Sentința civilă nr. 13921/2013. Contestație act administrativ fiscal
| Comentarii |
|
Dosar nr._ *
Cod operator de date cu caracter personal 3184
R O M Â N I A
TRIBUNALUL CLUJ
SECȚIA MIXTĂ DE contencios ADMINISTRATIV ȘI FISCAL, DE CONFLICTE DE MUNCĂ SI ASIGURĂRI SOCIALE
SENTINȚA CIVILĂ Nr. 13921/2013
Ședința publică de la 04 Octombrie 2013
Completul compus din: PREȘEDINTE M. T.
Grefier C. T.
Pe rol fiind pronunțarea hotărârii în contencios administrativ și fiscal privind pe reclamant O. D. și pe pârât D. G. A F. P. A J. C., având ca obiect contestație act administrativ fiscal.
La apelul nominal făcut în ședința publică se constată lipsa părților. Procedura de citare este îndeplinită.
S-a făcut referatul cauzei după care, se constată că dezbaterea pe fond a cauzei a avut loc în ședința publică din data de_, când părțile prezente au pus concluzii conform încheierii din acea zi, pronunțarea fiind amânată ulterior pentru termenele din_ ,_ și_ încheierile făcând parte integrantă din prezenta hotărâre.
INSTANȚA
Prin acțiunea înregistrată sub nr._ pe rolul Tribunalului C., reclamantul O. D. a solicitat instanței în contradictoriu cu pârâta D.
a F. P. a jud.C. ca prin hotărârea ce se va pronunța :
să dispună anularea Deciziei de soluționare a contestației
nr.124/_ emisă de pârâtă,
să dispună anularea Deciziei de impunere nr.7545/_
să dispună anularea Raportului de inspecție fiscală
nr.7545/_ ,
să oblige pârâta la restituirea sumei de 27.688 lei achitată
prin Ordinul de plată nr.1/_ ,
să oblige pârâta la plata dobânzii legale în materie fiscală aferentă sumei de 27.688 lei, calculată de la data de_ și până la data restituirii efective, respectiv a dobânzii prev. de OG nr.9/2000 pentru perioada_ -_ ,
să oblige pârâta la plata cheltuielilor de judecată.
În motivarea cererii
, reclamantul a arătat că în cursul anilor 2009- 2010, activitatea sa a făcut obiectul unei inspecții fiscale, inspecție
finalizată cu emiterea actelor administrativ-fiscale atacate. Susține reclamantul că soluția adoptată de către organele fiscale este greșită deoarece toate vânzările de locuințe sau terenuri proprietate personală, efectuate de reclamant sunt excluse din rândul activităților economice menționate în art.127 alin.2 C.pr.fisc. Prin urmare, nu există o persoană impozabilă și nici o activitate economică. Dacă totuși se apreciază existența unei persoane impozabile și a unei activități economice, se poate reține aplicarea greșită a dispozițiilor legale referitoare la dreptul de deducere și cota TVA aplicabilă.
Reclamantul a mai arătat că în ceea ce îl privește s-a încălcat principiul securității juridice, consacrat pe cale jurisprudențială la nivel european. Datorită evoluției cadrului legislativ în materie de TVA se poate susține că reclamantul nu a avut acces la o legislație fiscală aplicabilă și previzibilă. Organele statului nu și-au respectat obligația de a-și defini în mod clar exigențele și de a-și respecta angajamentele luate. În plus, interpretarea normelor legislative nu este unitară în jurisprudența instanțelor de judecată.
Nu a fost publicată directiva a șasea în materie de TVA în limba română și nu a fost tradusă jurisprudența relevantă a Curții de Justiție Europene în limba română, astfel încât, reclamantul, la fel ca și alți contribuabili nu au avut în concret posibilitatea de a cunoaște principiul european al impunerii în scop de TVA,prin urmare, directiva și jurisprudența nu poate fi opusă particularilor. Doar de la data adoptării Directivei 2006/112/CE, tradusă în limba română, s-ar putea discuta de posibilitatea cunoașterii de către contribuabili a principiilor de impunere TVA. Nici în prezent jurisprudența relevantă a CJUE,la care fac referire normele metodologice în vigoare după_ nu este tradusă în limba română și nu este accesibilă contribuabililor. Au lipsit orice norme interpretative și campanii de informare cu privire la interpretarea legii în materie de TVA
Reclamantul a suportat toate taxele și impozitele în vigoare în momentul tranzacțiilor, conform art. 77 ind. 1 - art. 77 ind. 3 C.fiscal.
