ICCJ. Decizia nr. 4323/2014. Contencios
| Comentarii |
|
ROMÂNIA
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
Decizia nr. 4323/2014
Dosar nr. 1707/54/2012
Şedinţa publică de la 14 noiembrie 2014
Asupra recursurilor de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
1. Obiectul acţiunii
Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Craiova, reclamanta SC Y.I. SRL a solicitat, în contradictoriu cu pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, Direcţia Regională pentru Accize şi Operaţiuni Vamale Craiova şi Autoritatea Naţională a Vămilor, anularea deciziei din 27 aprilie 2012 emise de A.N.A.F., a deciziei de impunere din 31 ianuarie 2012 privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată şi a raportului de inspecţie fiscală parţială din 27 ianuarie 2012, emis de D.R.A.O.V. Craiova, prin care s-au stabilit în mod nelegal obligaţii fiscale suplimentare de plată astfel:
1) accize benzină cu plumb în perioada 1 ianuarie 2005 - 31 decembrie 2008, în sumă de 25.364.399 lei
2) accize păcură în perioada 1 ianuarie 2005 - 31 decembrie 2008, în sumă de 42.371 lei
3) majorări de întârziere benzină cu plumb pentru perioada 26 februarie 2007 - 27 ianuarie 2009, în sumă de 8.320.470 lei
4) majorări de întârziere păcură pentru perioada 26 februarie 2005 - 27 ianuarie 2009, în sumă de 2.859 lei, în total suma de 33.730.099 lei.
În motivarea acţiunii, reclamanta a arătat, în esenţă, că organul fiscal de control a ignorat prevederile art. 1754 alin. (1) pct. 2 lit. a) din C. fisc., care reglementează regimul juridic al produselor exceptate de la plata accizelor produselor energetice utilizate în alte scopuri decât în calitate de combustibil pentru motor sau combustibil pentru încălzire, în vigoare în perioada 1 ianuarie 2007 - 31 decembrie 2008.
În cauză, produsele energetice obţinute nu au fost folosite drept combustibil pentru motor sau combustibil pentru încălzire, ci au fost utilizate ca diluanţi şi dizolvanţi pentru grunduri şi vopsele, pentru protecţia antimucegai şi acoperirea decorativă a suprafeţelor din lemn.
Reclamanta a arătat că raţionamentul organului de control fiscal, care nu a luat în seamă destinaţia finală a produselor energetice obţinute, element esenţial în analiză, ci încadrarea tarifară a acestora, pe care a stabilit-o eronat, este complet fals, abuziv, preconstituit cu intenţia vădită de a face inaplicabile prevederile art. 1754 alin. (1) pct. 2 lit. a) din C. fisc.
De asemenea, a arătat că din anul 2008 şi până în prezent, încadrarea tarifară vădit eronată a D. Craiova, în sensul că produsele fabricate au codul NC 2710, a fost dovedită de toate expertizele tehnice extrajudiciare şi judiciare care s-au efectuat, nici o expertiză neconfirmând punctul de vedere al acestui organ fiscal.
2. Hotărârea curţii de apel
Prin Sentinţa nr. 193 din 30 aprilie 2013, Curtea de Apel Craiova, secţia contencios administrativ şi fiscal, a admis contestaţia formulată de reclamanta SC Y.I. SRL, a anulat Decizia nr. 198 din 27 aprilie 2012, emisă de A.N.A.F., şi decizia de impunere din 31 ianuarie 2012, emisă de D. Craiova şi a exonerat reclamanta de plata obligaţiilor fiscale suplimentare stabilite prin aceste acte.
Pentru a pronunţa această hotărâre, prima instanţă a reţinut, în esenţă următoarele:
Prin decizia de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată din 31 ianuarie 2012, emisă de D. Craiova, s-a stabilit în sarcina reclamantei obligaţia plăţii sumei totale de 33.730.099 lei, din care suma de 25.406.770 lei reprezintă accize aferente produselor energetice obţinute în perioada 1 ianuarie 2007 - 31 decembrie 2008 şi suma de 8.323.329 lei reprezintă accesorii aferente.
