale privind obligaţiile de plată pentru suma de 483.293 RON, reprezentând contribuţie la asigurările sociale datorate de angajator, cu majorări de întârziere în sumă de 322.341 RON, precum şi pentru suma de 237.370 RON, reprezentând contribuţie la asigurările sociale datorate de asiguraţi, cu majorări de întârziere în sumă de 157.890 RON. Aceste debite au fost corect stabilite de organul de inspecţie fiscală prin aplicarea dispoziţiilor art. 18 alin. (1) lit. a) şi b), art. 23 pct. 1 lit. a), art. 24 pct. 1 lit. a), art. 28 din Legea nr. 19/2000 şi art. 19 din Ordinul nr. 340/2001 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 19/2000.
De asemenea, au fost neîntemeiat contestate actele administrativ-fiscale privind obligaţiile de plată pentru suma de 32.552 RON, reprezentând contribuţie datorată de angajator la sistemul asigurărilor pentru şomaj, cu majorări de întârziere în sumă de 23.437 RON, precum şi pentru contribuţia în sumă de 16.933 RON datorată de asiguraţi la fondul de şomaj, cu majorări de întârziere în sumă de 12.007 RON. Aceste debite au fost corect stabilite de organul de inspecţie fiscală prin aplicarea dispoziţiilor art. 26 - 27 din Legea nr. 76/2002 privind sistemul asigurărilor pentru şomaj şi stimularea ocupării forţei de muncă, art. 13 alin. (1) şi art. 14 alin. (1) din HG nr. 174/2002 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 76/2002.
Actele administrativ-fiscale întocmite de recurentă au fost contestate neîntemeiat şi cu privire la suma de 141.076 RON, reprezentând contribuţie de asigurări sociale de sănătate datorată de angajator, cu majorări de întârziere în sumă de 94.763 RON, precum şi cu privire la contribuţia individuală de asigurări sociale de sănătate în sumă de 150.830 RON, cu majorări de întârziere în sumă de 102.015 RON. Organul de inspecţie fiscală a stabilit corect şi aceste debite prin aplicarea dispoziţiilor art. 52 alin. (1), art. 53 alin. (2) din Legea nr. 145/1997, art. 51 alin. (1) şi (2), art. 52 alin. (1) şi (2) din OUG nr. 150/2002, art. 257 din Legea nr. 95/2006 şi Cap. A din Ordinul nr. 74/2000 pentru aprobarea Normelor privind modul de încasare a contribuţiilor la asigurările sociale de sănătate.
Intimata-reclamantă a contestat neîntemeiat actele întocmite de recurenta-pârâtă şi cu privire la contribuţia în sumă de 9.993 RON datorată la fondul de accidente şi boli profesionale, cu majorări de întârziere în sumă de 6.644 RON, dat fiind că această obligaţie a fost stabilită în conformitate cu prevederile art. 101 alin. (1) şi alin. (3) din Legea nr. 346/2002 şi art. 1 din Ordinul nr. 450/825/2006 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 346/2002.
Actele administrativ-fiscale deduse judecăţii au fost contestate în mod nefondat şi cu privire la suma de 21.236 RON, reprezentând contribuţii pentru concedii şi indemnizaţii de la persoane juridice sau fizice, precum şi cu privire la suma de 6.248 RON, reprezentând contribuţie la fondul de garantare pentru plata creanţelor salariale datorate de angajator. Obligaţiile de plată pentru aceste contribuţii au fost stabilite de organul de inspecţie fiscală prin aplicarea corectă a dispoziţiilor art. 4 alin. (2) şi art. 5 din OUG nr. 158/2005, art. 9 din Ordinul nr. 60/32/2006 pentru aprobarea Normelor de aplicare a prevederilor OUG nr. 158/2005, art. 7 alin. (1) din Legea nr. 200/2006 şi art. 1 din HG nr. 1850/2006 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 200/2006.
Recurenta-pârâtă a aplicat de asemenea în mod corect dispoziţiile art. 119 şi art. 120 alin. (1) şi 7 din OG nr. 92/2003 privind C. proCod Fiscal prin obligarea asociaţiei intimate la plata majorărilor de întârziere în sumă totală de 737.381 RON, datorate pentru neachitarea în termen a contribuţiilor sociale în sumă de 1.099.531 RON.
De altfel, atât în procedura administrativă, cât şi în procedura judiciară, intimata-reclamantă nu a contestat modul de calcul pentru aceste obligaţii accesorii, perioada şi cota aplicată la stabilirea lor.