Totodată a invocat și nulitatea inspecției fiscale, pe motivul că durata inspecției fiscale a depășit termenul de 3 luni prevăzut de art.104 al.1 din Codul de procedură fiscală.
În drept
au fost invocate dispozițiile Codului fiscal și art.274 cod pr.civ.
În probațiune
, au fost anexate actele atacate.
Pârâta a formulat întâmpinare
prin care a solicitat respingerea acțiunii ca neîntemeiată și a arătat că în urma operațiunilor economice efectuate de către contribuabil, precum și derularea lor in timp, acesta avea obligația să solicite organului fiscal înregistrarea ca plătitor de TVA începând cu data de_, obligație pe care nu a dus-o la îndeplinire, motiv pentru care s-a procedat la stabilirea în sarcina sa a obligațiilor fiscale care fac obiectul prezentei acțiuni.
Prin Sentința civilă nr. 4532/_ a Tribunalului C. s-a respins acțiunea în contencios administrativ formulată de către reclamant, însă prin Decizia civilă nr. 1681/_ a Curții de Apel C. s-a admis recursul declarat de reclamantul O. D. împotriva sentinței menționate care a fost casată iar cauza a fost trimisă spre rejudecare aceleiași instanțe.
Pentru a pronunța această hotărâre, Curtea a reținut că sunt numeroase probleme a căror dezlegare este necesară în cauză, probleme neabordate de către instanța de fond, și că in rejudecare este necesar a se proceda la soluționarea cauzei respectând regulile în materia motivării
hotărârilor judecătorești, în raport de specificul și complexitatea litigiului, urmând a se analiza celelalte critici și motive invocate.
Analizând cauza în rejudecare,în raport cu cele reținute prin decizia de casare, instanța reține că acțiunea formulată este în mod parțial întemeiată.
Astfel, instanța reține că activitatea reclamantului O. D. din perioada_ -_ a făcut obiectul unei inspecții fiscale desfășurată în intervalul_ -_, așa cum rezultă din Raportul de inspecție fiscală / f.20-60/.
În urma inspecției fiscale s-a constatat că reclamantul împreună cu alți 6 asociați au desfășurat o activitate economică în urma căreia se impunea stabilirea și înregistrarea persoanelor fizice impozabile în scopuri de TVA.
Reținând că reclamantul nu a fost înregistrat ca plătitor de TVA, potrivit Deciziei de impunere nr. 7545/_, s-au stabilit în sarcina reclamantului obligații de plată către bugetul de stat constând în TVA în valoare de 23721 lei și accesorii în valoare de 3967 lei.
Reclamantul a atacat decizia de impunere în sensul art. 205 OG 92/2003, fiind emisă în cauză Decizia de soluționare a contestației nr. 124/_, decizie prin care s-a dispus respingerea contestației./f.41-49/.
Reclamantul a atacat în justiție această din urmă decizie în sensul art. 218 alin. 2 din OG 92/2003, arătând că organele fiscale au depășit termenul prevăzut de lege în cazul desfășurării inspecției fiscale, invocând astfel un motiv de nulitate absolută, arătând că nu a desfășurat o activitate economică, prin urmare nu este persoană impozabilă și arătând că, și în situația în care se constată existența unei activități economice și a unei persoane impozabile, sumele datorate bugetului de stat au fost în mod greșit calculate deoarece s-a reținut TVA în cotă de 19% în loc de 5% și nu s-a acordat contribuabilului dreptul de deducere.
Referitor la motivul de nulitate absolută invocat, în raport cu depășirea termenului de desfășurare a inspecției fiscale, instanța reține că, în conformitate cu dispozițiile art. 104 alin. 1 C. pr. fiscală, durata inspecției fiscale nu poate fi mai mare de 3 luni.
Conform Raportului de inspecție fiscală nr.7545/_, avizul de inspecție fiscală a fost înmânat contribuabilului sub semnătură în data de_ iar inspecția fiscală a început în data de_ și a durat în timp până la data de_ ,încadrându-se în termenul prevăzut de art. 104 alin. 1 C. pr. fiscală.
Prin urmare, instanța reține că motivul de anulare invocat de către reclamant nu se confirmă, astfel încât acesta va fi respins ca neîntemeiat.
Sub aspectul fondului, instanța reține că reclamantul împreună cu alte persoane, respectiv Bondor D., Salomie R. F., Salomie B. A.
, O. Nicolae V., O. Valeria și O. G. au efectuat începând cu anul 2007 activități economice cu caracter de continuitate legate de construirea și valorificarea unor apartamente.
