ICCJ. Decizia nr. 3578/2013. Contencios. Anulare act de control taxe şi impozite. Recurs
| Comentarii |
|
R O M Â N I A
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
Decizia nr. 3578/2013
Dosar nr. 1584/2/2011
Ședința publică din 22 martie 2013
Asupra recursului de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
1. Prima instanţă
a) cererea de chemare în judecată
Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, reclamanta SC L. SA, societate comercială elveţiană, a chemat în judecată pe pârâtele D.G.F.P. a Municipiului Bucureşti şi A.F.P. Sect. 4, solicitând anularea Deciziei nr. 316 din 13 august 2010 înregistrată la D.G.F.P. sub nr. 49289 din 20 august 2010 privind soluţionarea contestaţiei reclamantei formulată prin intermediul reprezentantului său fiscal T.M.F. M. SRL, precum şi anularea Deciziei nr. 1909251 din 27 aprilie 2010 emisă de A.F.P. sect. 4 şi obligarea acestei din urmă pârâte la emiterea unei noi decizii de aprobare a rambursării de T.V.A. în valoare de 556.253 lei, iar în subsidiar, în situaţia în care se consideră necesar ca autorităţile fiscale să se pronunţe pe fondul cauzei, trimiterea cauzei spre soluţionare acestor autorităţi.
În motivarea cererii reclamanta arată că la data de 30 iunie 2009 a înregistrat, prin intermediul reprezentantului său fiscal în România T.M.F. M. SRL, sub nr. 1814479 din 30 iunie 2009, la A.F.P. sect. 4, o cerere de rambursare T.V.A. în baza Directivei a 13- a (Directiva 86/560/CEE) pentru perioada ianuarie - decembrie 2008, la care a anexat documentaţia relevantă prevăzută de legislaţia în vigoare. Cererea de rambursare T.V.A. a fost depusă ca urmare a operaţiunilor comerciale desfăşurate între reclamantă şi O. T. SA.
La aceeaşi dată, T.M.F. M. SRL a depus la A.F.P. sect. 4 şi declaraţia de înregistrare fiscală în scopul obţinerii calităţii de reprezentant fiscal al reclamantei, sub nr. 030495, iar certificatul de reprezentant fiscal, a fost eliberat de autoritate la 2 iulie 2009.
A.F.P. sect. 4 a emis procesul verbal nr. 2200671 din 11 februarie 2010 în care a concluzionat că reclamanta nu a prezentat împreună cu cererea de rambursare T.V.A. şi împuternicirea în formă autentică dată lui T.M.F. M. SRL pentru a o reprezenta în cadrul procedurii de rambursare T.V.A.. În baza acestui proces verbal, s-a emis Decizia nr. 1909251 din 27 aprilie 2010, prin care a fost respinsă cererea de rambursare T.V.A.. Reclamanta a formulat contestaţie prezentând toate documentele solicitate (ordine de plată atestând plata T.V.A. şi împuternicirea în forma autentică acordată T.M.F. M. SRL).
Prin Decizia nr. 316 din 13 august 2010, contestaţia a fost respinsă, reţinându-se că la data depunerii cererii de rambursare T.V.A. (30 iunie 2009), T.M.F. M. SRL nu era înregistrată la autorităţile fiscale, în calitate de reprezentant al reclamantei pentru scopuri de rambursare T.V.A. în România.
S-a precizat că D.G.F.P. în mod eronat, a considerat că la momentul depunerii cererii de rambursare a T.V.A., T.M.F. M. SRL nu avea calitatea de reprezentant fiscal al reclamantei, şi deci, nu erau îndeplinite condiţiile prevăzute de art. 1472 alin. (1) lit. b) din C. fisc.
Practic, T.M.F. M. SRL a fost desemnat ca reprezentant fiscal al reclamantei prin împuternicirea din 26 iunie 2009, transmisă autorităţilor fiscale odată cu cererea de rambursare T.V.A. Faptul că certificatul de înregistrare conţinând codul de rambursare T.V.A. a fost emis la 2 iulie 2009 nu echivalează cu absenţa reprezentantului fiscal, deoarece această calitate se obţine prin împuternicirea acordată de persoana impozabilă nestabilită în Comunitate, prezentată autorităţilor competente şi nu este condiţionată de aprobarea autorităţii fiscale.
