Sentința civilă nr. 448/2013. Contestație act administrativ fiscal
| Comentarii |
|
R O M Â N I A
CURTEA DE APEL CLUJ SECȚIA A II-A CIVILĂ,
DE contencios ADMINISTRATIV ȘI FISCAL
Dosar nr. _
SENTINȚA CIVILĂ NR. 448/2013
Ședința publică din data de 18 septembrie 2013 Instanța constituită din: PREȘEDINTE F. T.
GREFIER D. C.
Pe rol soluționarea acțiunii în contencios administrativ și fiscal formulată de reclamantului N. L. G. în contradictoriu cu pârâta A. - D. G. A
F. P. A J. C., având ca obiect - contestație act administrativ fiscal.
Mersul dezbaterilor, susținerile și concluziile părților au fost consemnate în încheierea de ședință din data de_, încheiere ce face parte integrantă din prezenta hotărâre.
CURTEA
Constată că prin acțiunea înregistrată la data de_ sub nr._ reclamantul N. L. G. în contradictoriu cu A. - D. G. a F. P.
C. a solicitat instanței a dispune anularea deciziei de soluționare a contestației nr.497/_, anularea deciziei de impunere nr.44060/_ privind taxa pe valoarea adăugată și a raportului de inspecție fiscală nr.44060/2011, acordarea cheltuielilor de judecată.
În susținerea celor solicitate se arată că anterior emiterii deciziei de impunere i-a fost comunicat faptul că face obiectul unui control iar la aceasta a răspuns invitației. Inspecția declanșată vine în contextul în care a fost informat că pentru tranzacțiile imobiliare pe care le-a efectuat ar fi trebuit să se înregistreze ca plătitor de TVA deși nici o normă nu prevedea aceasta la încheierea tranzacției iar retroactivitatea este prohibită.
Textul art.153 C.fiscal prevede obligativitatea pentru persona care realizează sau intenționează să realizeze activitate economică ce implică operațiuni taxabile și/sau scutite de TVA cu drept de deducere să solicite înregistrarea în scopuri TVA la organul competent, nu este aplicabil. Inspectorii fiscali au constatat că nu s-a înregistrat, nu a colectat și nu a virat TVA. Afirmația este corectă: nu a colectat și nu a virat pentru că legea nu prevedea aceasta, pentru acest gen de activități.
Împotriva deciziei a formulat contestație soluționată prin respingerea potrivit deciziei nr.947/_ iar aceasta a fost contestată întrucât actele de inspecție au fost întocmite cu nerespectarea normelor fiscale. Astfel se arată că potrivit art.33 și art.99 C.pr.fiscală inspecția fiscală se efectuează de organul fiscal competent material și teritorial în raport de criteriul domiciliului fiscal al contribuabilului. În speță ținând seama de domiciliul fiscal competența revenea Administrația F. P. nu direcției și ca atare decizia și raportul sunt nelegale în integralitatea lor.
Tot astfel se arată că atât aplicarea penalităților este esențialmente nelegală deoarece se aplică un procent prevăzut de norme în vigoare în 2011 cât și aplicarea dispozițiilor intrate în vigoare la_ unor situații din 2007.
Totodată se arată că nelegalitatea actelor fiscale rezidă și din aceea că anterior emiterii avizului au fost solicitate notarilor contractele de vânzare cumpărare în condițiile în care nici un text legal nu permite organului fiscal să solicite înscrisuri în afara perioadei fiscale iar art.94 alin.3 prevede că măsurile se realizează în cadrul inspecției nu anterior.
Mai arată reclamantul că potrivit art.101, 102 C.pr.fiscală înainte de desfășurarea controlului exista obligația înștiințării, avizul comunicându-se în scris într-un anumit termen, sancțiunea încălcării normelor fiind nulitatea.
Nulitatea actelor mai arată reclamantul derivă și din aceea că raportul nu a fost motivat în condițiile în care art.43 C.pr.fiscală prevede aceasta cât și din aceea că nu a fost respectat dreptul de apărare câtă vreme nu a fost ascultat în condițiile art.9 C.pr.fiscală.
