ICCJ. Decizia nr. 638/2012. Contencios. Contestaţie act administrativ fiscal. Recurs
| Comentarii |
|
R O M Â N I A
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
Decizia nr. 638 /2012
Dosar nr. 2187/33/2009
Şedinţa publică de la 8 februarie 2012
Asupra recursurilor de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
1. Hotărârea atacată cu recurs
Prin Sentinţa civilă nr. 183 din 18 martie 2011, Curtea de Apel Cluj, secţia comercială administrativ şi fiscal, a admis acţiunea formulată de reclamanta M.S.C.M. Cluj-Napoca în contradictoriu cu pârâtele Direcţia Regională pentru Accize şi Operaţiuni Vamale Cluj, Administraţia Finanţelor Publice a municipiului Cluj-Napoca şi Direcţia Generală a Finanţelor Publice Cluj şi pe cale de consecinţă a dispus anularea Deciziei nr. 170/2009 emisă de Direcţia Generală a Finanţelor Publice Cluj, anularea Deciziei de impunere nr. 8/2009 şi a raportului de inspecţie fiscală nr. 8/4241/2009.
Pentru a se pronunţa astfel, Curtea de apel a reţinut, în esenţă, următoarele:
Prin actele administrativ-fiscale atacate au fost stabilite obligaţii de plată a accizelor, în raport de activitatea desfăşurată, în favoarea reclamantei.
Instanţa de fond şi-a însuşit integral concluziile raportului de expertiză efectuat în cauză, unde, în baza obiectivelor stabilite, expertul desemnat, în urma analizării evidenţelor reclamantei, a descris şi evidenţiat modul în care se desfăşura activitatea reclamantei, şi a stabilit că aceasta a desfăşurat activitate de prestări servicii şi nu de vânzare de bijuterii de aur, activitate accizabilă.
De asemenea, instanţa de fond a reţinut şi faptul că expertul, pe lângă concluziile sale, a anexat înscrisuri provenind din evidenţele reclamantei, prin care este exemplificată activitatea de lucru a acesteia, în privinţa confecţionării bijuteriilor, în baza comenzilor date de clienţi, pentru întreaga cantitate de aur prelucrată în intervalul de timp ce a făcut obiectul controlului.
Referitor la critica pârâtei Direcţia Generală a Finanţelor Publice privind lipsa comenzilor din partea clienţilor, s-a constatat că expertul a identificat existenţa acestor comenzi, ca temei al activităţii de prelucrare a aurului (prestări servicii) realizată de către reclamantă prin cele trei unităţi ale sale.
Instanţa de fond a respins obiecţiunile prin care organul fiscal a susţinut că expertul nu a avut în vedere şi Regimul special de evidenţă a metalelor preţioase (RSEMP), constatând că expertul a analizat şi respectivul registru, alături de celelalte evidenţe ale reclamantei.
Se mai apreciază că, în condiţiile în care expertul a analizat activitatea şi evidenţele reclamantei şi a concluzionat cu privire la existenţa comenzilor prealabile, urmate de predarea ulterioară a bijuteriilor comandate, nu pot fi primate susţinerile organului de control fiscal referitoare la faptul că, în realitate, aurul predat de client era transmis spre prelucrare chiar şi după câteva zile în condiţiile în care bijuteria, aşa zis prelucrată din aurul clientului, era predată acestuia chiar în aceeaşi zi.
2.Recursurile declarate în cauză
Împotriva sentinţei civile nr. 183 din 18 martie 2011 a Curţii de Apel Cluj, secţia Comercială şi de Contencios Administrativ şi Fiscal au declarat recurs prin care au solicitat, în principal, modificarea sentinţei recurate, în sensul respingerii în totalitate a acţiunii, şi în subsidiar casarea sentinţei atacate şi trimiterea cauzei spre rejudecare la aceeaşi instanţă, pârâtele Direcţia Regională pentru Accize şi Operaţiuni Vamale Cluj, Administraţia Finanţelor Publice a municipiului Cluj-Napoca şi Direcţia Generală a Finanţelor Publice Cluj în temeiul art. 304 şi art. *3041 C. proc. civ., în dezvoltarea căruia au susţinut, în esenţă, următoarele:.
