ICCJ. Decizia nr. 1089/2015. Contencios. Contestaţie act administrativ fiscal. Recurs
| Comentarii |
|
R O M A N I A
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
Decizia nr. 1089/2015
Dosar nr. 5101/30/2012
Şedinţa publică de la 11 martie 2015
Asupra recursului de faţă,
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
Obiectul acţiunii
Prin Cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Timişoara, sub nr. 5101/30/2012, reclamanta SC I.C. SRL în contradictoriu cu pârâta D.G.F.P. Timiş, a solicitat instanţei să dispună următoarele:
- Anularea Deciziei nr. D1 din 30 mai 2012 emisă de pârâtă;
- Anularea Dispoziţiei nr. R1 din 27 februarie 2012 privind măsurile stabilite de organele de inspecţie fiscală;
- Anularea Deciziei de impunere nr. D2 din 27 februarie 2012 privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală în cuantum total de 1.274.596 RON;
- Anularea Raportului de inspecţie fiscala nr. R2 din 27 februarie 2012 care a stat la baza emiterii deciziei de impunere.
În motivarea acţiunii, reclamanta a reţinut, în esenţă, că organele fiscale au stabilit greşit obligaţiile fiscale suplimentare în sarcina sa prin actele constatatoare, reţinând dispoziţii legale neaplicabile speţei, fapt ce a avut ca rezultat impunerea unor obligaţii nedatorate.
La data de 16 octombrie 2012, reclamanta a formulat cererea precizatoare la acţiune, prin care a solicitat, în principal, anularea Deciziei nr. D1 din 30 mai 2013, anularea Deciziei de impunere D2 din 27 februarie 2012 privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilită de inspecţia fiscală, exonerarea de la plata obligaţiilor fiscale în cuantum de 1.119.682 RON şi restituirea sumei, ca urmare - anularea Deciziei nr. D3 din 25 iulie 2012, anularea în parte a Raportului de inspecţie fiscală nr. R2 din 27 februarie 2012, care a stat la baza deciziei de impunere, iar în subsidiar solicită anularea în parte a obligaţiilor fiscale privind dobânzile şi penalităţile de întârziere în cuantum de 521.233 RON ce au fost calculate greşit de pârâtă.
Pârâta D.G.F.P. Timiş a formulat întâmpinare prin care a solicitat, în esenţă, respingerea ca nefondată a acţiunii, motivând pe larg că sumele stabilite prin actele contestate au fost calculate corect, în raport de dispoziţiile legale incidente în cauză.
Hotărârea instanţei de fond
Prin Sentinţa civilă nr. 34 din 3 februarie 2014 a Curţii de Apel Timişoara a fost admisă în parte acţiunea principală, formulată de reclamanta SC I.C. SRL în contradictoriu cu pârâta D.G.F.P.
A fost anulat în parte Raportul de inspecţie fiscală nr. R2 din 27 februarie 2012, Decizia de impunere nr. D2 din 27 februarie 2012 şi Decizia nr. D3 din 25 iulie 2012 emise de pârâtă, în ceea ce priveşte calculul perisabilităţilor la produsele agricole, cuantumul cheltuielilor nedeductibile la calculul impozitului pe profit, cheltuiala şi TVA-ul aferent facturii nr. F1 din 27 februarie 2008 emis de SC A.D. SRL, precum şi cheltuiala şi TVA-ul aferent facturii nr. F2 din 30 octombrie 2009 emisă de SC E. SRL şi majorările de întârziere aferente sumelor nedatorate, conform constatărilor din raportul de expertiză şi suplimentul la raportul de expertiză.
Au fost respinse ca nefondate, restul pretenţiilor stabilite prin acţiunea principală.
În motivarea sentinţei, instanţa a reţinut, în esenţă, că organele de inspecţie fiscală au analizat modalitatea de stabilire, declarare şi virare a impozitului pe profit şi a TVA-ului, perioada cuprinsă fiind 1 ianuarie 2006 - 30 iunie 2011, stabilindu-se în sarcina reclamantei un debit de 1.129,376 RON.
Prima instanţă a reţinut că în cuprinsul actelor administrative atacate, organele de inspecţie fiscală au statuat că diferenţa de impozit pe profit în sumă de 261.996 RON se referă la diferenţe din anii 2006, semestru I - 2011, fiind stabilită ca urmare a majorării bazei impozabile cu suma de 1.378.706 RON, astfel, cheltuieli nedeductibile (1.853.398 RON), venituri neînregistrate (104.182 RON), acordare perisabilităţi legale (67.984 RON) şi venituri înregistrate eronat (510.890 RON).
În contestaţia formulată în faţa organului fiscal, precum şi în cererea de chemare în judecată din faţa instanţei de contencios administrativ, reclamanta a criticat doar anumite aspecte referitoare la impozitul pe profit stabilit suplimentar şi la TVA deductibile, respectiv TVA colectată.