Cu privire la deficiențele de fond arată reclamantul că vânzările de locuințe sau terenuri proprietate personală efectuate în 2004-2006 sunt excluse din raportul activităților economice iar în perioada predării trebuiau avute în vedere dispozițiile art.127 C.fiscal ce au suferit modificări și respectiv faptul că abia din_ acesta a dobândit noi valențe astfel că nu se poate imputa particularului conduita lipsită de diligență a legiuitorului. Până în 2010 tranzacțiile civile erau impozitate special nu se puteau percepe impozite ci taxe de timbru de autentificare care desemnau caracterul civil al tranzacțiilor. În baza art.83 alin.3 lit.g vînzătorul nu se încadrează în categoria persoanelor obligate să depusă declarații fiscale. Încadrarea și răspunderea pentru tranzacții mobiliare făcute de birourile notariale este reglementată de art.77 alin.6 C.fiscal unde nu există aceste obligații pentru persoana fizică ci în sarcina notarului.
În baza art.87 C.pr.fiscală decizia trebuie să includă baza de impunere dar cum persoana fizică nu are obligația depunerii declarației de venit la tranzacții imobiliare baza de impunere nu poate fi determinată legal. Neexistând prevedere legală pentru o bază de impunere cerută legal nu se poate face nici un calcul legal al TVA..
Evaluând normele metodologice art.152 pct.3 se poate observa următoarele:pentru prima dată prin trimitere la jurisprudența Curții de Justiție se explică faptul că noțiunea de activitate economică este una extrem de largă incluzând practic orice tip de tranzacții indiferent de forma juridică datorită faptului că trebuie respectat principiul neutralității; b) în ceea ce privește vânzarea terenurilor și construcțiilor normele prevăd expres faptul că nu constituie activități economice următoarele: vânzare locuințe proprietate personală (construcții cu terenul aferent utilizate în scop de locuință inclusiv case de vacanță) sau a altor bunuri folosite de persoane fizice în scop personal …,c) în cazul construirii de bunuri imobile în considerarea jurisprudenței Rompelman s-a precizat faptul că activitatea economică este considerată începută în momentul în care persoana fizică intenționează să realizeze o activitate de construire de
imobile în vederea vânzării și poate fi probată prin raportare la anumite elemente obiective, de pildă faptul că persoana fizică începe să efectueze cheltuieli și/sau să facă investiții pregătitoare menținerii activității economice; de) pentru situația vânzărilor de terenuri și construcții anterior achiziționate în scopul (re) vânzării normele metodologice oferă explicații. În principiu regulile sunt: activitatea nu are caracter de continuitate dacă se realizează o singură tranzacție anual, dacă persoana fizică în cauză nu derulează deja construcția unui bun mobil în vederea vânzării nici o tranzacție nu va mai putea fi considerată ocazională.
De asemenea arată reclamanții că trebuie observat că toate inspecțiile fiscale în materie de TVA aferentă tranzacțiilor de bunuri mobile au fost demarate de efectuarea după data de_ deci după publicarea normelor fiscale
imperative. Cu toate acestea inspectorii au tendința de a aplica reguli așa cum se întâmplă și în speța unor situații juridice din perioada 2005-2009.
Tot astfel arată reclamanții că vânzarea terenurilor și construcțiilor de către persoane impozabile constituie din punct de vedere al TVA livrări de bunuri și prin urmare orice persoane ce efectuează o atare operațiune are obligația de a colecta TVA iar pe de altă parte există și operațiuni scutite de TVA. În condițiile incidenței dispozițiilor fiscale în vigoare în anul 2007 art.141 alin.2 lit.f și normele metodologice elementele ce trebuie avute în vedere sunt următoarele: potrivit regulii descrise în prima fază din art.142 alin.2 lit.f livrarea de către orice persoană a unei contribuții a unei părți din construcție și a terenului pe care este construită precum și livrarea oricărui teren erau scutite de TVA. Conform celei de a doua faze din art.141 de la această regulă există și excepții: constituie operațiune impozabilă livrarea unei construcții noi a unei părți dintr-o construcție nouă sau a unui teren construibil, efectuată de o persoană
impozabilă. Condițiile de aplicarea excepției necesită o scurtă analiză: este considerată construcție nouă acea construcție care a fost livrată cel târziu până la data de 31 decembrie a anului următor anului primei ocupări sau utilizări a construcției sau a unei părți ; sunt operațiuni impozabile doar livrările de construcții noi sau terenuri construibile efectuate de persoane impozabile și nu livrări cu caracter ocazional, persoana impozabilă să-și fi exercitat sau să fi avut dreptul să-și exercite dreptul de deducere total sau parțial pentru achiziția, transformarea sau construcția unui imobil. Dispozițiile art.141 și normele metodologice au suferit modificări în principal fiind eliminată condiția referitoare la exercitarea sau posibilitatea exercitării dreptului de deducere al TVA, excepția se aplică numai persoanelor impozabile în sensul art.127.