Printr-un set de critici formulate susţin recurentele că hotărârea instanţei de fond este dată cu săvârşirea unor erori în interpretarea şi aplicarea prevederilor legale incidente şi în aprecierea stării de fapt prezentate.
Astfel, se susţine că instanţa de fond, în mod greşit a calificat activitatea desfăşurată de reclamantă drept activitate de prestări servicii prin prelucrarea în bijuterii a aurului provenit de la clienţi, şi nu de producţie proprie pentru care s-ar datora accize, în condiţiile în care nu a procedat la o analiză corectă pe fond a cauzei şi a pronunţat hotărârea fără coroborarea probelor, respectiv a înscrisurilor prezentate de organele fiscale în anexele raportului de inspecţie fiscală din care rezultă că societatea nu folosea aurul clienţilor ca materie primă pentru confecţionarea bijuteriilor vândute către aceştia, ci doar în baza concluziile contradictorii ale raportului de expertiză întocmit în cauză.
Consideră recurentele că instanţa de fond îşi întemeiază motivarea pe argumentul că expertul a identificat în contabilitatea intimatei existenţa unor bonuri de comandă, care ar fi un indubitabil temei al activităţii de prestări servicii, şi nu de comerţ cu bijuterii produse din aur propriu, fără a observa că aceste înscrisuri nu reprezintă o comandă prealabilă din partea clientului, ci doar un document primar relative la primirea aurului de la client şi predarea produsului final către acesta.
Ca atare, în opinia recurentelor, sub aspect temporal, un bon de comandă nu reprezintă un demers prealabil al clientului pentru confecţionarea unei bijuterii în viitor şi predarea către prestator în prealabil a cantităţii de aur necesare, ci pur şi simplu este documentul prin care se consfinţeşte trocul dintre cel care cumpără o bijuterie deja confecţionată şi cel care a fabricat-o din aur propriu.
Cu privire la concluziile raportului de expertiză depus la dosarul de fond se susţine că au fost formulate mai multe obiecţiuni, în care a fost invocată împrejurarea că expertul nu a avut în vedere în mod expres, registrul special de evidenţă a metalelor preţioase, întocmit şi ţinut la zi de fiecare magazine al societăţii din care rezultă că nu exista nici o comandă prealabilă din partea clienţilor cât şi faptul că expertul face confuzie, asimilând bonul de comandă înscris de societate în RSEMP, în coloanele de intrări şi ieşiri, cu o comandă fermă din partea clientului, pentru un anumit model de bijuterie.
Susţin recurentele că societatea, în realitate, vindea bijuterii confecţionate din materie primă aflată în proprietatea sa, nefolosind materialul clientului, ceea ce reprezintă activitate de producţie, şi nu o prestare de servicii din partea societăţii, întrucât bijuteriile erau gata confecţionate de societate în atelierul de producţie, clienţii fiind liberi să-şi aleagă în aceeaşi zi, modelul dorit, din oferta de modele create de societate.
În ceea ce priveşte operaţiunea de transmitere a aurului preluat de la clienţi spre prelucrare către SC D. SRL şi SC D. SRL, care executau bijuterii, facturând ulterior contravaloarea manoperei către intimată, se susţine că aceasta, fiind unicul proprietar al materiei prime şi al produsului finit, este fără dubiu producător de bijuterii, şi datorează accize, la momentul livrării bijuterii noi.
Susţin recurentele că activitatea desfăşurată de intimată, aşa cum este susţinută prin înscrisurile depuse la dosarul de fond, reprezintă fără dubii producţie proprie şi este supusă accizării, în temeiul art. 207, art. 208, art. 209, art. 211 şi art. 212 din Codul fiscal.
