ICCJ. Decizia nr. 1132/2014. Contencios
| Comentarii |
|
ROMÂNIA
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
Decizia nr. 1132/2014
Dosar nr. 1556/46/2010
Şedinţa publică de la 6 martie 2014
Asupra recursului de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
1. Procedura în faţa primei instanţe
Prin acţiunea înregistrată sub nr. 1556/46/2010 pe rolul Curţii de Apel Piteşti, reclamanta SC A.D. SRL, în temeiul dispoziţiilor art. 8, 10 şi 11 din Legea nr. 554/2004 coroborate cu dispoziţiile art. 218 alin. (2) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedura fiscală, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, a solicitat în contradictoriu cu pârâta Administraţia Fondului Pentru Mediu, anularea Deciziei nr. 51 din 17 iunie 2010, având nr. de înregistrare 37831 din 17 iunie 2001 cu consecinţa anularii raportului de inspecţie fiscală nr. 62 încheiat în data de 13 aprilie 2010 şi a Deciziei de impunere nr. 56 din data de 13 aprilie 2010 întocmite de către reprezentanţii Administraţiei Fondului pentru Mediu din cadrul Direcţiei Venituri, în temeiul dispoziţiilor art. 216 din O.G. nr. 92/2003, precum şi obligarea pârâtei la plata cheltuielilor de judecată ocazionate de prezentul demers judiciar pentru următoarele considerente:
Prin Sentinţa civilă nr. 38 din 09 februarie 2011 a fost declinată competenţa de soluţionare a cauzei în favoarea Curţii de Apel Bucureşti, secţia de contencios administrativ şi fiscal, dosarul fiind înregistrat pe rolul acestei instanţe la data de 16 februarie 2011.
2. Hotărârea instanţei de fond
Prin Sentinţa civilă nr. 4844 din 10 septembrie 2012, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a de contencios administrativ şi fiscal, a respins acţiunea formulată de reclamanta SC A.D. SRL, în contradictoriu cu pârâta Administraţia Fondului pentru Mediu, ca neîntemeiată, a dispus omologarea raportului de expertiză efectuat de către consultantul fiscal V.D.C. şi comunicarea prezentei către doamna consultant fiscal, către U.T.B., către B.L.E. în vederea demersurilor legale pentru încasarea onorariului de 2000 lei achitat prin OP nr. 31342 din 22 februarie 2012 emis de U.T.B., de către d-na consultant fiscal.
Pentru a pronunţa această soluţie, instanţa de fond a constatat că data de începere a inspecţiei fiscale la SC A.D. SRL, la sediul său secundar din Bucureşti, este de 17 decembrie 2009 (dată menţionată în avizul de inspecţie fiscală nr. 36727 din 11 noiembrie 2009, astfel încât se constată că la data de 01 ianuarie 2005 a început să curgă termenul de prescripţie al dreptului Administraţiei Fondului pentru Mediu de a stabili obligaţii fiscale la Fondul pentru mediu în sarcina contribuabililor pentru activităţile desfăşurate începând cu luna în luna ianuarie 2004.
Prin urmare, la data începerii inspecţiei fiscale la sediul secundar al reclamantei nu era împlinit termenul de prescripţie de 5 ani.
Cu privire la nelegalitatea actelor atacate prin prezenta acţiune, cu referire la necomunicarea avizului de inspecţie fiscală anterior începerii inspecţiei fiscale, ci exclusiv unei terţe societăţi, respectiv faptul că începerea procedurii de inspecţie fiscală nu a fost consemnată în registrul unic de control al societăţii reclamante, Curtea a constatat că nu pot fi reţinute ca întemeiate astfel de susţineri.
