ICCJ. Decizia nr. 5438/2012. Contencios

Decizii ICCJ 2012 (Contencios administrativ)

R O M Â N I A

ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE

SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL

Decizia nr. 5438/2012

Dosar nr. 2079/33/2012*

Şedinţa publică de la 19 decembrie 2012

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I.Circumstanţele cauzei

1.Procedura derulată de prima instanţă

Prin acţiunea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Cluj, reclamanta SC P. SA a solicitat, în contradictoriu cu pârâţii A.N.A.F. - D.G.S.C., A.N.V. - D.R.A.O.V. Cluj - Serviciul Antifraudă Fiscală şi Vamală, A.N.V. - Direcţia Tehnici de Vămuire şi Tarif Vamal, Ministerul Finanţelor şi Ministerul Educaţiei, Cercetării, Tineretului şi Sportului, anularea deciziei din 05 noiembrie 2010 emisă de A.N.A.F. - D.G.S.C., a deciziei de impunere din 28 decembrie 2009 şi a raportului de inspecţie fiscala din 28 decembrie 2009 întocmite de A.N.V. -D.R.A.O.V. Cluj -Serviciul Antifraudă Fiscală şi Vamală, iar pe cale de consecinţă exonerarea de la plata sumelor stabilite ca fiind obligaţii fiscale suplimentare prin decizia contestată; anularea deciziei din 09 noiembrie 2010 emisa de A.N.A.F. - D.G.S.C., a deciziei de impunere din 30 martie 2010 şi a raportului de inspecţie fiscala din 30 martie 2010 întocmite de A.N.V. - D.R.A.O.V. Cluj - Serviciul Antifraudă Fiscală şi Vamală, iar pe cale de consecinţă exonerarea de la plata sumelor stabilite ca fiind obligaţii fiscale suplimentare prin deciziile contestate; restituirea sumei totale de 1.344.289 RON, plătită în executarea deciziei de impunere din 28 decembrie 2009 şi a deciziei de impunere din 30 martie 2010, precum şi obligarea pârâtelor în solidar la plata cheltuielilor de judecată.

Pe cale de excepţie, în conformitate cu prevederile art. 4 din Legea nr. 554/2004, modificată, reclamanta a solicitat admiterea excepţiei de nelegalitate vizând actul administrativ privind încadrarea tarifar-vamală a unor produse alcoolice din 03 iulie 2008 (înregistrat la societate din 14 iulie 2008) emis de către A.N.V. - Direcţia Tehnici de Vămuire şi Tarif Vamal; înlăturarea efectelor actului administrativ privind încadrarea tarifar-vamala a unor produse alcoolice din 3 iulie 2008.

În motivarea acţiunii, reclamanta a arătat că începând cu data de 14 iulie 2009 societatea a făcut obiectul unei inspecţii fiscale parţiale, ca urmare a acestui control fiind întocmit raportul de inspecţie fiscală din 28 decembrie 2009 şi decizia de impunere din 28 decembrie 2009 privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală.

Concluziile organelor de control fiscal, consemnate în raportul de inspecţie fiscala din 28 decembrie 2009 şi decizia de impunere din 28 decembrie 2009, au avut la bază actul administrativ a cărui nelegalitate o invocă pe cale de excepţie, respectiv actul administrativ din 03 iulie 2008 emis de către Direcţia Tehnici Vămuire şi Tarif Vamal din cadrul A.N.V.

Prin cererea înregistrată la data de 28 ianuarie 2010, reclamanta a formulat contestaţie împotriva actelor administrativ fiscale emise în urma controlului fiscal de fond, iar prin decizia din 05 noiembrie 2010, comunicată în data de 10 noiembrie 2010, D.G.S.C. din cadrul A.N.A.F. a respins contestaţia formulată.

Începând cu data de 15 februarie 2010, s-a desfăşurat în cadrul societăţii o nouă inspecţie fiscală parţială, iar ca urmare a acestui control a fost întocmit raportul înregistrat din 30 martie 2010 şi decizia de impunere din 30 martie 2010 privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală, acte fiscale contestate la data de 29 aprilie 2010.

Prin decizia din 09 noiembrie 2010, comunicata societăţii în data de 10 noiembrie 2010, D.G.S.C. din cadrul Agenţiei Naţionale de Administrare a respins şi această contestaţie.

Referitor la nelegalitatea actului din 03 iulie 2008 emis de către A.N.V. - Direcţia Tehnici de Vămuire şi Tarif Vamal, reclamanta a arătat că în baza autorizaţiei de antrepozit fiscal emisă la data de 01 ianuarie 2004 şi ulterior reînnoită, SC P. SA a fost autorizată să primească, să producă, să transforme, să deţină şi să expedieze produse intermediare, aşa cum erau acestea definite de art. 172 din C. fisc., în vigoare la acea dată.

Odată cu modificările aduse pct. 66 din Normele metodologice de aplicare a C. fisc., prin H.G. nr. 1579/2007, în sarcina antrepozitarilor autorizaţi pentru producţia de produse accizabile din grupele prevăzute la art. 169-173 din C. fisc., care la data de 1 ianuarie 2008 deţineau autorizaţii valabile, a fost instituită obligaţia de a îndeplini cerinţele prevăzute la alin. (61) şi (63) ale pct. 8 în ceea ce priveşte obţinerea încadrării pe poziţii şi coduri tarifare a produselor finite efectuate de A.N.V., până la data de 30 aprilie 2008.

Astfel, prin cererea din 08 aprilie 2008, SC P. SA a solicitat A.N.V. încadrarea pe poziţii şi coduri tarifare a tuturor produselor pentru care deţine autorizaţie de antrepozitar fiscal, depunând documentaţia necesară potrivit dispoziţiilor legale.

Prin actul din 03 iulie 2008, înregistrat la societate din 14 iulie 2008, aşadar după trecerea a 97 de zile de la data depunerii cererii, A.N.V. a comunicat reclamantei încadrarea tarifară pentru toate produsele solicitate.

Potrivit acestei comunicări, în mod nelegal a afirmat reclamanta, toate produsele din categoria Produse Intermediare au fost încadrate tarifar ca Băuturi Alcoolice Spirtoase, din grupa alcoolului etilic.

Consecinţa acestei încadrări vamale a reprezentat-o recalcularea cuantumului accizei, precum şi a altor taxe, aplicate asupra livrărilor de produse încadrate tarifar ca BĂUTURI SPIRTOASE începând cu octombrie 2008 şi, respectiv, iulie 2009.

În concluzie, a precizat reclamanta, prin actele administrativ fiscale emise în urma controlului fiscal de fond, şi anume raportul de inspecţie fiscală înregistrat din 28 decembrie 2010 şi decizia de impunere din 28 decembrie 2010 au fost stabilite în sarcina sa obligaţii fiscale suplimentare de plată în cuantum de 218.218 RON.