3. Hotărârea instanţei de recurs
Examinând cauza prin prisma motivelor de recurs, care se circumscriu motivului de recurs prevăzut art. 304 pct. 9, văzând şi dispoziţiile art. *3041 C. proc. civ., şi ţinând seama de toate susţinerile şi apărările părţilor şi de probele administrate în faţa instanţei de fond, Înalta Curte constată că recursurile declarate în cauză sunt fondate şi urmează a fi admise pentru următoarele considerente:
Înalta Curte constatând, în raport de probele administrate în cauză şi de cadrul legal aplicabil, lipsa de temei legal a hotărârii recurate va primi, toate criticile formulate de recurente pe fondul cauzei.
În acest context, Înalta Curte constată că, pentru corecta soluţionare a cauzei sub aspectul normelor legale aplicabile, este esenţial a se efectua, în raport de ansamblu probelor administrate în cauză, o corectă calificare a operaţiunilor cu bijuterii din aur desfăşurate de intimată, în perioada supusă controlului fiscal, prin cele trei unităţi ale sale situate în municipiul Cluj-Napoca, ca fiind activităţi de prestări servicii, activitate neaccizabilă, aşa cum a apreciat instanţa de fond, sau activitate de producţie de bijuterii în conformitate cu prevederile art. 163 lit. b) din C. fisc., pentru care se datorează accize, aşa cum se susţine prin cererile de recurs formulate în cauză.
Înainte, însă de a analiza fondul raportului juridic dedus judecăţii, Înalta Curte consideră necesar a sublinia faptul că, chiar dacă conţinutul opiniei de specialitate exprimate de un expert, valoarea şi semnificaţia ei în contextul probator, constituie o chestiune de apreciere a probelor, operaţiune ce revine judecătorului în procesul deliberativ, totuşi de esenţa noţiunii de proces echitabil este o corectă şi atentă analiză coroborată a întregului material probator administrat de părţile litigante, ceea ce poate conduce şi la înlăturarea motivată a unor probe administrate în cauză.
Astfel, în mod greşit instanţa de fond, a dat valoare absolută raportului de expertiză întocmit în cauză, fără a corobora concluziile acestuia cu înscrisurile depuse la dosarul cauzei, respectiv registrele speciale de evidenţă a operaţiunilor cu metale preţioase ţinute de intimată, înscrisurile intitulate bonuri de comandă, avizele de însoţire a mărfii, facturile fiscale pentru manoperă, aşa încât întemeindu-şi raţionamentul juridic pe un singur mijloc de probă, a apreciat fără suport probator că operaţiunile cu metale preţioase desfăşurate de intimată se încadrează în categoria activităţii de prestări servicii.
Înalta Curte, din analiza înscrisurilor care au stat la baza întocmirii actelor administrativ fiscale contestate în prezenta cauză, constată că prin două din unităţile sale, identificate ca şi Bijuteria I şi Bijuteria II, intimata, în perioada supusă controlului fiscal, a vândut, fără comandă prealabilă, bijuterii pentru care clienţii au plătit în RON numai manopera iar pentru cantitatea de aur încorporată în fiecare bijuterie au predate aur la schimb. O astfel de activitate nu poate fi calificată decât o livrare de bunuri, în sensul art. 128 C. fisc. supusă accizei în temeiul art. 207 lit. f), art. 208 alin. (7) lit. a), art. 209 alin. (1), art. 211 alin. (1) lit. a) şi art. 212 alin. (1) din C. fisc.
În acest sens, în mod greşit instanţa de fond a reţinut faptul că expertul a identificat existenţa comenzilor pentru întreaga cantitate de aur prelucrată în intervalul de timp ce a făcut obiectul controlului, fără a observa că înscrisurile intitulate bonuri de comandă anexate cu titlu de exemplu, nu conţin în cuprinsul lor nici termenul de livrare şi nici data realizării bijuteriilor, ceea ce susţine opinia recurentelor în sensul desfăşurării unei activităţi de vânzare bijuterii din aur, cu plata manoperii şi predarea unei cantităţi de aur la schimb.