Având în vedere amploarea tranzacțiilor efectuate de către aceste persoane, organul de inspecție fiscală a stabilit că activitatea desfășurată are caracter de continuitate, fiind o operațiune impozabilă din punct de vedere al taxei pe valoarea adăugată, conform art.126 al.1, art.127 al.1,2 din Legea nr.571/2003 și a dispozițiilor HG nr.44/2001 privind normele metodologice de aplicare a Legii nr.571/2003, fiecare persoană fiind parte în activitatea desfășurată.
În ceea ce îl privește pe reclamant, s-a reținut că în perioada_ -_
, acesta a efectuat operațiuni imobiliare din care în anul 2009 un număr de
24 tranzacții referitoare la construcții și 5 tranzacții cu terenuri, desfășurând o activitate economică în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate, intrând în categoria de persoană impozabilă conform prevederilor art. 127 alin. 1 și 2 din Legea 571/2003, realizând venituri în valoare de 165578 lei.
Plafonul de scutire de TVA în valoare de 35.000 euro - 118. 359 lei, prev. de art.152 al.1 și al.6 din Legea nr.571/2003 a fost depășit, în viziunea organelor fiscale la data de_, astfel încât, după această dată reclamantul datorează TVA pentru tranzacțiile ulterioare.
Raportat la veniturile reclamantului și cota sa rezultată din asociere,pentru perioada supusă controlului fiscal, a rezultat că reclamantul are de achitat retroactiv TVA în valoare de 23721 lei și accesorii în valoare de 3967 lei.
Reclamantul susține că nu datorează TVA, având în vedere că nu este o persoană impozabilă, neexercitând o activitate economică.
Punctul de vedere al reclamantului nu poate fi reținut însă de către instanță.
Așa cum a stabilit în mod constant practica judiciară, dispozițiile art.
127 Cod Fiscal, indiferent de adoptarea HG nr. 44/2010 puteau fi interpretate la data desfășurării operațiunilor de către reclamant în sensul că operațiunile efectuate de către acesta se circumscriu unei activități economice.
Instanța reține că, principalul argument al reclamantului este că activitatea pe care a desfășurat-o nu este, în sensul art. 127 Cod fiscal (care, deși a fost modificat în timp, a păstrat reglementarea de principiu), o exploatare de bunuri, în sprijinul poziției sale invocând faptul că vânzarea unor bunuri din patrimoniul propriu nu poate constitui o exploatare în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate, aceasta reflectându- se, mai degrabă, în activități de gestionare a patrimoniului.
În primul rând, instanța observă că, potrivit legislației fiscale în vigoare pe întreaga perioadă a desfășurării activității reclamantului, chiar dacă sub forme diferite, este supusă TVA orice persoană impozabilă, adică orice persoană care desfășoară o activitate economică, în această definiție intrând și activitățile de exploatare a bunurilor în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate (exprimare care reia întocmai prevederile art. 9 din Directiva 2006/112/CE a Consiliului privind sistemul comun al TVA), indiferent că operațiunile pot fi sau nu calificate drept comerciale, în sensul art. 3 și 4 din Codul comercial, în vigoare la acel moment.
În sensul art. 9 alin. (1) din Directiva 2006/112 este persoană impozabilă orice persoană care desfășoară o activitate economică, iar activitatea economică este orice activitate a producătorilor, comercianților sau persoanelor care prestează servicii în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate .
Criteriile stabilite prin jurisprudența CJUE pentru calificarea unei activități ca fiind sau nu economică au fost în sensul că activitatea trebuie apreciată în sine, indiferent de scopurile sau rezultatele sale (C-246/08), trebuie să prezinte un caracter permanent (activitatea trebuie desfășurată în mod continuu sau măcar să existe indicii ale intenției persoanei respective de a o repeta), trebuie să fie efectuată în schimbul unei remunerații încasate de autorul operațiunii. CJUE a precizat, totuși, că încasarea unei plăți nu este, în sine, de natură a conferi un caracter economic unei activități (C-
408/06).Tot în legătură cu criteriile de apreciere, se reține că persoana în cauză trebuie să fi avut intenția de a obține venituri cu caracter de continuitate (C-230/94) iar scopul operațiunilor desfășurate de o anumită persoană impozabilă, de a obține venituri cu caracter de continuitate, trebuie analizat în considerarea ansamblului activităților desfășurate de acea persoană și nu pentru fiecare operațiune în parte.
