ICCJ. Decizia nr. 844/2011. Contencios. Anulare act de control taxe şi impozite. Recurs
| Comentarii |
|
ROMÂNIA
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
Decizia nr. 844/2011
Dosar nr.69/32/2010
Şedinţa publică din 11 februarie 2011
Asupra recursului de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
I. Circumstanţele cauzei
1. Hotărârea curţii de apel
Prin Sentinţa nr. 66 din 20 mai 2010, Curtea de Apel Bacău a admis, în parte, acţiunea formulată de reclamanta SCM F., în contradictoriu cu pârâţii Ministerul Finanţelor Publice - Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală a Finanţelor Publice Bacău - Biroul de Soluţionare Contestaţii, Direcţia Generală a Finanţelor Publice Bacău - Activitatea de Inspecţie Fiscală, a anulat Decizia nr. 611 din 02 decembrie 2009 emisă de pârâta Direcţia Generală a Finanţelor Publice Bacău; a anulat, în parte, Decizia de impunere nr. 605 din 25 septembrie 2009 emisă de Direcţia Generală a Finanţelor Publice Bacău - Activitatea de Inspecţie Fiscală în ceea ce priveşte taxa pe valoarea adăugată în sumă de 285.141 RON şi majorările de întârziere aferente acestei sume.
Pentru a pronunţa această hotărâre, prima instanţă a reţinut că prin Decizia de impunere nr. 605 din 25 septembrie 2009, Direcţia Generală a Finanţelor Publice Bacău - Activitatea de inspecţie fiscală a stabilit în sarcina reclamantei obligaţii fiscale suplimentare; în ceea ce priveşte taxa pe valoarea adăugată deductibilă, organul fiscal a stabilit ca obligaţie principală de plată suma de 286.141 RON, iar ca obligaţie accesorie, suma de 254.586 RON.
În principal, aceste obligaţii fiscale suplimentare au fost stabilite pentru perioada 1 ianuarie 2003 - 31 decembrie 2004, perioadă în care reclamanta a emis facturi fiscale către beneficiarul SC M. SA, pe facturi fiind înscrisă menţinea „scutit cu drept de deducere", fără ca reclamanta să aibă calitatea de operator în cadrul operaţiunilor de perfecţionare activă.
În esenţă, organul fiscal a reţinut că pe niciuna dintre autorizaţiile de perfecţionare activă eliberate SC M. SA, cu care reclamanta a încheiat contractul de comision din 30 aprilie 2002 al cărui obiect îl constituie prelucrarea în lohn (perfecţionare activă) a materiilor prime, materialelor şi accesoriilor care-i sunt puse la dispoziţie de către SC M. SA, în vederea executării confecţiilor textile specificate în anexa la contract, nu este înscrisă denumirea SCM F. în rubrica alocată denumirii operatorului sau adresa acesteia la rubrica alocată locului unde se desfăşoară operaţiunea de perfecţionare.
Contestaţia administrativă formulată de reclamantă împotriva acestei decizii de impunere a fost respinsă prin Decizia nr. 611 din 2 decembrie 2009 emisă de pârâtă, ca neîntemeiată în ceea ce priveşte suma de 540.539 RON.
În ceea ce priveşte perioada 1 ianuarie 2003 - 31 decembrie 2003 au fost reţinute dispoziţiile art. 12 lit. f) din Legea nr. 345/2002 coroborate cu precizările cuprinse în art. 36 alin. (1) şi (3) din Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 345/2002, aprobate prin HG nr. 598/2002, iar pentru perioada 1 ianuarie 2004 - 31 decembrie 2004 au fost reţinute dispoziţiile art. 143 alin. (1) lit. c) Cod Fiscal, art. 5 alin. (4) din Instrucţiunile aprobate prin Ordinul nr. 1846/2003, art. 189 din Regulamentul de aplicare a Codului vamal, aprobat prin HG nr. 1114/2001.
