Anulare act administrativ. Sentința nr. 3354/2014. Curtea de Apel BUCUREŞTI
| Comentarii |
|
Sentința nr. 3354/2014 pronunțată de Curtea de Apel BUCUREŞTI la data de 09-12-2014 în dosarul nr. 1480/2/2014
ROMÂNIA
DOSAR NR_
CURTEA DE APEL BUCUREȘTI
SECȚIA A VIII-A C. ADMINISTRATIV ȘI FISCAL
SENTINȚA CIVILĂ NR. 3354
Ședința publică de la 09.12.2014
Curtea constituită din:
PREȘEDINTE - P. C. F.
GREFIER - A. P.
Pe rol se află acțiunea promovată de reclamantul Guruiță B. V., în contradictoriu cu pârâtele Direcția G. Regională a Finanțelor Publice București și Agenția Națională de Administrare Fiscală – Direcția G. de Soluționare a Contestațiilor, având ca obiect „anulare act administrativ”.
Dezbaterile au avut loc în ședința publică din data de 25.11.2014, fiind consemnate prin încheierea de ședință de la acea dată, care face parte integrantă din prezenta hotărâre, când Curtea, având nevoie de timp pentru a delibera, a amânat pronunțarea la data de 09.12.2014, când a hotărât următoarele:
CURTEA,
Deliberând asupra cauzei de față, constată următoarele:
I) Circumstanțele cauzei
A)Obiectul acțiunii
1.1. Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul Curții de Apel București - Secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal la data de 5.03.2014 sub nr. de dosar_, reclamantul Guruiță B. V., în contradictoriu cu pârâții Direcția G. Regională a Finanțelor Publice București, prin Administrația Sectorului 4 a Finanțelor Publice și Agenția Națională de Administrare Fiscală- Direcția G. de Soluționare a Contestațiilor, a solicitat să se dispună:
(1) anularea, ca fiind nelegale și netemeinice, a deciziei de impunere nr._/29.04.2013, prin care s-au stabilit în sarcina reclamantului obligații fiscale de plată în cuantum de 12.161.038 lei, a raportului de inspecție fiscală parțială nr._/29.04.2013, care a stat la baza emiterii deciziei de Impunere, a deciziei nr. 387/ 20.12.2013, privind soluționarea contestației fiscale depusa de reclamant, a titlului executoriu nr._/05.08.2013, emis în cadrul dosarului fiscal de executare nr. 14/2013 și a somației nr._/ 05.08.2013 emisă în cadrul dosarului fiscal de executare nr. 14/2013;
(2) suspendarea executării actelor administrative fiscale atacate până la pronunțarea instanței de fond.
1.2. În motivarea cererii, s-a arătat, în esență, că:
- în data de 06.05.2011, reclamantul a primit avizul de inspecție fiscala nr._/12.04.2011, emis de către Administrația Sectorului 4 a Finanțelor Publice prin care a fost informat despre începerea inspecției fiscale începând cu data de 09.05.2011;
- obiectul inspecției fiscale a constat în verificarea tranzacțiilor imobiliare efectuate de reclamant in perioada 01.01._10 pentru stabilirea eventualelor obligațiilor fiscale constând in TVA de plata către bugetul de stat;
- durata cumulată a perioadelor în care s-a desfășurat inspecția fiscală a depășit termenul maxim de 3 luni, pe durata căruia se poate întinde activitatea de inspecție fiscală, conform art. 104 alin.1 din Codul de Procedură Fiscală;
- această prelungire nelegală a duratei inspecției fiscale coroborată cu schimbarea echipei de inspecție fiscală creează suspiciuni îndreptățite cu privire la acuratețea și legalitatea întocmirii deciziei de impunere și a raportului de inspecție fiscală;
- reclamantul a luat la cunoștință de finalizarea inspecției fiscale și de conținutul deciziei de impunere și raportului de inspecție fiscala în data de 10.10.2013, când aceste acte i-au fost comunicate prin adresa nr._/10.10.2013, adresă emisă în urma solicitărilor reclamantului de a primi un exemplar al actelor administrative fiscale, întrucât împotriva sa au fost inițiate măsuri de executare silită, fără a i se comunica și actele care au generat aceste măsuri;
- odată comunicate, reclamantul a formulat, la data de 8.11.2013, contestație împotriva deciziei de impunere și raportului de inspecție fiscală, care, prin decizia nr. 387/20.12.2013, a fost respinsă ca fiind nedepusă în termen, fără a se proceda la analizarea fondului contestației;
- în speță, reclamantul a respectat termenul legal, imperativ de 30 de zile, întrucât procedura de comunicare a deciziei de impunere și a raportului de inspecție fiscală a fost efectuată cu încălcarea dispozițiilor legale, având în vedere că dispozițiile art. 44 alin (22) din Codul de procedură fiscală nu au fost respectate de către pârâtul DGRFP, nefiind parcurse în prealabil procedurile de comunicare prevăzute de alin. (2) sau (21) ale aceluiași art. 44;
- încălcarea dispozițiilor legale reiese în mod evident din faptul că atât decizia de impunere, cât și raportul de inspecție fiscală au fost emise în data de 29.04.2013, iar în aceeași zi anunțul nr._/ 29.04.2013 cu privire la aceste două acte a fost publicat la sediul Administrației Finanțelor Publice Sector 4 București, dar și pe pagina de internet a ANAF;
- obligativitatea respectării ordinii de realizare a procedurilor de comunicare a actelor administrative fiscale a fost legiferată prin Decizia nr. 536/2011, pronunțată de Curtea Constituțională, prin care s-a admis excepția de neconstituționalitate ridicată din oficiu de Judecătoria C. - Secția civilă în Dosarul nr. 32._ și s-a constatat că „dispozițiile art. 44 alin. (3) din Ordonanța Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală sunt neconstituționale în măsura în care se interpretează în sensul că organul fiscal emitent poate să procedeze la comunicarea actului administrativ fiscal prin publicitate, cu înlăturarea nejustificată a ordinii de realizare a modalităților de comunicare prevăzute la art. 44 alin. (2) lit. a)- d) din aceeași ordonanță”;
- trebuie reținut, prin urmare, de instanță că reclamantului i-au fost comunicate decizia de impunere și raportul de inspecție fiscală în data de 10.10.2013, iar contestația fiscală a fost depusă în data de 08.11.2013, cu respectarea termenului legal de 30 de zile;