Curtea a apreciat că o astfel de omisiune din partea organelor de control fiscal ar fi determinat nelegalitatea actelor de control şi de impunere ulterioare numai în măsura în care persoana supusă controlului, reclamanta din prezenta ar fi invocat vătămări concrete derivând neechivoc din această omisiune, respectiv o eventuală imposibilitate obiectivă, în absenţa comunicării avizului de inspecţie fiscală, de a pune la dispoziţia organelor de control fiscal a tuturor documentelor financiar-contabile în vederea efectuării inspecţiei fiscale, respectiv, invocarea unor argumente de fapt şi de drept care să conducă ulterior la concluzia inexistenţei obligaţiilor fiscale stabilite în sarcina reclamantei, împrejurări care însă nu au fost invocate şi dovedite în prezentul demers procesual.
Cu privire la critica vizând modul de stabilire a bazei de impunere, constând în aceea că există o inconsecvenţă intre cantitatea neta şi cantitatea bruta a ambalajelor produselor introduse de către societatea reclamantă pe piaţa naţionala, derivată din inexactitatea întocmirii documentelor de import şi modul în care aceşti factori externi influenţează contribuţiile datorate de către reclamantă la Fondul pentru Mediu conform dispoziţiilor O.U.G. nr. 196/2005 privind Fondul pentru Mediu, Curtea a reţinut de asemenea că este neîntemeiată. Neîntemeiată este şi susţinerea reclamantei în sensul că documentele de import care consemnează greutatea ambalajelor produselor importate nu sunt corect întocmite din punct de vedere al cantităţilor menţionate anterior (respectiv cantitatea netă şi cea brută a ambalajelor produselor importate), acest lucru fiind de notorietate în industria în domeniu, având în vedere că nu au fost administrate probe în sensul contrar celor susţinute de către reclamantă în privinţa unei eventuale diferenţe derivată din pretinse erori de întocmire a documentelor de import, precum şi faţă de argumentele expuse anterior.
De altfel, deşi reclamanta a solicitat şi administrarea probei cu expertiză contabilă, din analiza conţinutului şi concluziilor raportului de expertiză contabilă efectuat în cauză, împotriva căruia reclamanta nu a înţeles să formuleze obiecţiuni, totuşi rezultă că diferenţa cantităţilor de ambalaje aferente produselor ambalate introduse pe piaţa naţională faţă de cantităţile luate în considerare de către inspectorii pârâtei la întocmirea actelor atacate sunt neglijabile.
Din analiza considerentelor care au stat la baza acestei concluzii Curtea a reţinut că faţă de documentele contabile puse la dispoziţie în vederea efectuării raportului de expertiză nu s-au identificat în favoarea reclamantei diferenţe considerabile între cantităţile brute şi nete privind ambalajele introduse pe piaţa naţională de către aceasta din urmă.
3. Calea de atac exercitată
Împotriva acestei hotărâri, criticând-o pentru nelegalitate şi netemeinicie, reclamanta SC A.D. SRL a declarat recurs, invocând în drept dispoziţiile art. 304 pct. 5 şi art. 3041 C. proc. civ.
În motivarea căii de atac, societatea invocă nulitatea sentinţei recurate, susţinând că instanţa de fond nu s-a pronunţat asupra excepţiei nulităţii absolute a inspecţiei fiscale, făcând o analiză a cauzei doar din perspectiva nelegalităţii actelor atacate.
Astfel, susţine recurenta, excepţia nulităţii absolute a inspecţiei fiscale, excepţie procesuală imprescriptibilă, a fost invocată de către societate, fiind reţinută chiar prin încheierile de şedinţă, dar a fost susţinută şi prin concluziile orale/scrise.
În concluzie, apreciază societatea, nesocotirea de către instanţa de fond a normelor procedurale menţionate anterior, precum şi judecarea pricinii cu nesocotirea principiului contradictorialităţii, a dreptului la apărare şi a rolului activ al judecătorului atrag incidenţa prevederilor art. 105 alin. (2) C. proc. civ., motiv pentru care consideră ca se impune anularea sentinţei.