În ceea ce priveşte impozitul pe profit stabilit suplimentar, instanţa a reţinut că organele de inspecţie fiscală au analizat modalitatea de descărcare a gestiunii mărfurilor şi au constatat că descărcarea gestiunii s-a făcut prim metoda inventarului intermitent, însă datele înscrise în fişele de magazie nu erau corelate cu datele înscrise în evidenţa contabilă. Din fişele de magazie rezultă că sunt scăzute cereale pe bază de procese-verbale ca minus de inventar şi care sunt nedeductibile la calculul profitului impozabil.
Din Anexa nr. 19 din raportul de inspecţie fiscală cuprinzând situaţia centralizatoare a cheltuielilor nedeductibile şi a veniturilor impozabile, parte integrantă a raportului de inspecţie fiscală, rezultă că valoarea totală a cheltuielilor nedeductibile este în sumă de 1.853.398 RON, sumă care se referă la: 116.503 RON din care 14.213 RON cheltuieli înregistrate în baza unor documente care nu îndeplinesc calitatea de document justificativ, 8.575 RON cheltuieli privind achiziţiile de carburanţi, 87.480 RON achiziţii de la un contribuabil declarat inactiv şi 6.136 RON diferenţă de amortizare; 261.446 RON achiziţii de mărfuri care nu au corespondenţa în venituri; 125.000 RON lucrări agricole conform facturii nr. F3 din 28 aprilie 2011 emisă de SC O. SA; 511.400 RON cheltuieli care nu se justifică ca fiind aferente veniturilor; 268.499 RON minusuri de inventar şi 570.549 RON cheltuieli înregistrate fără a avea la bază documente justificative.
Prin raportare la cuprinsul raportului de inspecţie fiscală, văzând şi concluziile consultantului fiscal cuprinse în raportul de expertiză fiscală depus la dosar, Curtea a reţinut că, în ceea ce priveşte diferenţele de impozit pe profit rezultate ca urmare a majorării bazei impozabile prin acordarea perisabilităţilor legale, scăzămintele înregistrate în contabilitatea societăţii reclamante se încadrează în limitele legale, calculate cu excepţia celor înregistrate în anul 2008 pentru produsul porumb, acestea fiind depăşite cu cantitatea de 158.687,84 kg, respectiv cu suma de 111.081,49 RON reprezentând cheltuială nedeductibilă la calculul impozitului pe profit, pentru care reclamanta datorează un impozit pe profit suplimentar în cuantum de 17.773 RON şi un TVA colectat de 26.660 RON. Aceste aspecte rezultă din înscrisurile şi anexele puse la dispoziţie de către reclamantă expertului desemnat în cauză, din care rezultă modalitatea de calcul a scăzămintelor şi perisabilităţilor la produsele agricole.
În ceea ce priveşte cheltuielile nedeductibile care au fost avute în vedere la calculul impozitului pe profit, Curtea a constatat că în perioada 2007 - 2011 societatea reclamantă a înregistrat, conform fişelor de magazie, ieşiri de mărfuri în valoare de 31.159.185,39 RON iar în contul 607 - cheltuieli privind mărfurile - s-a înregistrat suma de 29.861.079 RON. Din compararea celor două sume rezultă pentru perioada indicată o diferenţă de cheltuieli de 1.298.106,39 RON evidenţiată în minus în contabilitate faţă de valoarea ieşirilor de mărfuri stabilită pe baza fişelor de magazie. Organele fiscale au constatat o diferenţă în plus de 839.048 RON.
Cu ocazia întocmirii raportului de expertiză, consultantul fiscal, analizând înscrisurile depuse de către reclamantă, precum şi întregul dosar administrativ, a statuat că cheltuielile nedeductibile la calculul impozitului pe profit sunt în sumă de 551.237,30 RON reprezentând cheltuieli evidenţiate în plus în contabilitate în anii 2007 şi 2008, în raport de care instanţa a admis acţiunea reclamantei şi a anulat în parte actele administrative atacate în ceea ce priveşte calculul perisabilităţilor la produsele agricole şi cuantumul cheltuielilor nedeductibile la calculul impozitului pe profit.
Cu privire la susţinerea reclamantei în sensul că organul de control fiscal nu avea competenţa să se pronunţe asupra unor normative tehnice privind consumul de azotat şi sămânţă de orzoaică fără a solicita opinia unui expert în agricultură, Curtea a reţinut că organele fiscale au ajuns la cifrele reţinute în cadrul raportului de inspecţie fiscală prin analizarea documentelor contabile prezentate de societate, fiind luate în considerare şi lămuririle prezentate de reclamantă cu privire la întrebările organelor fiscale. Astfel, reclamanta nu a prezentat documente justificative în ceea ce priveşte consumurile de materiale din perioada supusă controlului, inclusiv în legătură cu materialele date în consum, cu bonul de consum B1 din 31 octombrie 2008, făcând totodată precizări în sensul că, culturile înfiinţate au fost compromise, s-a încercat reînsămânţarea cu alte culturi, dar fiind întârziate, nu s-au mai obţinut producţii, nefiind emise documente care să ateste compromiterea culturilor. Organele fiscale au stabilit în mod corect că reclamanta nu a întocmit documente de înfiinţare a culturii de orzoaică şi nici documente care să ateste compromiterea acestei culturi.