- în ceea ce privește decizia de impunere atacată, reclamantul a susținut că nu sunt îndeplinite condițiile prevăzute sub sancțiunea nulității de art. 87, coroborat cu art. 43 alin. 2 din Codul de procedură fiscală, întrucât pagina 11, care indică motivarea în fapt și temeiul în drept ale deciziei de impunere, lipsește din cuprinsul deciziei de impunere, fiind, astfel, afectat în mod grav dreptul la apărare al reclamantului;
- dreptul de a stabili obligații fiscale aferente anului 2005 este prescris, impunându-se a se constata prescripția extinctivă a dreptului de a stabili obligații fiscale de plată reprezentând TVA și accesoriile izvorâte din contractul de vânzare-cumpărare nr.4706/13.12.2005 și de înregistrare și anularea deciziei de impunere și a raportului de inspecție fiscală cu privire Ia aceste sume (a) având în vedere că din analiza prevederilor art. 91 și ale art. 23 alin. 1 din Codul de procedură fiscală reiese că termenul de prescripție de 5 ani începe să curgă de la 1 ianuarie a anului următor celui în care s-a născut creanța fiscală iar această creanța fiscală se naște în momentul constituirii bazei de impunere care a generat respectiva creanță fiscală, (b) ținând seama că, în baza art. 134 din Codul Fiscal, momentul în care ar fi putut apărea baza de impunere coincide cu momentul apariției faptului generator de taxă, respectiv, în speță, data de 13.12.2005, când a fost încheiat contractul de vânzare-cumpărare prin care s-a transferat proprietatea terenurilor în discuție și (c) luând în considerare că, pe data de 1.01.2011, a intervenit prescripția dreptului autorităților fiscale de a stabili obligații fiscale cu privire la anul 2005, momentul începerii inspecției fiscale prin comunicarea avizului de inspecție fiscală fiind ulterior datei de 1.01.2011;
- reclamantul a susținut nelegalitatea stabilirii obligațiilor fiscale aferente anului 2006, impunându-se, în consecință, anularea deciziei de impunere și a raportului de inspecție fiscală, cu privire la obligarea reclamantului de a colecta și a plăti către bugetul de stat TVA și accesoriile aferente tranzacției individualizată prin antecontractul nr. 167/30.01.2006 și contractul de vânzare-cumpărare nr. 1139/ 14.06.2006 (a) deoarece, în anul 2006, acesta a efectuat două tranzacții imobiliare, iar nu trei așa cum se precizează în actele administrativ-fiscale atacate și (b) având în vedere că reclamantul nu avea obligația legală de a se înregistra în scopuri de TVA pentru tranzacția evidențiată prin încheierea contractului de vânzare-cumpărare nr. 1139/14.06.2006 și nici de a colecta și plăti TVA aferentă acestei tranzacții;
- s-a afirmat de către reclamant nelegalitatea stabilirii obligațiilor fiscale aferente anilor 2005 și 2006 sub aspectul principiilor de TVA, interpretate eronat de către pârâtul DGRFP (a) având în vedere prevederile art. 127 alin. (1) și (2) din Codul Fiscal, potrivit cărora noțiunea de persoana impozabilă este definită în raport cu cea de activitate economică, (b) ținând seama că în prezenta cauză nu suntem în prezența unei activități economice în cadrul căreia persoana fizică ia măsuri active de comercializare a terenului prin inițierea unor acțiuni și mobilizarea unor mijloace și resurse similare unui comerciant și (c) în raport de cele decise de Curtea de Justiție a Uniunii Europene în interpretarea art.9 alin.(1) din Directiva 2006/112/ CE prin hotărârea pronunțată în cauzele conexate C-180/10 și C-181/10, Jaroslaw Slaby împotriva Minister Finansow și E. Kuc, Halina Jeziorska-Kuc împotriva Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, în sensul că simpla exercitare a dreptului de proprietate al unei persoane fizice nu trebuie asimilată unei activități economice;
- reclamantul a susținut, de asemenea, nelegalitatea stabilirii obligațiilor fiscale cu privire la cuantumul acestora, impunându-se recalcularea debitului principal reprezentând TVA de plată în cuantum de 3.931.953 lei, în sensul diminuării acestuia, fapt care generează și obligația recalculării obligațiilor fiscale accesorii stabilite de DGRFP, (a) întrucât practica autorităților fiscale de a calcula TVA prin adăugarea sumei de TVA la prețul convenit de părțile contractante încalcă mai multe principii de drept, între care și principiul libertății contractuale, (b) având în vedere că, în situația în care părțile contractuale stabilesc prețul tranzacției fără nicio mențiune cu privire la TVA, suma de TVA aferentă trebuie considerată o componentă a prețului, și nu un element suplimentar care se adaugă la acesta, majorând in mod abuziv prețul tranzacției și (c) luând în considerare că această interpretare a fost confirmată și de jurisprudența CJUE, prin Hotărârea din 7.11.2013, pronunțata în cauzele conexate C-249/12 și C-250/12;
- s-a apreciat de către reclamant că este necesar a se dispune suspendarea executării actelor administrativ-fiscale atacate, fiind îndeplinite condițiile de admisibilitate prevăzute de art. 14, coroborat cu art. 2 alin. 1 lit. ș) și t) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, (a) întrucât asupra actelor administrative fiscale planează o îndoiala serioasă în privința legalității acestora pentru motivele expuse anterior și (b) pentru că prejudiciul material viitor si previzibil reiese din situația reclamantului care, în prezent, nu obține niciun venit, ultimul contract individual de muncă generator de venituri încheiat între reclamant și . sub nr. N5/ 09.04.2011 încetând la data de 27.09.2013 conform deciziei nr. 1/ 27.09.2013, al cărui singur bun imobil aflat în proprietate este apartamentul situat în București, ., ., ., utilizat ca și locuință și împotriva căruia s-a declanșat executarea silită.