Aceeaşi situaţie s-a repetat ca urmare a controlului fiscal început în 15 februarie 2010, recalculându-se şi în acest caz cuantumul accizei precum şi a altor taxe. Prin actele administrativ fiscale emise în urma controlului fiscal de fond, mai exact raportul de inspecţie fiscală înregistrat din 30 martie 2010 şi decizia de impunere din 30 martie 2010, au fost stabilite în sarcina societăţii obligaţii fiscale suplimentare de plată în cuantum de 1.126.071 RON.

A opinat reclamanta că actul a cărui nelegalitate se cere a fi constatata este un act administrativ unilateral cu caracter individual, acesta fiind emis de o autoritate publica, în regim de putere publică şi în vederea executării în concret a unei legi, dând naştere, respectiva modificând anumite raporturi juridice (obligaţia societăţii de a achita accize în funcţie de dispoziţiile actului administrativ, în speţă, noua încadrare tarifar-vamală).

S-a mai susţinut că de actul administrativ a cărui nelegalitate se cere a fi constatată depinde soluţionarea pe fond a litigiului.

Din această perspectivă, reclamanta a solicitat să se constate că, atât concluziile inspectorilor fiscali cuprinse în decizia de impunere din 28 decembrie 2010 şi raportul de inspecţie fiscală din 28 decembrie 2010, cât şi considerentele deciziei administrative din 05 noiembrie 2010 pronunţată de D.G.S.C. din cadrul A.N.A.F., relevă legătura directă între actul din 03 iulie 2008 privind încadrarea tarifar-vamală dată unei categorii de produse alcoolice şi recalcularea cuantumului accizelor, respectiv obligaţia de impunere consemnata în actul de control fiscal.

Aceeaşi legătură directă există şi între actul din 03 iulie 2008 şi concluziile inspectorilor fiscali cuprinse în decizia de impunere din 30 martie 2010 şi raportul de inspecţie fiscală din 30 martie 2010, cât şi considerentele deciziei din 09 noiembrie 2010 pronunţata de D.G.S.C. din cadrul A.N.A.F.

Operaţiunea de încadrare pe poziţii şi coduri tarifare a fost finalizată prin emiterea actului din 03 iulie 2008 şi anexei la acesta, potrivit clasificării efectuate de Autoritate, un număr de produse finite fabricate de societate fiind reîncadrate, de la poziţia tarifară NC 2206 "Alte băuturi fermentate, amestecuri de băuturi fermentate, amestecuri de băuturi fermentate şi băuturi alcoolice nedenumite şi necuprinse în altă parte” (clasificate fiscal în categoria "Produselor intermediare"), la poziţia tarifară NC 2208 " alcool etilic nedenaturat cu titru alcoolic volumic sub 80% vol distilate, rachiuri, lichioruri, şi alte băuturi spirtoase" subpoziţia 2208 9069 "Alte băuturi spirtoase" (clasificate fiscal în categoria „Alcool etilic").

Reclamanta a apreciat ca nelegală aceasta reîncadrare pe poziţii şi coduri tarifare întrucât din analiza pct. 66 din Normele de aplicare a Titlului VII - Accize şi alte taxe speciale, modificate prin H.G. nr. 1579/2007 rezultă că: (1) antrepozitarul trebuie sa depună la autoritatea fiscală o documentaţie care să conţină printre altele şi lista de produse ce urmează a fi realizate precum şi compoziţia detaliată a acestora - în aşa fel încât să permită încadrarea într-una dintre grupele de produse accizabile definite la art. 169-173 din C. fisc.; (2) antrepozitarul are obligaţia să obţină de la A.N.V. încadrarea tarifara a produselor, pe baza analizelor de laborator efectuate de autoritate în laboratoare proprii sau externe autorizate. Rezultatele de laborator, împreună cu punctul de vedere al A.N.V. se comunică autorităţii fiscale în vederea completării documentaţiei cerute de autorizare.

Or, în speţă, a precizat reclamanta, Direcţia Tehnici Vămuire şi Tarif Vamal din cadrul A.N.V. nu a procedat la efectuarea analizelor de laborator cerute imperativ de normele legale, ci a efectuat încadrarea pe poziţii tarifare exclusiv prin raportare la documentaţiile tehnice depuse de societate, interpretându-le din punct de vedere fizico-chimic şi organoleptic, ceea ce nu concordă cu atribuţiile sale legale.

În absenţa rezultatelor unor analize de laborator proprii, reclamanta a apreciat ca A.N.V. s-a rezumat prin actul administrativ doar la prezentarea punctului de vedere cu privire la încadrarea tarifară a unor produse.

În condiţiile în care reclamanta era autorizată din punct de vedere fiscal pentru fabricarea de produse intermediare conform autorizaţiei ulterior reînnoite, A.N.V. a procedat la o reîncadrare tarifară a acestor produse fără să ofere o motivare a încadrării produselor respective în categoria băuturilor spirtoase. Dimpotrivă, explicaţiile oferite sub forma unor note în cuprinsul actului, denotă tocmai dificultatea de încadrare tarifară raportat la reglementările în vigoare la acea dată.

Se mai susţine că singura aparentă motivaţie oferită de nota conţinută de actul administrativ, respectiv că acest tip de produs este în realitate o bază alcoolică, care şi-a pierdut în bună măsură caracterul de băutura fermentată deoarece, datorita filtrării avansate la care a fost supus, nu prezintă caracteristicile organoleptice, reprezintă în realitate o argumentaţie de natură tehnică, ce excede competenţei Autorităţii, în absenţa rezultatelor unor analize de laborator.

După cum reiese din documentaţia depusă în vederea obţinerii încadrării tarifare, baza produselor clasificate de autoritate ca alcool etilic o constituie o băutura fermentată liniştită, achiziţionată în regim intracomunitar, încadrarea vamală conferită acestui produs de către autorităţile vamale ale ambelor state fiind NC 22060089, aşadar o subpoziţie a codului NC220600 - "Alte băuturi fermentate, amestecuri de băuturi fermentate, amestecuri de băuturi fermentate şi băuturi alcoolice nedenumite şi necuprinse în altă parte”.

Or, în condiţiile în care acest produs reprezintă baza utilizată pentru realizarea "produselor intermediare", iar această bază a fost clasificată anterior de către aceleaşi autorităţi vamale ca fiind o "băutura fermentată liniştită", reîncadrarea produselor conţinând aceasta baza ca fiind NC 2208 - Alcool etilic, este nesusţinută de analize de laborator în condiţiile legale.