Legiuitorul a considerat necesar să lămurească noțiunile de data primei ocupări și data primei utilizări după cum urmează pentru o construcție care nu a suferit modificări de structură/natură/destinație ori valoarea transformărilor este mai mică de 50% data primei ocupări este data semnării de către beneficiar a procesului verbal de recepție definitivă a construcției sau data înregistrării construcției în evidențele contabile ca activ corporal fix, în cazul construcțiilor realizate în regie proprie (art.182/1 pct.37 alin.2 din normele metodologice).
O construcție care nu a fost ocupată este considerată o construcție nou până la data primei ocupări, indiferent de data livrării acesteia (art.182/1 pct.37 alin.4 din normele metodologice).
Pentru construcțiile care au suferit transformări semnificative, data primei utilizări este data semnării de către beneficiar a procesului verbal de recepție definitivă a lucrărilor de transformare a construcției sau data documentului pe baza căruia este majorată valoarea activului corporal fix ca urmare a transformării (art.182/1 pct.37 alin.3 din normele metodologice).
Mai arată reclamantul că organele fiscale nu puteau aplica reguli edictate și previzibile în 2010 pentru situații din 2008-2009. Cu alte cuvinte contribuabilul trebuie să aibă acces la reglementările ce îi sunt aplicabile pentru a lua cunoștință de conținutul acestora de a fi informat în avans asupra consecințelor actelor pe care le efectuează într-o manieră care să îi permită să se comporte în deplină cunoștință de cauză. Legislația în materie de TVA nu respectă principiul securității juridice în perioada 2008-2010.
Astfel formularea din normele metodologice care ar trebui să expliciteze textul codului fiscal nu oferă contribuabilul nici cea mai mică idee asupra a ceea ce înseamnă obținerea de venituri cu caracter de continuitate în concepția legiuitorului român sau a legiuitorului comunitar. Textul art.127 C.fiscal nu este cert, previzibil prin lecturarea căruia să se cunoască exact consecințele financiare și întinderea obligațiilor. În plus nu au fost luate măsuri pentru a se
asigura interpretarea și o informare corespunzatoare cu privire la legislația în materie de TVA și nici pentru asigurarea traducerii și publicității directivelor. Consecințele unei atare stări de lucruri au fost subliniate de Curtea de Justiție Europeană prin hotărârea pronunțată la_ iar acestea sunt valabile și în cauză în sensul inopozabilității deciziei particularilor Pe de altă parte se arată obținerea de venituri cu caracter de continuitate trebuia înscrisă expres de legiuitor așa cum s-a procedat în cazul altor categorii similare.
Așa cum rezultă din prevederile codului fiscal în vigoare la data efectuării operațiunilor în discuție, operațiunile efectuate nu intrau în sfera de impozitare iar bunurile înstrăinate au fost folosite pentru scopuri personale fiind evident că nu s-a realizat o activitate economică în sensul prevederilor cunoscute la acel moment.
În privința normelor metodologice arată reclamanții că trebuie reținut faptul că textul constituțional instituie regula potrivit căreia impozitele și taxele ca și venituri la buget nu se pot reglementa decât prin acte normative emise de către parlament. per a contrario este interzis ca taxele și impozitele să fie reglementate prin acte normative care nu emană de la parlament. Temeiul obligației de plată a TVA nu îl poate reprezenta pct.3 alin.1 și 5 din norme deoarece aceste texte adaugă nepermis la textul art.127 alin.2 din Codul fiscal extinzand fără temei dincolo de intenția legiuitorului domeniul activității generatoare de obligația de plată de TVA. În acest fel au fost încălcate dispozițiile art.1 teza a-II-a și ale art.5 C.fiscal art.139 Constituție ce statuează că impozitele și taxele și orice alte venituri se stabilesc numai prin lege.
