Sentința civilă nr. 6160/2013. Contestație act administrativ fiscal
| Comentarii |
|
Cod operator de date cu caracter personal 3184
R O M Â N I A
TRIBUNALUL CLUJ
SECȚIA MIXTĂ DE contencios ADMINISTRATIV ȘI FISCAL, DE CONFLICTE DE MUNCĂ ȘI ASIGURĂRI SOCIALE
SENTIN ȚA CIVIL Ă NR. 6160/2013Ședința publică din data de 8 aprilie 2013 Instanța constituită din:
Președinte: A. | G. | C. |
Grefier L. | C. |
Pe rol fiind pronunțarea hotărârii asupra cauzei în Contencios administrativ și fiscal privind pe reclamant A. I. în contradictoriu cu pârâta D. G. A F. P. C.
, având ca obiect contestație act administrativ fiscal.
Se constată că dezbaterea pe fond a cauzei a avut loc în ședința publică din_, conform încheierii de ședință din acea zi, care face parte integrantă din prezenta hotărâre; la acel termen de judecată, având nevoie de timp pentru a delibera, instanța a dispus amânarea pronunțării pentru data de astăzi, când a hotărât următoarele:
T R I B U N A L U L
Deliberând asupra cauzei de față, constată următoarele:
Prin acțiunea înregistrată sub nr. de mai sus, reclamantul A. I. a solicitat ca în contradictoriu cu pârâta D. G. a Finanțelor P. a județului C. să se dispună anularea Deciziei nr. 708/_, respectiv a Deciziei de impunere nr.32716/_ și a raportului de inspecție fiscală din aceeași dată, emise de pârâtă, cu cheltuieli de judecată.
În motivarea acțiunii, reclamantul a arătat că în cursul lunii iunie 2012 s-a desfășurat o inspecție fiscală din partea pârâtei, fiind emise raportul de inspecție fiscală și Decizia de impunere nr.32716/_, în cadrul căreia au fost stabilite în sarcina sa următoarele obligații fiscale: 112.066 lei, reprezentând TVA, 138.978 lei, reprezentând dobânzi/majorări de întârziere și 16.811 lei, reprezentând penalități de întârziere, suma totală fiind de 267.855 lei. Reclamantul a mai arătat că împotriva acestei decizii de impunere a formulat contestație, iar prin Decizia nr.708/_ emisă de pârâtă, contestația a fost respinsă. Reclamantul consideră că actele emise de pârâtă în urma controlului sunt nelegale, deoarece în speță nu sunt întrunite condițiile legale pentru a putea aprecia că reclamantul este contribuabil din punct de vedere al taxei și nu sunt întrunite nici condițiile legale pentru a stabili în sarcina sa obligațiile de plată menționate în cadrul deciziei contestate. În opinia reclamantului, nu au fost îndeplinite condițiile de formă pentru desfășurarea inspecției fiscale, fiind emise două avize inspecție fiscală, ceea ce este nelegal și se impune anularea actelor fiscale atacate, deoarece este o persoană neînregistrată ca și persoană impozabilă din punct de vedere al TVA-ului, astfel că nu are obligația de plată a unei asemenea taxe. Reclamantul a mai învederat că imobilele vândute împreună cu soția sa, respectiv cu Cozac Valeriu-D. și Cozac D. C. au fost dobândite pentru propria lor folosință, fără nicio intenție de a desfășura activități economice, însă contextul a fost de așa natură încât au fost forțați să le vândă, astfel că înstrăinarea unui imobil de către o persoană fizică nu are caracterul de activitate economică. A mai susținut reclamantul că cel puțin la nivelul anului 2007, nu se
poate considera că vânzarea de imobile ar reprezenta o activitate economică ce intră în sfera de aplicare a TVA-ului și că nu a existat nicio normă juridică care să facă referire sau să clarifice noțiunea de "venituri cu caracter de continuitate";, începând cu data de_ situația juridică schimbându-se în mod substanțial, sub aspectul reglementării noțiunii juridice analizate. Totodată, a menționat că operațiunea sa constând în înstrăinarea construcției este scutită de la plata taxei, deoarece este o persoană fizică neînregistrată în scopuri de TVA și nu a exercitat dreptul de deducere. Reclamantul a mai contestat modul de stabilire a bazei de impunere, deoarece organul fiscal în mod eronat a procedat la calcularea TVA-ului în cotă de 19% asupra acestei baze de impunere, taxa fiind suportată întotdeauna de către beneficiar. Reclamantul a apreciat că în mod nelegal nu i s-a acordat dreptul de deducere al TVA-ului, drept ce este de esența acestui impozit indirect și că așa cum reiese din tranzacțiile efectuate, plafonul a fost atins în data de_, astfel că înscrierea sa ca plătitor de TVA și stabilirea taxei în sarcina sa prin decizia de impunere nu pot fi in nici un caz justificate anterior datei de_ .
