ICCJ. Decizia nr. 278/2014. Contencios. Contestaţie act administrativ fiscal. Recurs
| Comentarii |
|
ROMÂNIA
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
Decizia nr. 278/2014
Dosar nr. 827/46/2011
Şedinţa publică de la 23 ianuarie 2014
Asupra recursului de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
Asupra recursurilor de faţă,
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
Prin Sentinţa nr. 261 din 13 iunie 2012, Curtea de Apel Piteşti, secţia comercială şi de contencios administrativ, a admis în parte acţiunea formulată de reclamanta Administraţia Bazinală de Apă Olt în contradictoriu cu pârâtele şi Administraţia Finanţelor Publice a Municipiului Râmnicu Vâlcea şi D.G.F.P. Vâlcea şi a dispus anularea Deciziei nr. 1 din 3 ianuarie 2011 emisă de D.G.F.P. Vâlcea, a Deciziei nr. 98332 din 2 noiembrie 2010, precum şi a Referatului nr. 98331 din 2 noiembrie 2010, ambele emise de Administraţia Finanţelor Publice Râmnicu Vâlcea, până la limita sumei de 460.573 RON.
Pentru a hotărî astfel, instanţa a reţinut că reclamanta Administraţia Bazinală de Apă Olt a solicitat în contradictoriu cu pârâtele Administraţia Finanţelor Publice Râmnicu Vâlcea şi D.G.F.P. Vâlcea, anularea Deciziei nr. 1 din 3 ianuarie 2011, emisă în soluţionarea contestaţiei administrative de cea de-a doua pârâtă şi a Deciziei nr. 98332 din 2 noiembrie 2010 privind impunerea din oficiu pentru impozitele, taxele şi contribuţiile cu regim de stabilire prin autoimpunere sau reţinere la sursă, precum şi a Referatului nr. 98331 din 2 noiembrie 2010, emise de prima pârâtă.
S-a arătat în considerentele sentinţei atacate că prin actele administrativ-fiscale contestate s-a reţinut că reclamanta nu a declarat prin declaraţia cod 100, obligaţiile de plată pentru "Vărsăminte din reducerea drepturilor salariale", stabilindu-se din oficiu plata sumei de 752.569 RON în conformitate cu art. 83 alin. (4) C. proc. fisc.
Curtea de apel a apreciat că susţinerea reclamantei privind nelegalitatea actelor administrativ-fiscale sub aspectul nerespectării dispoziţiilor legale cu privire la condiţiile de formă pe care trebuie să le îndeplinească, motivat de faptul că organul fiscal nu avea dreptul să procedeze la stabilirea din oficiu a obligaţiilor fiscale în estimarea bazei de impunere, deoarece a depus declaraţia fiscală, având în vedere că nedeclararea în cuprinsul acesteia a veniturilor lunii august 2010 şi a obligaţiei privind "Vărsăminte din reducerea drepturilor salariale" echivalează cu nedepunerea declaraţiei fiscale.
Prin urmare, judecătorul a constatat că omisiunea declarării în conţinutul declaraţiei fiscale aferente lunii august depusă la autoritatea fiscală a obligaţiei privind "Vărsăminte din reducerea drepturilor salariale" datorate potrivit legii, constituie practic nedeclararea obligaţiei respective şi nu doar o simplă deficienţă a declaraţiei fiscale.
Referitor la susţinerile pe fondul cauzei, prima instanţă a reţinut că veniturile obţinute de către salariaţii reclamantei se încadrează indiscutabil în categoria acelora pentru care se aplică reducerea drepturilor salariale în procent de 25% conform dispoziţiilor Legii nr. 118/2010, aceasta făcând parte din cele 11 administraţii bazinale de apă aflate în subordinea Administraţiei Naţionale "Apele Române", instituţii publice organizate la nivelul bazinelor hidrografice, finanţarea cheltuielilor acestor instituţii asigurându-se potrivit art. 4 alin. (1) şi (2) din O.U.G. nr. 107/2002.
De asemenea, instanţa a constatat că din analiza prevederilor Ordinului nr. 1069 din 18 decembrie 2003 reiese că veniturile proprii obţinute de reclamantă rezultă din aplicarea mecanismului economic specific în domeniul gospodăririi cantitative şi calitative a apelor ce include sistemul de contribuţii, plăţi, bonificaţii, tarife şi penalităţi, pentru care se încheie contracte economice cu utilizatorii, cărora li se aplică sistemul de plăţi, bonificaţii şi penalităţi specifice domeniului apelor.