În speţă, organul vamal a reţinut că reclamanta a obţinut şi comercializat, în perioada 1 ianuarie 2007 - 31 decembrie 2008, următoarele produse finite: D1, D2, D3, F1 şi F2.
Organul vamal a încadrat produsele D1, D2, F1 la coduri tarifare care se regăsesc la art. 175 alin. (2) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, coduri tarifare corespunzătoare categoriilor de produse energetice care pot fi produse numai în antrepozit fiscal, indiferent de modul de utilizare, potrivit secţiunilor a 4-a şi a 5-a ale cap. I din Titlul VII Accize şi alte taxe speciale din acelaşi act normativ, iar produsul F2 a fost încadrat în prevederile art. 175 alin. (3) lit. g) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, fiind păcură, şi în consecinţă s-a stabilit că reclamanta datorează accize pentru aceste produse.
Împotriva acestei decizii, reclamanta a formulat contestaţie, respinsă ca nefondată prin decizia din 27 aprilie 2012 emisă de A.N.A.F.
Prima instanţă a constatat că sunt aplicabile dispoziţiile art. 175 C. fisc., din a căror interpretare rezultă că elementul primordial în determinarea naturii produselor şi a clasificării acestora este încadrarea tarifară, numai în subsidiar şi numai pentru unele produse prezentând relevanţă scopul utilizării acestora.
În privinţa încadrării tarifare a celor cinci produse, se constată că organul vamal, pe baza specificaţiilor tehnice şi certificatelor produselor, pe baza rapoartelor de producţie puse la dispoziţie şi evidenţiate în Registrul de operare al societăţii reclamante şi, acolo unde a fost posibil, pe baza probelor prelevate şi a concluziilor cuprinse în certificatele de analiză emise de Laboratorul V.C., a stabilit următoarele clasificări tarifare:
- D1: produsul reprezintă un ulei uşor, clasificare tarifară propusă: noiembrie x sau noiembrie y (dacă produsul se utilizează ca benzină pentru motor);
- D2: produsul finit rezultat se încadrează la codul NC (în cazul rapoartelor de producţie: din 4 aprilie 2005, din 14 iulie 2005 şi din 13 septembrie 2005 cu care a fost fabricată cantitatea de 188.630 litri) sau la codul NC (în cazul rapoartelor de producţie: din 14 septembrie 2005, din 6 octombrie 2005, din 12 octombrie 2005, din 15 octombrie 2005, din 9 august 2006 şi din 8 noiembrie 2007 cu care a fost fabricată cantitatea de 184.280 litri);
- D3: clasificarea tarifară propusă este noiembrie x dacă produsul este utilizat ca diluant sau noiembrie y dacă produsul este utilizat ca benzină de motor;
- F1: clasificările tarifare stabilite pentru acest produs sunt: noiembrie x sau y sau z, în funcţie de componenta materiilor prime;
- F2: produsul reprezintă păcură, clasificarea tarifară propusă: x; y; z; q, în funcţie de conţinutul de sulf.
În raport cu aceste încadrări tarifare, organul vamal a constatat că pentru cantităţile de produse energetice fabricate sub denumirea de D1, F1 şi D3, reclamanta datorează acciza prevăzută la nivelul benzinei cu plumb, stabilită în conformitate cu dispoziţiile art. 176 şi anexa nr. 1 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare.
De asemenea, s-a constatat că produsul F2 se încadrează în prevederile art. 175 alin. (3) lit. g) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, fiind păcură şi în consecinţa reclamanta datorează pentru cantităţile de produse energetice fabricate sub denumirea "F2", accize pentru păcură, la nivelul prevăzut la art. 176 şi anexa nr. 1 din acelaşi act normativ.
În ceea ce priveşte produsul finit D1, întrucât încadrarea tarifară stabilită este x, acesta nu intră în categoria produselor accizabile şi ca atare, pentru cantităţile fabricate în perioada 1 ianuarie 2007 - 31 decembrie 2008, reclamanta nu datorează accize.