În ceea ce priveşte datele privind consumurile medii de materiale la hectar pentru înfiinţarea de culturi agricole, furnizate de D.A.D.R. pentru anumite zone agricole, s-a reţinut că organele fiscale au făcut aplicarea prevederilor art. 94 din O.G. nr. 93/2003, dispoziţii legale, care acordă posibilitatea organului de inspecţie fiscală să utilizeze toate informaţiile pe care le furnizează alte organisme ale statului şi care alături de documentele prezentate de societate să conducă la stabilirea stării de fapt fiscală a contribuabilului.
Cu privire la problema dacă cheltuiala şi TVA-ul aferentă facturii nr. F1 din 27 februarie 2008 emisă de SC A.D. SRL sunt deductibile fiscal, instanţa a reţinut că reclamanta a depus la dosar un deviz tehnologic întocmit de SC A.D. SA, în calitate de prestator, din care rezultă că a executat lucrările specificate în factura nr. F1 din 27 februarie 2008, fiind precizate următoarele perioade: lucrări de arat, discuit şi grăpat în lunile februarie şi octombrie 2006 în sumă de 24.000 RON; lucrări de arat, discuit şi grăpat în lunile ianuarie, mai, iunie, august, octombrie şi noiembrie 2007 în sumă de 36.000 RON; lucrări de arat, discuit şi grăpat în luna februarie 2008 în sumă de 10.000 RON.
Faţă de acest document existent la dosarul cauzei, Curtea a apreciat realitatea executării lucrărilor de către SC A.D. SA, context în care a reţinut că atât cheltuiala în sumă de 70.000 RON cât şi TVA-ul în sumă de 13.300 RON sunt deductibile fiscal.
În ceea ce priveşte susţinerea reclamantei în sensul că, cheltuiala şi TVA-ul aferente achiziţiilor de la SC S.W. SRL ar fi deductibile fiscal, s-a reţinut că aceasta nu este întemeiată, raportat la prevederile Titlului II, Cap. II, art. 21 alin. (4) lit. r) din Legea 571/2003, conform cărora: "următoarele cheltuieli nu sunt deductibile: cheltuielile înregistrate în evidenţa contabilă, care au la bază un document emis de un contribuabil inactiv al cărui certificat de înregistrare fiscală a fost suspendat în baza Ordinului Preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală".
Instanţa nu a reţinut poziţia exprimată de consultantul fiscal în sensul că Ordinul Preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală nr. 2499 din 21 septembrie 2010 este nul pe motiv că nu ar fi publicat în M. Of. al României este eronată şi vine în contradicţie cu prevederile C. fisc., şi anume art. 11 pct. 12 din Cap. IV al Titlului I, conform cărora "nu sunt luate în considerare de autorităţile fiscale tranzacţiile efectuate cu un contribuabil declarat inactiv prin ordin al Preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală. Procedura de declarare a contribuabililor inactivi va fi stabilită prin ordin al Preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală. Ordinul şi lista contribuabililor declaraţi inactivi se comunică contribuabililor cărora le sunt destinate şi persoanelor interesate, prin afişarea pe pagina de internet a Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală" şi ca urmare TVA-ul şi cheltuiala aferente achiziţiilor de la SC S.W. SRL nu sunt deductibile fiscal.
În ceea ce priveşte suma cu care trebuia diminuat impozitul pe profit pe anul 2010, instanţa a reţinut că în raportul de expertiză fiscală întocmit în cauză s-a stabilit că, dacă organul fiscal ar fi ţinut cont de veniturile în sumă de 733.400 RON evidenţiate în plus în contabilitate şi, ţinând cont de situaţia de calcul a impozitului pe profit pe trimestrul IV 2010, ar rezulta că societatea reclamantă a înregistrat pierdere şi prin urmare nu ar fi datorat impozitul pe profit calculat pe anul 2010.
Din cuprinsul înscrisurilor existente la dosarul cauzei rezultă că în mod corect organul de inspecţie fiscală a constatat că reclamanta nu a prezentat nici o situaţie din care să rezulte care venituri ar fi fost contabilizate şi luate eronat la calculul profitului impozabil aferent trimestrului IV 2010, având în vedere că în raportul de inspecţie fiscală nu este menţionată suma de 733.400 RON.
De altfel suma nu a fost contestată de către reclamantă cu ocazia contestaţiei depusă la organul fiscal.
Cu privire la împrejurarea dacă cheltuiala şi TVA-ul aferente achiziţiilor de la SC E. SRL sunt deductibile fiscal, în condiţiile în care documentul nr. F2 din 30 octombrie 2009 se regăseşte în contabilitate în copie, Curtea a constatat că în cuprinsul raportului de inspecţie fiscală, organul fiscal a apreciat suma de 14.312 RON, reprezentând valoarea achiziţiilor de diverse bunuri şi servicii, ca fiind o cheltuială nedeductibilă fiscal, iar suma de 5.011 RON TVA nedeductibilă, motivat de faptul că există documente care nu îndeplinesc condiţia de document justificativ.
Conform Anexei nr. 6 la raportul de inspecţie fiscală, din suma de 14.312 RON reprezentând cheltuieli nedeductibile fiscal şi respectiv din suma de 511 RON reprezentând TVA nedeductibilă fiscal, suma de 12.525,80 RON reprezintă achiziţiile efectuate de la SC E. SRL, conform facturii nr. F2 din 30 octombrie 2009 şi suma de 2.379,90 RON reprezintă TVA aferentă, factura fiind în copie.