Cu privire la calculul TVA mai arată reclamatul că reținerile organelor fiscale sunt greșite deoarece inițial s-a considerat că TVA este inclus în prețul de tranzacționare iar apoi această considerare a fost modificată, aplicându-se totodată procente diferite și neluându-se în considerare mai multe declarații notariale. Nu s-a luat în considerare prețul final, faptul că erau îndeplinite cerințele pentru aplicarea cotei de TVA de 5% și nici posibilitatea exercitării dreptului de deducere.
În plus mai arată reclamantul organele fiscale nu au luat în considerare că nu are calitatea de persoană impozabilă, nu a desfășurat activitate economico comercială iar aceasta întrucât bunurile făceau parte, potrivit legii din patrimoniul personal este evident că aceste bunuri nu puteau face parte în același timp din patrimoniul unei afaceri care să genereze "venituri cu caracter de continuitate";.
Pe de altă parte, din moment ce se achita acest impozit pentru veniturile din transferul proprietăților imobiliare este evident faptul că aceleași venituri nu mai puteau fi calificate în același timp, drept venituri comerciale în sensul art.46 C.fiscal. Mai exact, dacă o persoană fizică ar obține venituri cu caracter de continuitate, acestea ar trebui înscrise expres de către legiuitor în categoria
"venituri comerciale"; o subdiviziune a "veniturilor din activități independente"; reglementate de art.46 și urm. C.fiscal. Aceasta calificare ar exclude aplicarea impozitului pe transferul proprietăților imobiliare, impozitarea urmând a se face la nivelul venitului net al contribuabilului cu cota de 16%.Prin urmare concluzionând reclamantul organele fiscale au aplicat eronat legea iar sub acest aspect trebuie avută în vedere și practica recentă în cauze similare.
Răspunzând celor invocate prin întâmpinare intimata D. G. a F.
P. a solicitat respingerea acțiunii în considerarea în esența că nu se critică decizia dată în soluționarea contestației ci raportul de inspecție fiscală;că în structura administrativă activitatea de inspecție a fost preluată la nivelul direcției, avizul a fost emis cu respectarea normelor legale și comunicate conform
actelor ce atestă aceasta iar reclamantul a desfășurat activități cu caracter de continuitate ce sunt supuse taxei.
Analizând susținerile părților Curtea reține următoarele
:
În urma controlului efectuat organele de control fiscal au reținut că reclamantul a efectuat în perioada 2008 - 2010 un număr de125 tranzacții respectiv a desfășurat activități economice cu caracter de continuitate pentru care avea obligația de a solicita înregistrarea ca plătitor de TVA de a colecta și vira TVA. Față de cele reținute în considerarea că valorificarea repetată a imobilelor este o activitate economică ce reprezintă o operațiune impozabilă din punct de vedere al taxei pe valoarea adăugată în conformitate cu dispozițiile fiscale s-au stabilit în sarcina reclamantului obligații fiscale de plătit și majorări aferente sens în care au fost emise acte de impunere,
Cele stabilite au fost contestate susținându-se în esență că nu exista până la_ o bază legală de înregistrare ca plătitor TVA; normele nu sunt previzibile, organele fiscale nu definesc clar exigențele; nu a fost asigurată o interpretare unitară și nici o informare și traducere a directivelor; se încalcă principiul securității raporturilor juridice; nu s-au comunicat mijloacele de probă utilizate; normele nu pot retroactiva ; nu a desfășurat activitate economică și respectiv activitate cu caracter de continuitate, nu a aplicat cota redusă și refuzat dreptul de deducere iar încadrare este nejustificată.
Prin decizia nr.497 din_ în considerarea în esență că valorificarea imobilelor a reprezentat o operațiune impozabilă din punct de vedere al TVA iar în raport de normele fiscale obligațiile suplimentare au fost corect stabilite, a fost respinsă contestația.
Nemulțumit fiind reclamantul s-a adresat instanței reiterând pe lângă motivele din contestație vizând lipsa unei baza legale de înregistrare TVA și a obligației de a depune declarații, nedesfășurarea unei activități economice cu caracter de continuitate și aspecte de nelegalitate a actelor din perspectiva necompetenței, a nemotivării actelor și a încălcării procedurii de avizare, informare și ascultare.
Față de cele invocate organele fiscale au susținut în esență că au fost respectate normele privind procedura, iar pentru activitățile efectuate era necesară înregistrarea acestor activități cu caracter de continuitate și deci erau operațiuni suspuse taxei.
