ICCJ. Decizia nr. 4900/2012. Contencios. Contestaţie act administrativ fiscal. Recurs
| Comentarii |
|
R O M Â N I A
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
Decizia nr. 4900/2012
Dosar nr. 442/2/2010
Ședința publică din 21 noiembrie 2012
Asupra recursului de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
1. Soluţia instanţei de fond
Prin sentinţa civilă nr. 3546 din 18 mai 2011 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia contencios administrativ şi fiscal, a fost admisă în parte acţiunea reclamantei şi anulată în parte decizia de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de Inspecţia fiscală nr. 3 din 30 ianuarie 2009, raportul de Inspecţie fiscală nr. 4952 din 30 ianuarie 2009 şi Decizia nr. 37/2009 a D.G.F.P. a Jud. Giurgiu numai cu privire la suma de 1.079 lei majorări de întârziere aferente impozitului pe veniturile microîntreprinderilor pe anul 2002, precum şi la suma de 1.323 lei accesorii compuse din majorări de întârziere aferente impozitului pe veniturile micro-întreprinderilor pe anul 2002, precum şi la suma de 1.323 lei accesorii compuse din majorări de întârziere la T.V.A. şi penalităţi de întârziere pentru T.V.A. aferentă lunii iulie 2002, iar în rest acţiunea reclamantei a fost respinsă ca neîntemeiată.
Pentru a motiva această sentinţă, instanţa de fond a reţinut, cu privire la neregularitatea desfăşurării inspecţiei fiscale că motivele invocate de reclamantă nu pot fi reţinute.
Faptul că durata inspecţiei fiscale ar fi determinat o perturbare, o afectare a activităţii nu determină anularea actelor ci eventual despăgubiri pentru prejudiciile cauzate, iar împrejurarea că prima inspecţie fiscală demarată în anul 2006 nu a fost finalizată cu un raport de inspecţie fiscală, nu înseamnă că reclamanta nu ar fi putut face obiect controlului în 2008.
Nici încălcarea dreptului de a fi informată, prevăzut de art. 105 alin. (1) C. proc. fisc. nu atrage nulitatea actelor atacate, iar textul se referă oricum la comunicarea constatărilor făcute prin procesul-verbal de inspecţie fiscală, ori concomitent cu întocmirea acestuia.
S-a arătat că legea nu conţine o reglementare a perioadei de suspendare a inspecţiei fiscale, iar la momentul suspendării inspecţiei fiscale nu era în vigoare Ordinul nr. 708/2006 al A.N.A.F., iar actele fiscale sunt legale dacă sunt întocmite pentru obligaţii fiscale pentru care nu s-a împlinit termenul de prescripţie de a stabili obligaţii fiscale, iar durata mai mare a inspecţiei fiscale nu atrage nulitatea inspecţiei ori a actului de constatare pentru că o astfel de nulitate nu este prevăzută de niciun text de lege.
Referitor la impozitul pe veniturile micro-întreprinderilor pentru anul 2002 acţiunea a fost admisă pentru suma de 1.079 lei reprezentând majorări de întârziere, penalităţi pentru că din avizul de Inspecţie fiscală din 7 februarie 2006 reiese că perioada pentru care s-a declanşat inspecţia fiscală a fost ianuarie 2003 – decembrie 2005 şi nu a fost reţinută susţinerea organelor fiscale că pentru impozitele aferente anului 2002 inspecţia fiscală ar fi fost declanşată în 2006 şi nici că ar fi fost suspendată inspecţia pentru anul 2002.
Aceeaşi situaţie a fost reţinută şi în privinţa accesoriilor la T.V.A. pentru T.V.A. aferentă lunii iulie 2002, adică pentru suma de 1.323 lei.