În privinţa prescripţiei, organul de soluţionare a contestaţiei a reţinut ca fiind aplicabile prevederile art. 102.5 din Normele de aplicare a Codului de procedură fiscală, reverificarea fiind efectuată ca urmare a Deciziei nr. 491 din 27 iulie 2009, pentru aceeaşi perioadă şi pentru aceleaşi tipuri de impozite şi accesorii aferente.
Totodată, au fost reţinute dispoziţiile art. 231 C. proCod Fiscal, dispoziţii în conformitate cu care prescripţia dreptului organului fiscal de a stabili obligaţii fiscale se calculează după normele legale în vigoare la data când s-a născut dreptul organului fiscal la acţiune; astfel, pentru creanţele născute anterior datei de 1 ianuarie 2004, aplicabile sunt dispoziţiile din OG nr. 70/1997.
Anterior emiterii Deciziei nr. 605 din 25 septembrie 2009, reclamanta a mai fost verificată fiscal, fiind emise Deciziile de impunere nr. 328 din 30 mai 2008 pentru suma de 1.135.003 RON - desfiinţată pe cale administrativă prin Decizia nr. 2 din 12 ianuarie 2009, pentru suma de 1.025.733 RON - şi nr. 213 din 08 mai 2009 pentru suma de 700.370 RON, desfiinţată, de asemenea, pe cale administrativă prin Decizia nr. 491 din 27 iulie 2009.
La prima inspecţie fiscală a fost verificată (din punctul de vedere al obligaţiei în cauză, respectiv taxa pe valoarea adăugată) perioada 1 octombrie 2002 - 31 martie 2008, prin Decizia de impunere nr. 328/2008 stabilindu-se o taxă pe valoarea adăugată datorată de 308.676 RON (şi accesorii de 328.298 RON); la cea de-a doua şi a treia inspecţie fiscală a fost verificată perioada 1 martie 2003 - 31 decembrie 2005, stabilindu-se o taxă pe valoarea adăugată de 286.141 RON (şi accesorii de 379.650 RON), respectiv de 285.953 RON (şi accesorii de 254.586 RON).
Motivul pentru care prima decizie de impunere, nr. 328 din 30 mai 2008, a fost desfiinţată sub aspectul taxei pe valoarea adăugată, prin Decizia nr. 2 din 12 ianuarie 2009, a vizat prescripţia dreptului organului fiscal de a stabili obligaţii fiscale, reţinându-se că organele de inspecţie fiscală nu au analizat dacă există cauze de întrerupere şi de suspendare a termenului de prescripţie conform normelor în vigoare Ia data când acestea s-au produs, respectiv conform dispoziţiilor din OG nr. 70/1997.
Analizând motivele de nelegalitate a actelor contestate invocate de reclamantă prin raportare la situaţia de fapt reţinută şi la dispoziţiile legale incidente, curtea de apel a constatat următoarele:
Excepţia prescripţiei dreptului organului fiscal de a stabili obligaţii fiscale pentru perioada 1 ianuarie 2003 - 31 decembrie 2003
Perioada verificată este cuprinsă între 1 ianuarie 2003 şi 31 decembrie 2004 şi cea de-a treia inspecţie fiscală finalizată prin raportul de inspecţie fiscală nr. din 25 septembrie 209 s-a desfăşurat în perioada 10 august 2009 - 11 septembrie 2009.
Reclamanta a invocat prescripţia în raport de dispoziţiile art. 91 alin. (3) C. proCod Fiscal pentru o perioadă anterioară intrării în vigoare a acestui cod şi fără a avea în vedere dispoziţiile art. 231, potrivit cărora, termenele în curs la data intrării în vigoare a codului se calculează după normele legale în vigoare la data când au început să curgă.
În privinţa întreruperii şi/sau suspendării termenului de prescripţie, prin Decizia Comisiei de proceduri fiscale nr. 2/2008, aprobată prin Ordinul nr. 1754 din 17 decembrie 2008 emis de Ministerul Economiei şi Finanţelor şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, s-a stabilit că acestea se supun normelor în vigoare la data când acestea s-au produs.