Pe cale de excepţie, în cazul în care instanţa de control judiciar nu va reţine ca întemeiate motivele de nulitate a sentinţei recurate, societatea recurentă invocă excepţia nulităţii absolute a inspecţiei fiscale şi a actelor administrative subsecvente întocmite de către pârâtă.
Raportând situaţia de fapt şi la dispoziţiile legale incidente în cauză, se impune a fi analizată excepţia nulităţii absolute a inspecţiei fiscale şi a actelor subsecvente, respectiv Raportul de inspecţie fiscală nr. 62 din 13 aprilie 2010 şi Decizia de impunere nr. 56 din 13 aprilie 2012, motivat de încălcarea dispoziţiilor legale privind, pe de o parte, necomunicarea avizului de inspecţie fiscală, iar pe de altă parte, omisiunea organelor de control de a consemna în registrul unic de control de la sediul Societăţii datele obligatorii referitoare la controlul efectuat, aspecte ce nu a fost invocate nici în timpul controlului şi nici prin contestaţia administrativă, dar care pot fi invocate şi ulterior, având în vedere faptul ca excepţia nulităţii absolute reprezintă o excepţie procesuală imprescriptibilă, prin care i se opune uneia din părţi nulitatea absolută sau relativă a unui act invocat de către aceasta în susţinerea pretenţiilor sale.
Faţă de cele ce preced, solicită recurenta admiterea excepţiei nulităţii absolute şi anularea inspecţiei şi a actelor administrative subsecvente în limita sumelor contestate, fără a mai fi nevoie ca instanţa să se mai pronunţe asupra legalităţii şi temeiniciei impunerii.
În ceea ce priveşte analizarea fondul cauzei, în măsura în care instanţa de recurs va aprecia că actele de procedură identificate anterior şi sentinţa civilă recurată nu sunt lovite de nulitate, societatea susţine că hotărârea recurată este lipsită de temei legal raportat la considerentele instanţei de fond cum că nu poate fi reţinută intervenirea prescripţiei dreptului organelor fiscale de a stabili obligaţii fiscale principale anului 2004, respectiv aferente obligaţiilor fiscale accesorii perioadei anului 2004.
Recurenta învederează, contrar celor reţinute de către instanţa fondului, că inspecţia fiscală a avut loc în decursul lunii martie 2010, după cum reiese şi din probatoriul administrat în cauză, iar reprezentanţii AFM din cadrul Direcţiei de Venituri au verificat, în mod nelegal şi neîntemeiat, şi lunile aferente perioadei ianuarie 2004 - decembrie 2004, această perioadă fiind prescrisă.
Subliniază că nu se poate lua în considerare ca dată de începere a inspecţiei fiscale data de 17 decembrie 2009, data menţionată de către APM prin Raportul de inspecţie nr. 62 din 13 aprilie 2010, având în vedere, pe de o parte, că avizul de inspecţie nu a fost comunicat Societăţii, iar pe de altă parte, prin registrul unic de control de la sediul Societăţii, locul unde trebuia să se desfăşoare inspecţia, nu este consemnat controlul (data de început a controlului).
Corelând momentul în care a avut loc inspecţia fiscală la sediul secundar al societăţii, martie 2010, cu dreptul şi perioada pentru care organele fiscale pot stabili obligaţii fiscale (termenul de prescripţie de 5 ani reglementat de art. 91 din C. proc. fisc.), în mod evident se poate constata că dreptul autorităţii fiscale de a stabili obligaţiile fiscale pentru activităţile desfăşurate de către societate în decursul anului 2004 s-a prescris. Astfel, pentru perioada anului 2004, dreptul de a stabili obligaţii fiscale s-a stins la 25 ianuarie 2010, anterior începerii inspecţiei fiscale.