Încadrarea tarifară propusă de organul vamal pentru produsele D1, F1, D3, F2 şi parţial pentru produsul D2 este contrazisă de expertiza judiciară specialitatea petrochimie efectuată în faza judecăţii de către expertul J.D., precum şi de expertiza extrajudiciară specialitatea petrochimie efectuată în faza administrativă de către expert Z.R.
Expertiza judiciară a avut la bază specificaţiile tehnice ale produselor, certificatele de analiză efectuate de Laboratorul V.C. şi analizele efectuate de Laboratorul I. - Ploieşti şi a concluzionat, după o laborioasă explicaţie tehnică, în funcţie de materiile prime ce intră în compoziţia produselor, a proporţiilor din amestec, a proprietăţilor chimico-fizice atât a componentelor, cât şi a produsului final, că produsele D1, F1, D2 şi D3 se încadrează în poziţia tarifară NC x, respectiv solvenţi şi diluanţi organici compuşi, preparate concepute pentru îndepărtarea lacurilor şi vopselelor, iar produsul F2 nu poate fi păcură, putând fi clasificat la poziţia tarifară NC y care cuprinde uleiurile anticorosive folosite ca dizolvanţi la prepararea grundurilor sau la poziţia tarifară NC z, dizolvant pentru lacuri şi vopsele, şi aceste produse nu pot fi folosite drept carburant auto sau combustibil pentru încălzire.
Referitor la aprecierea forţei probatorii a analizelor efectuate de Laboratorului V.C., a celor efectuate de Laboratorul I. Ploieşti şi a expertizei judiciare, prima instanţă a avut în vedere faptul că Laboratorul V.C. este un organism care nu are independenţă faţă de organul vamal, în comparaţie cu Laboratorul I. Ploieşti şi expertul judiciar, care sunt organisme independente faţă de părţile cauzei.
De asemenea, prima instanţă a ţinut cont de faptul că expertiza judiciară a fost administrată nemijlocit în faţa instanţei şi de amplele explicaţii tehnice de specialitate conţinute de raportul de expertiză, aspecte ce au format convingerea instanţei să acorde prevalenţă acestor ultime două probe şi să îmbrăţişeze concluziile raportului de expertiză judiciară.
Conchizând prima instanţă a stabilit că produsele fabricate de reclamanta, respectiv D1, F1, D2, D3 şi F2 sunt prin parametrii fizico-chimici solvenţi organici, nu se includ în art. 175 C. fisc., fiind încadraţi la poziţia tarifară x, poziţie care nu este purtătoare de accize.
3. Recursurile exercitate în cauză
Pârâtele au atacat cu recurs sentinţa menţionată, solicitând modificarea ei în sensul respingerii acţiunii reclamantei.
Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi-a încadrat motivele de recurs în prevederile art. 304 pct. 9 C. proc. civ., arătând că soluţia pronunţată de instanţa de fond este greşită, pentru că accizele stabilite în sarcina intimatei - reclamante sunt legal datorate, în raport cu prevederile art. 175 din C. fisc. şi cu dispoziţiile corespunzătoare din Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004, în vigoare în perioada 2 martie 2007 - 31 decembrie 2008.
A mai arătat că, în conformitate cu prevederile art. 4 alin (1) din H.G. nr. 110/2009 privind organizarea şi funcţionarea Autorităţii Naţionale a Vămilor, autoritatea vamală are atribuţii în vederea identificării şi expertizării produselor energetice şi a clasificării mărfurilor în Nomenclatura combinată, baza legală fiind constituită din Regulamentul CE nr. 1214/2007 al Comisiei, din 20 septembrie 2007, de modificare a anexei I a Regulamentului CE nr. 2658/87 al Consiliului, privind Nomenclatura tarifară şi statistică şi Tariful Vamal Comun, precum şi Regulile Generale de interpretare a Nomenclaturii combinate.