În contextul disputei problema ce trebuie lămurită este aceea dacă reclamantul se poate circumscrie sferei persoanelor impozabile și dacă operațiunile desfășurate sunt supuse taxei pe valoarea adăugată.
Persoana impozabilă în sensul art.127 C.fiscal este considerată orice persoană care desfășoară de o manieră independentă și indiferent de loc, activități economice de natura celor prevăzute la alin.2 oricare ar fi scopul sau rezultatul acestei activități. În sensul normei activitățile economice cuprind activitățile producătorilor, comercianților sau prestatorilor de servicii inclusiv activitățile extractive, agricole și activitățile profesiilor libere sau asimilate acestora. Tot astfel constituie activitate economică exploatarea bunurilor corporale sau necorporale în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate.
Persoana impozabilă din punct de vedere a taxei pe valoarea adăugată este persoana fizică, grupul de persoane, instituția publică, persoana juridică precum și orice entitate capabilă să desfășoare o activitate economică.
Așadar o persoană fizică reprezintă o persoană impozabilă în sensul titlului VI privind taxa pe valoarea adăugată din codul fiscal dacă acesta desfășoară activități economice de natura celor prevăzute la art.127 alin.2 oricare ar fi scopul sau rezultatul acestei activități.
In sensul celor menționate normele metodologice în explicitarea prevederilor art.127 alin.2 C.fiscal precizează că nu are caracter de continuitate în sensul normei arătate obținerea de venituri de către persoanele fizice din vânzarea locuințelor proprietate personală sau a altor bunuri care sunt folosite de către acestea în scopuri personale.
Ulterior prin modificările intervenite ulterior prevederilor pct.3 alin.1 din titlul VI din același act normativ se arată că în sensul art.127 alin.2 C.fiscal obținerea de venituri de către persoanele fizice din vânzarea locuințelor proprietate personală sau a altor bunuri care sunt folosite de către acestea pentru scopuri personale nu va fi considerată activitate economică cu excepția situațiilor în care se constată că activitatea respectivă este desfășurată în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate în sensul art.127 alin.2 din Codul fiscal.
Actele dosarului relevă că reclamantul în perioada 17octombrie 2008 -_ a procedat la înstrăinarea a 125 imobile mai exact a încheiat un nr. de 20 tranzacții imobiliare in 2008,83 tranzacții in 2009 si 22 tranzacții in 2010 Ori în această situație raportat la exploatarea în contextul numărului tranzacțiilor se poate constata caracterul repetat de continuitate al activității cu scopul obținerii de venituri, respectiv ca opțiunile efectuate cu caracter de continuitate reprezintă o activitate economică.
Susține reclamantul că vânzarea nu intră în categoria activităților desfășurate în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate respectiv nu este o activitate economică. Susținerile nu pot fi primite deoarece nu s-a dovedit că vînzarea s-a făcut în chip izolat, accidental scopul obținerii de către reclamant a unor venituri cu caracter de continuitate fiind evident,în raport și de cuantumul veniturilor obținute prin încheierea contractelor de vanzare. O atare activitate este una economică iar aceasta a fost deseori reținută în jurisprudența instanței în contextul soluționării conflictelor de competență cât și a dosarelor ce au vizat contestare TVA pentru vânzare de apartamente.
În plus nu este lipsit de relevanță a arăta că o atare abordare pare a fi în acord cu jurisprudența CEJ în materie. Curtea în cauzele conexate C180 -i C181 a statuat în sensul că livrarea unui teren destinat construcției trebuie considerată supusă taxei pe valoarea adăugată în temeiul legislației naționale a unui stat membru în cazul în care statul respectiv face uz de posibilitatea prevăzută de Directiva 2006/112/CE privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată astfel cum a fost modificată prin directiva 2006/138/CE independent de caracterul permanent al operațiunii sau de aspectul dacă persoana care a efectuat livrarea exercită activitate de producător comerciant sau de prestator de servicii in măsură în care acesta operațiune nu constituie o simplă exercitare a dreptului.