Totodată, societatea recurentă susţine că sentinţa recurată este lipsită de temei legal raportat la considerentele instanţei de fond cum că nu poate fi reţinută existenţa unei vătămări care să nu poată fi înlăturată decât prin anularea actelor atacate, cu referire la necomunicarea avizului de inspecţie fiscală anterior începerii inspecţiei fiscale.
4. Considerentele Înaltei Curţi asupra recursului
Examinând cauza în raport de actele şi lucrările dosarului, de criticile formulate de recurent, precum şi de reglementările legale incidente, inclusiv cele ale art. 3041 C. proc. civ., Înalta Curte constată că recursul este nefondat pentru considerentele expuse în continuare.
4.1. Cu privire la motivul de recurs reglementat de art. 304 pct. 5 C. proc. civ., Înalta Curte are în vedere că, în materia nulităţii actelor de procedură, dreptul comun îl constituie prevederile art. 105 alin. (2) C. proc. civ., potrivit cărora actele îndeplinite cu neobservarea formelor legale se vor declara nule numai dacă prin aceasta s-a pricinuit părţii o vătămare ce nu poate fi înlăturată decât prin anularea lor.
Dispoziţiile art. 304 pct. 5 C. proc. civ. includ toate neregularităţile procedurale care atrag această sancţiune, cu excepţia celor expres prevăzute în art. 304 pct. 1 - 4, dar şi cele care au fost făcute prin nesocotirea unor principii fundamentale, a căror nerespectare nu se încadrează în alte motive de recurs.
Astfel cum rezultă din expunerea rezumativă a lucrărilor dosarului reclamanta SC A.D. SRL a solicitat, în contradictoriu cu pârâta Administraţia Fondului Pentru Mediu, anularea Deciziei nr. 51 din 17 iunie 2010, având nr. de înregistrare 37831 din 17 iunie 2001, cu consecinţa anulării raportului de inspecţie fiscală nr. 62 încheiat în data de 13 aprilie 2010, precum şi a Deciziei de impunere nr. 56 din data de 13 aprilie 2010 întocmite de către reprezentanţii Administraţiei Fondului pentru Mediu din cadrul Direcţiei Venituri, în temeiul dispoziţiilor art. 216 din O.G. nr. 92/2003.
Prin urmare, judecătorul fondului a procedat în mod legal - în opinia Înaltei Curţi - la examinarea legalităţii actelor administrativ-fiscale contestate, constatând că acestea au fost emise în conformitate cu dispoziţiile legale incidente, fără a exista vreun motiv de nulitate, astfel încât nu se impunea analiza unei excepţii a nulităţii absolute a inspecţiei fiscale într-o manieră distinctă, particularizată. Subzistă aceleaşi motive şi în ceea ce priveşte procedura în faţa instanţei de recurs.
4.2. Cu privire la fondul cauzei, Înalta Curte constată că, prin Decizia de impunere nr. 56 din 13 aprilie 2010 emisă de pârâta Administraţia Fondului pentru Mediu, s-a stabilit în sarcina reclamantei obligaţia plăţii sumelor de 624.451 lei, cu titlu de obligaţii la fondul pentru mediu, precum şi de 487.212 lei, cu titlu de majorări de întârziere aferente debitului principal.
La baza emiterii acestei decizii s-a aflat raportul de inspecţie fiscală nr. 62 din 13 aprilie 2010 întocmit de către organele de control din cadrul pârâtei.
Împotriva deciziei de impunere reclamanta a formulat contestaţie, soluţionată prin respingerea acesteia de către pârâtă prin Decizia nr. 51 din 17 iunie 2010, reţinându-se, în esenţă, că nu poate fi constatată incidenţa prescripţiei extinctive şi nici o eventuală diferenţă între cantităţile brute şi nete ale ambalajelor introduse pe piaţa naţională de către reclamantă, astfel cum aceasta a pretins în cadrul contestaţiei fiscale şi reiterându-se cele constatate prin raportul de inspecţie fiscală.