1.3. În dovedire, au fost atașate cererii de chemare în judecată unele înscrisuri (filele 21-123-dosar), nefiind propuse alte probe în condițiile art. 194 lit. e) C.proc.civ.
2. La data de 12.05.2014, reclamantul a depus răspuns la întâmpinare (filele 453-460-dosar).
Prin acest act de procedură, a fost solicitată respingerea excepțiilor invocate și a apărărilor formulate de către pârâți prin întâmpinările depuse în cauză.
B)Apărările pârâților
3.1. La data de 22.04.2014, cu respectarea termenului defipt de art. 201 alin. 2 C.proc.civ. (Legea nr. 134/2010), pârâtul Agenția Națională de Administrare Fiscală a formulat întâmpinare (filele 138-146).
A fost solicitată respingerea acțiunii formulate de reclamant:
- ca nefondată în ceea ce privește anularea deciziei nr. 231/31.07.2013, emisă de Direcția G. de Soluționare a Contestațiilor din cadrul A.N.A.F.;
- ca inadmisibilă în ceea ce privește anularea deciziei de impunere nr._/29.04.2013 emisă de Administrația Finanțelor Publice a Sectorului 4, a raportului de inspecție fiscală nr._/ 29.04.2013 emis de Administrația Finanțelor Publice a Sectorului 4, a titlului executoriu nr._/15.08.2013 în dosarul de executare nr. 14/2013 și a somației nr._/05.08.2013 în dosarul fiscal nr. 14/2013;
- ca nefondată în ceea ce privește suspendarea executării actelor administrative fiscale până la soluționarea cererii de chemare in judecată.
3.2. S-au reliefat, în esență, în justificarea poziției procesuale evidențiate, următoarele:
3.2.1. Referitor la capătul de cerere privind anularea deciziei de impunere nr._/29.04.2013 și a raportului de inspecție fiscala nr._/29.04.2013, emise de Administrația Finanțelor Publice a Sectorului 4, pârâtul Agenția Națională de Administrare Fiscală a apreciat, în raport de dispozițiile art. 210 si art. 218 al. 2 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, că instanța nu are competența să se pronunțe direct asupra legalității deciziei de impunere și a raportului de inspecție fiscală contestate, ci doar asupra legalității deciziei nr. 387/20.12.2013, emise de ANAF-DGSC și a susținut că reclamantul nu are temei legal pentru a solicita direct instanței de contencios administrativ anularea deciziei de impunere nr._/29.04.2013 și a raportului de inspecție fiscala nr._/29.04.2013 emisă de Administrația Finanțelor Publice a Sectorului 4, putând solicita, cel mult, obligarea la soluționarea pe fond de către organul administrativ a contestației administrative formulate împotriva actelor administrative atacate în prezenta cauză.
3.2.2. S-a evidențiat, totodată, că trebuie respinse ca inadmisibile și capetele de cerere vizând anularea titlului executoriu nr._/15.08.2013 și a somației nr._/05.08.2013, emise în dosarul fiscal de executare nr. 14/2013, având în vedere dispozițiile art.712 alin.1 din Noul Cod de procedură civilă și întrucât reclamantul este în eroare atunci când afirmă că are posibilitatea să formuleze critici cu privire la actele de control fiscal atât pe calea contenciosului administrativ, cât și pe calea contestației la executare.
