ICCJ. Decizia nr. 4890/2013. Contencios
| Comentarii |
|
R O M Â N I A
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
Decizia nr. 4890/2013
Dosar nr. 1078/2/2011
Şedinţa publică de la 9 aprilie 2013
Asupra recursului de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
1. Procedura în faţa primei instanţe
Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, reclamantul Şt.C.I., în contradictoriu cu pârâtele D.G.F.P.M. Bucureşti şi A.F.P.S. Bucureşti, a solicitat anularea în tot a Deciziei nr. 371 din 23 septembrie 2010 emisă de D.G.F.P.M.B. - Serviciul Soluţionare Contestaţii, anularea Raportului de inspecţie fiscală nr. 4452139 din 31 mai 2010 şi a Deciziei de impunere nr. 4452140 din 31 mai 2010 emise de A.F.P.S., restituirea sumei de 448.793 lei achitată la data de 31 mai 2010, plus dobânda legală, cu cheltuieli de judecată.
Prin întâmpinarea formulată în cauză, pârâta A.F.P.S. Bucureşti a solicitat respingerea cererii ca neîntemeiată şi menţinerea ca temeinice şi legale a actelor administrativ fiscale contestate.
2. Hotărârea instanţei de fond
Prin sentinţa civilă nr. 7234 din 30 noiembrie 2011, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, a respins acţiunea reclamantului Şt.C.I. în contradictoriu cu pârâtele D.G.F.P.B. – S.S.C. şi A.F.P.S. Bucureşti – S.I.F.P.F., ca neîntemeiată.
Pentru a pronunţa această soluţie, instanţa de fond a analizat situaţia de fapt şi dispoziţiile legale incidente şi a reţinut că în cauză, din înscrisurile depuse la dosar, rezultă că reclamantul a desfăşurat succesiv mai multe tranzacţii imobiliare, obţinând în mod continuu venituri din aceste activităţi, astfel că, în mod evident, veniturile obţinute se încadrează la operaţiuni economice şi se supun taxării.
În calitate de persoană impozabilă, reclamantul avea dreptul să deducă taxa pe valoarea adăugată aferentă bunurilor şi serviciilor destinate activităţii economice, dar întrucât nu s-a înregistrat ca plătitor de TVA, nu beneficiază de dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată până la înregistrarea ca persoană impozabilă în scopuri de TVA, potrivit art. 145 alin. (1) şi (2) şi art. 1471 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal.
De asemenea, nu au putut fi primite afirmaţiile reclamantului, conform cărora dispoziţiile H.G. nr. 1620/2009, pentru modificarea şi completarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, în vigoare de la data de 01 ianuarie 2010, nu se aplică retroactiv în cauza dedusă judecăţii.
În privinţa sumei reţinute în sarcina reclamantului cu titlu de majorări de întârziere, s-a constatat că acestea sunt datorate pentru neachitarea la scadenţă a obligaţiilor de plată, conform art. 119 alin. (1) şi art. 120 alin. (1) şi (2) din O.G. nr. 92/2003, stabilirea de majorări aferente debitelor stabilite suplimentar de plată, reprezentând o măsură accesorie în raport cu debitul.
Susţinerile reclamantului în sensul că nu datorează majorări de întârziere nu au putut fi reţinute, în condiţiile acestea sunt prevăzute de O.G. nr. 92/2003 în cazul neplăţii sau plăţii cu întârziere, având drept scop respectarea de către contribuabili a obligaţiilor de plată instituite în sarcina lor prin prevederile legale menţionate.
3. Calea de atac exercitată
Împotriva acestei hotărâri, criticând-o pentru nelegalitate şi netemeinicie, reclamantul Şt.C.I. a declarat recurs, invocând în drept dispoziţiile art. 304 pct. 9 şi art. 3041 C. proc. civ.
În motivarea căii de atac, recurentul-reclamant susţine că instanţa de fond a reţinut în mod greşit legalitatea deciziei de impunere, apreciind eronat că s-au respectat dispoziţiile art. 141 alin. (2) lit. f) C. fisc., în forma în vigoare la data efectuării tranzacţiilor.
Solicită a se constata că nu a avut calitatea de persoană impozabilă ce şi-a exercitat dreptul de deducere, întrucât principiul care guvernează plata TVA este acela al consumatorului final, acest scop fiind atins potrivit art. 167 – art. 168 din Directiva nr. 112/2006, prin intermediul deducerii TVA aferente intrărilor, iar ca persoană impozabilă exista dreptul de a se deduce TVA-ul precizat în factura emisă de altă persoană impozabilă din TVA-ul impus.