Prin întâmpinarea formulată (filele 61-65), pârâta D. G. a Finanțelor P. a județului C. a solicitat respingerea acțiunii și a arătat că, în urma controlului efectuat, s-a constatat că reclamantul, împreună cu soția sa și asociații, au efectuat activități economice cu caracter de continuitate, constând în efectuarea de 7 tranzacții imobiliare, operațiuni care se încadrează în prevederile art. 127 alin. 1 și 2 din Legea nr. 571/2003, cu modificările și completările ulterioare. Pârâta a mai arătat că sumele reținute în sarcina reclamantului sunt conforme cu prevederile legale iar susținerile acestuia nu sunt justificate, deoarece din punct de vedere fiscal, TVA aferentă livrării unor construcții și terenuri este supusă Legii nr.571/2003, indiferent dacă aceste tranzacții îndeplinesc sau nu cerințele altor dispoziții legale iar caracterul de continuitate a activității desfășurate de către reclamant este dat de existența contractelor succesive de vânzare a unor bunuri imobile, care în care legiuitorul încadrează persoana fizică vânzătoare în categoria persoanelor impozabile. Pârâta a apreciat că prin operațiunile desfășurate, reclamantul a avut calitatea de persoană impozabilă, cu toate drepturile și obligațiile ce decurg din această calitate, având ca primă obligație declararea începerii activității sale ca persoană impozabilă din punct de vedere al TVA-ului și că din analiza raportului de inspecție fiscală reiese că reclamantul a interpretat eronat faptul că au fost aplicate dispozițiile Codului fiscal și cele ale HG nr.44/2004 cu modificările și completările ulterioare aferente anului 2010 pentru anul 2007, deoarece organul de inspecție fiscală a aplicat corect prevederile acestor acte normative, astfel cum erau în vigoare la data derulării operațiunilor economice.
În cauză, instanța a administrat la solicitarea părților proba cu înscrisuri.
Analizând înscrisurile depuse la dosar, instanța reține următoarele:
Pe baza raportului de inspecție fiscală (filele 29-41), pârâta D. G. a Finanțelor P. a județului C. a emis Decizia de impunere nr. 32716/_ privind taxa pe valoare adăugată și alte obligații fiscale stabilite de inspecția fiscală, prin care s-a stabilit în sarcina reclamantului A. I. obligația de plată a taxei pe valoarea adăugată în cuantum de 112.066 lei, dobânzi/majorări de întârziere de 138.978 lei și penalități de întârziere de 16.811 lei (filele 24-28). Pentru aceasta, s-a reținut că reclamantul a desfășurat operațiuni economice în perioada martie 2007-decembrie 2011 fără a solicita înregistrarea ca plătitor de taxă pe valoarea adăugată la data depășirii plafonului de scutire.
Cu respectarea art. 205 și urm. din Codul de procedură fiscală, reclamantul a formulat contestație împotriva acestui act administrativ fiscal (filele 49-55), respinsă prin Decizia nr. 708/_ a Direcției Generale a Finanțelor P. a județului C. (filele 14-22), iar acum atacă în contencios administrativ decizia de soluționare a contestației.
Reclamantul susține în primul rând că decizia de impunere a fost emisă cu nerespectarea art. 98 Cod de procedură fiscală datorită efectuării inspecției fiscale pe o durată mai extinsă decât cei 3 ani anteriori anului în care s-a efectuat inspecția.
După cum reiese din înscrisurile de la dosar, avizul de inspecție fiscală nr.32716/_ comunicat petentului la data de_ indica perioada supusă inspecției fiscale de_ -_ . Pârâta a emis apoi avizul de inspecție fiscală nr.32716/_, transmis contribuabilului prin poștă cu confirmare de primire la data de_, prin care s-a extins perioada verificată și pentru anii 2007-2008.