Achiziţia de floarea soarelui efectuată cu factura în cauză a fost evidenţiată în contabilitate, iar furnizorul SC E. SRL a fost plătit pentru întreaga suma de 14.312 RON, astfel că, se impune a se reţine că, cheltuiala de 12.525,80 RON este deductibilă şi că reclamanta a dedus în mod corect TVA-ul în sumă de 2.379,90 RON de pe factura nr. F2 din 30 octombrie 2009.
De asemenea, Curtea a reţinut că factura depusă de către reclamantă în copie îndeplineşte condiţiile unui document justificativ, conform prevederilor punctului 46 alin. (1) din H.G. nr. 44/2004 care arată că "justificarea deducerii taxei se face numai pe baza exemplarului original al documentelor prevăzute la art. 146 alin. (1) din C. fisc. sau cu alte documente în care sunt reflectate livrări de bunuri sau prestări de servicii, inclusiv facturi transmise pe cale electronică în condiţiile stabilite la pct. 73, care să conţină cel puţin informaţiile prevăzute la art. 155 alin. (5) din C. fisc., cu excepţia facturilor simplificate prevăzute la pct. 78. În cazul pierderii, sustragerii sau distrugerii exemplarului original al documentului de justificare, beneficiarul va solicita furnizorului sau prestatorului emiterea unui duplicat al facturii, pe care se va menţiona că înlocuieşte factura iniţială".
Curtea a constatat că facturile în copie conţin informaţiile prevăzute la art. 155 alin. (5) din C. fisc., în acest sens fiind menţionată jurisprudenţa Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie şi anume Decizia nr. 5 din 15 ianuarie 2007. Dreptul la deducerea TVA este condiţionat de îndeplinirea condiţiilor de fond ale facturii fiscale iar nu de îndeplinirea condiţiilor de formă privind prezentarea facturii fiscale.
Ca urmare, Curtea a constatat că cheltuiala şi TVA-ul aferente achiziţiilor de la SC E. SRL sunt deductibile fiscal în condiţiile în care factura nr. F2 din 30 octombrie 2009 îndeplineşte condiţiile unui document justificativ.
Cu privire la suma de 8.575 RON reprezentând achiziţii de carburant auto, Curtea a reţinut că aceste achiziţii au fost efectuate cu bonuri fiscale având înscris numărul de înmatriculare a unor autoturisme care întrunesc caracteristicile vehiculelor pentru care se aplică limitarea specială a dreptului de deducere, situaţia detaliată a documentelor fiind prezentată în anexă la Raportul de inspecţie fiscală şi ca urmare, în mod corect organul fiscal a apreciat suma de 8.575 RON ca fiind o cheltuială nedeductibilă fiscal, iar suma de 1.751 RON, TVA nedeductibilă.
În mod corect organul fiscal a făcut aplicarea prevederilor Legii nr. 571/2003, în sensul că a considerat suma de 50.412 RON ca fiind o cheltuială nedeductibilă fiscal şi suma de 12.099 RON, TVA nedeductibilă, faţă de împrejurarea că serviciile de uscare porumb au fost facturate eronat societăţii reclamante, porumbul aparţinând societăţii I.T. SRL.
Cu privire la suma de 511.400 RON stabilită de organul fiscal ca fiind cheltuială nedeductibilă, este cheltuială deductibilă pentru societate, Curtea a constatat că organului fiscal şi expertului desemnat în cauză, nu li s-au pus la dispoziţie de către reclamantă, documente din care să rezultă că reclamanta ar fi contestat aceste aspecte. Aşadar, Curtea constată că suma de 511.400 RON reprezintă cheltuială nedeductibilă fiscal.
În mod corect organul fiscal a apreciat că trebuie diminuată baza impozabilă a impozitului pe profit cu suma de 2.219 RON şi TVA colectat în sumă de 2.219 RON, câtă vreme în jurnalul de vânzări şi contabilitate a societăţii s-a înscris din eroare suma de 55.022,66 RON în loc de 52.803,68 RON la baza impozabilă şi 10.454,30 RON în loc de 12.673,30 RON la TVA colectată.
În ceea ce priveşte suma de 45.815 RON reprezentând venituri din subvenţii încasate de la Agenţia de Plăţi şi Intervenţie pentru Agricultură a fost cuprinsă de societatea reclamantă la calculul impozitului pe profit, Curtea a reţinut că, conform Registrului-jurnal general rezultă că suma în discuţie a fost evidenţiată în contabilitatea societăţii reclamantei în luna iulie 2011 şi a fost cuprinsă la calculul impozitului pe profit aferent trimestrului III al anului 2011 la data de 30 septembrie 2011.
Reclamanta a evidenţiat cu întârziere veniturile impozabile în discuţie, context în care aceasta datorează majorări şi penalităţi de întârziere conform raportului de inspecţie fiscală.