Cât priveşte adresa internă invocată de D.G.F.P., nr. 836393 din 6 februarie 2009, aceasta nu are caracterul unui act normativ şi nu poate fi opusă reclamantei. La data depunerii cererii de rambursare T.V.A., pct. 50 din Normele metodologice de aplicare a C. fisc. nu prevedea ca o condiţie obligatorie pentru obţinerea calităţii de reprezentant fiscal emiterea unui cod de înregistrare, ci doar condiţia desemnării unui reprezentant fiscal de către persoana străină care solicită rambursarea T.V.A.-ului, condiţie îndeplinită în cauză.
Atribuirea codului de înregistrare reprezentantului fiscal reprezintă doar o consecinţă a desemnării acestuia prin împuternicirea acordată de reclamantă, iar faptul că formularul 313 depus de reprezentantul fiscal nu conţinea codul de înregistrare emis de autorităţi nu poate fi considerat motiv de respingere a cererii de rambursare T.V.A. Mai mult, la momentul la care A.F.P. sect. 4 a analizat efectiv cererea de rambursare, codul de înregistrare era deja alocat lui T.M.F. M. SRL.
b) întâmpinarea formulată în cauză
Prin întâmpinare, pârâta D.G.F.P. a Mun. Bucureşti solicită respingerea cererii ca neîntemeiată, arătând că potrivit pct. 50 din Normele metodologice de aplicare a C. fisc., în baza art. 1472 alin. (1) lit. b) din C. fisc. persoana impozabilă neînregistrată şi care nu este obligată să se înregistreze în scopul de T.V.A. în România, nestabilită în Comunitate, poate solicita rambursarea taxei achitate pentru importuri şi achiziţii de bunuri mobile corporale şi de servicii, efectuate în România, una dintre condiţiile care trebuie îndeplinite pentru rambursare fiind aceea ca persona respectivă să desemneze un reprezentant în România în scopul rambursării, reprezentant care trebuie să îndeplinească şi obligaţia de a depune la organele fiscale competente o cerere pe modelul stabilit de M.F.P.
Conform Ordinului M.F.P. nr. 530/2007 referitor la procedura de soluţionare a cererilor de rambursare anterior menţionate, reprezentantul desemnat în scopul rambursării trebuie să înregistreze la organul fiscal în a cărui rază teritorială îşi are domiciliul fiscal actul de împuternicire în formă autentică, potrivit art. 18 din O.G. nr. 92/2003, iar în scopul înregistrării fiscale acest reprezentant trebuie să depună declaraţia de înregistrare fiscală, urmând ca acel cod de înregistrare fiscală atribuit pe baza actului de împuternicire în formă autentică să fie utilizat numai pentru rambursarea T.V.A. persoanei reprezentate, stabilită în afara U.E.
c) sentinţa şi considerentele primei instanţe
Prin Sentinţa nr. 6462 din 4 noiembrie 2011 Curtea e Apel Bucureşti, a respins excepţia inadmisibilităţii capătului 2 al cererii şi a admis în parte cererea formulată de reclamanta SC L. SA în contradictoriu cu pârâtele D.G.F.P. a Mun. Bucureşti şi A.F.P. Sect. 4.
A dispus anularea Deciziei nr. 316 din 20 august 2010 emisă de D.G.F.P. Bucureşti privind soluţionarea contestaţiei formulate de SC L. SA prin reprezentant fiscal T.M.F. M. SRL, a obligat D.G.F.P. Bucureşti să soluţioneze pe fond contestaţia reclamantei şi a respins ca nefondate celelalte capete de cerere.
Pentru a pronunţa această sentinţă prima instanţă a reţinut că excepţia inadmisibilităţii petitului 2 al cererii introductive este nefondată.
S-a arătat că Decizia nr. 316 din 20 august 2010 este nelegală şi netemeinică, întrucât s-a considerat în mod eronat că la momentul depunerii cererii de rambursare a T.V.A., T.M.F. M. SRL nu avea calitatea de reprezentant fiscal al reclamantei.