3.2.3. Pârâtul a susținut, de asemenea, că se impune respingerea ca nefondată a acțiunii în ceea ce privește anularea deciziei nr. 231/ 31.07.2013, emisă de Direcția Generala de Soluționare a Contestațiilor din cadrul A.N.A.F.:
- întrucât din documentele aflate la dosarul cauzei reiese ca organele de inspecție fiscala nu au putut contacta persoana fizica Guruiță B. V. la domiciliul fiscal pentru discuția finala cu privire la constatările si consecințele rezultate deoarece plicul a fost returnat de oficiul poștal;
- având în vedere că actele administrativ fiscale contestate nu au putut fi comunicate persoanei fizice Guruiță B. V. prin nici una din metodele de comunicare prevăzute la art.44 alin.(2) și alin.(21) din Ordonanța Guvernului nr.92/2003 privind Codul de procedură fiscală, așa cum rezultă din actele existente la dosarul cauzei, organele de inspecție fiscală din cadrul Direcției Generale a Finanțelor Publice București - Administrația finanțelor publice a Sectorului 4 au procedat la îndeplinirea formalităților de comunicare a actului administrativ fiscal prin publicitate, în conformitate cu prevederile art.44 alin.(3) din Ordonanța Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, fiind afișat, în acest sens, în data de 29.04.2013, concomitent la sediul Administrației Finanțelor Publice Sector 4 București și pe pagina de internet ANAF anunțul nr._/29.04.2013 în care s-a menționat că au fost emise pe numele contribuabilului decizia de impunere nr._/ 29.04.2013 și raportul de inspecție fiscală nr._/29.04.2013;
- ținând seama că, față de prevederile art. 207 alin.(1) și art.68 din Ordonanța Guvernului nr.92/2003 privind Codul de procedură fiscală, coroborate cu cele ale art.181 din Legea nr.134/2010 privind Codul de procedură civilă, termenul de depunere a contestației fiscale a început să curgă de la data de 14.05.2013, respectiv la 15 zile de la data afișării anunțului nr._/29.04.2013 care reprezintă data comunicării Deciziei de impunere nr._/ 29.04.2013, în conformitate cu prevederile art.44 alin.(3) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală și a expirat la data de 14.06.2013;
- deoarece, din documentele existente la dosarul cauzei, reiese că reclamantul a depus contestația formulată împotriva deciziei de impunere nr._/29.04.2013, direct la registratura Direcției Regionale a Finanțelor Publice București la data de 08.11.2013, în afara termenului de 30 de zile prevăzut de art.207 alin. 1 din Ordonanța Guvernului nr.92/2003 privind Codul de procedură fiscală, încălcându-se astfel dispozițiile imperative referitoare la termenul de depunere cu 178 zile.
3.2.4. În fine, pârâtul a relevat că se impune respingerea, ca nefondată, a cererii privind suspendarea executării actelor administrative fiscale până la soluționarea cererii de chemare în judecată, întrucât, în speță, nu sunt îndeplinite condițiile legale prevăzute de art. 14 alin. 1 din Legea nr. 554/2004, iar acțiunea este nemotivată în fapt și în drept cu privire la acest capăt de cerere.
3.3. În dovedire, a fost atașată documentația administrativă, în temeiul art. 13 din Legea nr. 554/2004 (filele 160-449).
4.1. La data de 25.04.2014, cu respectarea termenului defipt de art. 201 alin. 2 C.proc.civ. (Legea nr. 134/2010), pârâtul Direcția G. Regională a Finanțelor Publice București, în reprezentarea Administrației Sectorului 4 a Finanțelor Publice a formulat întâmpinare (filele 156-159).
Prin acest act de procedură, au fost invocate excepția inadmisibilității capetelor 1 si 2 de cerere referitor la anularea deciziei de impunere nr._/29.04.2013 și a raportului de inspecție fiscala parțiala nr._/29.04.2013 și excepția necompetenței materiale a Curții de Apel București în ceea ce privește capetele 4 si 5 din prezenta acțiune, prin care se solicita anularea titlului executoriu nr._/05.08.2013 si a somației nr._/05.08.2013 emise de A.S4.F.P. și s-a solicitat să se dispună fixarea cauțiunii prevăzute de art. 215 alin. 2 din Codul de procedură fiscală, în vederea discutării cererii de suspendare a executării actelor administrative fiscale pana la pronunțarea instanței de fond.
4.2. S-au susținut, în esență, în justificarea poziției procesuale evidențiate, următoarele:
4.2.1. Referitor la excepția inadmisibilității capetelor 1 si 2 de cerere, pârâtul a susținut că trebuie admisă:
- având în vedere că organul de soluționare competent nu a pronunțat o decizie pe fond de soluționare a contestației, ci a respins contestația pe o excepție procedurală, respectiv ca fiind nedepusă în termen;
- și ținând seama că din analiza dispozițiilor art. 218 Cod procedură fiscală rezultă că instanța de contencios competentă nu poate fi sesizată în vederea exercitării controlului de legalitate asupra substanței masurilor dispuse de inspecția fiscală, decât după finalizarea procedurii administrative prin emiterea unei decizii care să analizeze fondul raportului juridic fiscal.
4.2.2. Cu privire la excepția necompetenței materiale a Curții de Apel București în ceea ce privește capetele 4 si 5, pârâtul a relevat că titlul executoriu și somația menționate nu sunt acte administrativ- fiscale, pentru a fi incidente în cauză dispozițiile Legii nr.554/2004, ci sunt acte de executare silită, astfel cum acestea sunt definite în dispozițiile art. 141, coroborate cu cele ale art. 145 Cod procedură fiscală și că trebuie apreciat că instanța competentă în a soluționa aceste capete de cerere prin care se solicită anularea actelor de executare silită este instanța de executare potrivit dreptului comun în materie, respectiv Judecătoria sector 4 București.
C)Procedura în fața Curții de Apel
5. Prin încheierea din data de 24.06.2014 (filele 469-470), instanța, în compunerea completului de judecată de la acel termen, a admis excepțiile invocate de pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală privind inadmisibilitatea capetelor 4 și 5 din cererea de chemare în judecată formulată de către reclamant.
6. Prin încheierea din data de 16.09.2014 (filele 476-477), Curtea, în compunerea completului de judecată de la acel termen, a luat act că pârâta Direcția G. Regională a Finanțelor Publice București nu mai susține excepția necompetenței materiale invocate prin întâmpinare și a respins excepția inadmisibilității capetelor de cerere 1,2 din acțiune, invocate de pârâte.