Conform art. 98 alin. 1 și 3 din O.G. nr. 92/2003, "inspecția fiscală se efectuează în cadrul termenului de prescripție a dreptului de a stabili obligații fiscale
";, adică în termenul de prescripție de 5 ani, iar "inspecția fiscală se efectuează asupra creanțelor născute în ultimii 3 ani fiscali pentru care există obligația depunerii declarațiilor fiscale. Inspecția fiscală se poate extinde pe perioada de prescripție a dreptului de a stabili obligații fiscale, dacă este identificată cel puțin una dintre următoarele situații: a)
există indi cii pr ivind dim inuar ea im pozit elor , taxelor, contribuțiilor și a altor sume datorate bugetului general consolidat; b) nu au fost depu se de clar ații fiscal e în interiorul termenului de prescripție; c) nu au
fost îndepli nit e obli gați il e de pl ată a im pozitelor , taxelor, contribuțiilor și altor sume datorate bugetului general consolidat
";.
După cum se poate observa, textul legal nu impune respectarea unei anumite formalități pentru extinderea inspecției fiscale, ci doar întrunirea cazurilor în care aceasta se poate realiza. Or, A. I. a fost identificat că nu s-a înregistrat în scopuri de TVA la depășirea plafonului de scutire, nu a depus deconturi privind TVA și nici nu a achitat la bugetul de stat obligațiile fiscale pe care le datora, situație care se încadrează în dispozițiile legale citate, astfel că în mod legal s-a procedat la extinderea controlului, cu respectarea termenului de prescripție.
De asemenea, din interpretarea dispozițiilor art. 46 din Codul de procedură fiscală reiese că nerespectarea dispozițiilor legale mai sus citate este de natură a atrage doar nulitatea relativă și virtuală a actelor administrative fiscale, care impune în sarcina reclamantului obligația de a face dovada unei vătămări care să nu poată fi înlăturată decât prin anularea actelor.
Informarea reclamantului cu privire la perioada supusă controlului are drept scop respectarea dreptului la apărare prin prezentarea punctul său de vedere cu privire la toate constatările efectuate. Or, contribuabilul a fost înștiințat care este perioada verificată și a putut prezenta toate înscrisurile relevante și să își formuleze apărările în deplină cunoștință de cauză. De aceea, o eventuală vătămare produsă reclamantului prin nemotivarea extinderii perioadei verificate este înlăturată tocmai prin posibilitatea avută de a expune punctul său de vedere și prin analizarea în cursul judecății a motivelor existente pentru această extindere.
Pe fondul constatărilor, art. 127 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, forma în vigoare la data desfășurării activității impuse fiscal de către pârâtă, definește persoanele impozabile și activitatea economică după cum urmează:
"(1) Este considerată persoană impozabilă orice persoană care desfășoară, de o manieră independentă și indiferent de loc, activități economice de natura celor prevăzute la alin. (2), oricare ar fi scopul sau rezultatul acestei activități.
În sensul prezentului titlu, activitățile economice cuprind activitățile producătorilor comercianților sau prestatorilor de servicii, inclusiv activitățile extractive, agricole și activitățile profesiilor libere sau asimilate acestora. De asemenea, constituie activitate economică exploatarea bunurilor
corporale sau necorporale în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate
(…)
";.
Operațiunile impozabile din punct de vedere TVA sunt definite de art. 126 alin.1 Cod fiscal ca fiind acele operațiuni "care îndeplinesc cumulativ următoarele condiții:
operatiunile care, in sensul art. 128-130, constituie sau sunt asimilate cu o livrare de bunuri sau o prestare de servicii, in sfera taxei, efectuate cu plata;
locul de livrare a bunurilor sau de prestare a serviciilor este considerat a fi in Romania, in conformitate cu prevederile art. 132 si 133;
livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor este realizata de o persoana impozabila, astfel cum este definita la art. 127 alin. (1), actionand ca atare;
livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor sa rezulte din una dintre activitatile economice prevazute la art. 127 alin. (2)
";.