Simplu fapt că intimata desfăşura activităţi cu obiecte din aur în baza unor tipizate numite bonuri de comandă nu poate conduce de plano şi fără o analiză riguroasă a menţiunilor înscrise în cuprinsul respectivelor înscrisuri, la concluzia că bijuteriile, predate clienţilor, erau confecţionate la comanda şi din materialele acestora, cu plata unor tarife de confecţionare, pentru a fundamenta, astfel, concluzia exprimată de expert şi însuşită cu uşurinţă de instanţa de fond, în sensul încadrării operaţiunilor efectuate de intimată în categoria activităţii de prestări servicii, care nu intră sub incidenţa accizelor.
Prin urmare în mod corect organele fiscale au reţinut că, în perioada supusă controlului intimata, fără a exista o comandă prealabilă din partea clienţilor, a vândut acestora, ca produse finite bijuterii din aur, prin cele trei unităţi ale sale, cu încasarea manoperei, pentru diferenţă predându-se aur în schimb, aşa încât pentru aceste operaţiuni datorează accize.
Prin urmare, făcând o greşită apreciere a raporturilor contractuale dintre intimată şi clienţi, pe baza concluziilor raportului de expertiză aflat la dosarul cauzei, instanţa de fond a calificat în mod netemeinic respectivele operaţiuni cu metale preţioase drept activitate de prestări servicii, în sensul art. 129 C. fisc.
În ceea ce priveşte activitatea desfăşurată în cea de-a treia unitate a intimatei, identificată, în actele întocmite de organele fiscale, ca şi Bijuteria III, din analiza avizelor de însoţire a mărfii, a facturilor fiscale pentru manoperă şi a registrele speciale de evidenţă, rezultă că producţia de bijuterii efectuată de SC D. SRL Năsăud şi SC D.G. SRL Timişoara, în baza comenzilor telefonice privind cantitatea şi felul modelelor de bijuterii din catalogul de produse, este de fapt efectuată pe seama şi pe socoteala intimatei, care expedia cantitatea de aur stabilită pentru comandă, în schimbul achitării tarifelor de manoperă, şi care era, astfel, unicul proprietar al materiei prime şi al produsului finit.
În aceste condiţii intimata datora accize la vânzarea produsului finit către client indiferent dacă valoarea integrală a bijuteriei se plătea în bani sau se plătea numai manopera, pentru diferenţa de valoare clientul predând aur în schimb.
Prin urmare în mod corect au stabilit organele fiscale, că intimate este considerată producător de bijuterii, şi datorează accize la momentul livrării acestora către clienţi, potrivit prevederilor art. 207 lit. f), art. 208 alin. (7) lit. a), art. 209 alin. (1), art. 211 alin. (1) lit. a) şi art. 212 alin. (1) din Legea nr. 571/2009.
În raport ce cele reţinute, Înalta Curte constată ca fiind întemeiate criticile formulate de recurente, aşa încât în temeiul art. 312 alin. (1) şi alin. (3) C. proc. civ., va admite recursurile declarate în cauza şi pe cale de consecinţă va modifica sentinţa recurată în sensul respingerii acţiunii reclamantei ca neîntemeiate.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
D E C I D E
Admite recursurile declarate de Direcţia Generală a Finanţelor Publice a Judeţului Cluj, Administraţia Finanţelor Publice a Municipiului Cluj-Napoca şi Direcţia Regională Pentru Accize şi Operaţiuni Vamale Cluj, în nume propriu şi în reprezentarea Autorităţii Naţionale a Vămilor împotriva Sentinţei civile nr. 183 din 18 martie 2011 a Curţii de Apel Cluj, secţia Contencios Administrativ şi Fiscal.
Modifică sentinţa atacată în sensul că respinge acţiunea formulată de reclamanta Metalurgia Societate Cooperativă Meşteşugărească Cluj-Napoca, ca neîntemeiată.
Irevocabilă.
Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 8 februarie 2012.
| ← ICCJ. Decizia nr. 634/2012. Contencios | ICCJ. Decizia nr. 643/2012. Contencios. Cetăţenie. Recurs → |
|---|