În concluzie, arată recurentul, nu există drept de deducere a TVA aferent intrărilor în cazul în care bunurile sunt primite de la o persoană neimpozabilă.
Reclamantul nu a achiziţionat bunurile pe baza unor facturi, ci în baza unor contracte de vânzare-cumpărare autentificate încheiate cu persoane fizice, vânzătorii neavând calitate de persoane impozabile, astfel încât este exclusă exercitarea dreptului de deducere pentru simplul motiv că aceştia nu puteau emite factura care să cuprindă baza impozabilă şi cota de impozitare.
Instanţa de fond a făcut o greşită aplicare şi interpretare a dispoziţiilor art. 127 alin. (1) C. fisc., astfel că nu se poate susţine sub nicio formă că din punct de vedere juridic, vânzarea ar putea reprezenta vreodată o exploatare a bunului, numai pentru a se aplica dispoziţiile art. 172 alin. (2) C. fisc.
Nefiind un act comercial, activitatea de vânzare de imobile, chiar şi cu caracter de continuitate, nu poate fi încadrată în dispoziţiile art. 127 alin. (2) mai sus citat, nefiind o activitate a unui producător, comerciant sau prestator de servicii.
Recurentul precizează că la data de 13 octombrie 2009, prin intrarea în vigoare a O.U.G. nr. 109/2009, apare pentru prima dată în cod referirea directă la livrarea de bunuri imobile de către persoane fizice, fiind explicate în norme, respectiv prin H.G. nr. 1620/2009, iar reclamantul a făcut ultima tranzacţie la 16 ianuarie 2009, deci în cauză nu se pot aplica aceste noi dispoziţii legale interpretative, decât cu încălcarea principiului neretroactivităţii legii consacrat de dispoziţiile art. 1 C. civ. şi art. 15 alin. (2) din Constituţia României.
Referitor la obligaţia de plată a majorărilor de întârziere în cuantum de 379.573 lei, instanţa de fond nu a dat nicio eficienţă juridică dispoziţiilor art. 12, art. 22 şi art. 153 alin. (8) C. proc. fisc.
În concluzie, susţine recurentul, nu se poate reţine că reclamantul are calitate de persoană impozabilă nici din perspectiva faptului că vânzarea nu reprezintă o exploatare a fondului imobiliar din România.
La solicitarea instanţei, recurentul a precizat, la data de 8 aprilie 2013, faptul că a solicitat anularea în tot a Deciziei de impunere nr. 4452140/2010, prin care s-au dispus în sarcina sa obligaţii fiscale de plată cu titlu de TVA şi majorări de întârziere în sumă totală de 815.828 lei, aferente perioadei 1 ianuarie 2007 – 31 decembrie 2009, iar din această sumă a achitat la data de 31 mai 2012 suma de 448.793 lei, a cărei restituire a solicitat-o prin cererea introductivă.
4. Considerentele Înaltei Curţi asupra recursului
Examinând cauza în raport de actele şi lucrările dosarului, de criticile formulate de recurent, precum şi de reglementările legale incidente, inclusiv cele ale art. 3041 C. proc. civ., Înalta Curte constată că recursul este nefondat pentru considerentele expuse în continuare.
Astfel, cum rezultă din expunerea rezumativă a lucrărilor dosarului, prin Raportul de inspecţie fiscală nr. 4452139 din 31 mai 2010, organele de inspecţie fiscală din cadrul A.F.P.S. au verificat persoana fizică Şt.C.I. pentru tranzacţiile imobiliare cu terenuri, realizate în calitate de vânzător sau coproprietar vânzător împreună cu soţia sa, Şt.L.
Au fost verificate tranzacţiile privind proprietăţile imobiliare din patrimoniul personal efectuate în perioada 01 ianuarie 2005 – 31 decembrie 2009, iar organele de inspecţie fiscală au reţinut că în perioada 19 decembrie 2005 – 16 ianuarie 2009, reclamantul în calitate de vânzător sau coproprietar vânzător împreună cu soţia sa, a realizat un număr de 103 tranzacţii consecutive.