Punctul 3 din Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal, adoptate prin
H.G. nr. 44/2004, precizează că "în sensul art. 127 alin. (2) din Codul fiscal, obținerea de venituri de către persoanele fizice din vânzarea locuințelor proprietate personală sau a altor bunuri care sunt folosite de către acestea pentru scopuri personale, nu va fi considerata activitate economică, cu excepția situațiilor în care se constată că activitatea respectivă este desfășurată în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate în sensul art. 127 alin. (2) din Codul fiscal";.
Conform art. 141 alin. 2 lit. f din Codul fiscal, este scutita de taxă "livrarea de către orice persoană a unei construcții, a unei părți a acesteia și a terenului pe care este construită, precum și a oricărui alt teren. Prin excepție, scutirea nu se aplică pentru livrarea unei construcții noi, a unei părți a acesteia sau a unui teren construibil, dacă este efectuată de o persoană impozabilă care și-a exercitat ori ar fi avut dreptul să-și exercite dreptul de deducere total sau parțial a taxei pentru achiziția, transformarea sau construirea unui astfel de imobil";.
Reclamantul susține în primul rând că nu are calitatea de persoană impozabilă în sensul art. 127 din Codul fiscal deoarece nu este producător, comerciant, prestator de servicii, iar tranzacțiile efectuate neavând natura unor activități extractive, agricole ori specifice profesiilor libere și profesiilor asimilate acestora. Tribunalul validează această susținere, necombătută, de altfel, nici de organul fiscal.
Cu toate acestea, ceea ce trebuie determinat este dacă tranzacțiile imobiliare pe care le-a desfășurat reclamantul nu constituie activitate economică de ex plo atare a bunuril or în
scopul o bțin erii de venituri cu caracte r de co ntin uitate
, în sensul art. 127 alin. 2 teza finală.
Această teză este identică cu art. 4 par. 2 din Directiva a 6-a privind armonizarea legislației statelor membre în privința TVA (text preluat în prezent de Directiva nr.2006/112/CE privind sistemul comun de TVA).
Printr-o jurisprudență constantă, Curtea Europeană de Justiție a decis că noțiunea de exploatare acoperă toate operațiunile, fără a se lua în considerare forma lor juridică (Hotărârea din 4 decembrie 1990, Van Tiem (C-186/89, Rec., p.I-4363, punctul 18), Hotărârea din 26 iunie 2003, KapHag (C-442/01, Rec., p. I-6851, punctul 37), Hotărârea din 29 aprilie 2004, EDM (C-77/01 Rec., p I-4295, punctul 48) și Hotărârea din 21 octombrie 2004, BBL (C-8/03, Rec., p. I-10157, punctul 36), aceeași instanță statuând că măsura în care o activitate constituie o activitate economică în înțelesul reglementării privind taxa pe valoarea adăugată depinde de natura sa obiectivă, natură care trebuie determinată avându-se în vedere împrejurările exterioare concrete, ansamblul condițiilor exploatării, chestiuni de fapt aflate la aprecierea suverană a instanțelor naționale sesizate cu dezlegarea raportului litigios.
Simpla exercitare a dreptului de proprietate
de către titularul acestuia nu poate fi considerată prin ea însăși o activitate economică (Hotărârea din 20 iunie 1996, Wellcome Trans C-155/94 Rec., I-3013, punctul 32). De asemenea, amploarea vânzărilor
nu poate constitui un criteriu de distincție între activitățile unui operator care acționează cu titlu privat, care se situează în afara domeniului de aplicare al directivei TVA, și cele ale unui operator ale cărui operațiuni constituie o activitate economică.
Curtea a arătat că vânzări semnificative pot fi efectuate și de operatori care acționează cu titlu privat (cauza Wellcome Trans, punctul 37; cauza C-181/10, punctul 37).
În plus, este nerelevantă împrejurarea că anterior înstrăinării persoana interesată a procedat la împărțirea terenului în loturi în vederea obținerii unui preț total mai mare. Totodată, nici durata pe care se întind operațiunile respective sau mărimea veniturilor provenite din acestea nu este determinantă, totalitatea acestor împrejurări putându-se înscrie în cadrul gestiunii patrimoniului personal al persoanei interesate (Hotărârea Curții din_ în cauzele conexate C-180/10, C-181/10, par. 38).