Referitor la motivele de nulitate ale deciziei din 05 noiembrie 2010 emise de D.G.S.C. din cadrul A.N.A.F. precum şi ale deciziei de impunere din 28 decembrie 2009, respectiv a raportului de inspecţie fiscală din 28 decembrie 2009, reclamanta a arătat că, prin decizia din 05 noiembrie 2010, D.G.S.C. din cadrul A.N.A.F. a respins contestaţia formulată, reţinând că problematica supusă soluţionării constă în împrejurarea dacă ulterior luării la cunoştinţă de către reclamantă a adresei privind încadrarea unor produse finite ca "băuturi spirtoase", societatea mai putea calcula acciza aferentă livrărilor acestor produse folosind elementele de calcul corespunzătoare produselor intermediare.

Reclamanta a opinat că se impune ca analiza să vizeze, în primul rând, dacă încadrarea tarifară realizată de A.N.V., în baza pct. 8 alin. (61) şi (63) şi ale pct. 66 din Normele metodologice de aplicare a Titlului VII - Accize şi alte taxe speciale din C. fisc., modificate prin H.G. nr. 1579/2007, poate avea drept consecinţă o recalculare a accizelor corespunzător cu noua încadrare tarifară sau efectele noii clasificări tarifare se reflectă doar în ceea ce priveşte autorizarea/reautorizarea din punct de vedere fiscal a antrepozitarilor fiscali.

S-a mai arătat că până la modificările aduse Normelor metodologice de aplicare a C. fisc. prin H.G. nr. 1597/2007, agenţii economici se adresau direct Autorităţii Fiscale Centrale cu cererea de autorizare fiscală privind producerea de produse accizabile, aşa cum erau acestea clasificate din punct de vedere fiscal, iar pentru obţinerea autorizării se depuneau, conform legii, documentaţii complete referitoare la locaţia de producţie, lista produselor, specificaţiile tehnice de fabricaţie, caracteristicile fizico-chimice ale acestora, etc.

În urma verificării acestor documente, Autoritatea Fiscală elibera agentului economic o autorizaţie de antrepozitar fiscal valabila pentru fabricarea unei anumite categorii de produse accizabile.

A precizat reclamanta că, începând cu anul 2004, a fost autorizată fiscal să fabrice băuturi din categoria produselor intermediare, iar autorizaţia a fost permanent reînnoită de către societate, fiind valabilă atât la data controlului fiscal cât şi ulterior.

Odată cu modificările legislative intervenite ca urmare a H.G. nr. 1597/2007, antrepozitarii autorizaţi au fost obligaţi să solicite Autorităţii Vamale încadrarea tarifară, iar consecinţa unei eventuale încadrări tarifare diferite de cea iniţială ar fi fost eliberarea unei autorizaţii fiscale noi - pentru o altă categorie de produse.

În speţă, societatea a fost în permanenţă beneficiara autorizaţiei fiscale de antrepozitar pentru intermediere, stare de fapt recunoscută de altfel atât de organele de control fiscal în cuprinsul deciziei de impunere şi a raportului fiscal, cât şi de autoritatea administrativă învestită cu soluţionarea contestaţiei.

Pe de altă parte, în cuprinsul modificărilor aduse nu este prevăzută obligaţia agenţilor economici ca în urma încadrării tarifare obţinute de la Autoritatea Vamală în condiţiile pct. 66 şi pct. 8 alin. (61) şi (62) din Norme să efectueze o recalculare a accizelor corespunzător noii încadrări.

A apreciat reclamanta că intenţia legiuitorului a fost să ofere autorităţii fiscale mijloace suplimentare de control în privinţa procedurilor de autorizare a agenţilor economici din domeniul accizelor şi nu să-i oblige pe deţinătorii de autorizaţii valabile la acea dată să recalculeze cuantumul accizelor pentru stocuri de produse fabricate anterior în mod legal.

De altfel, abia ulterior, începând cu data de 01 aprilie 2010, ca urmare a modificărilor aduse C. fisc. prin O.U.G. nr. 109/2009 (M. Of. al României nr. 689/13.10.2009), legiuitorul a înţeles să dea o altă definiţie produselor intermediare.

Reclamanta a reiterat motivele de nulitate ale deciziei din 09 noiembrie 2010 emise de D.G.S.C. din cadrul A.N.A.F. precum şi ale deciziei de impunere din 30 martie 2010 respectiv a raportului de inspecţie fiscală din 30 martie 2010 întocmite de A.N.V., apreciind că aspectele anterior invocate sunt aplicabile şi în ce priveşte aceste acte administrativ fiscale.

M.F.P. şi, respectiv, D.G.F.P. Cluj au formulat întâmpinare, solicitând respingerea acţiunii ca inadmisibilă faţă de pârâtul M.F.P., urmare a constatării lipsei calităţii sale procesuale pasive, motivat de faptul că acesta nu este organ fiscal în sensul art. 17 alin. (5) C. proc. fisc.

De altfel, raportat la prevederile H.G. nr. 34/2009, art. 3 pct. 81, M.F.P. reprezintă statul ca subiect de drepturi şi obligaţii, în faţa instanţelor, precum şi în orice alte situaţii în care acesta participă nemijlocit, în nume propriu în raporturi juridice, dacă legea nu stabileşte în acest scop un alt organ.

Or, în speţă, dispoziţiile H.G. nr. 109/2009 privind organizarea A.N.A.F., în art. 4 pct. 37, reglementează că aceasta reprezintă statul în faţă instanţelor şi a organelor de urmărire penală ca subiect de drepturi şi obligaţii privind raporturile juridice fiscale şi alte activităţi ale agenţiei, direct sau prin direcţiile generale ale finanţelor publice judeţene şi a Municipiului Bucureşti, Garda Financiară şi unităţile sale teritoriale şi/sau A.N.V. şi unităţile sale subordonate, în baza mandatelor transmise.

În concluzie, cum actele administrative au fost emise de către D.G.S.C. din cadrul A.N.A.F., în speţă sunt incidente dispoziţiile legale mai sus arătate aşa încât în mod greşit a fost chemat în judecată M.F.P..

Pârâta A.N.A.F., prin întâmpinarea formulată, a invocat excepţia inadmisibilităţii excepţiei de nelegalitate, solicitând totodată respingerea acţiunii, ca neîntemeiată.

A formulat întâmpinare şi pârâtul Ministerul Educaţiei, Cercetării, Tineretului şi Sportului, solicitând respingerea cererii ca urmare a admiterii excepţiei lipsei calităţii procesual pasive, susţinând, în esenţă, că nu este emitentul actului şi, respectiv, nu există identitate între persoana pârâtului şi cel obligat în raportul juridic supus judecăţii. Totodată a solicitat introducerea în cauză a A.N.S.T..

Pârâta D.R.A.O.V. Cluj, în nume propriu şi în reprezentarea A.N.V., a depus note de şedinţă, prin care a invocat excepţia inadmisibilităţii excepţiei de nelegalitate a adresei, susţinând că nu se poate stabili o legătură de cauzalitate directă şi decisivă între actul de încadrare tarifară şi cel de control. .