Dacă persoana în vederea realizării vânzării ia măsuri active de comercializare a prin utilizarea unor mijloace similare celor adoptate de un producător de un comerciant sau de un prestator de servicii în sensul articolului 9 alin.1 al doilea paragraf din directiva 2006/112/CE astfel cum a fost modificată prin directiva 2006/138/CE acesta persoană trebuie considerată ca exercită o activitate economică în sensul articolului menționat și în consecință trebuie considerată persoana impozabilă în scopuri de taxa pe valoare adăugată.
Prin urmare în condițiile în care reclamantul a utilizat mijloace similare celor adoptate de comercianți - prin tranzacții continue de vânzare - aceștia exercită activitate care este supusă taxei.
Mai susține însă reclamantul că operațiunile desfășurate nu intră în sfera de aplicare a taxei. Potrivit Codului fiscal în sfera de aplicare a taxei se includ operațiuni care îndeplinesc cumulativ mai multe condiții și anume: constituie
livrare de bunuri sau o prestare de servicii efectuate cu plata, livrarea se realizează de o persoană impozabilă astfel cum este definită de art.127 alin.1 iar livrarea bunurilor rezultă din una din activitățile economice prevăzute la art.127 alin.2.
Ori reclamantul așa cum s-a arătat mai sus a realizat activitate în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate în sensul normelor fiscale și cele statuate în jurisprudența CJUE. În plus are și calitatea de persoana impozabila așa cum rezultă din dispozițiile art.153 din Legea nr.571/2007. Potrivit normei menționate orice persoană impozabilă trebuie să declare începerea, schimbarea și încetarea activității sale ca persoană impozabilă. Condițiile în care persoanele impozabile se înregistrează ca plătitor de taxă pe valoarea adăugată sunt prevăzute de legislația privind înregistrarea fiscală a plătitorilor de impozite. În speță în perioada supusă verificării reclamantul a efectuat tranzacții ce au depășit plafonul cerut de normele fiscale, astfel că avea obligația să solicite înregistrarea ca plătitor de TVA potrivit art.152 alin.3.
Potrivit acestei norme sunt scutite de taxa pe valoarea adăugată persoanele impozabile a căror cifră de afaceri declarat sau realizată este inferioară plafonului denumit în continuare plafon de scutire dar acestea pot opta pentru aplicarea regimului normal de taxă pe valoarea adăugată.
În acest context al normei și veniturilor realizate din tranzacții reclamantul aveau obligația înregistrării ca plătitor de taxă în termen de la depășirea plafonului obligație care nu a fost îndeplinită. Cum obligația nu a fost îndeplinită retinerile organele de inspecție cu privire la obligatia inregistrarii ca platitor ,de colectare si virare tva sunt corecte. De altfel sub acest aspect sunt si conclutiile raportului de expertiza efectuat expertul aratand ca aceasta obligatie de inregistrare ca platitor de tva subzista din_ cand a fost depasit plafonul.
Legat de aceasta susține reclamantul că organele fiscale nu au determinat corect TVA din perspectiva cotei reduse și a exercitării dreptului de deducere.
Susținerile sunt în parte fondate. Astfel, reclamantul deține mai multe declarații prevăzute de lege ce au fost prezentate organelor de control în vederea aplicării cotei reduse . O parte din aceste declarații nu au fost luate în considerare întrucât se susține de organele fiscale că sunt ulterioare încheierii contractelor de vânzare respectiv livrării.
Pentru stabilirea cotei aplicabile se impune a face câteva precizări. Potrivit art.140 C.fiscal vânzătorul poate aplica cota de TVA de 5% dacă cumpărătorul va prezenta o declarație pe propria răspundere, autentificată de un notar, din care să rezulte că va utiliza aceste clădiri conform destinației prevăzute de lege, care va fi păstrată de vânzător pentru justificarea aplicării cotei reduse de TVA de 5%";.b )text aplicabil de la_ (H.G. 1620/2009)"Cumpărătorul va pune la dispoziția vânzătorului, înainte sau în momentul livrării bunului imobil, o declarație pe propria răspundere, autentificată de un notar, din care să rezulte că sunt îndeplinite condițiile stabilite la art. 140 alin. (2 indice 1) lit. c) pct. 1 și 2 din Codul fiscal, care va fi păstrată de vânzător pentru justificarea aplicării cotei reduse de TVA de 5%";.
Față de modificările legislative intervenite, Curtea apreciază că declarația data ulterior livrării imobilelor acoperă perioada anterioară tranzacției, cît și perioadă scursă de la data livrării până la emiterea declarației. În plus, este evidentiat ca declaratiile sunt intocmite in sensul normelor fiscale.