În fine, a arătat că elementele de fapt şi de drept detaliate în motivarea recursului conduc către concluzia că argumentele intimatei - reclamantei, referitoare la clasificarea tarifară stabilită de organele vamale pentru produsele finite obţinute din amestecarea unor produse accizabile, nu sunt de natură să modifice încadrările stabilite prin actul de control, produsele: D1, F1, F2 şi D2 făcând parte din categoria produselor accizabile, ce puteau fi obţinute numai într-un antrepozit fiscal de producţie, conform art. 178 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare.
În recursul său, Direcţia Regională pentru Accize şi Operaţiuni Vamale Craiova, în nume propriu şi pentru Autoritatea Naţională a Vămilor, a invocat prevederile art. 304 pct. 9 şi art. 3041 C. proc. civ.
În esenţă, această recurentă - pârâtă a arătat şi argumentat amănunţit că, deşi instanţa de fond a reţinut în mod corect, din interpretarea art. 175 din C. fisc., că elementul primordial în determinarea naturii produselor şi a clasificării acestora este încadrarea tarifară, numai în subsidiar şi numai pentru unele produse prezentând relevanţă scopul utilizării acestora, a pronunţat soluţia de anulare a actelor administrative fiscale cu încălcarea prevederilor legale aplicabile speţei şi însuşindu-şi concluziile total inexacte ale raportului de expertiză tehnică judiciară.
În opinia recurentei - pârâte, soluţia primei instanţe contravine temeiurilor avute în vedere de autoritatea vamală la stabilirea încadrării tarifare a produselor: Regulamentul (CEE) nr. 1214/2007 al Comisiei, din 20 septembrie 2007, de modificare a anexei I la Regulamentul (CEE) nr. 2658/87 al Consiliului privind Nomenclatura tarifară şi statistică şi Tariful Vamal Comun, în mod special Regulile Generale de Interpretare a Nomenclaturii Combinate (Jurnalul Oficial al Uniunii Europene nr. L 289/2007), precum şi faptul că, încadrarea tarifară trebuie să fie în concordanţă cu prevederile Notelor explicative ale Nomenclaturii Combinate publicate în temeiul art. 9 alin. (1) al Regulamentului nr. 2658/87 privind Nomenclatura tarifară şi statistică şi Tariful Vamal Comun (Jurnalul Oficial al Uniunii Europene nr. C 133/2008) şi cu prevederile art. 2063 pct. 15 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare.
În fine, referindu-se la forţa probantă a certificatelor Laboratorului V.C., recurenta - pârâtă a arătat că potrivit art. 17 alin. (2) din Ordinul nr. 356 din 11 februarie 2008 privind modificarea Ordinului vicepreşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscala nr. 9.250/2006 pentru aprobarea Normelor privind funcţionarea Laboratorului V.C. şi modalitatea de efectuare a analizelor: "În luarea deciziilor prevăzute la alin. (1), rezultatele şi concluziile cuprinse în certificatul de analiză emis de Laboratorul V.C. prevalează în faţa informaţiilor sau datelor cuprinse în documentele de analiză emise de alte laboratoare, precum şi în alte documente care conţin informaţii privind caracteristicile fizico-chimice ale mărfii atunci când acestea sunt contradictorii".
4. Apărările intimatei
Prin întâmpinarea depusă la dosar, intimata-reclamantă a solicitat respingerea recursurilor, ca nefondate, şi menţinerea sentinţei ca fiind legală şi temeinică, răspunzând criticilor formulate de autorităţile publice recurente.
În ceea ce priveşte recursul Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, intimata-reclamantă a arătat că acesta este nemotivat, pentru că, în opinia sa, deşi au fost invocate prevederile art. 304 pct. 9 C. proc. civ., nu a fost indicat nici un motiv de nelegalitate care să poată fi analizat de instanţa de control judiciar.
Cu privire la fondul cauzei, intimata-reclamantă a arătat şi a argumentat pe larg că încadrarea tarifară este cea reţinută de prima instanţă, pe baza interpretării şi aplicării corecte a legii şi în concordanţă cu materialul probator administrat în cauză.