În baza dispoziţiilor art. 91 și 93 C. proc. fisc. s-a reţinut că pentru anul 2003 nu era prescris dreptul organelor fiscale de a stabili obligaţii fiscale deoarece chiar dacă nu s-ar avea în vedere începerea inspecţiei fiscale în anul 2006 şi prevederile art. 92 alin. (2) din actul normativ indicat, ci în octombrie 2008, tot nu era permis dreptul de stabilire a obligaţiilor fiscale pentru acest an.
Celelalte susţineri ale reclamantei nu au fost reţinute de către instanţa de fond.
Cu privire la contractul de asistenţă financiară nr. 2701 din 27 ianuarie 2003 încheiat cu SC A.C. SRL, instanţa de fond a arătat că reclamanta nu a dovedit că prestaţiile efectuate în baza acestui contract au fost folosite în legătură cu contractul de prestări servicii nr. T02 din 15 ianuarie 2004 încheiat cu SC A.D. SA ori cu un alt contract şi, de aceea, este corectă reţinerea organelor fiscale potrivit cărora nu se poate acorda dreptul de deducere la calculul profitului impozabil pentru facturile emise în baza contractului de asistenţă financiară, mai ales că nici în faţa instanţei reclamanta nu a produs nicio probă în acest sens, nedepunând înscrisuri.
Nici cu privire la facturile emise de SC M.V. SRL se susţine că reclamanta nu a făcut dovada legăturii între prestaţiile facturate şi obiectul său de activitate, nu s-a dovedit că facturile au fost emise pentru publicitate, promovarea pe piaţă a reclamantei ori a unor produse ale acesteia.
Cheltuielile ar fi fost deductibile numai dacă reclamanta ar fi dovedit că serviciile de publicitate ar fi fost prestate pentru un anumit terţ, depunând dovada contractării respectivului serviciu şi pentru că nu au fost depuse, nu a fost reţinută deductibilitatea sumei de 48.602 lei.
Nu au fost reţinute nici susţinerile reclamantei referitoare la dreptul de deducere privind amortizarea mijloacelor fixe, respectiv a unor echipamente IT, servercase.
S-a reţinut că serverele nu puteau fi utilizate, aşa cum susţine reclamanta, pentru activitatea curentă în scopuri administrative (contabilitate, secretariat) şi nici pentru elaborarea unor studii pentru a avea legătură cu obţinerea de venituri şi nici a legăturii între mijloacele fixe şi activitatea sa din care a obţinut venituri şi s-a considerat ca nedeductibilă suma de 364.320 lei şi corect s-a stabilit impozit suplimentar pentru anul 2003, în sumă de 121.357 lei, cât şi dobânzi şi penalităţi în sumă de 127.593 lei şi respectiv 10.058 lei.
Tot corectă a fost considerarea ca nedeductibilă a sumei de 182.160 lei pentru amortizarea aceloraşi mijloace fixe pentru anul 2004 şi stabilirea unui impozit pe profit suplimentar de 77.234 lei şi a unor majorări şi penalităţi de întârziere de 109.167 lei şi respectiv 6.593 lei.
Nu au fost reţinute nici erorile referitoare la modalitatea de calcul a penalităţilor şi majorărilor, având în vedere faptul că reclamanta nu a întocmit corect, nu a evidenţiat şi calculat nici pentru trimestrul III al anilor 2003 şi 2004 impozitul pe profit şi organele fiscale au interpretat corect termenul de la care se calculează penalităţile de întârziere şi pentru acest aspect, acţiunea reclamantei a fost respinsă.
Instanţa de fond nu a reţinut ca întemeiate nici susţinerile reclamantei referitoare la activitatea desfăşurată în Zona Liberă din G., deoarece existenţa unor venituri din diferenţe de curs valutar nu demonstrează în niciun fel faptul că reclamanta ar fi desfăşurat activitatea în spaţiul închiriat în zona liberă conform contractului nr. A/134 din 1 iulie 2002 şi astfel ar fi avut dreptul de deducere al chiriei pentru respectivul spaţiu ori a taxei de eliberare a licenţei de funcţionare.