7. Prin încheierea din data de 28.10.2014, pronunțată în camera de consiliu (fila 485), s-a stabilit în sarcina reclamantului cauțiunea în cuantum de 24.322 lei, pentru discutarea cererii de suspendare a executării actelor administrativ-fiscale atacate, punându-i-se în vedere reclamantului să consemneze această cauțiune la dispoziția instanței și să depună dovada în acest sens până la termenul acordat la data de 25.11.2014.
La acest din urmă termen, s-a luat act, însă, de refuzul manifest al reclamantului de a consemna cauțiunea, instanța invocând, în consecință, excepția inadmisibilității capătului de cerere vizând suspendarea executării actelor atacate.
Analizând actele și lucrările dosarului, în raport cu prevederile legale incidente, Curtea reține următoarele :
II)Considerentele reținute de Curte în fundamentarea soluției adoptate în pricină
8. Obiectul litigiului dedus judecății în prezenta cauză, declanșat de către reclamantul Guruiță B. V., în contradictoriu cu pârâții Direcția G. Regională a Finanțelor Publice București, prin Administrația Sectorului 4 a Finanțelor Publice și Direcția G. de Soluționare a Contestațiilor, rezidă în solicitarea reclamantului de a se dispune:
(1) anularea deciziei de impunere nr._/29.04.2013, prin care s-au stabilit în sarcina reclamantului obligații fiscale de plată în cuantum de 12.161.038 lei;
(2) anularea raportului de inspecție fiscală parțială nr._/ 29.04.2013, care a stat la baza emiterii deciziei de impunere nr._/29.04.2013;
(3) anularea Deciziei nr. 387/20.12.2013, privind soluționarea contestației fiscale depusă de reclamant împotriva deciziei de impunere nr._/29.04.2013 și a raportului de inspecție fiscală parțială nr._/29.04.2013;
(4) anularea titlului executoriu nr._/05.08.2013, emis în cadrul dosarului fiscal de executare nr. 14/2013;
(5) anularea somației nr._/05.08.2013 emisă în cadrul dosarului fiscal de executare nr. 14/2013;
(6) suspendarea executării actelor administrative fiscale atacate până la pronunțarea instanței de fond.
9. Evidențiază Curtea, față de soluțiile pronunțate prin încheierile din datele de 24.06.2014 și de 16.09.2014, evocate anterior (pct. 5,6), că:
- este necesar să fie respinse, ca inadmisibile, capetele 4 și 5 din cererea de chemare în judecată, vizând anularea titlului executoriu nr._/05.08.2013, emis în cadrul dosarului fiscal de executare nr. 14/2013 și anularea somației nr._/05.08.2013 emisă în cadrul dosarului fiscal de executare nr. 14/2013;
- în cauză, este învestită în continuare cu judecata capetelor (1)-(3) și (6) din cererea de chemare în judecată, vizând anularea deciziei nr. 387/2013, a deciziei de impunere nr._/ 29.04.2013 și a raportului de inspecție fiscală parțială nr._/ 29.04.2013 și, respectiv, suspendarea executării actelor administrativ-fiscale până la pronunțarea instanței de fond.
10. Referitor la capătul (6) de cerere, apreciază Curtea că este întemeiată excepția inadmisibilității, invocată din oficiu la termenul din data de 25.11.2014.
10.1. Astfel, în acest context, se observă că, potrivit art. 215 alin. 2 teza a II-a din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală (C.proc.fiscală, în continuare), „Instanța competentă poate suspenda executarea, dacă se depune o cauțiune de până la 20% din cuantumul sumei contestate, iar în cazul cererilor al căror obiect nu este evaluabil în bani, o cauțiune de până la 2.000 lei”.
Prin aceste prevederi legale este instituită o condiție de admisibilitate a cererii de suspendare a executării actelor administrativ-fiscale care se adaugă cerințelor impuse de art. 15, coroborat cu art. 14 din Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ, respectiv existența unui caz bine justificat, necesitatea prevenirii unei pagube iminente și dovada declanșării procedurii prealabile administrative ori, după caz, a introducerii cererii pentru anularea actului administrativ.
10.2. Or, trebuie relevat că, în speță, reclamantul, la termenul acordat în acest scop (cel din data de 25.11.2014), nu s-a conformat obligației de consemnare a cauțiunii stabilite în sarcina sa prin încheierea pronunțată în camera de consiliu la data de 28.10.2014 (fila 485), în cuantum de 24.322 lei (0,2% din cuantumul sumei contestate).
10.3. În aceste condiții, cererea de suspendare a executării actelor administrativ-fiscale atacate va fi respinsă, ca inadmisibilă.
11. Referitor la capetele (1)-(3) de cerere, reamintește Curtea că acestea au ca obiect anularea deciziei de impunere nr._/ 29.04.2013, prin care s-au stabilit în sarcina reclamantului obligații fiscale de plată în cuantum de 12.161.038 lei, anularea raportului de inspecție fiscală parțială nr._/29.04.2013, care a stat la baza emiterii deciziei de impunere nr._/29.04.2013 și anularea deciziei nr. 387/20.12.2013, privind soluționarea contestației fiscale depusă de reclamant împotriva deciziei de impunere nr._/ 29.04.2013 și a raportului de inspecție fiscală parțială nr._/ 29.04.2013.
12. Trebuie, însă, avute în vedere, în prezenta cauză, prevederile art. 218 alin. 2 C.proc.fiscală.
Conform acestor dispoziții legale, „Deciziile emise în soluționarea contestațiilor pot fi atacate de către contestatar sau de către persoanele introduse în procedura de soluționare a contestației potrivit art. 212, la instanța judecătorească de contencios administrativ competentă, în condițiile legii”.