2. Prima excepţie de nelegalitate

Instanţa învestită cu soluţionarea acţiunii în contencios administrativ, în cadrul căreia s-a invocat pe cale de excepţie, în conformitate cu art. 4 din Legea nr. 554/2004, excepţia de nelegalitate a actului privind încadrarea tarifar vamală a unor produse alcoolice din 03 iulie 2008, a soluţionat cu precădere, printr-o hotărâre separată pronunţată la data de 22 martie 2011, excepţia de nelegalitate, constatând nelegalitatea actului administrativ privind încadrarea tarifar vamală.

Împotriva acestei hotărâri au declarat recurs A.N.A.F., M.F.P., Ministerul Educaţiei, Cercetării Tineretului şi Sportului, D.R.A.O.V. Cluj în nume propriu şi în reprezentarea A.N.V. -Direcţia Tehnici Vămuire şi Tarif Vamal.

Î.C.C.J., secţia de contencios administrativ şi fiscal s-a pronunţat asupra acestui recurs prin decizia din 14 iunie 2011, modificând hotărârea primei instanţe, în sensul respingerii excepţiei de nelegalitate a adresei din 3 iulie 2008.

Pentru a pronunţa această decizie, Î.C.C.J. a apreciat că sunt fondate criticile formulate în recursurile declarate, având ca obiect, pe de o parte, neîndeplinirea condiţiilor prevăzute de art. 4 alin. (1) din Legea nr. 554/2024 în ceea ce priveşte caracterul de act administrativ al adresei atacate, în sensul dispoziţiilor art. 2 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 554/2004 şi, pe de altă parte, motivele pentru care instanţa a apreciat că actul ar fi fost emis cu exces de putere.

Astfel, instanţa de recurs a reţinut că adresa contestată nu este un act administrativ în sensul dispoziţiilor art. 2 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 554/2004, întrucât nu a fost emis în regim de putere publică, ci ca răspuns la cererea depusă de reclamantă în calitatea acesteia de antrepozitar fiscal autorizat şi că acest act se referă la încadrarea tarifară a produselor în Nomenclatura Combinată şi nu la stabilirea unei grupe de produse accizabile.

S-a mai constatat ca adresa contestata nu a produs efecte juridice prin ea însăşi, deoarece ulterior a fost stabilită încadrarea într-una din grupele de produse accizabile definite la art. 169 -173 din Legea nr. 571/2003, conform adresei din 2 decembrie 2008.

În al doilea rând, în ceea ce priveşte soluţia de admitere a excepţiei de nelegalitate, instanţa de recurs a apreciat că în mod greşit s-a considerat ca nelegală adresa contestată susţinându-se ca obligatorie efectuarea analizelor de laborator de către autoritatea vamală, deşi reclamanta nu se afla în perioada de probe tehnologice ca antrepozitar fiscal, având calitatea de producător autorizat definitiv.

În ceea ce priveşte cadrul procesual, instanţa de recurs a statuat cu caracter irevocabil că au fost aplicate în mod corect dispoziţiile art. 4 alin. (2) din Legea contenciosului administrativ, iar excepţia lipsei calităţii procesuale pasive era neîntemeiată întrucât excepţia de nelegalitate a fost soluţionată în cadrul judecării acţiunii de fond cu citarea tuturor părţilor şi a autorităţii emitente, în cadrul procesual fixat de reclamantă prin cererea de chemare în judecată.

3. A doua excepţie de nelegalitate

La data de 19 septembrie 2011, după reluarea judecării cauzei, reclamanta SC P. SA, având în vedere decizia din 14 iunie 2011, irevocabilă, pronunţată de Î.C.C.J. în soluţionarea recursului îndreptat împotriva încheierii din 22 martie 2011 a Curţii de Apel Cluj, a formulat, în conformitate cu prevederile art. 4 din Legea nr. 554/2004, excepţia de nelegalitate a actului din 02 decembrie 2008 privind încadrarea într-una din grupele de produse accizabile definite la art. 169-173 din Legea nr. 554/2004 emis de A.N.V.

Pornind de la concluziile exprimate de Î.C.C.J. în decizia pronunţată, reclamanta a arătat că actul atacat a fost emis de către o autoritate necompetentă. Astfel, această operaţiune legală a fost îndeplinită de către autoritatea vamală prin comunicarea adresei din 02 decembrie 2008 către Comisia pentru Autorizarea Operatorilor de Produse supuse Accizelor Armonizate şi nu a fost comunicată reclamantei. Nu în ultimul rând, actul administrativ nu conţine motivele de drept pe care se întemeiază, ci reproduce concluziile adresei din 03 iulie 2009 care nu are caracterul unui act administrativ.

Pârâta D.R.A.O.V. Cluj, în nume propriu şi în reprezentarea A.N.V., a invocat excepţia inadmisibilităţii excepţiei de nelegalitate, susţinând că actul invocat nu are caracterul unui act administrativ unilateral, ci este doar un punct de vedere exprimat privind încadrarea într­-una din grupele accizabile.

4.Hotărârea Curţii de Apel

Prin sentinţa civilă nr. 612/2011 din 25 octombrie 2011 a Curţii de Apel Cluj, secţia de contencios administrativ şi fiscal a fost respinsă ca inadmisibilă excepţia de nelegalitate a actului din 02 decembrie 2008. A fost admisă acţiunea formulată de reclamanta SC P. SA, instanţa dispunând anularea deciziei din 05 noiembrie 2010 emisă de A.N.A.F. – D.G.S.C., a deciziei de impunere din 28 decembrie 2009 şi a raportului de inspecţie fiscală din 28 decembrie 2009 întocmite de A.N.V. – D.R.A.O.V. Cluj - Serviciul Antifraudă Fiscală şi Vamală şi, pe cale de consecinţă, a înlăturat obligaţia reclamantei la plata sumelor stabilite ca fiind obligaţii fiscale suplimentare prin decizia contestată. De asemenea, instanţa a dispus anularea deciziei din 09 noiembrie 2010 emisă de A.N.A.F. – D.G.S.C., a deciziei de impunere din 30 martie 2010 şi a raportului de inspecţie fiscală din 30 martie 2010, întocmite de A.N.V. – D.R.A.O.V. Cluj - Serviciul Antifraudă Fiscală şi Vamală şi, pe cale de consecinţă, a înlăturat obligaţia reclamantei la plata sumelor stabilite ca fiind obligaţii fiscale suplimentare prin această decizie.

S-a dispus de asemenea restituirea către reclamantă a sumei totale de 1.344.289 RON, achitată în executarea deciziei de impunere din 28 decembrie 2009 şi a deciziei de impunere din 30 martie 2010, precum şi obligarea în solidar a pârâţilor la plata cheltuielilor de judecată în favoarea reclamantei în cuantum de 66.354, 96 RON reprezentând onorariu avocat şi taxe judiciare de timbru.