Astfel, sunt incidente în cauză dispoziţiile art. 1472 alin. (1) lit. b) C. fisc., conform cărora: „În condiţiile stabilite prin norme (…) b) persoana impozabilă neînregistrată şi care nu este obligată să se înregistreze în scopuri de T.V.A. în România, nestabilită în Comunitate, poate solicita rambursarea taxei achitate pentru importuri şi achiziţii de bunuri/ servicii, efectuate în România dacă, în conformitate cu legile ţării unde este stabilită, o persoană impozabilă stabilită în România ar avea acelaşi drept de rambursare în ceea ce priveşte taxa pe valoarea adăugată sau alte impozite/ taxe similare aplicate în ţara respectivă; dispoziţiile pct. 50 din Normele metodologice, referitoare la aplicarea art. 1472 alin. (1) lit. b) din C. fisc., (1) În baza art. 1472 alin. (1) lit. b) din C. fisc. persoana impozabilă neînregistrată şi care nu este obligată să se înregistreze în scopuri de T.V.A. în România, nestabilită în Comunitate, poate solicita rambursarea taxei achitate pentru importuri şi achiziţii de bunuri mobile corporale şi de servicii, efectuate în România.(…) (5) Pentru a îndeplini condiţiile pentru rambursare, orice persoană impozabilă prevăzută la alin. (3) trebuie să desemneze un reprezentant în România în scopul rambursării; dispoziţiile pct. 2. 4 din Anexa 1 a Ordinului M.F.P. nr. 530/2007.
Pentru a beneficia de rambursarea taxei pe valoarea adăugată achitate, persoana impozabilă trebuie să îşi desemneze un reprezentant în România în scopul rambursării, potrivit pct. 50 alin. (5) din Normele metodologice de aplicare a titlului VI "Taxa pe valoarea adăugată" din C. fisc., aprobate prin H.G. nr. 44/2004, cu modificările şi completările ulterioare.
Reprezentantul desemnat în scopul rambursării trebuie să înregistreze la organul fiscal în a cărui rază teritorială îşi are domiciliul fiscal actul de împuternicire în formă autentică, potrivit dispoziţiilor art. 18 din O.G. nr. 92/2003 privind C. proc. fisc., republicată, cu modificările şi completările ulterioare.
Conţinutul şi limitele reprezentării sunt cele stabilite prin lege, respectiv de pct. 50 alin. (6) şi (7) din Normele metodologice de aplicare a titlului VI", T.V.A." din C. fisc., aprobate prin H.G. nr. 44/2004, cu modificările şi completările ulterioare.
A apreciat prima instanţă că la data la care reclamanta a înregistrat la A.F.P. sect. 4 cererea de rambursare T.V.A., în calitate de persoană impozabilă neînregistrată şi care nu este obligată să se înregistreze în scopul de T.V.A. în România, formulată prin reprezentantul fiscal în România T.M.F. M. SRL, respectiv 30 iunie 2009, acest reprezentant a depus şi declaraţia sa de înregistrare fiscală ca reprezentant desemnat în scopul rambursării, certificatul de reprezentant fiscal fiind eliberat de A.F.P. sect. 4 la data de 2 iulie 2009. Împuternicirea prin care T.M.F. M. SRL a fost instituită drept reprezentant în relaţia cu autorităţile fiscale române în procesul de rambursare T.V.A. datează din 25 iunie 2009, având forma cerută de art. 18 din O.G. nr. 92/2003 şi a fost înregistrată la organul fiscal, din moment ce, pe baza ei şi a declaraţiei de înregistrare fiscală formulată la 30 iunie 2009, s-a emis, două zile mai târziu, certificatul de înregistrare fiscală nr. 0741190.
Deşi din Adresa nr. 49289 din 14 iulie 2010 a D.G.F.P. a Mun.BucureȘti, coroborată cu Decizia nr. 1909252 din 27 aprilie 2010 emisă de A.F.P. Sect. 4 ar rezulta că împuternicirea în formă autentică înregistrată odată cu cererea de rambursare ar fi fost depusă numai în fotocopie color, reclamanta, prin reprezentantul său fiscal neconformându-se obligaţiei impuse de A.F.P. sect. 4 de a prezenta originalul, motivele respingerii contestaţiei nu au fost acestea, ci dobândirea calităţii de reprezentant fiscal al L. de către T.M.F. M. SRL numai odată cu eliberarea certificatului de înregistrare fiscală. Din acest punct de vedere, Curtea constată, în primul rând, că această calitate de reprezentant fiscal a fost practic recunoscută de autorităţile fiscale pe baza documentaţiei depuse la 30 iunie 2009, prin eliberarea certificatului constatator, iar în al doilea rând, interpretarea organului fiscal de soluţionare a contestaţiei cu privire la data dobândirii calităţii de reprezentant fiscal numai odată cu data atribuirii codului de înregistrare fiscală este excesivă şi nu corespunde prevederilor pct. 50 din Normele metodologice de aplicare a C. fisc., coroborat cu pct. 2. 4 din Ordinul M.F.P. nr. 530/2007 şi cu art. 18 C. proc. fisc.