Rezultă cu evidență, din analiza prevederilor legale sus-citate, că obiectul controlului judiciar pe calea contenciosului administrativ îl formează decizia de soluționare a contestației formulate conform dispozițiilor cuprinse la art. 205-218 C.proc.fiscală împotriva titlului de creanță, reprezentat, în pricina de față, de decizia de impunere nr._/29.04.2013.
13. Or, în speță, se observă că, prin decizia nr. 387/ 20.12.2013, emisă de Agenția Națională de Administrare Fiscală-Direcția G. de Soluționare a Contestațiilor (filele 67-73), a fost respinsă ca nedepusă la termen contestația (filele 78-84) formulată de către reclamantul din prezenta cauză, Guruiță B. V., împotriva deciziei de impunere nr._/29.04.2013 (filele 369-380), emisă de Direcția G. a Finanțelor Publice a Municipiului București- Administrația Finanțelor Publice a Sectorului 4 București- Activitatea de inspecție fiscală-Serviciul Inspecție Fiscală persoane fizice în baza raportului de inspecție fiscală parțială nr._/ 29.04.2013 (filele 39-66) având ca obiect suma totală de 12.161.038 lei.
Cu alte cuvinte, trebuie evidențiat că, prin decizia nr. 387/2013, organul fiscal competent a respins contestația fiscală ca fiind tardiv formulată și nu a analizat, astfel, în procedura administrativă prealabilă, fondul contestației, respectiv legalitatea și temeinicia actului administrativ-fiscal contestat.
14. Constată Curtea, însă, că, în mod nelegal, prin decizia nr. 387/2013, s-a apreciat că nu a fost depusă în termen contestația formulată de către reclamantul din prezenta cauză, Guruiță B. V., împotriva deciziei de impunere nr._/29.04.2013, pentru considerentele care succed (pct. 15-21).
15. Astfel, se observă că, potrivit art. 207 alin. 1 C.proc. fiscală, „Contestația se va depune în termen de 30 de zile de la data comunicării actului administrativ fiscal, sub sancțiunea decăderii”.
Totodată, art. 44 C.proc.fiscală (în forma în vigoare la data comunicării deciziei de impunere nr._/29.04.2013), cu denumirea marginală „Comunicarea actului administrativ fiscal”, prevede că „(1) Actul administrativ fiscal trebuie comunicat contribuabilului căruia îi este destinat. În situația contribuabililor fără domiciliu fiscal în România, care și-au desemnat împuternicit potrivit art. 18 alin. (4), precum și în situația numirii unui curator fiscal, în condițiile art. 19, actul administrativ fiscal se comunică împuternicitului sau curatorului, după caz. (2) Actul administrativ fiscal se comunică prin remiterea acestuia contribuabilului/ împuternicitului, dacă se asigură primirea sub semnătură a actului administrativ fiscal sau prin poștă, cu scrisoare recomandată cu confirmare de primire. (21) Actul administrativ fiscal poate fi comunicat și prin alte mijloace cum sunt fax, e-mail sau alte mijloace electronice de transmitere la distanță, dacă se asigură transmiterea textului actului administrativ fiscal și confirmarea primirii acestuia și dacă contribuabilul a solicitat expres acest lucru. (22) În cazul în care comunicarea potrivit alin. (2) sau (21), după caz, nu a fost posibilă, aceasta se realizează prin publicitate. (3) Comunicarea prin publicitate se face prin afișarea, concomitent, la sediul organului fiscal emitent și pe pagina de internet a Agenției Naționale de Administrare Fiscală, a unui anunț în care se menționează că a fost emis actul administrativ fiscal pe numele contribuabilului. În cazul actelor administrative emise de organele fiscale prevăzute la art. 35, afișarea se face, concomitent, la sediul acestora și pe pagina de internet a autorității administrației publice locale respective. În lipsa paginii de internet proprii, publicitatea se face pe pagina de internet a consiliului județean. În toate cazurile, actul administrativ fiscal se consideră comunicat în termen de 15 zile de la data afișării anunțului. (4) Dispozițiile Codului de procedură civilă privind comunicarea actelor de procedură sunt aplicabile în mod corespunzător”.
16. Deosebit de relevante în cauză sunt și cele decise de Curtea Constituțională prin Decizia nr. 536/2011, prin care s-a admis excepția de neconstituționalitate ridicată din oficiu de Judecătoria C. - Secția civilă în Dosarul nr. 32._ și s-a constatat că „dispozițiile art. 44 alin. (3) din Ordonanța Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală sunt neconstituționale în măsura în care se interpretează în sensul că organul fiscal emitent poate să procedeze la comunicarea actului administrativ fiscal prin publicitate, cu înlăturarea nejustificată a ordinii de realizare a modalităților de comunicare prevăzute la art. 44 alin. (2) lit. a)- d) din aceeași ordonanță”.