La data intrării în vigoare a Codului de procedură fiscală, termenul de prescripţie a dreptului organului de a stabili obligaţii fiscale pentru perioada 1 ianuarie 2003 - 31 decembrie 2003 era un termen în curs, astfel, curgerea lui se calculează potrivit dispoziţiilor în vigoare la 1 ianuarie 2003, respectiv OG nr. 70/1997.
Potrivit art. 21 lit. a) din OG nr. 70/1997, dreptul organelor de control fiscal de a stabili diferenţe de impozite şi majorări de întârziere pentru neplata în termen a acestora se prescrie în termen de 5 ani de la data la care a expirat termenul de depunere a declaraţiei pentru perioada respectivă.
În ceea ce priveşte taxa pe valoarea adăugată, obligaţia de depunere a decontului, conform art. 29 lit. c) din Legea nr. 345/2002 (în vigoare în anul 2003), era data de 25 a lunii următoare.
În consecinţă, termenul de prescripţie pentru taxa pe valoarea adăugată aferentă lunii ianuarie 2003 a început să curgă la data de 26 februarie 2003 şi s-a sfârşit la data de 26 februarie 2008; termenul de prescripţie pentru taxa pe valoarea adăugată aferentă lunii februarie 2003 a început să curgă la data de 26 martie 2003 şi s-a sfârşit Ia data de 26 martie 2008 şi aşa în continuare pentru lunile care au urmat, sfârşind cu luna decembrie 2003, pentru care termenul de prescripţie pentru taxa pe valoarea adăugată aferentă a început să curgă la data de 26 ianuarie 2004 şi s-a sfârşit la data de 26 ianuarie 2009.
În ceea ce priveşte întreruperea ori suspendarea termenului de prescripţie s-a constatat că organul fiscal nu a invocat vreun motiv de întrerupere ori de suspendare.
Pe de altă parte, nu s-a constatat incidenţa vreunui astfel de motiv nici potrivit reglementării anterioare - art. 21, art. 22 din OG nr. 70/1997 - nici potrivit reglementării în vigoare la data efectuării inspecţiei fiscale - art. 92 C. proCod Fiscal
Prin urmare, stabilirea, în septembrie 2009, a unor obligaţii fiscale suplimentare de plată a taxei pe valoarea adăugată pentru anul 2003 s-a făcut cu încălcarea normelor care reglementează dreptul organului fiscal de a stabili obligaţii fiscale.
Cu privire la taxa pe valoarea adăugată pentru anul 2004, curtea de apel a reţinut că potrivit art. 143 alin. (1) lit. c) teza I Cod Fiscal, în vigoare la 1 ianuarie 2004, sunt scutite de taxa pe valoarea adăugată prestările de servicii, inclusiv transportul şi prestările de servicii accesorii transportului, legate direct de exportul de bunuri sau de bunurile plasate în regimuri vamale suspensive.
Sub un astfel de regim au fost plasate şi bunurile prelucrate de reclamantă în lohn.
Pentru produsele executate, reclamanta a emis către beneficiarul SC M. SA facturile fiscale, pe care a făcut menţiunea scutit cu drept de deducere. Aceste facturi cuprind toate menţiunile prevăzute de art. 155 Cod Fiscal, situaţie, de altfel, necontestată de organul fiscal.
S-a mai reţinut că în aplicarea art. 143 alin. (1) şi art. 144 alin. (1) Cod Fiscal, Ministerul Finanţelor Publice a emis Instrucţiunile de aplicare a scutirilor de taxă pe valoarea adăugată pentru exporturi şi alte operaţiuni similare, pentru transportul internaţional şi pentru operaţiunile legate de traficul internaţional de bunuri, aprobate prin Ordinul nr. 1846/2003.
Potrivit art. 5 alin. (1) teza I din aceste instrucţiuni, „în baza art. 143 alin. (1) lit. a), c) şi p) din Legea nr. 571/2003 se aplică scutirea de taxă pe valoarea adăugată pentru prestările de servicii legate de bunurile plasate în regim de perfecţionare activă".