În lipsa altor venituri în afara celor rezultate din diferenţe de curs valutar rezultate din reevaluarea datoriilor, s-a arătat că reclamanta nu a avut nicio activitate în zona liberă, deci nu au fost generate venituri şi astfel cheltuielile cu chiria nu pot fi deduse şi obligaţiile stabilite de organele fiscale în această perioadă au fost corect stabilite.
Nici în privinţa cheltuielilor efectuate în baza contractului de asistenţă financiară nr. 2701/2003 instanţa de fond nu le-a considerat deductibile.
Acţiunea reclamantei a fost considerată neîntemeiată şi cu privire la contestarea nedeductibilităţii T.V.A.-ului aferent spaţiului publicitar existent în evidenţa contabilă, adică a sumei de 18.761 lei, deoarece reclamanta nu a dovedit existenţa acestui spaţiu publicitar, iar susţinerea reclamantei în sensul că spaţiul publicitar fiind un bun necorporal nu se face dovada existenţei acestuia, a fost respinsă pentru că existenţa lui putea fi dovedită cu contracte aferente sau cu existenţa unor cheltuieli aferente acestui spaţiu.
Pentru penalităţile şi majorările (dobânzile) de întârziere s-a apreciat că au fost aplicate corect dispoziţiile art. 12, 13 şi 14 din O.G. nr. 61/2002 şi ale art. 119, 120 din O.G. nr. 92/2003.
2. Calea de atac exercitată
Împotriva acestei sentinţe a declarat recurs reclaamnta SC T.T.M. SRL, solicitând admiterea recursului, modificarea în parte a sentinţei recurate în sensul anulării în parte a Deciziei nr. 37 din 17 iulie 2009 emisă de B.S.C. din cadrul D.G.F.P. Giurgiu, anularea deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de Inspecţia fiscală nr. 3 din 30 ianuarie 2009, anularea în parte a raportului de Inspecţie fiscală nr. 4952 din 30 ianuarie 2009 şi, pe cale de consecinţă, să se constate că debitul şi accesoriile aferente impozitului pe profit şi T.V.A., în sumă totală de 501.069 lei, este nedatorat.
În cadrul motivelor de recurs, după o prezentare a situaţiei de fapt, a fost criticată soluţia instanţei de fond în privinţa impozitului pe profit.
Referitor la contractul de asistenţă financiară nr. 2701 din 27 ianuarie 2003 încheiat cu A.C. SRL în anul 2003
S-a considerat că în mod nelegal au fost stabilite obligaţii suplimentare şi s-au considerat nedeductibile cheltuielile în sumă de 72.269 lei pentru că a fost evident că toate cunoştinţele dobândite de societatea reclamantă ca urmare a contractului de asistenţă financiară nr. 2701 din 27 ianuarie 2003 au fost utilizate în scopul obţinerii de venituri impozabile şi nu era obligatoriu ca acea consultanţă primită în baza contractului de asistenţă financiară de la SC A.C. SRL să fie folosită pentru încheierea unui anumit alt contract.
Organele fiscale, în constatările din raport, nici nu au susţinut că societatea nu a prezentat documente care să justifice prestarea efectivă a serviciilor, ci s-au cerut informaţii privind beneficiarul final al acestora, dar oricum, prin documentele depuse la dispoziţia organelor fiscale s-a făcut dovada faptul că toate cheltuielile cu serviciile prestate pentru societate de către SC A.C. SRL au fost efectuate în scopul realizării de venituri impozabile.
Referitor la facturile emise de SC M.V. SRL Bucureşti în anul 2003, s-a arătat că în mod eronat organele fiscale au considerat că suma de 486.024,926 lei/ 48.602 lei este nedeductibilă fiscal deoarece au făcut o confuzie între, pe de o parte, obiectul de activitate al unei societăţi, ceea ce presupune că acea societate poate presta acele activităţi înscrise în obiectul său de activitate şi, pe de altă parte, faptul că o societate poate fi beneficiara unor servicii, ceea ce nu presupune ca acele servicii să fie incluse în obiectul de activitate al societăţii.
