ICCJ. Decizia nr. 1368/2015. Contencios. Contestaţie act administrativ fiscal. Recurs
| Comentarii |
|
ROMÂNIA
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
Decizia nr. 1368/2015
Dosar nr. 372/98/2013
Şedinţa publică de la 25 martie 2015
Asupra recursului de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
Obiectul acţiunii
Prin cererea înregistrată pe rolul Tribunalului Ialomiţa sub nr. 372/98/2013, reclamanta SC W. SRL, în contradictoriu cu pârâta D.G.F.P. Ialomiţa, a solicitat instanţei anularea deciziei din 26 noiembrie 2012 emisă de pârâtă, a procesului-verbal din 22 august 2012 şi a deciziei de impunere prin care în mod nelegal au fost stabilite diferenţe de impozit pe profit, în cuantum de 411.265 RON, la care au fost adăugate majorări de întârziere.
Prin sentinţa civilă nr. 1306/F din 19 martie 2013, a Tribunalului Ialomiţa a fost admisă excepţia de necompetenţă materială a instanţei şi în baza art. 158 alin. (3) C. proc. civ. raportat la art. 10 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, s-a dispus declinarea de competenţă a soluţionării acţiunii formulate de SC W. SRL în contradictoriu cu D.G.F.P. Ialomiţa în favoarea Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal.
Hotărârea primei instanţe
Prin sentinţa civilă nr. 3390 din 5 noiembrie 2013, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, a respins excepţia inadmisibilităţii acţiunii, a fost admisă în parte acţiunea formulată de reclamanta SC W. SRL în contradictoriu cu D.G.F.P. fiind anulată decizia civilă din 22 noiembrie 2012 emisă de pârâtă. Au fost respinse ca nefondate restul pretenţiilor formulate prin acţiune.
În motivarea sentinţei, instanţa a reţinut, cu privire la excepţia inadmisibilităţii invocate de pârâtă, că susţinerea acesteia în sensul că este necesară parcurgerea procedurii prealabile în raport de decizia de soluţionare a contestaţiei administrative, nu are un fundament legal, fiind de natură a crea reclamantei un real obstacol în exercitarea dreptului de acces la justiţie.
Prin decizia din 22 noiembrie 2002 a fost soluţionată contestaţia formulată de reclamantă împotriva actelor emise de către pârâtă, decizie contestată în faţa instanţei în considerarea art. 218 C. proc. fisc., astfel că susţinerea pârâtei în sensul aplicării art. 7 din Legea nr. 554/2004 nu are un fundament legal.
Pe fondul cauzei, instanţa de fond a reţinut că prin contestația înregistrată la D.G.F.P. Ialomița din 19 noiembrie 2012, formulată în temeiul art. 207 C. proc. fisc.,reclamanta a solicitat desființarea procesului-verbal încheiat la data de 22 august 2012 de inspectorii fiscali din cadrul D.G.F.P. Ialomița, prin care s-a reținut un prejudiciu creat de către reclamanta, ca urmare a înregistrării în documentele contabile a unor cheltuieli în sumă totală de 2.571.658 RON, fără documente justificative şi care nu au la bază operațiuni reale, în cuantum de 411.465 RON, reprezentând impozit pe profit.
Prin aceeași contestație, reclamanta a solicitat desființarea deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plata stabilite de inspecția fiscală din cadrul D.G.F.P. Ialomița, arătând că în mod nelegal au fost stabilite diferențe de impozit pe profit de 411.465 RON, la care s-au adăugat majorări de întârziere aferente.
Prin decizia din 22 noiembrie 2012, pârâta D.G.F.P. Ialomița a respins contestația anterior menționată ca inadmisibilă, pe considerentul ca procesul-verbal contestat nu are natura juridica a unui act administrativ fiscal, astfel cum acesta este definit de art. 41 din O.G. nr. 92/2003.
Prima instanţă a reţinut că procesul-verbal în discuție nu dă naștere prin el însuși la vreo obligație fiscală în sarcina reclamantei, ci este un act premergător deciziei prin care s-a individualizat obligația de plată privind impozitul pe profit, pe care o fundamentează.