Instanța a analizat susținerea reclamantului raportat la elementele stării de fapt conturate în cauză și a constatat că asocierea cu alte persoane și vânzarea unui număr mare de imobile, într-o perioadă scurtă de timp, sunt aspecte din care se poate interpreta ca fiind evidentă intenția reclamantului de obținere a unor venituri cu caracter de continuitate, acest aspect rezultând din ansamblul operațiunilor de vânzare-cumpărare desfășurate.
În plus, instanța retine că bunurile imobile prin natura lor sunt susceptibile de a fi utilizate atât în scopuri economice cât si private, însă din ansamblul condițiilor exploatării apartamentelor reclamantului se poate trage concluzia că acestea au fost exploatate în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate, un număr mare de apartamente neputând fi destinat pentru uzul propriu al reclamantului si al familiei sale sau pentru săvârșirea unor simple acte de gestiune a patrimoniului.
Prin urmare, tranzacțiile în cauză se raportează la noțiunea de exploatare a bunurilor, neconstituind acte normale în contextul exercitării dreptului de proprietate.
Astfel, instanța consideră că aprecierea activității reclamantului ca având un conținut economic a fost în mod corect reținută de către organul fiscal.
Cu privire la aspectele invocate în legătură cu încălcarea securității juridice raportat la susținerea că în materie de TVA, nu a fost publicată în limba română si nu a fost tradusă jurisprudența relevantă a CJUE și că nu au existat norme interpretative si o campanie publică de informarea contribuabililor cu privire la interpretarea legislației în materie de TVA, instanța nu poate reține că aceste susțineri sunt de natură a exclude obligația legală a reclamantului de plată a TVA.
Cu referire la aceste aspecte concretizate în interpretări ale conținutului juridic, ale securității, previzibilității si accesibilității normelor juridice care definesc conținutul noțiunii de venituri cu caracter de continuitate, instanța reține că punctul de vedere al reclamantului este neîntemeiat.
Este adevărat că dispozițiile art. 127 Cod fiscal, sub aspectul înțelesului noțiunii de venituri cu caracter de continuitate au fost explicitate prin Normele metodologice de aplicare a legii, intrate în vigoare începând cu 0_ . Explicitarea însă prin normele metodologice nu poate conduce la ideea că a apărut o situație nouă din punctul de vedere al interpretării
juridice, în ceea ce privește înțelesul noțiuni de venituri cu caracter de continuitate, această noțiune putând fi interpretată și înainte de adoptarea normelor metodologice, cu atât mai mult cu cât exista o bogată jurisprudență comunitară dezvoltată în aplicarea Directivei 206/112.
În ceea ce privește traducerea directivelor, a jurisprudenței și a publicității acestora în limba română, instanța apreciază că nu se impune efectuarea unor formalități suplimentare de publicitate față de orice alte norme cu conținut legal.
Pentru persoanele interesate, normele comunitare și jurisprudența CJUE sunt accesibile, existând pagini oficiale în format electronic,cu
programe de traducere, buletine și culegeri jurisprudențiale destinate accesului publicului interesat. Evident că nu orice persoană are interesul să acceseze informațiile menționate, însă amploarea activităților reclamantului presupun asistența unei persoane specializate în domeniul economic și juridic și o astfel de persoană are interesul și are la îndemână mijloace de informare. Astfel încât nu se poate susține că reclamantul a fost lipsit de
posibilitatea de accesare și de determinare a sferei conținutului noțiunilor de persoană impozabilă și activitate economică specifice dreptului comunitar.
De altfel, reclamantul invocă prin cererea sa aspecte specifice dreptului comunitar și invocă practica CJUE, astfel încât ,cu siguranță, avea posibilitatea de a cunoaște și în momentul efectuării tranzacțiilor, în mod explicit înțelesul noțiunii de venituri cu caracter de continuitate, desprinse din același drept comunitar.
Cererea reclamantului a fost găsită însă întemeiată sub aspectul dreptului de deducere și a aplicării dispozițiilor Codului fiscal privind cota redusă de TVA de 5%.
Atâta timp cât reclamantul este o persoană impozabilă din punctul de vedere al TVA, acesta are și drept de deducere, în sensul art. 145 din Codul fiscal.
Cu privire la cota TVA aplicabilă, instanța reține existența declarațiilor pe proprie răspundere ale cumpărătorilor. Indiferent de momentul depunerii acestora trebuie avută în vedere cota redusă de TVA, luând în considerare realitatea operațiunii fiscale. Prin urmare, lipsa declarațiilor în momentul încheierii contractelor de vânzare-cumpărare sau depunerea lor ulterioară nu poate conduce la înlăturarea aplicării cotei reduse de TVA, dacă realitatea tranzacției impune aplicarea cotei de TVA de 5%.