Totodată, s-a reţinut că, întrucât reclamanta este o instituţie publică finanţată din venituri proprii, care provin în parte şi din prestări servicii şi altele asemenea, se încadrează în categoria veniturilor proprii ale veniturilor publice, care nu sunt prezentate limitativ în art. 65 alin. (2) din Legea nr. 500/2002, sumele rezultate din reducerea drepturilor salariale ale personalului său se virează integral la bugetul de stat, potrivit mecanismului stabilit prin Normele metodologice, în acest sens fiind şi concluziile raportului de expertiză întocmit în cauză.
S-a mai arătat că prin Ordinul nr. 1933/2010 pentru aprobarea Normelor metodologice privind virarea la bugetul de stat a sumelor rezultate din reducerea drepturilor salariale pentru personalul instituţiilor prevăzute la art. 3 din Legea nr. 118/2010, s-a stabilit mecanismul virării integrale a acestor sume la bugetul de stat prin completarea şi depunerea formularului 100 până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei pentru care se plătesc drepturile salariale, iar prin Ordinul Preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală nr. 2238/2010 s-a introdus în "Nomenclatorul obligaţiilor de plată la bugetul de stat" dispoziţia referitoare la "Denumire creanţă fiscală - 54 - Vărsăminte din reducerea drepturilor salariale" în temeiul Legii nr. 118/2010.
Referitor la susţinerea reclamantei potrivit căreia, la introducerea poziţiei 54 "Vărsăminte din reducerea drepturilor salariale" în cadrul formularului 100, temeiul legal avut în vedere a fost doar Legea nr. 118/2010, şi nu şi prevederile Codului fiscal, instanţa a apreciat că nici aceasta nu poate fi primită, întrucât acesta este cadrul legal general pentru stabilirea taxelor şi impozitelor care constituie venituri la bugetul de stat şi bugetele locale.
În fine, curtea de apel a constatat că este reală susţinerea reclamantei potrivit căreia sumele rezultate din reducerea drepturilor salariale pentru subunităţile sale nu au fost determinate corect, întrucât astfel cum s-a stabilit prin raportul de expertiză omologat în cauză, reclamanta avea obligaţia să vireze sumele rezultate din reducerea drepturilor salariale pentru subunităţile sale în cuantum total de 460.573 RON, sumă inclusă în totalul de 877.875 RON.
Împotriva sus-menţionatei sentinţe au declarat recurs pârâtele D.G.F.P. Vâlcea (în prezent Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova), Administraţia Finanţelor Publice a Municipiului Râmnicu Vâlcea (A.F.P. Râmnicu Vâlcea, în prezent Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Vâlcea), precum şi reclamanta Administraţia Bazinală de Apă Olt.
Cererea de recurs formulată de D.G.F.P. Vâlcea şi A.F.P. Râmnicu Vâlcea a fost întemeiată în drept pe dispoziţiile art. 304 pct. 8 şi 9 şi art. 3041 C. proc. civ., iar în motivarea ei s-a arătat, în esenţă, că organul fiscal a procedat corect calculând prin estimare obligaţia de plată a creanţei principale, inclusiv contribuţiile aferente sumei cu care se reduc drepturile salariale, suma de 877.875 RON fiind cea datorată şi care trebuia virată de intimată în contul de venituri al bugetului de stat 20.36.01.20 "venituri ale bugetului de stat - vărsăminte din reducerea drepturilor salariale" conform Legii nr. 118/2010, deschis la unităţile Trezoreriei Statului, cont special creat prin lege.
Contestatoarea a făcut virările de impozite din salarii reţinute de la angajaţi fără să aplice cota de 25% pe acestea, deci nu a virat în contul special creat pentru această cotă sumele rezultate ca urmare a aplicării cotei de 25%. Pentru corectarea diferenţei de contribuţii sociale (aferente reducerii de 25%) declarată şi plătită de intimata-contestatoare la bugetele speciale, trebuie ca aceasta să întocmească şi să depună declaraţie rectificativă cod 710, plata creanţei fiscale (vărsăminte din reducerea drepturilor salariale) fiind reglementată de art. 3 alin. (2) din Legea nr. 118/2010.