Organul de inspecţie fiscală a reţinut că societatea reclamantă a înregistrat o parte din cheltuielile efectuate în anul 2009 în contul 471 - cheltuieli în avans, astfel că soldul contului 471 la sfârşitul anului 2009 este în suma de 708.324 RON.
S-a constatat totodată că în cursul anului 2009 societatea a operat în contul 471 o serie de cheltuieli cu carburanţi auto, piese de schimb pentru utilaje agricole cu materiale pentru agricultură, cu prestări servicii transport, etc.
În acord cu Ordinul Ministrului Finanţelor nr. 1752/2005, evidenţa cheltuielilor efectuate în avans care urmează a se suporta eşalonat pe cheltuieli, pe baza unui scadenţar, în perioadele/exerciţiile viitoare, se realizează cu ajutorul contului 471, "cheltuieli înregistrate în avans", având următoarea funcţiune: în debitul contului 471 se înregistrează sumele reprezentând abonamentele, chiriile şi alte cheltuieli efectuate anticipat (401, 512, 531) şi în creditul contului 471 se înregistrează sumele repartizate în perioadele/exerciţiile financiare următoare pe cheltuieli, conform scadenţarelor (605, 611, 628, 658, 666). Soldul contului reflectă cheltuielile efectuate în avans.
Raportat la dispoziţiile legale menţionate, văzând şi documentele existente la dosarul cauzei, Curtea a reţinut că sumele operate de societate prin contul 471 nu au fost corecte, în sensul recunoaşterii acestora ca fiind cheltuieli în avans, acestea fiind de fapt cheltuieli curente.
Ca urmare, Curtea a admis în parte acţiunea precizată, formulată de reclamanta SC I.C. SRL, a anulat în parte Raportul de inspecţie fiscala nr. R2 din 27 februarie 2012, Decizia de impunere nr. D2 din 27 februarie 2012 şi Decizia nr. D3 din 25 iulie 2012 emise de D.G.F.P. Timiş, în ceea ce priveşte calculul perisabilităţilor la produsele agricole, cuantumul cheltuielilor nedeductibile la calculul impozitului pe profit, cheltuiala şi TVA-ul aferent facturii nr. F1 din 27 februarie 2008 emisă de SC A.D. SRL, precum şi cheltuiala şi TVA-ul aferent facturii nr. F2 din 30 octombrie 2009 emisă de SC E. SRL, precum şi majorările de întârziere aferente sumelor nedatorate, conform constatărilor din raportul de expertiză şi suplimentul la raportul de expertiză.
Recursul exercitat în cauză
Împotriva Sentinţei civile nr. 34 din 3 februarie 2014 a Curţii de Apel Timiş au formulat recurs atât SC I.C. SRL cât şi D.G.F.P. Timişoara.
1. Prin recursul formulat SC I.C. SRL se solicită admiterea recursului, modificarea sentinţei recurate în sensul admiterii în tot a acţiunii principale, respectiv anularea Deciziei nr. D2 din 27 februarie 2012 şi a Raportului de inspecţie fiscală nr. R2 din 27 februarie 2012 cu privire la toate sumele impuse prin aplicare de către intimată în mod greşit a unor prevederi legale, fapt are a avut ca rezultat impunerea unor obligaţii nedatorate aşa cum rezultă şi din raportul de expertiză.
În dezvoltarea motivelor de recurs, întemeiate formal, pe dispoziţiile art. 304 pct. 9 şi art. 3041 C. proc. civ., recurenta a arată că instanţa de fond nu a ţinut cont integral de concluziile raportului de expertiză contabilă şi a suplimentului de expertiză, sens în care se apreciază că hotărârea a fost pronunţată cu aplicarea greşită a legii.
Astfel, concluziile Raportului de expertiză contabilă din data de 4 iunie 2013 şi a suplimentului, probe necontestate de intimată, se arată că organele fiscale, la stabilirea obligaţiilor fiscale suplimentare au aplicat greşit o serie de prevederi legale în materie, fapt ce a avut ca rezultat impunerea unor obligaţii nedatorate.
Ca urmare, se impune anularea actelor fiscale contestate conform raportului de expertiză contabilă şi suplimentului, din care rezultă că organele fiscale au calculat greşit obligaţiile fiscale suplimentare în sumă de 727.264,89 RON, aşa cum rezultă din răspunsurile la obiectivele stabilite, recurenta reluând în motivele de recurs concluziile raportului de expertiză în raport de fiecare obiectiv stabilit.
Se reţine că singura critică a recurentei-reclamante este determinată de faptul că instanţa de fond nu a ţinut cont în totalitate de concluziile raportului de expertiză efectuată în cauză.
2. Recurenta-pârâtă D.G.F.P. Timişoara, în recursul declarat solicită, în esenţă, admiterea recursului, modificarea sentinţei recurate, în sensul respingerii în tot a acţiunii formulate de reclamanta SC I.C. SRL.