Se reţine, în acord cu cele arătate de pârâta D.G.F.P. Ialomița prin întâmpinare, ca în conformitate cu art. 205 C. proc. fisc., contestația privește titlul de creanţă şi alte acte administrative fiscale, însă Curtea a reţinut că aceasta ignoră cu desăvârşire faptul că, în contestația sa, reclamanta arată fără echivoc că a înţeles sa conteste şi decizia prin care s-a individualizat obligaţia de plată privind impozitul pe profit, în cuantum de 411.465 RON şi accesoriile aferente. Or,potrivit mențiunilor din adresa din 27 noiembrie 2012 emisă de D.G.F.P. Ialomiţa,decizia de impunere prin care s-au individualizat aceste sume de plata este decizia înregistrată din 24 august 2012.
În măsura în care organul de soluționare a contestației avea un dubiu asupra a ceea ce contestatoarea a înţeles să supună analizei în procedura reglementată de art. 205 C. proc. civ şi următoarele,putea sa solicite lămuriri suplimentare în acest sens.
Pârâta D.G.F.P. Ialomița s-a adresat reclamantei la data de 27 noiembrie 2012 cu solicitarea de a preciza numărul actului administrativ atacat, prin care s-au individualizat obligațiile de plata, arătând în același timp ca titlul de creanță susceptibil de contestare este decizia de impunere din 24 august 2012.
În termenul indicat de către pârâta, reclamanta a menționat fără echivoc ca decizia de impunere atacată este aceea indicată în adresa anterior amintită.
Dincolo de inutilitatea unui atare demers al paratei, cat timp decizia de soluționare a contestației reclamante fusese deja emisă, Curtea a constatat că respingerea contestației ca inadmisibilă apare ca nelegala nu doar în raport de obiectul precizat în cererea din 19 noiembrie 2012, şi priveşte decizia de impunere, natura de act administrativ-fiscal fiind recunoscută explicit de emitentul actului, dar şi faţă de împrejurarea că toate criticile privind procesul-verbal din data de 22 august 2012 vizează practic legalitatea şi temeinicia constatărilor menționate în acesta şi care au fundamentat emiterea deciziei de impunere în discuție.
Referitor la cererea reclamantei privind admiterea contestației formulate, Curtea a apreciat că este lipsită de suport legal, un atare demers presupunând practic analiza pe fond a actelor atacate.
Ca urmare, în speţă sunt aplicabile dispoziţiile speciale reglementate de C. proc. fisc., care prevăd în mod expres categoria actelor administrative ce pot fi supuse jurisdicţiei instanţelor de contencios administrativ.
Astfel, conform dispoziţiilor art. 218 din O.G. nr. 92/2003, intitulat „Comunicarea deciziei şi calea de atac”, „(1) Decizia privind soluţionarea contestaţiei se comunică contestatorului, persoanelor introduse, în condiţiile art. 44, precum şi organului fiscal emitent al actului administrativ atacat. (2) Deciziile emise în soluţionarea contestaţiilor pot fi atacate de către contestatar sau de către persoanele introduse în procedura de soluţionare a contestaţiei potrivit art. 212, la instanţa judecătorească de contencios administrativ competentă, în condiţiile legii.”.
Aşadar, analiza legalităţii actelor fiscale contestate de către reclamantă se realizează exclusiv în cadrul contestaţiei asupra deciziei emise în soluţionarea fondului contestaţiei, în lipsa unei asemenea decizii neputând opera cenzura instanţei de contencios administrativ asupra actului de impunere.
În ipoteza în care contestația este respinsă pentru neîndeplinirea unei condiții procedurale, pe cale de excepție, cum este cazul în speţă, instanța nu a putut analiza legalitatea şi temeinicia actului administrativ fiscal ce a făcut obiectul contestației, astfel că acţiunea reclamantei a fost admisă în parte.