Referitor la amortizarea mijloacelor fixe aferente anului 2003, organele fiscale au refuzat dreptul de deducere pentru suma de 364.320 lei deşi mijloacele fixe aflate în patrimoniul societăţii au fost folosite în activitatea curentă a societăţii, în scopuri administrative pentru ţinerea evidenţei contabile, secretariat, corespondenţă electronică şi pentru obţinerea de venituri, fiind încălcate prevederile Ordinului M.F.P. nr. 306/2002.
Referitor la amortizarea mijloacelor fixe aferente anului 2004 au fost invocate aceleaşi argumente ca şi în cazul amortizării mijloacelor fixe aferente anului 2003 şi că se impune ca la calculul impozitului pe profit, organele de inspecţie fiscală ar fi trebuit să ţină seama de descărcarea de gestiune a acestor mijloace fixe, în momentul vânzării acestora, de întreaga valoare rămasă neamortizată.
Referitor la activitatea desfăşurată în afara Zonei Libere din G. în anii 2003 - 2004, s-a precizat că recurenta a contestat diferenţele de impozit pe profit dar şi modalitatea de calcul a majorărilor de întârziere, iar în soluţionarea contestaţiei au fost reduse majorările de întârziere, dar tot nu au fost luate în considerare toate plăţile făcute de societate la impozitul pe profit şi de aceea şi calculul majorărilor este greşit.
Referitor la activitatea desfăşurată în Zona Liberă din G. în anii 2003 - 2008, s-a criticat soluţia instanţei de fond pentru că dacă o societate deţine un spaţiu închiriat unde se află sediul său social, precum şi alte spaţii unde are diverse puncte de lucru, iar într-o perioadă mai lungă sau mai scurtă nu desfăşoară activitate în sediul social sau nu obţine venituri din activităţi desfăşurate la acel sediu social, dar obţine venituri din activităţile desfăşurate la punctele de lucru, atunci cheltuielile cu chiria pentru sediul social trebuie să fie considerate deductibile fiscal.
Această concluzie se impune deoarece dacă societatea nu ar fi deţinut sediu social nu şi-ar fi putut desfăşura activitatea nici în zona liberă, nici în afara ei, iar organele fiscale, deşi au considerat că societatea nu a înregistrat venituri în zonă, au calculat impozit la acestea.
Referitor la contestaţia privind stabilirea în mod eronat a termenului de plată, s-a arătat că instanţa de fond nu s-a pronunţat asupra termenului limită de plată pentru impozitul pe profit aferent trimestrului IV al anilor 2003 - 2004 pentru zona liberă, având în vedere că în Decizia nr. 37 din 17 iulie 2009 s-a reţinut că în mod greşit s-a stabilit termenul limită de plată, dar pentru impozitul pe profit stabilit pentru activitatea desfăşurată în afara zonei libere.
Referitor la T.V.A. aferentă cheltuielilor reprezentând chiria în Zona Liberă din G. în baza contractului de închiriere din 1 iulie 2002, s-a criticat soluţia instanţei de fond deoarece cheltuielile cu chiria aferentă sediului social al societăţii este deductibilă fiscal şi implicit şi T.V.A. aferentă este deductibilă, astfel că în mod nelegal au fost calculate şi majorările de întârziere iar pentru anul 2002 era prescris dreptul organelor fiscale de a stabili obligaţii fiscale.
Referitor la T.V.A. aferentă contractului de asistenţă financiară nr. 2701 din 27 ianuarie 2003 încheiat cu SC A.C. SRL s-a considerat că în mod nelegal nu s-a acordat dreptul de deducere T.V.A. în sumă de 13.731 lei deoarece au fost prezentate dovezi că serviciile au fost prestate efectiv.