În dezvoltarea motivelor de recurs, recurenta arată că în mod greşit a fost admisă cererea reclamantei pentru calculul perisabilităţilor la produsele agricole, cuantumul cheltuielilor nedeductibile la calculul impozitului pe profit, cheltuiala şi TVA-ul aferent facturii nr. F1 din 27 februarie 2008 emis de SC A.D. SRL, precum şi cheltuiala şi TVA-ul aferent facturii nr. F2 din 30 octombrie 2009 emis de SC E. SRL. Astfel, instanţa de fond a preluat concluziile raportului de expertiză în care expertul nu arată modalitatea de calcul şi temeiul legal în baza căreia au fost calculate perisabilităţile, limitându-se la prezentarea diferenţelor dintre cantităţile înregistrate în contabilitate şi cele rezultate din situaţiile centralizatoare întocmite de societate.
Documentele justificative prezentate de societate au fost procesele-verbale de constatare a diferenţelor din care societatea a scăzut din gestiune cantitatea de produse, a fişelor de magazie, iar din procesele-verbale menţionate a rezultat faptul că marfa a fost scăzută ca urmare a unei deprecieri calitative.
Au fost acordate scăzămintele legale în ceea ce priveşte procesul de uscare şi cantitatea de corpuri străine în baza documentelor prezentate dar societatea nu a condus şi nu a prezentat o evidenţă în ceea ce priveşte indicele de calitate a produselor recepţionate şi produsele ieşite din gestiune, aceasta conducând doar o evidenţă calitativ valorică a cantităţilor intrate/ieşite din gestiune.
Instanţa de fond a reţinut concluziile raportului de expertiză, dar temeinicia actelor fiscale contestate trebuia apreciată în raport de documentele justificative prezentate de reclamantă.
În mod greşit a admis instanţa cheltuielile în baza unor duplicate la facturi, având în vedere Titlul IV pct. 46 din H.G. nr. 44/2004, care stabileşte că justificarea deducerii taxei se face numai pe baza exemplarului original al documentelor prevăzute de art. 146 alin. (1) C. proc. civ. şi care să conţină informaţiile prevăzute de art. 155 alin. (5) C. fisc.
Ambele recurente au formulat întâmpinare prin care se solicită respingerea recursului formulat de pârâtă, respectiv reclamantă.
Hotărârea instanţei de recurs
Analizând sentinţa recurată, în limitele criticilor formulate de ambele recurente, se constată următoarele:
Prin Raportul de inspecţie fiscală înregistrat sub nr. R1 din 27 februarie 2012, s-a stabilit în sarcina SC I.C. SRL obligaţii fiscale suplimentare în cuantum total de 1.274.596 RON reprezentând impozit pe profit stabilit suplimentar pentru perioada 2006 - 2011, taxa pe valoarea adăugată stabilită pentru aceeaşi perioadă, pentru dobânzile, majorările, penalităţile aferente, iar la data de 27 februarie 2012 a fost emisă Decizia de impunere nr. D2 pentru suma totală de 1.274.596 RON.
Prin Decizia nr. D3 din 25 iulie 2012 emisă de pârâtă, în procedura contestaţiei a fost admisă în parte contestaţia reclamantei, cu privire la suma de 55.896 RON reprezentând impozit pe profit, fiind respinsă contestaţia pentru restul sumelor stabilite prin actele fiscale contestate.
Instanţa de contencios administrativ a verificat, în limitele criticilor formulate de reclamantă, actele fiscale contestate, admiţând în parte acţiunea cu privire la calculul perisabilităţilor, cuantumul cheltuielilor nedeductibile la calculul impozitului pe profit, cheltuiala şi TVA-ul aferent facturilor fiscale nr. F1 şi nr. F2 plus majorările de întârziere aferente sumelor.
Singura critică formulată de reclamantă împotriva sentinţei pronunţată în primul ciclu procesual vizează aprecierea unei probe, respectiv a expertizei contabile şi a suplimentului de expertiză efectuată în cauză.
Este adevărat că proba cu expertiză a fost administrată cu respectarea dispoziţiilor art. 201 şi urm. C. proc. civ., dar instanţa de fond, la pronunţarea sentinţei, a avut în vedere în limitele criticilor formulate, întreaga situaţie de fapt şi drept stabilită în raport de întreg probatoriul administrat şi dispoziţiile legale incidente.
La stabilirea impozitului pe profit s-a avut în vedere că descărcarea de gestiune s-a făcut prin metoda inventarului intermediar, dar datele înscrise în fişele de magazin nu erau corelate cu datele înscrise în evidenţa contabilă.
În baza documentelor administrate în procedura administrativă a rezultat că societatea nu a transferat din fişele de magazie mărfuri pentru a fi date în consum, iar cerealele au fost scăzute pe bază de proces-verbal ca minus de inventar, fiind nedeductibile la calculul profitului impozabil.
Recurenta arată că instanţa de fond nu a ţinut cont de concluziile raportului de expertiză cu privire la stabilirea obligaţiilor fiscale suplimentare, în baza facturilor de livrare înregistrate cu întârziere, dar omite dispoziţiile Titlului VI, art. 155 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc. care prevede că "persoana impozabilă care a efectuat o livrare de bunuri sau o prestare de servicii, alta decât o livrare /prestare, fără drept de deducere a taxei, conform art. 141 alin. (1) şi (2), trebuie să emită o factură către fiecare beneficiar, cel târziu până în a 15-a zi a lunii următoare celei în care ia naştere faptul generator al taxei, cu excepţia cazului în care factura a fost deja emisă".