Recursul exercitat în cauză
Împotriva sentinţei civile nr. 3390 din 5 noiembrie 2013 a Curţii de Apel Bucureşti, a formulat recurs, pârâta D.G.F.P. Ialomiţa, recurs întemeiat în drept pe dispoziţiile art. 304 pct. 7, pct. 9 şi art. 3041 C. proc. civ.
În dezvoltarea motivelor de recurs, întemeiate pe dispoziţiile art. 304 pct. 7 C. proc. civ., recurenta a arătat că hotărârea recurată cuprinde motive contradictorii în contextul în care se reţine că prin decizia din 26 noiembrie 2012 a fost respinsă contestaţia formulată de reclamantă împotriva procesului-verbal din 22 august 2012 şi a deciziei de impunere ca inadmisibilă pe considerentul că procesul-verbal contestat nu are natură juridică a unui act administrativ fiscal, iar reclamanta nu a înţeles să conteste şi decizia de impunere, dar consideră eronat că acesta este un act premergător, decizia prin care s-a individualizat obligaţia de plată.
Deşi în considerente, instanţa reţine că faţă de prevederile art. 218 alin. (2) din O.G. nr. 92/2003, analiza legalităţii actelor fiscale contestate se realizează exclusiv în soluţionarea fondului contestaţiei, în lipsa unei asemenea decizii, cenzura instanţa de contencios administrativ nu poate avea loc, prin dispozitivul sentinţei, instanţa anulează decizia din 26 noiembrie 2012 fără a dispune obligarea acesteia la soluţionarea pe fond a contestaţiei.
Instanţa de fond nu a analizat corect situaţia de fapt, respectiv faptul că prin decizia din 12 decembrie 2012 a Biroul de soluţionare a contestaţiilor a respins ca nedepusă în termen contestaţia formulată de reclamantă împotriva deciziei de impunere prin care au fost stabilite obligaţiile fiscale în cuantum de 411.465 RON.
Decizia din 26 noiembrie 2012 nu există, astfel că instanţa a anulat un act ce nu constituie decizia de soluţionare a contestaţiei ci o adresă internă din cadrul procedurii interne de soluţionare pe cale administrativă a contestaţiei.
Reclamanta nu a înţeles să conteste în instanţă decizia de soluţionare a contestaţiei din 12 decembrie 2012 şi nu a adus argumente pentru repunerea în termenul de contestaţie, context în care instanţa a acordat mai mult decât s-a cerut, depăşind limitele investirii.
Argumentele instanţei nu au nici o legătură cu pricina şi cu situaţia de fapt existentă aşa cum rezultă din decizia de soluţionare a contestaţiei, singura ce poate fi contestată în condiţiile art. 218 alin. (2) din O.G. nr. 92/2003.
Sub acest aspect este nelegală soluţia de respingere a excepţiei inadmisibilităţii acţiunii, întrucât reclamanta nu a făcut dovada parcurgerii procedurii prealabile, instanţa interpretând greşit dispoziţiile legale incidente, motiv de recurs întemeiat pe dispoziţiile art. 304 pct. 9 C. proc. civ.
Din interpretarea dispoziţiilor art. 7 din Legea nr. 554/2004 corelat cu dispoziţiile art. 101 alin. (2) C. proc. civ., rezultă că depăşirea termenului prevăzut de lege pentru formularea plângerii prealabile are ca efect inadmisibilitatea acţiunii.
Referitor la procesul-verbal din 22 august 2012 prin care organele fiscale au constatat un prejudiciu la bugetul de stat în cuantum de 411.465 RON plus accesoriile aferente, acesta nu are caracterul unui titlu de creanţă, prin actul menţionat fiind sesizate organele de cercetare penală.
În ceea ce priveşte contestarea deciziei de impunere se arată că potrivit art. 218 C. proc. fisc. se poate face contestaţie numai la decizia de soluţionare a contestaţiei, context în care, având în vedere că reclamanta nu a făcut dovada procedurii administrative, acţiunea formulată trebuia respinsă ca inadmisibilă.