În considerentele relevante ale acestei decizii - considerente care sprijină, explică, justifică această soluție și care, ca și dispozitivul deciziilor Curții Constituționale, sunt general obligatorii, potrivit dispozițiilor art. 147 alin. (4) din Constituție, și se impun cu aceeași forță tuturor subiectelor de drept, aspect statuat constant în jurisprudența Curții Constituționale [a se vedea, de exemplu, în acest sens, pct. X din decizia nr. 232/2013 (publicată în Monitorul Oficial al României, partea I, nr. 359/17.06.2013), în care se statuează că „atât considerentele, cât și dispozitivul deciziilor Curții Constituționale sunt general obligatorii, potrivit dispozițiilor art. 147 alin. (4) din Constituție, și se impun cu aceeași forță tuturor subiectelor de drept”]-, s-a reținut că:
- „prevederile art. 44 alin. (3) din Ordonanța Guvernului nr. 92/2003, care consacră posibilitatea realizării comunicării prin publicitate, reglementează o modalitate ultimă și subsidiară de comunicare a actelor administrative fiscale, folosită doar în cazul în care celelalte modalități de comunicare nu au putut fi îndeplinite din motive obiective”;
- „art. 44 alin. (4) din aceeași ordonanță prevede că dispozițiile Codului de procedură civilă privind comunicarea actelor de procedură sunt aplicabile în mod corespunzător și în materia comunicării actelor administrative fiscale, ceea ce înseamnă că este incident art. 95 alin. 4 din Codul de procedură civilă, în sensul că, în cazul comunicării cu rea-credință prin publicitate a actului administrativ fiscal, vor fi anulate actele săvârșite ulterior acestui moment”;
- „Interesul organelor fiscale de aducere la cunoștința contribuabilului a existenței unei obligații fiscale al cărei creditor este însuși statul implică necesitatea comunicării actului administrativ în care aceasta este consemnată prin modalități care să asigure aducerea efectivă la cunoștința contribuabilului despre existența unor obligații fiscale în sarcina sa”;
- „legiuitorul a prevăzut că actele administrative fiscale pot fi comunicate prin publicitate și în cazul în care domiciliul contribuabilului este cunoscut. În acest caz, însă, trebuie ca, anterior recurgerii la această modalitate, să fi fost respectată cu strictețe ordinea prevăzută în art. 44 alin. (2) lit. a)- c) din Ordonanța Guvernului nr. 92/2003, astfel încât comunicarea prin publicitate să reprezinte doar o modalitate ultimă și subsidiară, după cum a remarcat și Curtea Constituțională în jurisprudența mai sus citată”;
- „în cazul actelor administrative fiscale, comunicarea acestora se îndeplinește prin publicitate și în ipoteza în care se cunoaște domiciliul fiscal al contribuabilului, dar comunicarea nu s-a putut realiza prin celelalte modalități prevăzute de textul amintit. Instanțele vor trebui să examineze, însă, dacă această comunicare prin publicitate a fost îndeplinită doar ca urmare a imposibilității realizării procedurii de comunicare prin celelalte modalități, în ordinea în care acestea sunt enumerate la art. 44 alin. (2) lit. a)- c). Interpretarea prevederilor art. 44 alin. (2) din Codul de procedură fiscală potrivit căreia enumerarea cuprinsă în acesta constituie și ordinea de prioritate pentru realizarea modalităților de comunicare a actelor administrativ fiscale, la respectarea căreia instanțele de judecată trebuie să vegheze, este singura care poate înlătura viciul de neconstituționalitate de care textul suferă prin lipsa unei mențiuni exprese în acest sens”.
17. Rezultă, din cele ce preced (pct. 15-16), că organul fiscal este obligat să procedeze la comunicarea prin publicitate, în condițiile art. 44 alin. 3 C.proc.fiscală, a actului administrativ-fiscal numai în subsidiar, adică după ce nu a fost posibilă comunicarea acelui act prin remiterea acestuia contribuabilului/împuternicitului, dacă se asigură primirea sub semnătură a actului administrativ fiscal sau prin poștă, cu scrisoare recomandată cu confirmare de primire ori prin alte mijloace cum sunt fax, e-mail sau alte mijloace electronice de transmitere la distanță, dacă se asigură transmiterea textului actului administrativ fiscal și confirmarea primirii acestuia și dacă contribuabilul a solicitat expres acest lucru.
Dovada în sensul că nu a fost posibilă comunicarea actului administrativ-fiscal prin mijloacele prevăzute de art. 44 alin. 2 și 21C.proc.fiscală incumbă organului fiscal, în temeiul art. 249 C.proc.civ.
18. Or, în speță, reține Curtea că pârâtul emitent al deciziei de impunere nr._/29.04.2013 nu a respectat ordinea de prioritate pentru realizarea modalităților de comunicare a actelor administrativ fiscale evocată anterior.
Elocvent în acest sens este simplul fapt că, în aceeași zi în care a fost emisă decizia de impunere nr._, respectiv la data de 29.04.2013, anunțul nr._/29.04.2013 cu privire la acest act administrativ-fiscal a fost publicat la sediul Administrației Finanțelor Publice Sector 4 București, dar și pe pagina de internet a ANAF (filele 153-153).
19. Mai mult, este necesar de constatat că nu a fost făcută vreo dovadă de către pârâți că, înainte de a proceda la comunicarea prin publicitate a deciziei de impunere nr._/29.04.2013, s-a încercat fără succes comunicarea acelui act în modalitățile prevăzute de art. 44 alin. 2 și 21 C.proc.fiscală.
Nu constituie o astfel de dovadă împrejurarea - invocată de pârâtul Agenția Națională de Administrare Fiscală în întâmpinarea formulată în cauză (fila 140-paragraful penultim)- că organele de inspecție fiscală nu au putut contacta reclamantul din cauza de față la domiciliul fiscal pentru discuția finală cu privire la constatările și consecințele rezultate deoarece plicul a fost returnat de oficiul poștal, atâta vreme cât această împrejurare se referă la un eveniment anterior emiterii actului administrativ-fiscal reprezentat de decizia de impunere nr._/29.04.2013, neavând legătură, prin urmare, cu procedura de comunicare a acestui act.