Pentru considerentele care au fost expuse, constatând că sunt nefondate motivele de nelegalitate invocate prin cererea de chemare în judecată pentru actele administrative întocmite de recurenta-pârâtă, se va dispune menţinerea acestora prin respingerea acţiunii în anulare formulată în cauză.
Împotriva Deciziei nr. 3318 din 08 iunie 2011, intimata reclamantă Asociaţia F.C.I.C.A. a formulat cerere de revizuire, solicitând, în esenţă, admiterea cererii, desfiinţarea deciziei atacate, cu consecinţa respingerii recursului formulat de DGFP Argeş ca nefondat şi menţinerii Sentinţei civile nr. 238 din 27 octombrie 2010 a Curţii de Apel Piteşti, prin care actele administrative contestate au fost anulate.
În motivarea cererii, revizuenta a arătat, în esenţă, următoarele:
Revizuirea Deciziei civile nr. 3318 din 08 iunie 2011 a ÎCCJ se întemeiază pe prevederile art. 322 pct. 5 C. proc. civ. şi art. 21 alin. (2) din Legea nr. 554/2004.
În ceea ce priveşte primul motiv de revizuire, întemeiat pe art. 322 pct. 5 C. proc. civ., înţelege să se folosească de patru decizii emise de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, ca înscrisuri doveditoare noi, în sensul textului de lege precitat, care, deşi existau la momentul pronunţării Deciziei civile nr. 3318 din 08 iunie 2011, nu le-a cunoscut în concret şi nici nu a avut acces la ele la data pronunţării respectivei hotărâri judecătoreşti.
Deciziile administrative sunt Decizia nr. 237 din 31 august 2010, Decizia nr. 140 din 2010, Decizia nr. 178 din 2010 şi Decizia nr. 56 din 2011, prin care ANAF a desfiinţat deciziile de impunere emise de direcţiile generale ale finanţelor publice locale, pentru alte cluburi sportive cărora le-au fost anulate toate obligaţiile fiscale, reprezentând contribuţii la asigurările sociale calculate retroactiv prin recalificarea convenţiilor civile încheiate de cluburi cu sportivii profesionişti ca fiind contracte de muncă, fiindu-le anulate, pe cale de consecinţă, şi penalităţile de întârziere calculate retroactiv.
Este adevărat că aceste acte administrative nu au caracter normativ, însă, Înalta Curte trebuia să aibă în vedere că actele administrative respective sunt emise în procesul de aplicare a legii de către instituţia centrală ANAF, creând în sprijinul contribuabilului o interpretare oficială a prevederilor art. 14 din Legea nr. 69/2000.
În ceea ce priveşte al doilea motiv de revizuire, întemeiat pe prevederile art. 21 alin. (2) din Legea contenciosul administrativ nr. 554/2004, este de observat că prin hotărârea judecătorească atacată au fost încălcate mai multe principii ale dreptului comunitar, dar şi o serie de decizii ale Curţii Europene de Justiţie. Astfel, a fost încălcat principiul nediscriminării în domeniul fiscal sau egalitatea de tratament fiscal (în speţă, între toate cluburile sportive din România); principiul aplicării prezumţiei de nevinovăţie a contribuabilului („toate îndoielile apărute la aplicarea legiSIaţiei fiscale se vor interpreta în favoarea contribuabilului”); principiul aplicării efective (interpretarea legii se face în sensul în care aceasta poate fi aplicată, nu în sensul în care nu poate fi aplicată); principiul comunitar al certitudinii sau securităţii juridice.
Înalta Curte constată că revizuirea este nefondată şi urmează a o respinge pentru motivele ce vor fi expuse în continuare.
În ceea ce priveşte motivul de revizuire întemeiat pe prevederile art. 322 pct. 5 C. proc. civ.
Textul legal invocat de către revizuentă prevede următoarele: „Dacă după darea hotărârii, s-au găsit înscrisuri noi doveditoare, reţinute de partea potrivnică sau care nu au putut fi înfăţişate dintr-o împrejurare mai presus de voinţa părţilor, ori dacă s-a revizuit hotărârea unei instanţe penale sau administrative pe care ea s-a întemeiat.
| ← ICCJ. Decizia nr. 5013/2011. Contencios. Conflict de... | ICCJ. Decizia nr. 5120/2011. Contencios. Anulare act... → |
|---|