Totodată, expertul subliniază că reclamantul a devenit de drept plătitoar de TVA începind cu data de 0_, ca urmare a aplicarii TVA de catre autoritatea fiscala in cadrul actiunii de control realizata in 2011. In consecinta, la data vinzarii imobilelor, reclamantul nu avea cum sa solicite si sa obtina declaratia
prevazuta de reglementarile procedurale, nestiind ca este persoana impozabila din punct de vedere TVA.
Ori în acest context, sustinerea conform căreia, în perioada de referinta, data la care este constatata indeplinirea conditiilor de aplicare a cotei reduse de 5% TVA, reprezintă un aspect formal, conditiile de fond fiind indeplinite si în consecinta poate fi acceptata cota redusa de 5% pentru acele livrari pentru care sunt emise declarații pe propria răspundere reglementată de pct. 23 alin. 9 din Normele de aplicare ale Titlului VI Cod fiscal, chiar dacă aceasta a fost întocmită ulterior încheierii tranzacției sunt întemeiate.Ca atare, din această perspectivă, va fi validat modul de calcul prezentat de expert in expertiza.
Totodată se vor valida și susținerea reclamantului în ce privește dreptul de deducere. Astfel se reține că regula instituită de art.145 C.fiscal este că dreptul de deducere ia naștere la momentul exigibilității taxei. Or persoana impozabilă are dreptul să deducă taxa aferentă achizițiilor dacă acestea sunt destinate utilizării în folosul operațiunilor taxabile. Expertiza efectuată a evidențiat existența documentelor justificative pentru deductibilitatea iar aceasta urmează a fi validată în condițiile în care o astfel de abordare este în acord cu jurisprudența CEJ. Curtea în cauza C255/02 a statuat în sensul în care Directiva a șasea trebuie interpretată în sensul în care este exclus dreptul de deducere al unei persoane impozabile numai în ipoteza în care tranzacția din care derivă acest drept reprezintă o practică abuzivă. Pentru ca o practică să fie calificată ca fiind abuzivă, este necesar, în primul rând, să se constate că tranzacția respectivă, din punct de vedere al formei, nu respectă prevederile incidente ale directivei și ale legislației de transpunere, astfel încât valorificarea unui astfel de drept ar fi contrară însuși scopului acestor prevederi. În al doilea rând, trebuie să transpară, în lumina unor factori obiectivi, că scopul esențial al tranzacției în litigiu este acela de a obține rambursarea TVA, respectiv că ea nu are nici o bază economică reală.
Or, raportând aceste statuări la starea de fapt din speță, Curtea constată că nu se poate pune problema că dreptul de deducere invocat de către reclamantă ar rezultă dintr-o practică abuzivă, fiind evident că s-au realizat activități cu conținut economic, veniturile astfel obținute fiind considerate taxabile, din punct de vedere al TVA.
Neutralitatea TVA se asigură tocmai prin instituirea mecanismului de deducere a taxei deductibile, în baza căruia, indiferent câte persoane impozabile înregistrate în scopuri de TVA intervin în procesul de producție și distribuție a unui anumit bun sau serviciu, suma totală a TVA colectata va fi întotdeauna aceeași, deoarece depinde numai de prețul facturat consumatorului final care nu are drept de deducere, precum și de cota TVA aplicabilă.
Cât privește majorările se reține că potrivit art.119 C.fiscal pentru neachitarea la termen a obligațiilor de plată se datorează majorări iar potrivit art.120 din același act normativ majorările se calculează pentru fiecare zi începând cu ziua imediat următoare termenului de scadență și până la data stingerii sumei datorate iar nivelul majorărilor este de 0,1% pentru fiecare zi și poate fi modificat prin legi bugetare anuale. Reclamantul au susținut că majorările sunt calculate greșit iar prin expertiza s-a oferit un mod de calcul ce trebuia evidențiat corect. Ori în condițiile date ale relevării unui calcul greșit susținerile sunt in parte fondate și sub aspectele evidențiate, Curtea achiesează poziției exprimate prin expertiză că obligațiile fiscale în contextul unei determinări corecte sunt în sumă de 1.159.818 lei.