În acest context, instanţa de fond a apreciat greşit că din suma totală ce putea fi datorată s-a achitat o parte, rămânând o diferenţă de 460.573 RON, din moment ce plata nu poate fi considerată ca valabilă în situaţia în care nu s-a făcut dovada că a fost achitată în contul special creat prin Legea nr. 118/2010, respectiv 20.36.01.20 "venituri ale bugetului de stat - vărsăminte din reducerea drepturilor salariale".
Sumele virate în contul altor obligaţii fiscale şi/sau bugetare, potrivit declaraţiilor depuse de intimată, nu trebuie să se scadă din plăţile ce trebuiau făcute în contul distinct şi special creat pentru că acele sume au fost virate în contul altor obligaţii fiscale şi/sau bugetare, pentru că nu s-a reţinut cota de 25%. Eventualele plăţi parţiale în contul asigurărilor sociale şi fondurilor speciale nu demonstrează că intimata a aplicat cota de 25% prevăzută de lege.
Recurenta Administraţia Bazinală de Apă Olt a invocat dispoziţiile art. 304 pct. 9 şi art. 3041 C. proc. civ., arătând că:
- Organul fiscal are dreptul să procedeze la stabilirea din oficiu a obligaţiilor fiscale prin estimarea bazei de impunere numai în situaţia în care agenţii economici (contribuabilii) nu depun declaraţiile fiscale şi nicidecum în situaţia în care există deficienţe în cuprinsul declaraţiei fiscale, aşa cum rezultă din art. 83 alin. (4) din O.U.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală.
În speţă, recurenta-contestatoare a depus declaraţia fiscală privind obligaţiile bugetare (declaraţia 100), aferentă lunii august cu scadenţă la 25 septembrie 2011, astfel că nu există temei legal care să permită organului fiscal să emită o decizie de impunere din oficiu, iar în aceste condiţii sancţiunea aplicabilă acestui act emis fără respectarea normelor legale este constatarea nulităţii.
- S-au apreciat ca nefondate susţinerile instanţei de fond potrivit cărora Administraţia Bazinală de Apă Olt prin natura serviciilor prestate şi a veniturilor încasate se încadrează în categoria instituţiilor publice cărora le incumbă obligaţia prevăzută de art. 3 alin. (2) din Legea nr. 118/2010, de a declara şi vira la bugetul statului sumele rezultate din reducerea drepturilor salariale cu 25%.
În opinia recurentei-reclamante nu sunt îndeplinite condiţiile prevăzute de art. 1 alin. (1) şi de art. 3 alin. (2) din Legea nr. 118/2010, cu referire la Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 1933/2010, întrucât salarizarea personalului Administraţiei Naţionale "Apele Române" (A.N.A.R.) nu se face potrivit Legii nr. 330/2009, ci potrivit contractului colectiv de muncă încheiat pentru anul 2008 - 2009, completat prin Actul adiţional din 3 iunie 2008, deci veniturilor salariale ale personalului A.N.A.R. nu li se aplică reducerea de 25%.
Totodată, A.N.A.R. se finanţează din venituri proprii care nu se încadrează în dispoziţiile art. 65 alin. (2) lit. c) din Legea nr. 500/2002, Legea apelor nr. 107/1996 şi O.U.G. nr. 107/2002 instituind un mecanism economic specific în ceea ce priveşte obţinerea veniturilor proprii din care se finanţează această instituţie şi instituţiile subordonate, mecanism constituit din contribuţii, plăţi, bonificaţii şi penalităţi.
Scopul Legii nr. 118/2010 vizează reducerea cheltuielilor bugetare şi atâta timp cât cheltuielile pentru funcţionarea instituţiei nu provin din sumele alocate de la bugetul statului sau din prestări de servicii în sensul Legii nr. 500/2002, nu se poate vorbi despre reducerea cheltuielilor bugetare, veniturile obţinute de A.N.A.R. şi neconsumate în cursul exerciţiului financiar reportându-se în exerciţiul financiar următor.
Nu în ultimul rând s-a arătat că A.N.A.R. a respectat dispoziţiile Legii nr. 118/2010, de a declara şi de a vira la bugetul statului sumele rezultate din reducerea drepturilor salariale cu 25%, având în vedere că această instituţie are un număr de salariaţi care sunt plătiţi din fonduri alocate de la bugetul statului, respectiv pentru personalul încadrat la Unitatea de Management a Proiectului - U.M.P.