Instanţa de fond a interpretat şi aplicat corect dispoziţiile legale vizând prescripţia dreptului de a stabili obligaţii fiscale.
Astfel, potrivit art. 91 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată, cu modificările şi completările ulterioare:
"(1) Dreptul organului fiscal de a stabili obligaţii fiscale se prescrie în termen de 5 ani (...).
(2) Termenul de prescripţie a dreptului prevăzut la alin. (1) începe să curgă de la data de 1 ianuarie a anului următor celui în care s-a născut creanţa fiscală (...)".
Având în vedere prevederile art. 9 alin. (1) din Legea nr. 73/2000 privind Fondul pentru mediu, republicată, cu modificările şi completările ulterioare - "Sumele prevăzute la art. 8 alin. (1) lit. a) - g) şi n) se declară şi se plătesc până la data de 25 ale lunii următoare celei în care s-a desfăşurat activitatea (...)"-, potrivit cărora obligaţiile aferente lunii ianuarie 2004 se declară şi se plătesc până pe data de 25 februarie 2004 şi având în vedere prevederile art. 23 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003 - "(1) Dacă legea nu prevede altfel, dreptul de creanţă fiscală şi obligaţia fiscală corelativă se nasc în momentul în care, potrivit legii, se constituie baza de impunere care le generează", rezultă că în speţă creanţa fiscală se naşte începând cu data scadenţei, respectiv data de 25 februarie 2004.
Întrucât data de începere a inspecţiei fiscale la SC A.D. SRL a fost de 17 decembrie 2009 (dată menţionată în avizul de inspecţie fiscală nr. 36727 din 11 noiembrie 2009), se constată că la data de 01 ianuarie 2005 a început să curgă termenul de prescripţie al dreptului Administraţiei Fondului pentru Mediu de a stabili obligaţii fiscale la Fondul pentru mediu în sarcina contribuabililor pentru activităţile desfăşurate în luna ianuarie 2004.
Prin urmare, la data începerii inspecţiei fiscale la societatea recurentă nu era împlinit termenul de prescripţie de 5 ani.
În acelaşi sens, relevant este textul art. 92 alin. (2) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată, cu modificările şi completările ulterioare:
"(2) Termenul de prescripţie a dreptului de stabilire a obligaţiei fiscale se suspendă pe perioada cuprinsă între momentul începerii inspecţiei fiscale şi momentul emiterii deciziei de impunere ca urmare a efectuării inspecţiei fiscale".
Referitor la baza de impunere a contribuţiei datorate pentru cantitatea de ambalaje introduse pe piaţa naţională, Înalta Curte constată că, în urma controlului efectuat, s-a observat că în toată perioada verificată societatea a desfăşurat activitate de import bunuri ambalate. Drept urmare, baza de impunere pentru stabilirea obligaţiilor de plată la Fondul pentru mediu o reprezintă diferenţa dintre obiectivul anual de valorificare a deşeurilor de ambalaj în conformitate cu prevederile H.G. nr. 349/2002 privind gestionarea ambalajelor şi a deşeurilor de ambalaje, a H.G. nr. 899/2004 privind gestionarea ambalajelor şi a deşeurilor de ambalaje şi H.G. nr. 621/2005, republicată, privind gestionarea ambalajelor şi a deşeurilor de ambalaje, cu modificările şi completările ulterioare şi obiectivul efectiv realizat de operatorul economic.
Astfel, s-a reţinut că, pentru perioada ianuarie 2004 - decembrie 2007, societatea nu a valorificat şi reciclat deşeuri de ambalaje, iar începând cu luna ianuarie 2008 a optat pentru îndeplinirea obiectivului anual prin transferul de responsabilitate, către societatea E.R.A. SA, în conformitate cu prevederile legale din H.G. nr. 621/2005 şi Ordinul nr. 578/2006, încheindu-se contractul nr. 2080003 din 03 ianuarie 2008, iar pentru anul 2008, au fost constatate diferenţe între cantităţile de ambalaje luate în calcul de societate şi cantităţile de ambalaje introduse efectiv de aceasta pentru tipurile de material hârtie-carton şi plastic.