Cît privește susținerile că organele fiscale nu aveau competența de a efectua controlul, că actele sunt lovite de nulitate acestea nu pot fi reținute în condițiile în care o atare activitate este atributul compartimentelor din cadrul
direcției iar o lipsa a motivări nu se releva se releva a nu fi fost îndeplinita. De altfel nu trebuie omis ca motivul privind competenta nu a făcut obiectul contestației nefiind analizat prin decizie Ori analiza trebuie efectuata in limite analizei făcute prin decizie.
În plus cît privește susținerile ca nu s-a făcut o comunicare privind avizul, ca nu s-a procedat la informarea cu privire la control acestea nu pot fi primite actele atestînd contrariu iar aceasta poate fi dedusă și din aceea că reclamantul a răspuns depunând contractele-aspect fiind de altfel arătat prin acțiune. In plus a existat si o înștiințare privind discuțiile finale. Pe de alta parte nu se poate retine lipsa/ necomunicarea mijloacelor de proba sau posibilitatea ascultării câtă vreme reclamantul a depus aceleași contracte cerute altei autorități iar apărări au putut fi făcute si in fata instanței.
Susține însă reclamantul că întrucât tranzacția s-a realizat în forma autentică obligațiile fiscale sunt cele stabilite în sarcina notarului. Susținerea este lipsită de relevanță deoarece obligația biroului notarial este distinctă de orice obligație a unei persoane impozabile ce face tranzacții.
Lipsite de relevanță sunt și celelalte susțineri ale reclamantului deoarece se pornește de la o premisă greșită întrucât tva-ul nu a fost inclus in pret, activitatea desfășurată așa cum s-a arătat este una economică iar raportat la plafonul realizat exista obligația declarării și respectiv a taxării activității, normele fiind previzibile .Sub acest aspect mai trebuie arătat că, în raport de dispozițiile legale anterior menționate, în cauză nu se poate identifica astfel cum se susține, o aplicare retroactivă a unor dispoziții legale de către organul fiscal, întrucât, astfel cum se observă din cele expuse mai sus, au existat dispoziții legale în vigoare în toată perioada supusă controlului fiscal, dispoziții care reglementau situații precum cea a reclamantului. Pe de altă parte nepublicarea în limba română a Directivei nr. 77/388/CEE și lipsa traducerii jurisprudenței relevante a Curții de Justiție a Uniunii Europene nu pot conduce la o altă concluzie, întrucât organul fiscal nu a făcut aplicarea, în ceea ce îl privește pe reclamant, a unor acte normative comunitare, ci a unora de drept intern. Ori, situația premisă în cauza Skoma-Lux sro împotriva Celní ředitelství Olomouc (C-161/06), era inopozabilitatea pe teritoriul unui stat membru a unui act normativ derivat nepublicat în limba statului membru în Jurnalul Oficial al Uniunii Europene, ipoteză care însă nu se regăsește în speță, întrucât reclamantului nu i s-a imputat de către organul fiscal nerespectarea vreunui act normativ comunitar.
Așadar fata de cele arătate in baza art. 18 din legea 554/2004 Curtea va da o soluție de admitere în parte a acțiunii conform dispozitivului .
Totodată in baza art. 276 C.pr.civ parata va fi obligata la plata cheltuielilor parțiale de judecata.
PENTRU ACESTE MOTIVE ÎN NUMELE LEGII DECIDE:
Admite în parte acțiunea formulată de reclamantul N. L. G. cu domiciliul în localitatea Florești str. Dumitru Mocanu nr.23-25, jud. C. în contradictoriu cu D. G. A F. P. C. cu sediul în C. -N., P.
A. Inacu nr.19, jud. C., având ca obiect - contestație act administrativ fiscal. Anulează în parte decizia nr. 497/_, decizia de impunere 44060/_
și raportul de inspecție nr. 44060/_ în privința sumei de 1.433.513
reprezentând TVA, majorări și penalități și exonerează reclamantul de plata acestora.
Obligă pârâta să plătească reclamantului cheltuieli parțiale în sumă de 8659,3 lei, reprezentând onorar expertiză, onorar avocat și taxă judiciară.
Cu drept de recurs în termen de 15 zile de la comunicare. Pronunțată în ședința publică din_ .
PREȘEDINTE GREFIER
F. T. D. C.
Red.F.T./S.M.D.
4 ex./_