Astfel, potrivit normelor legale incidente, condiţiile necesare şi suficiente pentru dovedirea calităţii de reprezentant fiscal sunt înregistrarea la organul fiscal a actului de împuternicire în formă autentică, potrivit art. 18 din O.G. nr. 92/2003 şi depunerea declaraţiei în vederea înregistrării fiscale, iar nu şi identificarea printr-un cod de înregistrare fiscală atribuit pentru rambursarea T.V.A., care este o consecinţă a desemnării reprezentantului şi care nu este obligatoriu să existe la data formulării cererii de rambursare.
2. Instanţa de recurs
Împotriva acestei sentinţe au declarat recurs D.G.F.P. a Mun. Bucureşti şi A.F.P. Sect. 4.
a) Motivele de recurs
În motivele de recurs s-a arătat că SC L. SA, cu domiciliul fiscal în E., neînregistrată în scopuri de T.V.A. în România, a solicitat rambursarea T.V.A. în sumă de 556.253 lei, prin reprezentantul SC T.M.F. M. SRL, care nu avea dobândită calitatea de reprezentant fiscal.
În lipsa acestei calităţi, având în vedere prevederile art. 1472 C. proc. fisc. şi Ordinul M.F.P. nr. 530/2007, în mod corect s-a respins cererea de rambursare a T.V.A., întrucât SC T.M.F. M. SRL a devenit reprezentant fiscal la data de 2 iulie 2009, ulterior depunerii cererii de rambursare.
b) Întâmpinarea formulată în cauză
Prin întâmpinare, intimata a solicitat respingerea recursului, cu motivarea că la data de 30 iunie 2009 SC T.M.F. M. SRL a depus la Administraţia Financiară Sect. 4 declaraţia de înregistrare fiscală în scopul de a obţine calitatea de reprezentant al SC L. SA, certificatul fiind eliberat la 2 iulie 2009.
c) Analiza motivelor de recurs
Înalta Curte, examinând motivele de recurs, sentinţa primei instanţe, situaţia de fapt şi legislaţia aplicabilă domeniului, constată că recursurile sunt nefondate pentru considerentele ce se vor expune în continuare.
Reclamanta SC L. SA este societate elveţiană, neînregistrată în scopuri de T.V.A. în România, astfel că, potrivit art. 1472 C. fisc., Ordinul M.F.P. nr. 530/2007 şi pct. 50 din H.G. nr. 44/2004, pentru a beneficia de rambursarea T.V.A. trebuie să aibă reprezentant fiscal în România.
Prin cererea înregistrată la Administraţia Financiară Sect. 4, sub nr. 1814479 din 30 iunie 2009 a solicitat rambursarea T.V.A. în sumă de 556.253 lei, prin reprezentantul SC T.M.F. M. SRL.
Organul fiscal a refuzat rambursarea taxei pe valoarea adăugată solicitată cu motivarea că societatea desemnată nu dobândise, la data depunerii cererii, calitatea de reprezentant fiscal, context în care cererea de rambursare şi contestaţia nu au fost analizate pe fond, nu s-a verificat legalitatea şi temeinicia cererii de rambursare.
Potrivit art. 1472 alin. (1) lit. b) C. fisc., rambursarea T.V.A. către o persoană neînregistrată şi care nu este obligată să se înregistreze în România, nestabilită în Comunitate, se face în condiţiile stabilite prin norme.
Prin H.G. nr. 44/2004, respectiv pct. 50 alin. (5), pentru a îndeplini condiţiile pentru rambursare, orice persoană impozabilă trebuie să desemneze un reprezentant în România, în scopul rambursării, iar acesta trebuie să îndeplinească obligaţiile prevăzute în H.G. nr. 44/ 2004 şi Ordinului M.F.P. nr. 530/2007.
În cauză, reclamanta a desemnat un reprezentant fiscal care a depus cererea de rambursare, precum şi cererea de obţinere a acestei calităţi la aceeaşi dată, respectiv 30 iunie 2009.