În ceea ce priveşte excepţia de nelegalitate, prima instanţă a avut în vedere atât motivele invocate de reclamantă, cât şi cele statuate de Î.C.C.J. în soluţionarea recursului privind excepţia de nelegalitate anterior invocată.

S-a reţinut că se impune a se clarifica dacă actul din 02 decembrie 2008 este un act administrativ unilateral prin care s-a realizat încadrarea tarifară a produselor accizabile.

Astfel, potrivit deciziei Înaltei Curţi încadrarea tarifară nu s-a realizat prin actul din 03 iulie 2008, care nu este act administrativ unilateral, ci printr-un alt înscris, respectiv cel din 2 decembrie 2009, singurul act din acea dată fiind adresa A.N.V. - Direcţia de supraveghere accize şi operaţiuni vamale.

S-a constatat că acest act nu a fost comunicat reclamantei şi nici nu a fost depus la dosar şi că potrivit susţinerilor pârâtei A.N.V. înscrisul este un simplu punct de vedere exprimat de aceasta cu privire la încadrarea tarifar vamală, aşadar o simplă operaţiune juridică.

Cum actul din 02 decembrie 2008 nu a făcut obiectul judecăţii în procedura excepţiei de nelegalitate a actului din 03.07.2008, prima instanţă a reţinut că în speţă nu este incident art. 315 alin. (1) C. proc. civ., nefiind în prezenţa unei probleme de drept dezlegate de Î.C.C.J. prin decizia din 2011.

Prima instanţă a apreciat că actul din 02 decembrie 2008 nu este un act administrativ unilateral, prin care să se fi realizat încadrarea tarifară a produselor accizabile, aceasta cu atât mai mult cu cât chiar Î.C.C.J. a apreciat că nici actul anterior nu întruneşte cerinţele actului administrativ unilateral.

S-a concluzionat că atât actul din 03 iulie 2008, cât şi cel din 2 decembrie 2008, , nu sunt acte administrative unilaterale, iar ambele rapoarte de inspecţie au ca premisă constatarea că actul din 03 iulie 2008, ce vizează încadrarea tarifară, a fost comunicat reclamantei, Î.C.C.J. stabilind irevocabil însă că actul reţinut în cuprinsul rapoartelor nu reprezintă un act de încadrare tarifară.

Aşa fiind, nici un alt act administrativ prin care să se fi realizat încadrarea tarifară nu a fost emis sau, dacă a fost emis, nu a fost comunicat reclamantei.

Prima instanţă a apreciat că prevederile legale conferă A.N.V. competenţa de a realiza încadrarea în coduri tarifare conform Nomenclaturii combinate, care nu se confundă însă cu încadrarea tarifară într-una din grupele accizabile şi de a transmite Comisiei speciale de autorizare un punct de vedere cu privire la încadrarea într-o anumită grupă de produse accizabile,

În acest sens fiind dispoziţiile alin. (63) ale pct. 8 din Normele metodologice ale Titlului VII - accize din C. fisc. şi O.M.F. din 22 aprilie 2008.

Constatând că în cuprinsul celor două rapoarte, pentru aplicarea cuantumului majorat al accizei, nu a fost reţinut niciun alt argument de fapt sau de drept, prima instanţă a concluzionat în sensul că încadrarea produselor în categoria băuturilor spirtoase, cu consecinţa aplicării accizei majorate, este nelegală.

Prima instanţă a apreciat că în speţă se impune a se analiza şi dacă încadrarea tarifară realizată de A.N.V. în baza pct. 8 alin. (61) şi (63) şi ale pct. 66 din Norme, poate avea drept consecinţă o recalculare a accizelor corespunzător cu noua încadrare tarifară sau efectele noii clasificări tarifare se reflectă doar în ceea ce priveşte autorizarea/reautorizarea din punct de vedere fiscal a antrepozitarilor fiscali.

Curtea de Apel a reţinut ca începând cu anul 2004, cu respectarea procedurii stabilite de normele în vigoare la acel moment, reclamanta a fost autorizată fiscal să fabrice băuturi din categoria produselor intermediare, autorizaţia acesteia fiind permanent reînnoită şi valabilă atât la data controlului fiscal cât şi ulterior.

Odată cu modificările legislative intervenite ca urmare a H.G. nr. 1597/2007, antrepozitarii autorizaţi au fost obligaţi să solicite autorităţii vamale încadrarea tarifară, iar potrivit normelor metodologice punctul de vedere al autorităţii vamale, codul tarifar atribuit şi rezultatele analizelor de laborator trebuiau înaintate autorităţii fiscale în vederea completării documentaţiei de autorizare fiscală a antrepozitului, consecinţa unei eventuale încadrări tarifare diferite de cea iniţială fiind eliberarea unei autorizaţii fiscale noi pentru o altă categorie de produse.

Cu toate acestea, autorizaţia fiscală a reclamantei nu a suferit nicio modificare, ea fiind în permanenţă beneficiara autorizaţiei fiscale de antrepozitar pentru produse intermediare, stare de fapt recunoscută de altfel atât de organele de control fiscal în cuprinsul deciziei de impunere şi a raportului fiscal cât şi de autoritatea administrativă învestită cu soluţionarea contestaţiei.

S-a mai reţinut că din cuprinsul modificărilor aduse Normelor metodologice de aplicare a C. fisc. nu rezultă obligaţia agenţilor economici ca, în urma încadrării tarifare obţinute de la autoritatea vamală în condiţiile nou stabilite prin H.G. nr. 1597/2007, să efectueze o recalculare a accizelor corespunzător noii încadrări.

Instanţa a apreciat că intenţia legiuitorului prin modificările aduse Normelor de aplicare a C. fisc., a fost să ofere autorităţii fiscale mijloace suplimentare de control în privinţa procedurilor de autorizare a agenţilor economici din domeniul accizelor şi nu să-i oblige pe deţinătorii de autorizaţii valabile la acea dată să recalculeze cuantumul accizelor pentru stocuri de produse fabricate anterior în mod legal, o interpretare contrară fiind nepermisă deoarece ar adăuga la lege.

Abia ulterior, începând cu data de 01 aprilie 2010, ca urmare a modificărilor aduse C. fisc. prin O.U.G. nr. 109/2009, legiuitorul a înţeles să dea o altă definiţie fiscală produselor intermediare (în art. 20613), reglementând pentru prima dată şi ponderea compuşilor ce alcătuiesc aceste produse. Până la această dată singurele elemente avute în vedere de definiţia fiscală a produselor intermediare au fost concentraţia alcoolică şi natura produsului, caracteristici respectate întocmai de către reclamantă.