Referitor la T.V.A. aferentă facturilor emise de SC M.V. SRL Bucureşti, s-a criticat faptul că instanţa de fond nu s-a pronunţat asupra acestor aspecte legate de neacceptarea deducerii pentru suma de 9.234 lei.
Referitor la T.V.A. aferentă spaţiului publicitar existent în evidenţa contabilă în soldul debitor al contului „Mărfuri” s-a arătat că nu s-a ţinut cont de specificul şi particularităţile perioadei de inventariere a spaţiului publicitar, dat fiind faptul că acesta este un bun necorporal.
Referitor la accesoriile calculate de organele de inspecţie fiscal aferente T.V.A. de plată stabilit suplimentar pentru perioada 2003 - 2008, s-a contestat numai suma de 7.038 lei pentru că prin Decizia nr. 37 din 17 iulie 2009 s-a admis contestaţia pentru suma de 3.124 lei.
S-a solicitat admiterea recursului, modificarea în parte a sentinţei în sensul admiterii contestaţiei şi anularea în parte a Deciziei nr. 37 din 17 iulie 2009 emisă de D.G.F.P. Giurgiu, anularea deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală nr. 3 din 30 ianuarie 2009, anularea în parte a raportului de Inspecţie fiscală nr. 4952 din 30 ianuarie 2009 şi, pe cale de consecinţă, să se constate că debitul şi accesoriile aferente impozitului pe profit şi TVA, în sumă de 501.069 lei, este nedatorat.
3. Soluţia instanţei de recurs
După examinarea motivelor de recurs, a dispoziţiilor legale incidente în cauză, Înalta Curte va admite recursul declarat pentru următoarele considerente:
În faţa instanţei de fond au fost contestate actele administrativ - fiscale emise de organele fiscale, respectiv Decizia nr. 37 din 17 iulie 2009 emisă de D.G.F.P. Giurgiu, Decizia de impunere nr. 3 din 30 ianuarie 2009, anularea în parte a raportului de Inspecţie fiscală nr. 4952 din 30 ianuarie 2009 pentru suma de 503.471 lei.
Instanţa de fond a admis în parte acţiunea numai pentru suma de 1.079 lei majorări de întârziere aferente impozitului pe veniturile micro - întreprinderilor pe anul 2002, precum şi pentru suma de 1.323 lei majorări şi penalităţi T.V.A. aferente lunii iulie 2002, dar au fost respinse celelalte capete de cerere.
În motivele de recurs nu au existat critici referitoare la soluţia instanţei de fond în ceea ce priveşte neregularităţile desfăşurării inspecţiei fiscale, astfel că aceste aspecte au intrat în puterea lucrului judecat, ca şi sumele pentru care a fost admisă acţiunea deoarece organele fiscale nu au declarat recurs.
Însă, în legătură cu celelalte sume în litigiu, se constată că instanţa de recurs nu poate verifica susţinerile părţilor şi ale instanţei de fond, deoarece nu au fost depuse la dosar înscrisurile necesare.
Astfel, deşi în actele contestate în cauză, în acţiunea reclamantei se fac referiri la contractul de asistenţă financiară nr. 2701 din 27 ianuarie 2003 încheiat cu SC A.C. SRL şi la contractul de prestări servicii din 15 ianuarie 2004 încheiat cu SC A.D. SA acestea nu au fost depuse la dosar.
Cu toate acestea, instanţa de fond a respins acţiunea reclamantei în privinţa cheltuielilor cu aceste contracte, pentru că nu s-ar fi făcut dovada că prestaţiile efectuate în baza primului contract au fost folosite în legătură cu cel de-al doilea contract.
În cadrul motivelor de recurs s-au făcut chiar referiri la un studiu care a făcut obiectul contractului încheiat cu SC A.C. SRL şi că acesta ar fi fost prezentat organelor de control fiscal, dar nu este depus la dosar pentru a verifica deductibilitatea cheltuielilor.