- În mod greşit în ce priveşte natura juridică a creanţei ce face obiectul deciziei de impunere contestate, instanţa fondurilor reţine că aceasta este o creanţă fiscală.
O astfel de calificare contravine dispoziţiilor speciale în materie fiscală (art. 1, 2 şi 41 C. proc. fisc.) şi considerentelor Deciziei nr. 874/2010 a Curţii Constituţionale, şi atâta timp cât suma în discuţie nu reprezintă o creanţă fiscală, nu se naşte dintr-un raport de drept fiscal, aceasta nu poate face obiectul unui act administrativ-fiscal.
Examinând cauza din perspectiva obiectului ei, a normelor legale incidente, a probatoriului administrat constând în acte şi expertiză contabilă, Înalta Curte reţine că recursurile sunt nefondate şi le va respinge în consecinţă, pentru cele ce vor fi punctate în continuare:
Se observă, întâi de toate, că susţinerile detaliate în cererile de recurs au fost prezentate şi instanţei de fond şi aşa cum rezultă din considerentele hotărârii aflate în control judiciar, aceasta a răspuns punctual fiecărei susţineri/apărări.
Se constată că în mod corect şi legal prima instanţă a anulat în parte, mai exact până la limita sumei de 460.573 RON, actele administrativ-fiscale contestate de reclamanta Administraţia Bazinală de Apă Olt, şi anume: Decizia nr. 1 din 2 ianuarie 2011 emisă de D.G.F.P. Vâlcea în soluţionarea contestaţiei administrative, Decizia de impunere din oficiu nr. 98332 din 2 noiembrie 2010 şi Referatul privind impunerea din oficiu nr. 98331 din 2 noiembrie 2010, emise de A.F.P. Râmnicu Vâlcea.
Prin Decizia de impunere din oficiu nr. 98332 din 2 noiembrie 2010, întocmită în baza Referatului privind impunerea din oficiu nr. 98331 din aceeaşi dată, A.F.P. Râmnicu Vâlcea a stabilit în sarcina Administraţiei Bazinale de Apă Olt obligaţia de plată a sumei de 752.569 RON cu titlu de "vărsăminte din reducerea drepturilor salariale" ca urmare a nedepunerii declaraţiilor cod 100 "Declaraţie privind obligaţiile de plată la bugetul de stat"/august 2010.
Soluţionând contestaţia formulată de Administraţia Bazinală de Apă Olt împotriva Deciziei de impunere din oficiu şi a Raportului privind impunerea din oficiu, D.G.F.P. a Judeţului Vâlcea a decis respingerea ca neîntemeiată a acestei contestaţii, reţinând că Administraţia contestatoare avea obligaţia aplicării dispoziţiilor Legii nr. 118/2010 privind unele măsuri necesare în vederea restabilirii echilibrului bugetar şi a celorlalte acte normative elaborate în acest sens, respectiv obligaţia declarării şi virării la bugetul de stat a sumelor rezultate din reducerea drepturilor salariale în procent de 25% în contul de venituri al bugetului de stat, cod 36 01 20 - vărsăminte din reducerea drepturilor salariale aferente lunii august 2010.
La rândul ei, instanţa fondului verificând legalitatea actelor administrativ-fiscale contestate, în raport de criticile reclamantei, a reţinut în mod just că obligaţia de plată din oficiu, prin estimarea bazei de impunere s-a făcut în conformitate cu art. 83 alin. (4) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, constatând că omisiunea declarării în conţinutul declaraţiei fiscale aferente lunii august 2010, depusă la autoritatea fiscală, a obligaţiei privind "Vărsăminte din reducerea drepturilor salariale" nu reprezintă o simplă deficienţă a declaraţiei fiscale, aşa cum susţine reclamanta, ci echivalează cu nedepunerea declaraţiei fiscale.