Cât priveşte capătul de cerere prin care s-a solicitat restituirea sumelor plătite de către reclamantă în baza deciziilor de impunere, s-a constatat că aceasta a efectuat plata tuturor sumelor impuse prin ordine de plată necontestate, reclamanta având dreptul de a cere restituirea sumelor plătite în baza deciziilor de impunere anulate.

5.Recursurile declarate în cauză

Împotriva hotărârii primei instanţe au formulat recurs toţi pârâţii, criticând numai partea care priveşte soluţionarea acţiunii în anularea actelor administrativ fiscale.

Sistematizând şi structurând criticile formulate, Î.C.C.J. reţine că recursurile D.R.A.O.V. Cluj, în nume propriu şi pentru A.N.V., precum şi cel declarat de A.N.A.F. privesc aspecte de fond, iar cele declarate de către M.F.P. şi A.N.S.T. au în vedere, preponderent, chestiuni formale, de procedură.

5.1.Recursul D.R.A.O.V. Cluj, în nume propriu şi pentru A.N.V.; recursul A.N.A.F

Aceste recurente au invocat, în drept, dispoziţiile art. 304 pct. 7 şi 9, precum şi art. 3041 C. proc. civ., susţinând că hotărârea fondului ar trebui reformată, întrucât:

-dezlegarea dată este rezultatul luării în considerare, în exclusivitate, a alegaţiilor reclamantei, cu ignorarea argumentelor A.N.A.F. şi A.N.V.;

-situaţia de fapt a fost greşit stabilită; nu s-a observat că reclamanta era autorizată, încă din anul 2006, să producă atât băuturi spirtoase, cât şi produse intermediare, aşa încât nu se punea problema emiterii unei noi autorizaţii ca efect al unei eventuale noi încadrări tarifare; nu are suport constatarea fondului că inspectorii fiscali ar verificat stocurile de produse fabricate anterior datei de 14 iulie 2008, ca atare concluzia ca autoritatea vamală ar fi dispus calculul accizelor suplimentare pentru perioada anterioară intervenirii H.G. nr. 1579/2007 este complet lipsită de temei;

- cadrul normativ incident, îndeosebi dispoziţiile pct. 8 alin. (61) şi (63) din Titlul VII- Accize şi taxe speciale, în forma modificată şi completată de H.G. nr. 1579/2007 pentru modificarea şi completarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind C. fisc., aprobate prin H.G. nr. 44/2004, a fost greşit interpretat şi aplicat; potrivit recurentelor, principala eroare rezidă în considerarea acestor prevederi legale ca reprezentând doar măsuri aferente procedurii de autorizare, iar nu dispoziţii obligatorii, imperative, pentru efectuarea încadrării tarifare şi în grupe de produse accizabile, raţionamentul judecătorului fondului contravenind scopului reglementării;

-nu s-a argumentat concluzia potrivit căreia organul vamal ar fi greşit atunci când a încadrat o băutură cu o concentraţie alcoolică de 92% la poziţia tarifară „băuturi spirtoase” Cod tarifar 2208 90 69;

-cheltuielile de judecată sunt disproporţionat de mari, instanţa neavând în vedere posibilitatea conferită de dispoziţiile art. 274 alin. (3) C. proc. civ.

5.2.Recursurile declarate de M.F.P. şi de A.N.S.T.

În esenţă, recurenţii combat obligarea lor în solidar cu ceilalţi pârâţi la plata cheltuielilor de judecată, în condiţiile în care trebuia admisă excepţia lipsei calităţii lor procesual pasive, nefiind emitenţii actelor administrativ fiscale atacate.

6.Apărările intimatei SC P. SA

Intimata SC P. SA nu a formulat întâmpinare dar, prin notele de concluzii depuse la termenul de dezbateri asupra recursurilor, a solicitat respingerea acestora ca neîntemeiate.

Răspunzând punctual la recursurile declarate în cauză, intimata a arătat următoarele:

-recursul A.N.A.F. nu vizează soluţia fondului în privinţa deciziei din 5 noiembrie 2010 emisă de A.N.A.F.-D.G.S.C., a deciziei de impunere şi a R.I.F. aferente, ci doar decizia din 9 noiembrie 21010, având acelaşi emitent, de aici intimata degajă concluzia potrivit căreia soluţia curţii de apel este irevocabilă în partea care priveşte prima decizie menţionată;

-prima instanţă a reţinut corect că înscrisul din 3 iulie 2008 nu este un act administrativ şi nu poate avea ca efect încadrarea sau reîncadrarea unui produs într-o grupă accizabilă, cu consecinţa recalculării accizelor achitate până la acea dată; cu atât mai puţin poate genera aceste efecte adresa interinstituţională din 2 decembrie 2008;

-faptul că era autorizată ca producător de produse intermediare începând cu anul 2004, nu justifică teza potrivit căreia operaţiunea de încadrare tarifară a produselor finite efectuată de A.N.V. nu presupunea o modificare a autorizaţiei;

-concluzia recurenţilor referitoare la obligaţia sa de a achita un alt cuantum al accizelor, doar pentru că A.N.V. le-a comunicat un „punct de vedere cu privire la încadrarea tarifară” este, potrivit intimatei, fără suport legal;

-argumentul potrivit căruia produsele intermediare ar fi de fapt băuturi spirtoase întrucât concentraţia alcoolică este dată de alcoolul etilic în proporţie de 92%, face abstracţie de împrejurarea corect reţinută de judecătorul fondului că abia ulterior, după 1 aprilie 2010, prin modificările aduse C. fisc. de O.U.G. nr. 109/2009, legiuitorul a înţeles să dea o nouă definiţie fiscală produselor intermediare (art. 20613) reglementând pentru prima dată şi ponderea compuşilor ce alcătuiesc aceste produse;

-în privinţa criticilor referitoare la cheltuielile de judecată, intimata a apreciat că sunt inadmisibile în recurs, invocând o decizie de speţă, din 31 mai 2012 a Î.C.C.J., secţia I civilă;

-recursurile M.F.P. şi A.N.S.T. nu pot fi primite, calitatea lor procesuală fiind legată de capătul de cerere privind restituirea sumelor plătite în temeiul actelor administrative atacate.

II.Considerentele Înaltei Curţi asupra recursurilor

Examinând sentinţa atacată prin prisma tuturor criticilor formulate de recurenţi, a apărărilor cuprinse în notele de concluzii expuse la punctul anterior, cât şi sub toate aspectele, după cum permit dispoziţiile art. 3041 C. proc. civ., Î.C.C.J. constată că recursurile sunt fondate, pentru argumentele expuse în continuare.

1.Argumente de fapt şi d drept relevante

Intimata-reclamantă SC P. SA a supus controlului judiciar două decizii emise de recurenta-pârâtă A.N.A.F. –D.G.S.C. din 5 noiembrie 2010 şi respectiv din 9 noiembrie 2010, şi, implicit, actele administrativ fiscale prin care s-au stabilit în sarcina sa debite fiscale totale de 1.344.289 RON, reprezentând: accize pentru alcool etilic, contribuţia pentru finanţarea unor cheltuieli de sănătate, contribuţia de 1% pentru Ministerul Tineretului şi Sportului şi accesorii aferente.