Ca urmare, prin Decizia de impunere nr. 4452140 din 31 mai 2010 emisă de A.F.P.S., s-a stabilit în sarcina reclamantului obligaţia de plată a sumei de 436.253 lei reprezentând taxa pe valoarea adăugată şi 379.573 lei cu titlu de majorări de întârziere aferente. Reclamantul a formulat contestaţie împotriva Deciziei de impunere nr. 4452140 din 31 mai 2010, respinsă ca neîntemeiată prin Decizia nr. 371 din 23 septembrie 2010 emisă de D.G.F.P.M.B.
Prima instanţă a stabilit în mod corect situaţia de fapt şi a dat o justă interpretare prevederilor legale incidente, criticile aduse de recurent fiind nefondate.
Disputa care a generat litigiul este legată de calitatea de „persoană impozabilă” în înţelesul legii fiscale şi de a se lămuri dacă operaţiunile desfăşurate în perioada 19 decembrie 2005 – 16 ianuarie 2009 sunt supuse taxei pe valoarea adăugată.
În mod neîntemeiat recurentul susţine că anterior datei de 1 ianuarie 2010 nu exista cadrul legal pentru aplicarea TVA în cazul activităţilor de înstrăinare bunuri imobile de către persoanele fizice.
Din perspectiva Titlului VI privind TVA C. fisc. o persoană fizică este persoană impozabilă în sensul legii dacă aceasta desfăşoară activităţi economice de natura celor menţionate în alin. (2) al art. 127 C. fisc., oricare ar fi scopul sau rezultatul acestei activităţi.
Astfel, potrivit art. 127 alin. (1) şi (2) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal: „(1) Este considerată persoană impozabilă orice persoană care desfăşoară, de o manieră independentă şi indiferent de loc, activităţi economice de natura celor prevăzute la alin. (2), oricare ar fi scopul sau rezultatul acestei activităţi.
(2) În sensul prezentului titlu, activităţile economice cuprind activităţile producătorilor comercianţilor sau prestatorilor de servicii, inclusiv activităţile extractive, agricole şi activităţile profesiilor libere sau asimilate acestora. De asemenea, constituie activitate economică exploatarea bunurilor corporale sau necorporale în scopul obţinerii de venituri cu caracter de continuitate”.
În aplicarea acestor dispoziţii, H.G. nr. 44/2004 (pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 44/2004) a prevăzut expres la pct. 3 alin. (1) situaţia vânzărilor de locuinţe proprietate personală, stabilind următoarele:
„(1) În sensul art. 127 alin. (2) C. fisc., obţinerea de venituri de către persoanele fizice din vânzarea locuinţelor proprietate personală sau a altor bunuri care sunt folosite de către acestea pentru scopuri personale, nu va fi considerată activitate economică, cu excepţia situaţiilor în care se constată că activitatea respectivă este desfăşurată în scopul obţinerii de venituri cu caracter de continuitate în sensul art. 127 alin. (2) C. fisc.”.
În ceea ce priveşte caracterul economic al activităţii desfăşurate de recurenţi şi obţinerea de venituri cu caracter de continuitate, acestea au rezultat din elementele de fapt reţinute în speţă.
Astfel, reclamantul Şt.C.I., împreună cu soţia sa, Şt.L., au efectuat un număr de 103 de tranzacţii imobiliare în perioada 19 mai 2005 – 16 ianuarie 2009, constând în vânzări de terenuri intravilane sau extravilane.
Din modul în care reclamantul a înstrăinat aceste bunuri rezultă că nu a existat intenţia de păstrare în patrimoniul personal a imobilelor, ci de valorificare economică a investiţiilor efectuate prin obţinerea unor profituri constante în perioada 2005 – 2009.
Raportat la numărul de tranzacţii imobiliare, în mod corect s-a apreciat că exploatarea bunurilor corporale s-a efectuat în scopul obţinerii de venituri cu caracter de continuitate.
Trebuie precizat că numărul mare de tranzacţii efectuate în perioada verificată, în mod consecutiv, nu se poate constitui în simpla exercitare a dreptului de proprietate de către titular şi nu se poate înscrie în cadrul administrării patrimoniului privat al acestei persoane.
Recurentul a luat măsuri active de comercializare a terenurilor prin mijloace similare unui prestator de servicii sau comerciant, astfel că activitatea pe care a desfăşurat-o a fost calificată în mod corect ca activitate economică.