Distinct de elementele probatorii ale speţei, intimata-pârâtă a arătat că încadrarea vădit eronată stabilită de Direcţia Regională de Accize şi Operaţiuni Vamale Craiova a fost infirmată de expertizele judiciare sau extrajudiciare efectuate şi în alte cauze similare, depunând la dosar copiile rapoartelor de expertiză invocate.
5. Considerentele Înaltei Curţi asupra recursurilor
Verificând, în prealabil, regularitatea investirii instanţei de control judiciar, în raport cu apărările formulate în întâmpinare, Înalta Curte constată că recurenta-pârâtă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală a invocat motivul de recurs prevăzut în art. 304 pct. 9 C. proc. civ., iar în dezvoltarea acestuia a indicat prevederile legale pe care le-a considerat greşit interpretate şi aplicate de prima instanţă, prin raportare la situaţia de fapt rezultată din probele administrate.
De asemenea, se reţine că litigiul este supus prevederilor art. 3041 C. proc. civ., care permit instanţei de recurs să examineze cauza sub toate aspectele, sentinţa pronunţată în materia contenciosului administrativ şi fiscal nefiind susceptibilă de apel, conform art. 20 alin. (1) din Legea nr. 554/2004.
Examinând cauza prin prisma motivelor invocate de recurenta-pârâtă şi a prevederilor art. 3041 C. proc. civ., Înalta Curte constată că recursurile nu sunt fondate.
Prin cererea de chemare în judecată, intimata-reclamantă a supus controlului de legalitate exercitat de instanţa de contencios administrativ şi fiscal, pe calea prevăzută în art. 218 alin. (2) C. proc. fisc., obligaţiile fiscale (accize şi majorări de întârziere) stabilite prin decizia de impunere din 31 ianuarie 2012, emis de Direcţia Regională pentru Accize şi Operaţiuni Vamale Craiova şi menţinute prin decizia din 27 aprilie 2012, emisă de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală în soluţionarea contestaţiei administrative.
Problema de drept care a format obiectul disputei judiciare a constat în stabilirea încadrării tarifare şi a efectelor fiscale corespunzătoare pentru produsele D2, D3, D1 F1, F2.
Pentru fiecare dintre aceste produse, prima instanţă a analizat argumentele şi concluziile autorităţii vamale, cărora le-a contrapus constatările expertizei judiciare în specialitatea petrochimie, conform celor expuse detaliat la pct. 2 din prezenta decizie, şi a conchis, însuşindu-şi concluziile raportului de expertiză, că produsele D1, F1, D2 şi D3 se încadrează în poziţia tarifară NC, respectiv solvenţi şi diluanţi organici compuşi, preparate concepute pentru îndepărtarea lacurilor şi vopselelor, iar produsul F3 nu poate fi păcură, putând fi clasificat la poziţia tarifară NC care cuprinde uleiurile anticorosive folosite ca dizolvanţi la prepararea grundurilor sau la poziţia tarifară NC, dizolvant pentru lacuri şi vopsele; aceste produse nu pot fi folosite drept carburant auto sau combustibil pentru încălzire.
Din conţinutul raportului de expertiză rezultă că, în cadrul analizei efectuate, expertul tehnic judiciar a stabilit parametrii fizico-chimici ai produselor ţinând seama de probele, specificaţiile tehnice şi documentaţiile tehnice ale producătorului, avute în vedere de autorităţile fiscale, conform analizelor efectuate de S.N.P. SA - Laboratorul de încercări/analize şi cercetări analitice I. - Ploieşti (laborator autorizat R.) şi de către Laboratorul C.V. Bucureşti (pentru produsele din care au fost prelevate probe cu ocazia inspecţiei fiscale), comparativ cu parametrii fizico-chimici înscrişi în specificaţiile tehnice ale producătorului SC Y.I. SRL.