În Anexa 15 la Raportul de inspecţie fiscală sunt prezentate pe larg modul de facturare a mărfurilor livrate, cu nerespectarea dispoziţiilor legale menţionate, stabilindu-se corect o diferenţă a TVA calculată, în sumă de 86.285 RON în baza facturilor emise de societate cu întârziere.
Recurenta arată că instanţa nu a ţinut cont de concluziile raportului de expertiză stabilite la întrebarea nr. 3, cu privire la competenţa organelor de control fiscal să se pronunţe asupra unor normative tehnice privind consumul de azotat şi sămânţă de orzoaică, dar nu aduce nici un argument legal, dispoziţiile art. 55 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003 privind C. proc. fisc., stabilind dreptul şi nu obligaţia organelor fiscale de a apela la serviciile unui expert atunci când consideră necesar, în cauză fiind incidente şi dispoziţiile art. 6 din O.G. nr. 92/2003 şi art. 11 alin. (1) din Legea nr. 571/2003.
De asemenea, recurenta redă concluziile stabilite în expertiza efectuată pentru întrebările 4, 5, 6 şi 12 dar nu aduce nici o critică în fapt şi drept sentinţei, arătând doar că instanţa nu a ţinut cont de raportul de expertiză efectuat în cauză.
Astfel, cu privire la suma de 70.000 RON reprezentând lucrări agricole, conform facturii nr. F1 din 27 februarie 2008 emisă de SC A.D. SA şi suma de 13.300 RON TVA sunt cheltuielile nedeductibile având în vedere că nu au fost efectuate în scopul realizării de venituri.
Factura fiscală menţionată a fost emisă în baza contractului de prestări servicii nr. C1 din 1 februarie 2008, dar din verificările efectuate a rezultat că lucrările de arat, discuit pentru suprafaţa de 42 ha, au fost efectuate de societate, aceasta având în dotare utilaje agricole şi angajaţi, înregistrând în contabilitate consumul de carburant pentru lucrările agricole.
Ca urmare, faţă de probatoriul administrat nu rezultă că lucrările menţionate în factură au fost efectuate de societatea emitentă.
Cu privire la suma de 87.480 RON şi TVA în sumă de 20.995 RON, aferente achiziţiilor de la SC S.W. SRL, instanţa de fond a reţinut corect incidenţa în cauză a Titlului II, Cap. II, art. 21 alin. (4) lit. r) din Legea nr. 554/2003, având în vedere că cheltuielile înregistrate au avut la bază un document emis de un contribuabil inactiv al cărui certificat fiscal a fost suspendat, concluziile consultantului fiscal fiind corect îndepărtate de instanţă în raport de dispoziţiile art. 11 pct. 12 din Cap. IV al Titlulului I din C. fisc.
De asemenea, instanţa a prezentat pe larg motivele cu privire la diminuarea impozitului pe profit pentru anul 2010 având în vedere că din probatoriul administrat rezultă că reclamanta nu a prezentat o situaţie din care să rezulte care venituri au fost contabilizate şi luate eronat în calcul profitului impozabil pentru trimestrul IV, 2010.
Faţă de considerentele expuse, având în vedere motivul de recurs formulat de reclamanta SC I.C. SRL, instanţa de recurs, verificând sentinţa recurată cu limitele învestirii, constată că recursul este nefondat.
Cu privire la recursul formulat de pârâta D.G.F.P. Timişoara se reţine că această recurentă a criticat sentinţa din perspectiva dispoziţiilor art. 304 pct. 9 C. proc. civ., arătând că instanţa de fond a aplicat greşit dispoziţiile legale vizând perisabilităţile pentru produsele agricole, cuantumul cheltuielilor nedeductibile la calculul impozitului pe profit, cheltuiala şi TVA-ul aferent facturii nr. F1 din 27 februarie 2008 emisă de SC A.D. SRL, a facturii nr. F2 din 30 octombrie 2009 emisă de SC E. SRL precum şi a majorărilor de întârziere aferente.
Organele de inspecţie fiscală, au calculat perisabilităţile legale aferente depozitării şi transportului mărfurilor aflate în depozitele societăţii, în conformitate cu Anexa V3 din Normele tehnice a H.G. 684/2003 pentru modificarea şi completarea Normelor metodologice de aplicare a O.U.G. nr. 141/2002 privind reglementarea depozitării seminţelor de consum.
În raport de actele normative menţionate, pentru calculul perisabilităţilor au fost avute în vedere cantitatea de marfă intrată în gestiune, limitele legale de perisabilitate, cuantumul mărfurilor scăzute din gestiune ca urmare a perisabilităţilor şi preţurile de intrare a mărfurilor scăzute din gestiune, stabilindu-se detaliat în Anexa 13 la Raportul de inspecţie fiscală nr. R1 din 2012, cuantumul cantitativ şi valoric al perisabilităţilor acordate precum şi a depăşirilor peste limitele legale.