În jurisprudenţa Curţii de Justiţie a Uniunii Europene şi exemplificăm în acest sens, Hotărârea din 15 septembrie 2011 pronunţată în cauzele conexe C180/10 şi nr. 181/10, s-a arătat că o persoană nu trebuie considerată persoană impozabilă în scopuri de TVA, dacă vânzările pe care le-a efectuat se înscriu în cadrul administrării patrimoniului privat al acestei persoane.
Or, aşa cum s-a mai explicat, vânzările succesive a unui număr mare de terenuri nu pot fi asimilate administrării patrimoniului privat, ci activităţii de prestare de servicii urmată de comercializare, astfel că persoana respectivă dobândeşte calitatea de persoană impozabilă în scopuri de TVA.
În aceste condiţii factuale, în baza art. 153 alin. (1) pct. 2 lit. b) C. fisc., întrucât în cursul anului fiscal 2006 s-a depăşit plafonul de scutire prevăzut de art. 152 alin. (1) C. fisc., recurentul-reclamant avea obligaţia ca în termen de 10 zile de la sfârşitul lunii în care a atins sau depăşit plafonul să se înscrie ca plătitor de TVA.
În ceea ce priveşte noţiunea de „exploatare a unor bunuri”, în mod greşit se susţine că aceasta exclude activitatea de vânzare, deoarece normele aplicabile, mai – sus citate, fac referire expresă şi la activităţile de vânzare a unor bunuri proprietate personală, inclusiv locuinţe proprietate personală, iar definiţia cuvântului în DEX se referă la noţiunea largă de „punere în valoare a unui bun”.
Nici critica privind soluţionarea capătului de cerere referitor la accesoriile aferente debitului nu este întemeiată, instanţa de fond reţinând că stabilirea obligaţiilor fiscale, reprezentând TVA şi accesorii, s-a făcut pe baza normelor C. fisc., având în vedere că recurentul a încălcat dispoziţiile art. 150 alin. (1) lit. a)) C. fisc., respectiv nu a solicitat până la finalizarea inspecţiei înregistrarea ca plătitor de taxă pe valoarea adăugată.
În ceea ce priveşte susţinerile reclamantului în sensul că vânzările care au avut ca obiect terenuri ce i-au fost donate de către mama sa nu intră în sfera de aplicare a TVA, fiind considerate bunuri folosite pentru scopuri personale, Înalta Curte reţine că, potrivit art. 127 alin. (1) Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, în categoria bunurilor utilizate în scopuri personale nu intră şi bunurile dobândite prin donaţie, ci numai bunurile moştenite legal sau dobândite ca urmare a măsurilor reparatorii prevăzute de legile privind reconstituirea dreptului de proprietate, situaţii în care reclamantul nu se încadrează.
Astfel fiind, Înalta Curte constată că prima instanţă în mod corect a reţinut că reclamantul are calitatea de persoană impozabilă din punct de vedere al TVA şi deci avea obligaţia de a se înregistra la organul fiscal teritorial ca plătitor de TVA, după depăşirea plafonului de scutire, urmare vânzării bunurilor imobiliare pe teritoriul României, activitate economică din care reclamantul a obţinut venituri cu caracter de continuitate prin efectuarea acestor tranzacţii imobiliare care nu sunt scutite de TVA, având totodată obligaţia de a colecta şi plăti bugetului statului TVA pentru activitatea desfăşurată.
Astfel fiind, Înalta Curte constată că susţinerile şi criticile recurentului sunt neîntemeiate şi nu pot fi primite, iar instanţa de fond a pronunţat o hotărâre temeinică şi legală, pe care o va menţine.
Pentru considerentele expuse, Înalta Curte constată că sentinţa recurată nu este afectată de niciunul din motivele de casare sau modificare în sensul dispoziţiilor art. 304 şi art. 3041 C. proc. civ., astfel încât în temeiul art. 312 alin. (1) teza a II-a C. proc. civ., coroborat cu art. 20 alin. (3) din Legea nr. 554/2004, cu modificările şi completările ulterioare, va fi respins recursul formulat de reclamant, ca nefondat.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
D E C I D E
Respinge recursul declarat de Şt.C.I. împotriva Sentinţei civile nr. 7234 din 30 noiembrie 2011 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.
Irevocabilă.
Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 9 aprilie 2013.
| ← ICCJ. Decizia nr. 4884/2013. Contencios. Anulare act... | ICCJ. Decizia nr. 4897/2013. Contencios. Refuz acordare drepturi... → |
|---|