Deşi actele administrativ fiscale contestate consecutiv au o existenţă de-sine-stătătoare, procedura administrativă fiind finalizată prin două decizii, în realitate problema supusă dezlegării este unică şi vizează modul de calcul al accizelor corespunzătoare produselor livrate din antrepozitul fiscal după momentul comunicării de către autoritatea vamală a încadrării tarifare a băuturilor comercializate de către societatea intimată.

Prima instanţă, deşi a sesizat corect care sunt aspectele în dispută şi cadrul normativ aplicabil, a greşit atunci când a concluzionat în sensul că nu există un act de încadrare tarifară valid care să-i fie opozabil reclamantei, cu consecinţa plăţii unor accize corespunzătoare.

În esenţă, această concluzie a fost determinată de următoarele premise:

Î.C.C.J. a stabilit irevocabil că actul comunicat la data de 3 iulie 2008 nu este act de încadrare tarifară, neavând atributele unui act administrativ;

A.N.V. nu era competentă să efectueze încadrarea tarifară; organele fiscale nu puteau recalcula accizele pentru stocul de produse fabricat anterior în mod legal;

Consecinţa unei încadrări tarifare diferite de cea iniţială ar fi fost eliberarea unei autorizaţii fiscale noi pentru o altă categorie de produse; or, autorizaţia reclamantei nu a suferit nicio modificare, ea fiind în permanenţă beneficiara unei autorizaţii fiscale de antrepozitar pentru produse intermediare.

După reevaluarea probei cu înscrisuri administrate la judecata în primă instanţă, precum şi a efectelor procesuale generate de decizia din 14 iunie 2011 a Î.C.C.J., secţia contencios administrativ şi fiscal, instanţa de recurs a adoptat o soluţie contrară în privinţa fondului pricinii, considerând că organele fiscale au procedat legal atunci când au stabilit în sarcina intimatei-reclamante debitele fiscale în discuţie.

Răspunzând la motivele de recurs care, în esenţă, s-au centrat pe considerentele esenţiale ale soluţiei fondului, Î.C.C.J. reţine următoarele:

Referitor la decizia din 14 iunie 2011 a Î.C.C.J., secţia contencios administrativ şi fiscal.

După cum rezultă din prezentarea de la pct. 1.2 din decizie, prin această hotărâre judecătorească s-a admis recursul autorităţilor publice, modificându-se soluţia primei instanţe în sensul respingerii excepţiei de nelegalitate a adresei din 3 iulie 2008.

Contrar celor reţinute de Curtea de Apel, Î.C.C.J. observă că în considerentele deciziei analizate s-a consemnat textual că adresa atacată a fost emisă „în conformitate cu prevederile legale în vigoare la acea dată şi se referă la încadrarea tarifară a produselor în Nomenclatura Combinată”.

Este real că în rezolvarea incidentului procesual argumentul esenţial a vizat împrejurarea că actul atacat nu îndeplineşte condiţiile prevăzute la art. 2 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 554/2004 pentru a fi considerat act administrativ, însă aceasta nu înseamnă că adresa din 3 iulie 2008 este lipsită de orice consecinţă juridică şi nu poate reprezenta una dintre operaţiunile administrative „care au stat la baza emiterii actului supus judecăţii”, cenzurabilă de către instanţă potrivit dispoziţiilor art. 18 alin. (2) din Legea nr. 554/2004.

Pe de altă parte, deşi a fost preocupată să desluşească sensul celor statuate de instanţa de control judiciar în decizia în discuţie, curtea de apel nu a observat că după considerentele decisive s-a menţionat şi că „în cauză nu există exces de putere deoarece (…) nu era obligatorie efectuarea analizelor de laborator (…) pentru că reclamanta-intimată nu se afla în perioadă de probe tehnologice, ci avea calitatea de producător autorizat definitiv şi (…) analizele au fost efectuate cu ocazia demersurilor pentru obţinerea încadrării tarifare de intimata-reclamantă în laboratorul propriu şi în Laboratorul Regional pentru Controlul Calităţii şi Igienei Vinului din Blaj, judeţul Alba, analize necontestate de autoritatea vamală”.

Potrivit pct. 66 din H.G. nr. 1597/2007 „Antrepozitarii autorizaţi pentru producţia de produse accizabile din grupele prevăzute la art. 169-173 din C. fisc., care la data de 1 ianuarie 2008 deţin autorizaţii valabile, au obligaţia de a îndeplini cerinţele prevăzute la alin. (61) şi (63) ale pct. 8 în ceea ce priveşte obţinerea încadrării pe poziţii şi coduri tarifare a produselor finite efectuate de A.N.V., până la 30 aprilie 2008”.

Tocmai pentru îndeplinirea acestei obligaţii legale, intimata-reclamantă a solicitat recurentei-pârâte A.N.V., cu adresa din 7 aprilie 2008, clasificarea tarifară a unor produse care conţin alcool, aflate în nomenclatorul său de fabricaţie.

Răspunsul autorităţii, încorporat în adresa din 3 iulie 2008, reflectă această clasificare din perspectiva „bazei legale în vigoare”, fiind indicate pe larg motivele de fapt şi de drept care au generat soluţia administrativă.

Referitor la clasificarea tarifară a băuturilor

Aceasta reprezintă chestiunea de fond a litigiului fiscal de faţă.

În esenţă, autoritatea vamală a reîncadrat băuturile produse de intimată din categoria „băuturilor intermediare” în categoria „băuturilor spirtoase” pe baza concentraţiei alcoolice date de alcoolul etilic (proporţie de peste 92%). Contrar susţinerilor intimatei, niciuna din cele 21 de băuturi cuprinse în anexa la adresa A.N.V. menţionată, nu poate fi încadrată în definiţia produselor intermediare, astfel cum este redată în art. 172 alin. (1) din C. fisc., respectiv „toate produsele care au o concentraţie alcoolică ce depăşeşte 1,2% în volum, dar nu depăşeşte 22% în volum, şi care se încadrează la codurile: NC 2204, 2205, 220600 (…)”.

Pe aceeaşi linie cu instanţa de recurs care a pronunţat decizia din 14 iunie 2011, anterior examinată, Î.C.C.J. reţine că reîncadrarea tarifară a produselor s-a realizat cu respectarea marjei de apreciere de care dispune autoritatea vamală în exercitarea prerogativelor sale, în cauză nepunându-se problema unui exces de putere, în sensul art. 2 alin. (1) lit. n) din Legea nr. 554/2004.