Conform indicaților instanței de recurs, instanța a dispus efectuarea unui raport de expertiză sub aspectul calculării si deducerii TVA aferent operațiunilor desfășurate de către reclamant.
Potrivit raportului de expertiză, instanța retine că reclamantul avea obligația înregistrării din punct de vedere al TVA până la data de_, urmând să devină plătitor de TVA începând cu_ .
În urma analizării operațiunilor efectuate, cu reținerea dreptului de deducere și a cotei reduse de TVA, expertul a constatat în cauză TVA colectată este 11172 lei iar TVA deductibilă este 34679 lei, cu TVA de rambursat de la bugetul de stat în valoare de 23507 lei pentru perioada_ ( momentul în care reclamantul a devenit plătitor de TVA) -_ .Prin urmare, reclamantul nu avea de plătit TVA ci de recuperat TVA.
Cu toate acestea, reclamantul a achitat, în urma controlului, la data de_ suma de 23721 lei TVA și 3967 lei majorări .
Conform expertizei, în plus, față de restituirea sumei achitate de reclamant ar mai rămâne de restituit de la bugetul de stat suma de 23507 lei.
Având în vedere recunoașterea dreptului de deducere din momentul angajării costurilor sau investițiilor în vederea desfășurării activității economice, expertul a mai stabilit suplimentar că reclamantul are un drept de deducere suplimentar și aferent anilor 2007-2008, în valoare de 34679 lei. Instanța nu va putea însă să dispună restituirea tuturor sumelor stabilite de expert, având în vedere că obiectul cauzei se referă doar la sumele care fac obiectul actelor atacate, respectiv suma de 23721 lei TVA și
3967 lei accesorii.
Raportat la aspectele menționate, în baza art. 1, 8, 10 din Legea 554/2004 și art. 117, 218 din OG 92/2003, instanța va admite acțiunea
formulată și va anula actele atacate, dispunând totodată și restituirea sumelor achitate, cu plata dobânzii în materie fiscală, conform art. 124 din OG 92/2003 din de la data de_ și până la data restituirii efective, respectiv a dobânzii prevăzute de OG nr. 9/2000 pentru perioada_ -_ .
În temeiul art. 274 C.pr.civ, instanța va obliga pârâta la plata în favoarea reclamantului a cheltuielilor de judecată constând în taxă de timbru, onorariul expertului și onorariul avocațial, în valoare totală de 8217,69 lei.
PENTRU ACESTE MOTIVE, ÎN NUMELE LEGII HOTĂRĂȘTE
Admite în parte cererea în contencios administrativ-fiscal formulată de către reclamantul O. D., cu domiciliul în C. -N., B-dul 21 D. 1989,nr. 84, ap. 2, cu domiciliul procesual ales la Cab.Av. Costaș Cosmin Flavius din Arad, str.Abrud nr.3, jud. Arad în contradictoriu cu pârâta D.
G. a F. P. C. ,cu sediul în C. -N. ,P-ța A. I. nr. 19, jud. C. și în consecință :
Anulează în parte Decizia de soluționare a contestației nr. 124/_ emisă de pârâtă și ca urmare, anulează în parte și Decizia de impunere nr. 7545/_ și Raportul de inspecție fiscală nr. 7545/_ .
Menține soluția organului fiscal cu privire la constatarea calității reclamantului de persoană impozabilă.
Constată că reclamantul are un drept de deducere a TVA, raportat la momentul inspecției fiscale, în valoare de 34. 679 lei aferent anilor 2007- 2008 și 23507 lei aferent perioadei_ -_ .
Obligă pârâta la restituirea sumei de 27.688 lei achitată prin Ordinul de plată nr.1/_, nedatorată.
Obligă pârâta la plata dobânzii legale în materie fiscală aferentă sumei de 27.688 lei, calculată de la data de_ și până la data restituirii efective, respectiv a dobânzii prevăzute de OG nr.9/2000 pentru perioada_ -_ .
Obligă pârâta la plata în favoarea reclamantului a cheltuielilor de judecată constând în taxă de timbru, onorariul expertului și onorariul avocațial, în valoare totală de 8217,69 lei.
Cu drept de recurs în termen de 15 zile de la comunicare. Pronunțată în ședința publică de la 04 Octombrie 2013.
Președinte,
M. T.
Grefier,
C. T.
Red.MT/tehn.MG 4 ex. 28.11.13