Justificarea scutirii de către unităţile care efectuează prestări de servicii care concură la realizarea produselor compensatoare sau orice alte prestări de servicii legate direct de bunurile plasate în regim de perfecţionare activă - o astfel de unitate fiind şi reclamanta - se face, potrivit alin. (4) al art. 5, cu următoarele documente: a) contractul încheiat cu titularul autorizaţiei pentru operaţiunile de perfecţionare activă sau cu beneficiarul din străinătate; b) copia de pe autorizaţia pentru operaţiuni de perfecţionare activă; c) factura fiscală pentru prestaţia efectuată. Potrivit art. 5 alin. (5) teza ultimă, unităţile care realizează prelucrarea predau bunurile titularului operaţiunii de perfecţionare activă, pe baza avizului de însoţire a mărfii şi a facturii fiscale pentru contravaloarea prestaţiei efectuate.
În cauză, s-a constatat că au fost respectate toate aceste dispoziţii, reclamanta prezentând organului fiscal toate aceste documente, înscrisuri care au fost depuse şi la dosar.
Prima instanţă a considerat că nu prezintă relevanţă în cauză dispoziţiile art. 189 alin. (2) din Regulamentul de aplicare a Codului vamal al României, aprobat prin HG nr. 1114/2001 (în vigoare în 2004), întrucât aceste dispoziţii se referă la cererea pentru acordarea regimului de perfecţionare activă, iar nu la autorizaţia de perfecţionare.
Lipsa de pe autorizaţiile de perfecţionare activă a menţiunii privind locul unde se desfăşoară activitatea de perfecţionare activă nu poate avea drept consecinţă inaplicabilitatea dispoziţiilor privind scutirea de taxa pe valoarea adăugată atâta timp cât dispoziţiile care reglementează această scutire şi documentele pe baza cărora se acordă au fost respectate.
2. Recursul pârâtei
Împotriva acestei sentinţe a formulat recurs, în termen legal, pârâta Direcţia Generală a Finanţelor Publice a Judeţului Bacău, criticând-o pentru nelegalitate şi netemeinicie, cu indicarea generică ca temei de drept a prevederilor art. 304 C. proc. civ.
În esenţă, recurenta-pârâtă a formulat următoarele motive de recurs:
În mod nejustificat instanţa de fond a admis excepţia prescripţiei dreptului organului fiscal de a stabili obligaţiile de plată la taxa pe valoare adăugată aferentă perioadei 01 ianuarie 2003 - 31 decembrie 2003, reverificată fiscal urmare a solicitării contribuabilului, motivat de faptul că actele administrative fiscale - deciziile de impunere - comunicate, au întrerupt cursul prescripţiei dreptului organului fiscal de a stabili impozitele.
În acest sens, recurenta-pârâtă se prevalează de dispoziţiile art. 22 al OG nr. 70/1997 privind controlul fiscal, care stipulează: "Termenele de prescripţie prevăzute la art. 21 se suspendă: (...) d) la data comunicării către contribuabil a unor diferenţe de impozit stabilite de către organele fiscale ca urmare a acţiunilor de control."
În ceea ce priveşte fondul cauzei, arată că societatea intimată nu avea calitatea de operator, conform art. 187 din Regulamentul de aplicare a Codului vamal, aprobat prin HG nr. 1114/2001, motiv pentru care organul de inspecţie fiscală a reţinut că la emiterea facturilor către SC M. SA Bucureşti au fost încălcate prevederile art. 36 alin. (3) lit. b) din Normele de aplicare ale Legii nr. 345/2002, aprobate prin HG nr. 598/2002 şi ale alin. (4) lit. b) din Instrucţiunile de aplicare a scutirilor de taxă pe valoare adăugată pentru exporturi şi alte operaţiuni similare, pentru operaţiunile legate de traficul internaţional de bunuri, prevăzute la art. 143 alin. (1) şi la art. 144 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin Ordinul Ministerului Finanţelor nr. 1846/2003.
Solicită admiterea recursul şi modificarea sentinţei în sensul respingerii contestaţiei în contencios administrativ cu menţinerea actelor fiscale atacate ca temeinice şi legale.