Un argument suplimentar în sensul concluziei expuse rezidă chiar din cuprinsul actului A.N.V., autoritatea recunoscând „dificultatea acestei analize” şi prezentând transparent situaţia existentă la nivel internaţional în privinţa „analizării în cadrul Sesiunii Comitetului armonizat al Organizaţiei Mondiale Vamale a clasificării la poziţia 2206 sau la poziţia 2208 a anumitor produse alcoolice obţinute prin purificarea lichidelor fermentate”, până la data emiterii actului nefiind adoptată o decizie privind clasificarea acestor categorii de produse. Câtă vreme însă nu se contestă cantitatea şi concentraţia alcoolului etilic în compoziţia produsului finit, nu există argumente solide pentru a considera că trebuia păstrată încadrarea iniţială.

Conchizând la acest punct, instanţa de recurs constată că reîncadrarea tarifară a unor produse fabricate de intimată (poziţiile 4, 5, 7, 8, 9, 10 în Anexa menţionată) de la poziţia tarifară NC 2206 „Alte băuturi fermentate, amestecuri de băuturi fermentate şi băuturi alcoolice nedenumite şi necuprinse în altă parte” (clasificate din punct de vedere fiscal în categoria „Produse intermediare”) la poziţia tarifară NC 2208 „alcool etilic nedenaturat cu titru alcoolic volumic sub 80% vol: distilate, rachiuri, lichioruri şi alte băuturi spirtoase” subpoziţia 2208 90 60 „Alte băuturi spirtoase” (clasificate fiscal în categoria „Alcool etilic”) este judicioasă în raport de proporţia preponderentă a alcoolului etilic, conform RGI nr. 1 şi RGI nr. 6 din Tariful Vamal Comun.

Această concluzie este conformă cu jurisprudenţa acestei secţii în materia examinată, reliefată, de exemplu, prin decizia din 25 noiembrie 2010 în care s-a reţinut că „ceea ce este determinant în clasificarea poziţiei tarifare a unui produs (…) reprezintă, pe de o parte, caracteristicile şi proprietăţile obiective ale materialelor componente şi, pe de altă parte, identificarea acelui material care conferă produsului caracterul esenţial (…)”.

Referitor la perioada verificată

Contrar celor reţinute de curtea de apel, în cauză nu s-a recalculat cuantumul accizelor pentru stocurile de produse fabricate anterior momentului în care i s-a comunicat intimatei noua încadrare tarifară.

Atât în rapoartele de inspecţie fiscală, în deciziile de impunere, cât şi în cele două decizii pronunţate în procedura administrativ fiscală de contestare s-a reţinut cu claritate că recalcularea accizelor a vizat numai băuturile „produse şi livrate din antrepozitul fiscal ulterior datei de luare la cunoştinţă a adresei prin care s-a stabilit încadrarea tarifară corectă”, fiind avut în vedere intervalul octombrie 2008-decembrie 2009.

La dosarul cauzei nu există vreo dovadă în sens contrar, respectiv că diferenţele rezultate din accizele corespunzătoare încadrărilor tarifare care s-au succedat în timp s-ar fi calculat şi pentru băuturile produse anterior lunii octombrie 2008.

Unul din argumentele importante în economia considerentelor sentinţei porneşte de la ideea că reclamanta, fiind în permanenţă beneficiar unei autorizaţii de antrepozit fiscal pentru produse intermediare, nu putea fi obligată la plata unor accize majorate, recalculate pentru produse din categoria băuturilor spirtoase decât dacă i s-ar fi eliberat o autorizaţie fiscală nouă pentru această categorie de produse.

Pe lângă faptul că acest punct de vedere contravine criteriului economic explicitat în art. 14 din C. proc. fisc., Î.C.C.J. constată că nu corespunde realităţii.

Astfel, intimata-reclamantă deţine autorizaţia de antrepozit fiscal din 23 decembrie 2003, modificată la data 17 martie 2006 şi prelungită succesiv. Comisia pentru autorizarea antrepozitelor fiscale şi a importatorilor de produse accizabile supuse marcării din cadrul M.F.P. a acordat autorizaţia atât pentru desfăşurarea activităţii de producţie de băuturi spirtoase, cât şi pentru aceea de băuturi intermediare.

În cuprinsul apărărilor formulate de către intimată (pct. 1.6) s-a susţinut că sentinţa ar fi irevocabilă în privinţa părţii referitoare la decizia A.N.A.F. din 5 noiembrie 2010, care nu a fost atacată cu recurs de către A.N.A.F.

Această susţinere nu poate fi primită, întrucât chiar dacă recursul declarat de partea menţionată nu face nicio referire la decizia A.N.A.F., în recursul declarat de către D.R.A.O.V. Cluj în nume propriu şi pentru A.N.V. sunt formulate critici care vizează soluţia primei instanţe pe fondul pricinii în întregul său, adică inclusiv în privinţa deciziei indicate.

În raport de soluţia preconizată, Î.C.C.J. observă că nu se impune examinarea efectivă a criticilor celor doi recurenţi, ca şi a motivului referitor la cheltuielile de judecată din recursul A.N.A.F., întrucât respingându-se ca nefondată acţiunea judiciară nu se mai pune problema obligării vreunui pârât la plata cheltuielilor de judecată către reclamantă.

2.Temeiul legal al soluţiei instanţei de recurs

Pentru considerentele expuse la punctul anterior, în temeiul art. 20 alin. (3) din Legea nr. 554/2004 şi art. 312 alin. (1) –(3) din C. proc. civ. se vor admite recursurile declarate, cu consecinţa modificării parţiale a sentinţei atacate, în sensul respingerii acţiunii formulate de către SC P. SA ca nefondate, menţinând totodată partea din hotărâre care nu a fost atacată, respectiv soluţia pronunţată cu privire la excepţia de nelegalitate.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursurile formulate de A.N.A.F., de D.R.A.O.V. Cluj, în nume propriu şi în reprezentarea A.N.V. – Direcţia Tehnici de Vămuire şi Tarif Vamal, de M.F.P. şi de A.N.S.T. împotriva sentinţei civile nr. 612 din 25 octombrie 2011 a Curţii de Apel Cluj, secţia a II-a civilă, şi de contencios administrativ şi fiscal.

Modifică în parte sentinţa atacată în sensul că respinge acţiunea formulată de reclamanta SC P. SA, ca nefondată.

Menţine dispoziţia referitoare la respingerea ca inadmisibilă a excepţiei de nelegalitate.

Irevocabilă.

Pronunţată, în şedinţă publică, astăzi 19 decembrie 2012.

← ICCJ. Decizia nr. 612/2012. Contencios  ICCJ. Decizia nr. 4376/2012. Contencios. Contract administrativ.... →

Vezi și alte spețe de contencios administrativ:

Comentarii despre ICCJ. Decizia nr. 5438/2012. Contencios