Prin raportul de expertiză efectuat în cauză şi însuşit de prima instanţă, s-a concluzionat că organele fiscale aveau competenţa să aplice Norma tehnică la H.G. nr. 684/2003 dar aceste dispoziţii au fost aplicate eronat având în vedere că nu s-a ţinut cont de stocul mediu şi de durata de depozitare exprimate în luni, a fost aplicată norma de perisabilitate de 0,010% în loc de 0,015% pentru seminţele de cereale şi nu a fost determinată perisabilitatea pentru manipulare.
Analizând dispoziţiile legale enunţate mai sus prin raportare la procesele-verbale de constatare a diferenţelor prin care societatea a scăzut din gestiune cantitatea de produse, a fişelor de magazie, a notelor explicative date de reprezentanţii societăţii se constată că organele fiscale au procedat corect la stabilirea perisabilităţilor, în Anexa 13 din Raportul de inspecţie fiscală, aflată la dosar fond, rezultând modul de calcul al perisabilităţilor prin raportare la Normele tehnice la H.G. nr. 684/2003.
La fila 10 din Raportul de inspecţie fiscală sunt prezentate detaliat, pe ani (2007 - 2011), perisabilităţile legale ce pot fi aplicate, ţinând cont totodată că din actele prezentate rezultă diferenţe, de la o lună la alta, între cheltuiala cu marfa evidenţiată în contabilitate şi cea stabilită ca fiind aferentă mărfii livrate pe bază de factură.
Astfel, ţinând cont de probatoriul administrat, de dispoziţiile legale incidente menţionate mai sus se constată că organele fiscale, în Anexa 13, având în vedere şi Anexa 14/1-5, au calculat corect perisabilităţile legale, susţinerile expertului, însuşite de prima instanţă, neavând un suport probator şi legal.
În conformitate cu Anexa nr. 3 din Normele tehnice privind determinarea şi aplicarea scăzămintelor şi perisabilităţilor pentru seminţele de consum depozitate, din H.G. nr. 684/2003 pentru modificarea şi completarea Normelor metodologice de aplicare a O.U.G. nr. 141/2002 privind reglementarea depozitării seminţelor de consum, s-a procedat la determinarea ieşirilor cantitative şi valorice ale produselor conform facturilor şi avizelor emise fiind recalculate perisabilităţile legale aferente depozitării şi transportului mărfurilor aflate în depozitele reclamantei.
Având în vedere dispoziţiile art. 55 alin. (1) din Ordinul Ministrului Finanţelor nr. 1752/2005, art. 21 alin. (1) din Legea nr. 571/2003, art. 12 din H.G. nr. 44/2004, pct. 22, dat în aplicarea art. 21 alin. (1), dar şi faptul că din probatoriul administrat (facturi, avize, note explicative, etc) nu rezultă o altă situaţie de fapt şi drept privind perisabilităţile legale, se constată că în mod greşit prima instanţă a admis contestaţia cu privire la perisabilităţile pentru produsele agricole.
Cu privire la cheltuielile nedeductibile la calculul impozitului pe profit, cheltuiala şi TVA-ul aferent facturilor fiscale nr. F1 din 27 februarie 2008 emisă de SC A.D. SRL şi nr. F2 din 30 octombrie 2009 emisă de SC E. SRL se constată că în mod greşit a fost admisă contestaţia.
Criticile vizând factura nr. F1 din 27 februarie 2008 emisă de SC A.D. SRL se constată că au fost analizate în cadrul motivelor de recurs formulate de reclamantă, motiv pentru care nu vor mai fi reluate argumentele expuse, în Anexa 8 la Raportul de inspecţie fiscală, fiind prezentată în detaliu situaţia reţinută.
Factura nr. F2 din 30 octombrie 2009 vizând achiziţiile de la SC E. SRL, depusă în copie, nu îndeplineşte condiţiile unui document justificativ conform dispoziţiilor art. 46 alin. (1) din H.G. nr. 44/2004.
Justificarea deducerii se face pe baza exemplarului original al documentelor prevăzute de art. 146 alin. (1) din C. fisc., iar în condiţiile în care nu a fost depusă originalul sau duplicatul facturii emise de prestator, în mod greşit prima instanţă a apreciat ca fiind document justificativ copia facturii.
Pentru considerentele expuse, Înalta Curte, în temeiul dispoziţiilor art. 312 C. proc. civ. raportat la art. 20 din Legea nr. 554/2004, va admite recursul declarat de pârâta D.G.F.P. Timişoara - A.J.F.P. Timiş, va modifică sentinţa atacată în sensul că va respinge acţiunea reclamantei, ca nefondată, iar recursul declarat de reclamanta SC I.C. SRL va fi respins ca nefondat.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
D E C I D E
Respinge recursul declarat de reclamanta SC I.C. SRL împotriva Sentinţei civile nr. 34 din 3 februarie 2014 a Curţii de Apel Timişoara, secţia de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.
Admite recursul declarat de pârâta D.G.F.P. Timişoara - A.J.F.P. Timiş împotriva aceleiaşi sentinţe.
Modifică sentinţa atacată în sensul că respinge acţiunea reclamantei, ca nefondată.
Irevocabilă.
Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 11 martie 2015.
| ← ICCJ. Decizia nr. 1085/2015. Contencios. Despăgubire. Recurs | ICCJ. Decizia nr. 1108/2015. Contencios. Suspendare executare... → |
|---|