Referitor la alegaţia reclamantei că, fiind una din administraţiile bazinale de apă din structura A.N.A.R., nu se încadrează în categoria instituţiilor publice cărora le incumbă obligaţia prevăzută de art. 3 alin. (2) din Legea nr. 118/2010 de a declara şi vira la bugetul statului sumele rezultate din reducerea drepturilor salariale cu 25%, instanţa a concluzionat în mod corect că reclamanta este o instituţie publică finanţată din venituri proprii, care provin în parte şi din prestări servicii şi alte asemenea ce se încadrează în categoria veniturilor proprii ale veniturilor publice, care nu sunt prezentate limitativ în art. 65 alin. (2) din Legea nr. 500/2002 privind finanţele publice, şi în consecinţă, potrivit art. 3 alin. (2) din Legea nr. 118/2010, sumele rezultate din reducerea drepturilor salariale ale personalului său se virează integral la bugetul de stat. Au fost avute în vedere, pentru a se conchide astfel, şi dispoziţiile art. 4 alin. (1) şi (2) din O.U.G. nr. 107/2002, cele ale Ordinului nr. 1069 din 18 decembrie 2003 pentru aprobarea Metodologiei cu privire la desfăşurarea activităţilor specifice de gospodărire a apelor, precum şi observaţiile expertului contabil care a arătat în lucrarea întocmită în cauză că reclamanta avea obligaţia să declare şi să vireze la bugetul de stat vărsămintele din reducerea drepturilor salariale aferente drepturilor salariale pe luna august 2010, precizându-se în raportul de expertiză că declaraţia 100 depusă pentru luna august 2010 cuprinde obligaţiile de plată pentru drepturile salariale nediminuate, obligaţii care nu cuprind şi sumele calculate conform Legii nr. 118/2010.
Calificarea sumelor pe care reclamanta avea obligaţia să le declare şi să le vireze în contul de venituri cod 360120 - Venituri ale bugetului de stat - Vărsăminte din reducerea drepturilor salariale conform Legii nr. 118/2010 drept creanţe fiscale este, de asemenea, corectă, în raport de Ordinul nr. 1933 din 2 iulie 2010 pentru aprobarea Normelor metodologice privind virarea la bugetul de stat a sumelor rezultate prin reducerea drepturilor salariale pentru personalul instituţiilor prevăzute la art. 3 din Legea nr. 118/2010, prin care s-a stabilit mecanismul virării integrale a acestor sume la bugetul de stat prin completarea şi depunerea formularului 100 până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei pentru care se plătesc drepturile salariale. Totodată, prin Ordinul nr. 2238/2010 al Preşedintelui A.N.A.F. emis pentru modificarea şi completarea Ordinului nr. 101/2008 (privind aprobarea modelului şi conţinutului formularelor utilizate pentru declararea impozitelor, taxelor şi contribuţiilor cu regim de stabilire prin autoimpunere sau reţinere la sursă) a fost introdusă în "Nomenclatorul obligaţiilor de plată la bugetul de stat" dispoziţia referitoare la "Denumire creanţă fiscală - 54 - Vărsăminte din reducerea drepturilor salariale" în baza Legii nr. 118/2010.
În privinţa sumei datorate de reclamantă, critica recurentelor-pârâte nu poate fi primită câtă vreme expertul contabil a stabilit cu ocazia răspunsului la obiecţiunile formulate la expertiză şi în urma verificării tuturor documentelor contabile, că pentru sumele brute plătite aferente lunii august 2010, prin aplicarea Legii nr. 118/2010, Administraţia Bazinală de Apă Olt trebuia să vireze sume rezultate din reducerea drepturilor salariale pentru subunităţile sale în cuantum de 460.573 RON, sumă inclusă în totalul de 877.875 RON menţionat în raportul de expertiză iniţial.
Opinia expertului contabil nu poate fi înlăturată, ea fiind solicitată de instanţă în conformitate cu dispoziţiile art. 201 alin. (1) C. proc. civ.
Constatând că nu există motive pentru reformarea sentinţei recurate şi având în vedere şi dispoziţiile art. 312 alin. (1) C. proc. civ. şi art. 20 alin. (1) din Legea nr. 554/2004
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
DECIDE
Respinge recursurile declarate de Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova (succesoare a Direcţiei Generale a Finanţelor Publice Vâlcea), de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Vâlcea (fostă Administraţia Finanţelor Publice a Municipiului Râmnicu Vâlcea) şi de Administraţia Bazinală de Apă Olt împotriva Sentinţei nr. 261/F-cont din 13 iunie 2012 a Curţii de Apel Piteşti, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondate.
Irevocabilă.
Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 23 ianuarie 2014.
Procesat de GGC - AZ
| ← ICCJ. Decizia nr. 276/2014. Contencios. Anulare act... | ICCJ. Decizia nr. 302/2014. Contencios. Anulare certificat de... → |
|---|