Ca urmare, faţă de considerentele expuse, recurenta arată că se impune admiterea recursului, modificarea sentinţei în sensul respingerii acţiunii ca inadmisibilă şi menţinerea actelor administrativ contestate.
Intimata-reclamantă nu a formulat întâmpinare la recursul declarat de pârâta D.G.F.P. Ialomiţa.
Hotărârea instanţei de recurs
Analizând sentinţa recurată în limitele criticilor formulate, ţinând cont de dispoziţiile legale incidente se constată că recursul este nefondat.
Dispoziţiile art. 304 pct. 7 C. proc. civ., invocate formal de recurentă, reglementează trei ipoteze: hotărârea atacată nu cuprinde motivele pe care se sprijină; motivarea hotărârii este contradictorii; hotărârea cuprinde motive străine de natura pricinii.
Deşi, recurenta invocă motivarea contradictorie a sentinţei, din dezvoltarea motivelor de recurs rezultă că toate criticile vizează greşita respingere a excepţiei inadmisibilităţii şi de anulare a deciziei contestate prin interpretarea greşită a dispoziţiilor legale incidente.
Este de observat că instanţa de fond, în raport de obiectul acţiunii, a analizat pe larg atât excepţia inadmisibilităţii cât şi fondul cauzei, motivând pe larg hotărârea pronunţată, arătând totodată motivele de fapt şi drept ce au dus la soluţia pronunţată, cu respectarea dispoziţiilor art. 261 alin. (5) C. proc. civ.
Astfel, prin acţiunea principală, reclamanta a solicitat instanţei să dispună anularea deciziei din 26 noiembrie 2012 emisă de A.N.A.F., D.G.F.P. Ialomiţa, decizie prin care a fost respinsă ca inadmisibilă contestaţia formulată împotriva procesului-verbal din 22 august 2011, instanţa de fond pronunţându-se în limita investirii cu respectarea principiului disponibilităţii.
Contestaţia, în lumina dispoziţiilor art. 205 C. proc. fisc. este o cale administrativă de atac ce poate fi formulată de cel care se consideră lezat într-un drept al său, printr-un act administrativ fiscal, respectiv împotriva titlului de creanţă şi împotriva altor acte administrativ fiscale.
Soluţiile ce pot fi date în cadrul contestaţiei administrative sunt prevăzute expres la capitolul IV din titlul IX al C. proc. fisc.
Prin respingerea contestaţiei ca inadmisibilă, în condiţiile în care titlul IX C. proc. fisc. reglementează atât dreptul la contestaţie, competenţa de soluţionare a contestaţiei, dispoziţiile procedurale incidente cât şi soluţiile ce pot fi date în cadrul contestaţiei, recurenta-pârâtă a încălcat dispoziţiile art. 216 C. proc. fisc. îngrădind astfel dreptul de acces la justiţie reglementat de art. 21 din Constituţia României şi art. 6 din Convenţia Europeană a Ddrepturilor Omului.
De altfel, reclamanta a învestit instanţa de contencios administrativ fiscal cu o contestaţie formulată în condiţiile art. 205 C. proc. fisc. cât şi împotriva deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare stabilite.
Recurenta-pârâtă a invocat excepţia inadmisibilităţii pentru lipsa plângerii prealabile prin raportare la dispoziţiile art. 7 din Legea nr. 554/2004, dispoziţii ce nu sunt aplicabile, procedura de soluţionare a contestaţiilor formulate împotriva actelor administrativ fiscale fiind reglementată de titlul IX C. proc. fisc.
Astfel, reclamanta a formulat contestaţie administrativă în condiţiile art. 205 C. proc. civ., pârâta a soluţionat contestaţia în raport de dispoziţiile art. 210 C. proc. fisc., dar soluţia pronunţată în contestaţie încalcă dispoziţiile art. 213-art. 217 C. proc. fisc.
Decizia emisă de organele fiscale în procedura de soluţionare a contestaţiei a fost atacată în instanţă în condiţiile art. 218 alin. (2) C. proc. fisc. şi nu în condiţiile art. 1 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 pentru a fi aplicabile dispoziţiile art. 7 din acelaşi act normativ, aşa cum susţine recurenta.