Prin urmare, sunt lipsite de suport faptic susţinerile recurentei-pârâte Direcţia Regională pentru Accize şi Operaţiuni Vamale Craiova (în prezent Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova), în sensul că expertul judiciar ar fi avut în vedere doar actele şi apărările intimatei-reclamante şi ar fi ignorat înscrisurile şi apărările formulate de autoritatea vamală (dosar recurs).
Sub aspectul opiniei de specialitate exprimate de expert în temeiul art. 201 alin. (1) C. proc. civ., raportul de expertiză constituie o probă ştiinţifică ce nu poate fi înlăturată decât pe baza unor probe contrare cu suficientă consistenţă, iar nu prin simple afirmaţii sau interpretări proprii ale uneia dintre părţi.
Prevederea cuprinsă în art. 17 alin. (2) din Normele privind funcţionarea Laboratorului V.C. şi modalitatea de efectuare a analizelor, aprobate prin Ordinul nr. 356/2008 al vicepreşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, citată la pct. 3 din prezenta decizie, are caracter obligatoriu pentru autoritatea vamală, în cadrul procedurii administrative derulate pentru emiterea deciziilor privind "măsurile tarifare, netarifare şi/sau fiscale" pentru partidele de marfă din care s-au prelevat probele.
Ea nu poate fi opusă instanţei de judecată, care exercită controlul asupra actelor administrative fiscale conform art. 218 alin. (2) din C. proc. fisc., corelat cu Legea nr. 554/2004, pentru că o concluzie contrară ar fi de natură să ignore exigenţele dreptului la un proces echitabil, conferind controlului judecătoresc doar un caracter formal, în măsură să aducă atingere dreptului persoanei vătămate de o autoritate publică de a avea un acces efectiv la instanţa specializată, drept consacrat în art. 52 alin. (1) din Constituţia României şi garantat prin art. 126 alin. (6) din Constituţie.
În cadrul procedurii judiciare nu există o ierarhizare a probelor; condiţiile pentru încuviinţarea şi administrarea dovezilor sunt cele prevăzute în art. 167 şi următoarele din C. proc. civ., iar interpretarea lor este atributul judecătorului, cu obligaţia ca acesta să indice motivele de fapt şi de drept care i-au fundamentat convingerea.
În speţă, în considerentele sentinţei s-a menţionat că referitor la aprecierea forţei probatorii a analizelor efectuate de Laboratorului V.C., a celor efectuate de Laboratorul I. Ploieşti şi a expertizei judiciare, prima instanţă a avut în vedere faptul că Laboratorul V.C. este un organism care nu are independenţă faţă de organul vamal, în comparaţie cu Laboratorul I. Ploieşti şi expertul judiciar, care au o poziţie independentă faţă de părţile cauzei. Aceeaşi abordare poate fi regăsită în practica Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, secţia de contencios administrativ şi fiscal, în deciziile din 12 iunie 2012 şi din 21 martie 2013, pronunţate în cauze similare.
În fine, Înalta Curte constată că recursurile conţin şi referiri la regimul juridic al majorărilor de întârziere, conform art. 120 C. proc. fisc., dar având în vedere caracterul accesoriu al majorărilor faţă de debitul principal - corect anulat de instanţa de fond, urmează ca şi aceste critici, să fie înlăturate.
Temeiul de drept al soluţiei adoptate în recurs
Având în vedere toate considerentele expuse, în temeiul art. 20 din Legea nr. 554/2004 şi al art. 312 alin. (1) C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursurile, ca nefondate.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
DECIDE
Respinge recursurile declarate de Agenţia Naţională de Administrare şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova, în nume propriu şi pentru Direcţia Generală a Vămilor împotriva Sentinţei nr. 193 din 30 aprilie 2013 a Curţii de Apel Craiova, secţia contencios administrativ şi fiscal, ca nefondate.
Irevocabilă.
Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 14 noiembrie 2014.
| ← ICCJ. Decizia nr. 4256/2014. Contencios. Excepţie nelegalitate... | ICCJ. Decizia nr. 4468/2014. Contencios. Anulare act... → |
|---|