3. Apărarea intimatei-reclamante
Prin concluziile scrise depuse la dosar, intimata SCM F. Oneşti a solicitat respingerea recursului ca nefondat, arătând că a intervenit prescripţia dreptului organului fiscal de a stabili diferenţa de impozit şi majorări de întârziere aferente perioadei 1 ianuarie 2003 - 31 decembrie 2003, iar pe fondul cauzei în mod corect prima instanţă a reţinut în sentinţa recurată că impunerea la plata T.V.A.-ului şi a accesoriilor aferente survine ca urmare a interpretării eronate de către pârâte a normelor legale aplicabile.
II. Considerentele Înaltei Curţi asupra recursului
Examinând cauza prin prisma motivelor invocate de recurenta-pârâtă şi de prevederile art. 3041 C. proc. civ., Înalta Curte constată că recursul nu este fondat.
1. Argumente corespunzătoare motivelor de recurs
Actul administrativ fiscal dedus judecăţii instanţei de contencios administrativ potrivit art. 218 C. proCod Fiscal, este Decizia nr. 611 din 2 decembrie 2010, prin care Direcţia Generală a Finanţelor Publice Bacău - Biroul de Soluţionare Contestaţii a respins contestaţia formulată de SCM F. Oneşti împotriva Deciziei de impunere nr. 605 din 25 septembrie 2009, în ceea ce priveşte suma de 540.727 RON, reprezentând taxă pe valoarea adăugată în sumă de 286.141 RON şi accesorii aferente de 254.586 RON.
Soluţia de admitere în parte a acţiunii amplu şi detaliat motivată în considerentele sentinţei, reflectă interpretarea şi aplicarea corectă a normelor juridice incidente speţei în raport cu baza factuală rezultată din probele cu înscrisuri administrate în cauză.
De altfel, cea mai mare parte a motivării recursului nu cuprinde critici propriu-zise la adresa hotărârii pronunţate de curtea de apel, în sensul art. 20 alin. (3) din Legea nr. 554/2004 şi ale art. 304 C. proc. civ., ci reia apărările pe care autoritatea fiscală le-a formulat în faţa primei instanţe şi argumentele invocate în actele administrativ-fiscale contestate.
În ceea ce priveşte excepţia prescrierii dreptului organului fiscal de a stabili obligaţii fiscale, în mod corect prima instanţă a reţinut că stabilirea în septembrie 2009 a unor obligaţii fiscale suplimentare de plată a taxei pe valoarea adăugată pentru anul 2003 s-a făcut cu încălcarea normelor care reglementează dreptul organului fiscal de a stabili obligaţii fiscale.
Astfel, perioada verificată este cuprinsă între 1 ianuarie 2003 şi 31 decembrie 2004, iar cea de-a treia inspecţie fiscală a fost finalizată prin raportul de inspecţie fiscală din 25 septembrie 1009 şi s-a desfăşurat între 10 august 2008 şi 11 septembrie 2009, astfel că în raport de prevederile art. 21 lit. (a) din OG nr. 70/1997 în vigoare la 1 ianuarie 2003, obligaţiile fiscale, cât şi accesoriile calculate la acestea sunt prescrise.
Nu pot fi reţinute susţinerile recurentei privind întreruperea cursului prescripţiei dreptului organului fiscal de a stabili impozitele determinate de calculul unor diferenţe de impozit, întrucât în cauză nu s-au constatat diferenţe datorate modalităţii de calcul, ci urmare reverificării, organul de control, prin deciziile ulterioare, a anulat deciziile ulterioare, care astfel nu-şi mai produc efectele, iar în raport de ultima decizie, termenul de inspecţie este împlinit în condiţiile în care data începerii cursului prescripţiei a fost la data de 26 ianuarie 2004 şi s-a împlinit la data de 26 ianuarie 2009, iar data efectuării controlului a fost între 10 august 2009 - 11 septembrie 2009.
Cu privire la criticile ce vizează fondul cauzei soluţionat de prima instanţă, se reţine că exportul a fost dovedit fiind depuse documentele vamale care atestă că bunurile au fost importate şi respectiv exportate în perioada de valabilitate a autorizaţiei de perfecţionare activă.