În acelaşi sens a statuat şi instanţa de contencios constituţional începând cu decizia nr. 409/2004 cu referire la procedura fiscală în care se arată că „Textele din C. proc. fisc. reglementează procedura de recurs administrativ, pentru care se lasă posibilitatea organelor care au emis actele administrativ atacate, sau organelor superioare acestora, de a reveni asupra măsurilor luate sau de a le redimensiona în limitele prevăzute de lege”.
De asemenea, s-a reţinut că „Actele de soluţionare de către organele administrative a contestaţiilor, respectiv a reclamaţiilor formulate potrivit dispoziţiilor C. proc. fisc. nu sunt aşadar, acte de jurisdicţie, ci acte administrativ supuse cenzurii instanţei de judecată”.
Prin urmare, odată parcursă procedura contestaţiei administrative, reclamantul se putea adresa instanţei în condiţiile art. 218 alin. (2) C. proc. fisc. fără a fi necesară procedura prealabilă prevăzută de art. 7 din Legea nr. 554/2004.
Recurenta pârâtă, în motivele de recurs formulate arată că decizia nr. 40557/2012 nu există, susţinere inexactă, la dosarul de faţă fiind anexată decizia din 22 noiembrie 2011 privind soluţionarea contestaţiei formulate de SC W. SRL împotriva procesului-verbal din 22 august 2012, instanţa de fond fiind investită în temeiul dispoziţiilor art. 218 alin. (2) C. proc. fisc. să verifice legalitatea deciziei emise de organele fiscale în condiţiile art. 210 din acelaşi act normativ.
Recurenta invocă decizia din 12 decembrie 2012 privind soluţionarea contestaţiei formulate de SC W. SRL împotriva aceluiaşi proces-verbal din 22 august 2014 şi a deciziei de impunere, dar instanţa de contencios administrativ nu a fost învestită să verifice legalitatea deciziei menţionate ci a deciziei nr. 40557/2012 prin care intimatul pârât a respins ca inadmisibilă contestaţia, context în care susţinerile recurentei, în sensul că instanţa a acordat mai mult decât s-a cerut, depăşind limitele investirii, nu au un fundament real, instanţa pronunţându-se cu respectarea principiului disponibilităţii, criticile recurentei ce pot fi încadrate în raport de dispoziţiile art. 306 alin. (3) C. proc. civ., în motivele de recurs prevăzute de art. 304 pct. 6 C. proc. civ., nu pot fi reţinute.
Recurenta arată că argumentele instanţei nu au nici o legătură cu situaţia de fapt rezultată din decizia din 12 decembrie 2012, dar aşa cum s-a arătat mai sus, instanţa nu a fost investită să analizeze situaţia de fapt şi drept expusă în decizia din 12 decembrie 2012, această decizie nefiind contestată în prezenta speţă.
Limitându-se la criticile formulate de recurenta A.N.A.F., Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, în raport de considerentele expuse, constată că motivele de recurs întemeiat pe dispoziţiile art. 304 pct. 6, pct. 7, pct. 9 C. proc. civ. şi art. 3041 C. proc. civ. nu pot fi reţinute, motiv pentru care în temeiul dispoziţiilor art. 312 C. proc. civ. şi art. 20 din Legea nr. 554/2004 a respins ca nefondat recursul declarat de D.G.R.F.P. Ploieşti, A.J.F.P. Ialomiţa împotriva sentinţei civile nr. 3390 din 5 noiembrie 2013 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
DECIDE
Respinge recursul declarat de D.G.R.F.P. Ploieşti, A.J.F.P. Ialomiţa împotriva sentinţei civile nr. 3390 din 5 noiembrie 2013 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.
Irevocabilă.
Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 25 martie 2015.
| ← ICCJ. Decizia nr. 1430/2015. Contencios. Anulare act... | ICCJ. Decizia nr. 1370/2015. Contencios. Pretentii. Recurs → |
|---|