Cererea depusă de reprezentantul fiscal a fost aprobată de organul fiscal, fiind eliberat în acest sens certificatul de înregistrare fiscală a împuternicitului SC M. SRL ca reprezentant fiscal al SC L. SA E., căruia la 2 iulie 2009 i s-a atribuit cod de înregistrare fiscală, distinct de codul pentru activitatea proprie a acesteia (fila 27 dosar fond).
Aşadar, cererea acestuia a fost aprobată, ceea ce demonstrează că au fost respectate condiţiile impuse de C. fisc., Ordinul M.F.P.nr. 530/ 2007 şi H.G. nr. 44/2004.
În aceste circumstanţe factuale, soluţia instanţei de fond este legală, eliberarea certificatului constituind dovada certă ca societatea desemnată îndeplinea cerinţele legale pentru a dobândi calitatea de reprezentant fiscal.
Analiza legislaţiei aplicabile, în cazul obţinerii certificatului de înregistrare fiscală ca reprezentant fiscal, relevă că autoritatea fiscală verifică îndeplinirea condiţiilor prevăzute de lege, inclusiv actele normative ulterioare, fără a putea să refuze eliberarea certificatului în cazul îndeplinirii cerinţelor legii.
Or, după cum s-a arătat în această decizie, persoana care a solicitat eliberarea certificatului de reprezentant fiscal a îndeplinit cerinţele legii române, fiind eliberat certificatul de reprezentant fiscal, ceea ce atestă cu certitudine că aceasta îndeplinea condiţiile legale.
Depunerea concomitentă a cererii de obţinere a certificatului de reprezentant fiscal cu cererea de restituire nu este un viciu substanţial de procedură, de natură a afecta însăşi cererea de rambursare, soluţia organului fiscal fiind excesiv de formalistă.
În jurisprudenţa Curţii de Justiţie a U.E. s-au consolidat, între altele, principiul proporţionalităţii şi principiul preavalenţei substanţei asupra fondului.
Principiul proporţionalităţii obligă autorităţile publice să ia numai acele măsuri necesare pentru atingerea scopului urmărit, respectiv să ia în considerare îndeplinirea cerinţelor de fond.
În cazul dedus prezentei analize judiciare, Decizia nr. 1909251 din 27 aprilie 2010 prin care nu s-a admis la rambursare suma solicitată la 30 iunie 2009, este ulterioară certificatului de reprezentant fiscal sau mai precis spus, la data analizării cererii de rambursare era îndeplinită condiţia legală impusă unei persoane impozabile neînregistrate în scopuri de T.V.A. în România, de a avea reprezentant fiscal, în vederea rambursării T.V.A.
În aceste împrejurări factuale la data analizării cererii de rambursare era îndeplinită cerinţa privind desemnarea şi înregistrarea reprezentantului fiscal.
La soluţionarea prezentului recurs se are în vedere că în baza principiului prevalenţei substanţei asupra formei, relevat şi aplicat în jurisprudenţa Curţii de Justiţie a U.E., care este izvor de drept comunitar, autorităţile publice nu pot aduce restrângeri drepturilor individuale sau impune obligaţii pe considerente pur formale, în măsura în care acestea nu sunt dublate de considerente ce ţin de substanţa raporturilor sociale cărora li se adresează.
După cum a rezultat din explicaţiile făcute în precedent, în speţă, numai consideraţii pur formale au condus la respingerea cererii de rambursare, pentru motivul că reprezentantul fiscal a dobândit această calitate, ulterior depunerii cererii de rambursare, deşi la data analizării cererii condiţia impusă de lege era îndeplinită.
d) Soluţia instanţei de recurs
Având în vedere analiza efectuată, se constată că motivele de recurs sunt nefondate, astfel că în baza art. 312 C. proc. civ., recursurile urmează a se respinge ca nefondate.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
D E C I D E
Respinge recursurile declarate de pârâtele D.G.F.P. a Mun. Bucureşti, în nume propriu şi în reprezentarea A.F.P. Sect. 4 împotriva Sentinţei nr. 6462 din 4 noiembrie 2011 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondate.
Irevocabilă.
Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 22 martie 2013.
| ← ICCJ. Decizia nr. 357/2013. Contencios. Alte cereri. Recurs | ICCJ. Decizia nr. 371/2013. Contencios. Obligare emitere act... → |
|---|