Conform unei jurisprudențe constante a CEJ, noțiunea de exploatare, potrivit principiului neutralității sistemului comun al taxei pe valoarea adăugată, acoperă toate operațiunile fără a se lua în considerare forma lor juridică. Cu toate acestea, dacă bunul prin natura sa este susceptibil de a fi utilizat atât în scopuri economice, cât și private, ansamblul condițiilor exploatării sale se impune a fi analizat pentru a se determina dacă el este utilizat în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate
.
Prin prisma acestor clarificări jurisprudențiale, urmează că organul fiscal trebuia să cerceteze dacă reclamantul a luat măsuri active de comercializare a imobilelor prin mobilizarea unor mijloace similare celor utilizate de un producător, de un comerciant sau un prestator de servicii în sensul reglementărilor din Directiva TVA.
Din actele administrative fiscale emise reiese, însă, că în analiza situației fiscale a reclamantului s-a avut în vedere doar numărul tranzacțiilor imobiliare, care denotă - în opinia inspecției fiscale - continuitatea operațiunilor economice derulate de reclamant.
Or, acest criteriu nu este recunoscut de Curtea Europeană de Justiție ca fiind de natură să încadreze operațiunile în cele cu caracter de continuitate.
Numai practica efectivă a unui comerț neautorizat reprezintă o situație de natură obiectivă care poate fundamenta concluzia că, prin vânzare, imobilele au fost exploatate în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate, în timp ce încercarea unei persoane, atrasă de ocazii favorabile pentru a realiza un venit incidental se înscrie în cadrul gestiunii patrimoniului personal, putând fi considerată doar o simplă exercitare a dreptului de proprietate, și aceasta chiar dacă o astfel de situație se perpetuează un timp mai îndelungat.
Decizia de impunere și apoi cea de soluționare a contestației ar fi trebuit să indice elementele care atestă că tranzacțiile imobiliare au fost exercitate în ca o profesie, că reclamantul a făcut din repetarea lor "ocupațiunea vieții sale";, altfel spus că resursele existenței sale izvorau dintr-un comerț de fapt.
Pe lângă faptul că nu au fost indicate astfel de elemente, chiar organul fiscal reține că în perioada supusă inspecției fiscale reclamantul a desfășurat și activități independente (servicii de proiectare), aspect de natură a confirma că tranzacțiile imobiliare analizate se înscriau, în mod normal, în cadrul gestiunii unui patrimoniu personal.
De asemenea, prin cererea introductivă de instanță reclamantul a prezentat care au fost resorturile subiective ale tranzacțiilor derulate, intenția inițială a lui și a celorlalți coproprietari și elementele obiective care i-au determinat să înstrăineze succesiv imobilele.
Pentru aceste considerente, tribunalul apreciază că prezenta cerere este întemeiată și, în temeiul art. 218 din Codul de procedură fiscală raportat la art. 18 din Legea nr. 554/2004, o va admite și va dispune anularea deciziilor contestate.
În temeiul art. 274 alin. 1 din Codul de procedură civilă, pârâta căzută în pretenții va fi obligată la plata în favoarea reclamantului a sumei de 3.386,8 lei cu titlu de cheltuieli de judecată reprezentând contravaloarea taxei judiciare de timbru, timbre judiciare și onorariu avocațial (fila 97).
PENTRU ACESTE MOTIVE, ÎN NUMELE LEGII HOTĂRĂȘTE
Admite cererea de chemare în judecată formulată de reclamantul A. I., cu domiciliul procesual ales în C. -N., str. P. R., nr. 1, ap. 7, jud. C., în contradictoriu cu pârâta D. G. a Finanțelor P. a județului C., cu sediul în C. -N., Piața A.
nr. 19, jud. C. .
Anulează Decizia nr. 708/_ privind soluționarea contestației reclamantului.
Anulează Decizia de impunere nr. 32716/_ privind taxa pe valoare adăugată și alte obligații fiscale stabilite de inspecția fiscală și raportul de inspecție fiscală cu același număr.
Obligă pârâta la plata în favoarea reclamantului a sumei de 3.386,8 lei cu titlu de cheltuieli de judecată.
Cu drept de recurs în termen de 15 zile de la comunicare. Pronunțată în ședința publică din data de 8 aprilie 2013.
Președinte,
G. C.
Grefier,
L. C.
Red.AGC/Tehn.MG 4 ex. _