În privinţa facturilor emise de SC M.V. SRL în anul 2003, instanţa de fond a susţinut că nu s-a făcut dovada că facturile au fost emise pentru publicitate, ori promovarea pe piaţă a reclamantei ori a unor produse ale acesteia, dar la dosarul cauzei nu s-au depus aceste facturi pentru a se putea concluziona în acest sens.
Mai mult, organele fiscale fac referire la o notă explicativă care face parte integrantă din procesul - verbal nr. 6363/2007 încheiat de D.G.F.P. Bucureşti (fila 185 dosar fond).
În legătură cu susţinerile reclamantei privind modalitatea de calcul a penalităţilor şi majorărilor aferente impozitului pe profit pentru activitatea desfăşurată în afara Zonei Libere din G. pentru anii 2003 - 2004, instanţa de fond a arătat că este corectă interpretarea organelor fiscale, deşi nu a pus în discuţia părţilor eventualitatea efectuării unei expertize contabile care să analizeze susţinerile părţilor, mai ales că reclamanta afirma că organele de control nu au ţinut cont de plăţi în sumă de 1.046.600.717 lei, astfel fiind determinat greşit impozitul pe profit pentru care trebuiau calculate majorările şi penalităţile de întârziere.
De altfel, la fila 186 dosar fond există o menţiune privind calculul greşit al accesoriilor şi se impune dacă noul calcul este corect sau eronat.
Conform art. 129 alin. (5) C. proc. civ. „Judecătorii au îndatorirea să stăruie, prin toate mijloacele legale, pentru a preveni orice greşeală privind aflarea adevărului în cauză, pe baza stabilirii faptelor şi prin aplicarea corectă a legii, în scopul pronunţării unei hotărâri temeinice şi legale. Dacă probele propuse nu sunt îndestulătoare pentru lămurirea în întregime a procesului, instanţa va dispune ca părţile să completeze probele. De asemenea, judecătorul poate, din oficiu, să pună în discuţia părţilor necesitatea administrării altor probe, pe care le poate ordona chiar dacă părţile se împotrivesc”.
Pentru că recursul se soluţionează de Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie sunt incidente dispoziţiile art. 314 C. proc. civ., potrivit cărora „Înalta Curte hotărăşte asupra fondului pricinii în toate cazurile în care casează hotărârea atacată numai în scopul aplicării corecte a legii la împrejurări de fapt ce au fost deplin stabilite”.
Pentru că situaţia de fapt nu a fost pe deplin stabilită, Înalta Curte nu poate proceda la verificarea modului de aplicare a legii şi de aceea, în baza art. 312 raportat la art. 314 C. proc. civ. şi art. 20 din Legea nr. 554/ 2004, va fi admis recursul, va fi casată sentinţa atacată şi trimisă cauza spre rejudecare aceleiaşi instanţe.
La rejudecare, instanţa de fond va solicita depunerea înscrisurilor pe care părţile îşi întemeiază susţinerile şi va pune în discuţie eventualitatea efectuării unei expertize contabile pentru modul de calcul al majorărilor şi penalităţilor de întârziere.
Vor fi avute în vedere şi celelalte critici ale soluţiei pronunţate legate de amortizarea mijloacelor fixe, cheltuielile deductibile şi T.V.A. pentru activitatea desfăşurată în Zona Liberă din G.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
D E C I D E
Admite recursul declarat de SC T.T.M. SRL împotriva Sentinţei civile nr. 3546 din 18 mai 2011 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal.
Casează sentinţa atacată şi trimite cauza spre rejudecare aceleiaşi instanţe.
Irevocabilă.
Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 21 noiembrie 2012.
| ← ICCJ. Decizia nr. 4911/2012. Contencios. Excepţie nelegalitate... | ICCJ. Decizia nr. 4899/2012. Contencios. Excepţie nelegalitate... → |
|---|