Totodată, societatea a estimat lunar cantitatea de ambalaje introdusă pe piaţă, cantitate raportată şi către societatea E.R.A. SA şi nu a calculat efectiv din documentele vamale cantitatea corectă de ambalaje introdusă pe piaţa naţională.
De asemenea, europaleţii din lemn proveniţi din importuri nu au fost declaraţi şi raportaţi către societatea E.R.A. SA aşa cum rezultă din verificările documentelor financiar-contabile şi din anexa 8 la Raportul de inspecţie fiscală.
Prin urmare, cu privire la modul de determinare a bazei de impunere a contribuţiei datorate pentru cantitatea de ambalaje introduse pe piaţa naţională, se reţine că respectivele cantităţi de ambalaje au fost determinate în baza documentelor de achiziţie a produselor ambalate introduse pe piaţa: declaraţii vamale de import, facturi invoice, CMR, packing list; că societatea nu deţinea situaţia privind deşeurile de ambalaje generate şi a propriilor ambalaje prelucrate/colectate de pe piaţa naţională, pe tip de material; că societatea nu deţinea evidenţa gestiunii deşeurilor de ambalaje şi că baza de impunere aferentă acestei contribuţii este evidenţiată în mod desfăşurat în anexele 9.1 - 19.6.
Baza de impunere a fost determinată, astfel cum este reţinut şi în cuprinsul Raportului de inspecţie fiscală, având ca temei datele cuprinse în documentele financiar contabile de achiziţie a produselor ambalate (Declaraţii vamale de import facturi achiziţie, CMR) şi având în vedere numărul şi greutatea specifică a paleţilor, a cutiilor din carton şi a foliilor de plastic.
Totodată, se constată că nu se poate invoca faptul că documentele de import nu sunt corect întocmite din punct de vedere al greutăţii ambalajelor produselor importate, deoarece documentele contabile au forţă probantă cu privire la cele consemnate, iar conform dispoziţiilor art. 64 C. proc. fisc., "documentele justificative şi evidenţele contabile ale contribuabilului constituie probe la stabilirea bazei de impunere. În cazul în care există şi alte acte doveditoare, acestea vor fi luate în considerare la stabilirea bazei de impunere".
Astfel, cantitatea de ambalaje pe tipuri de material s-a stabilit în urma analizării documentelor enumerate mai sus şi s-a procedat la estimarea bazei de impunere pe tipuri de material, conform dispoziţiilor art. 67 C. proc. fisc. republicat, cu modificările şi completările ulterioare.
Pe de altă parte, Înalta Curte are în vedere la pronunţarea prezentei soluţii şi concluziile raportului de expertiză contabilă efectuat în cauză, împotriva căruia societatea reclamantă nu a formulat obiecţiuni.
Pentru considerentele expuse, Înalta Curte constată că sentinţa recurată nu este afectată de niciunul din motivele de casare sau modificare în sensul dispoziţiilor art. 304 şi art. 3041 C. proc. civ., astfel încât, în temeiul art. 312 alin. (1) teza a II-a C. proc. civ., coroborat cu art. 20 alin. (3) din Legea nr. 554/2004, cu modificările ulterioare, Înalta Curte va respinge recursul formulat de societatea reclamantă, ca nefondat.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
DECIDE
Respinge recursul declarat de SC A.D. SRL împotriva Sentinţei civile nr. 4844 din 10 septembrie 2012 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.
Irevocabilă.
Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 6 martie 2014.
| ← ICCJ. Decizia nr. 1131/2014. Contencios. Obligare emitere act... | ICCJ. Decizia nr. 1953/2014. Contencios. Luare măsură... → |
|---|