În mod corect s-a reţinut referitor la taxa pe valoare adăugată pentru anul 2004 că potrivit art. 143 alin. (1) lit. c) Cod fiscal în vigoare la 1 ianuarie 2004, sunt scutite de taxa pe valoarea adăugată prestările de servicii, inclusiv transportul şi prestările de servicii, accesorii, transporturi legate direct de exportul de bunuri sau de bunuri plasate în regimuri vamale suspensive.
Aşa cum susţine intimata, prin întâmpinare, sunt aplicabile speţei de faţă dispoziţiile art. 36 din HG nr. 598/2002, art. 12 din Legea nr. 345/2002, Ordinul nr. 1846/2003, pentru care atât la controlul fiscal, cât şi prin contestaţie, societatea reclamantă a făcut pe deplin dovada îndeplinirii condiţiilor impuse de lege.
Potrivit art. 5 alin. (1) teza I şi alin. (4) din Instrucţiunile de aplicare a scutirilor de taxă pe valoarea adăugată pentru exporturi şi alte operaţiuni similare, pentru transportul internaţional şi pentru operaţiunile legate de traficul internaţional de bunuri, aprobate prin Ordinul nr. 1846/2003 emis de Ministerul Finanţelor Publice în aplicarea art. 43 alin. (1) şi art. 14 alin. (1) Cod Fiscal, justificarea scutirii de către unitatea care prestează servicii care concură la realizarea produselor compensatoare sau orice alte prestări de servicii legate direct de bunuri plasate în regim de perfecţionare activă, justifică scutirea cu documentele expres prevăzute de acest text, respectiv: contractul de prestări servicii, factura fiscală şi avizele de însoţire a mărfii şi autorizaţia pentru perfecţionare activă, ce au fost puse la dispoziţia organului fiscal.
Justificarea scutirii de către unităţile care efectuează prestări de servicii care concură la realizarea produselor compensatoare sau orice prestări de servicii care concură la realizarea altor produse sau orice alte prestări de servicii legate direct de bunurile plasate în regim de perfecţionare activă, cum este şi intimata-reclamantă, s-a făcut în raport de dispoziţiile normative menţionate cu documentele prezentate, motiv pentru care criticile recurentei-pârâte privind impunerea la plata T.V.A.-ului şi accesoriilor aferente, nu poate fi reţinută; sub acest aspect recursul este nefondat şi va fi respins ca atare.
Cât priveşte cererea de acordare a cheltuielilor de judecată formulată de SC M. SA Bucureşti, Înalta Curte constată că nu se poate reţine culpa procesuală a recurentei în condiţiile în care intimata-reclamantă a chemat-o în judecată, deşi aceasta nu avea calitate procesuală pasivă, aşa cum a reţinut şi prima instanţă prin Încheierea din 15 aprilie 2010 şi sub acest aspect hotărârea nu a fost recurată.
În raport de prevederile art. 274 C. proc. civ., care stipulează că partea care cade în pretenţii va fi obligată, la cerere, să plătească cheltuieli de judecată, în lipsa culpei procesuale, urmează a respinge cererea de obligare a recurentei la plata cheltuielilor de judecată în favoarea SC M. SA Bucureşti.
2. Soluţia pronunţată în recurs
Având în vedere considerentele expuse, Înalta Curte va respinge recursul ca nefondat, în temeiul art. 312 alin. (1) C. proc. civ.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
DECIDE
Respinge recursul declarat de Direcţia Generală a Finanţelor Publice a Judeţului Bacău - Activitatea de Inspecţie Fiscală împotriva Sentinţei nr. 66 din 20 mai 2010 a Curţii de Apel Bacău, secţia comercială, contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.
Respinge cererea de acordare a cheltuielilor de judecată formulată de SC M. SA Bucureşti, ca nefondată.
Irevocabilă.
Pronunţată, în şedinţă publică, astăzi 11 februarie 2011.
Procesat de GGC - AZ
| ← ICCJ. Decizia nr. 843/2011. Contencios. Cetăţenie. Recurs | ICCJ. Decizia nr. 847/2011. Contencios. Refuz acordare drepturi... → |
|---|