20. Așa fiind, trebuie constatat că, în speță, comunicarea prin publicitate a actului administrativ-fiscal reprezentat de decizia de impunere nr._/29.04.2013 s-a realizat nelegal.
În consecință, în mod eronat, cu încălcarea art. 44 C.proc.fiscală, organul fiscal emitent al deciziei nr. 387/20.12.2013 a reținut că termenul de formulare a contestației împotriva deciziei de impunere nr._/29.04.2013 a început să curgă de la data de 14.05.2013, respectiv la 15 zile de la data afișării anunțului nr._/29.04.2013.
Or, apreciază Curtea că, în speță, termenul de formulare de către reclamant a contestației fiscale evocate a început să curgă la data de 10.10.2013, când actul administrativ-fiscal pomenit mai sus a fost comunicat reclamantului cu adresa nr._/10.10.2013 (filele 76-77), ceea ce înseamnă că, la data de 8.11.2013, când reclamantul a formulat contestația fiscală (fila 78), acest termen de 30 de zile prevăzut de art. 207 alin.1 C.proc.fiscală, nu era depășit.
21. Având în vedere considerentele expuse anterior, instanța apreciază ca fiind întemeiat motivul de nelegalitate invocat de reclamant cu privire la decizia nr. 387/20.12.2013, emisă de Agenția Națională de Administrare Fiscală-Direcția G. de Soluționare a Contestațiilor.
Va fi anulată, în consecință, această decizie.
22. În aceste condiții, cum organul fiscal competent s-a pronunțat numai asupra excepției tardivității contestației, a cărei incidență a fost greșit reținută, în considerarea dispozițiilor art. 218 C.proc.fiscală, se impune ca, urmare a adoptării soluției de anulare, ca nelegală, a Deciziei nr. 387/20.12.2013, să fie obligat organul fiscal respectiv la soluționarea pe fond a acesteia.
Trebuie decis astfel pentru că jurisprudența unitară (a se vedea, de exemplu, în acest sens decizia nr. 977/23.02.2010, pronunțată de Înalta Curte de Casație și Justiție - Secția C. administrativ și fiscal în dosarul nr._ ) a conturat regula potrivit căreia în cadrul acțiunii exercitate în temeiul art. 218 alin. (2) C.proc.fiscală, împotriva deciziilor emise în soluționarea contestațiilor administrative, instanța de contencios administrativ se consideră învestită să analizeze fondul raportului de drept fiscal numai dacă, la rândul lor, autoritățile fiscale competente au rezolvat pe fond contestația administrativă, în celelalte cazuri limitându-se la a verifica legalitatea respingerii contestației pentru neîndeplinirea unor condiții procedurale, potrivit art. 217 C.proc.fiscală și, în cazul admiterii acțiunii, la a obliga autoritatea fiscală să rezolve fondul.
23. În ceea ce privește motivele de nelegalitate și netemeinicie ce vizează fondul deciziei de impunere nr._/29.04.2013 și a raportului de inspecție fiscală parțială nr._/29.04.2013, reamintește Curtea că, potrivit art. 218 alin. 2 C.proc.fiscală, „Deciziile emise în soluționarea contestațiilor pot fi atacate de către contestatar sau de către persoanele introduse în procedura de soluționare a contestației potrivit art. 212, la instanța judecătorească de contencios administrativ competentă, în condițiile legii.”
Astfel, se observă că, fără a fi fost examinat în procedura administrativă prealabilă fondul cererii, respectiv legalitatea și temeinicia actelor administrativ-fiscale contestate, instanța învestită cu o cerere în contencios administrativ împotriva deciziei emise în soluționarea contestației este ținută a o examina numai în limitele soluționării acesteia prin decizia contestată, neputându-se substitui organului de soluționare a contestației.
Limitele învestirii instanței într-o cerere în contencios administrativ împotriva deciziei emise în soluționarea contestației sunt raportate la soluția pronunțată de organul administrativ în faza procedurii prealabile obligatorii, astfel că, nefiind examinată temeinicia cererii reclamantului, ci dispunându-se respingerea acesteia în baza unei excepții procesuale [excepția tardivității contestației, în speță], instanța nu ar putea verifica în mod direct legalitatea și temeinicia actelor administrativ-fiscale contestate decât cu încălcarea legii, ceea ce este inadmisibil.
D. în situația în care se va efectua o analiză pe fond a contestației formulate, dacă va fi nemulțumit de soluția dată, reclamantul va avea posibilitatea de a contesta în instanță actele administrative-fiscale considerate vătămătoare și de a solicita anularea acestora.
În consecință, criticile aduse de reclamant cu privire la fondul cauzei nu pot fi analizate în acest cadru procesual, ci, eventual, într-un litigiu viitor, după emiterea unei noi decizii de soluționare pe fond a contestației administrativ-fiscale.
III) Soluția adoptată în cauză
24. Pentru aceste considerente, Curtea, în temeiul prevederilor legale evidențiate în cele ce preced, dar având în vedere și dispozițiile art. 1, art. 8 și art. 18 din Legea nr. 554/2004, va admite în parte cererea de chemare în judecată obiect al prezentului dosar, formulată de către reclamantul Guruiță B. V., în contradictoriu cu pârâții Direcția G. Regională a Finanțelor Publice București, prin Administrația Sectorului 4 a Finanțelor Publice și Agenția Națională de Administrare Fiscală-Direcția G. de Soluționare a Contestațiilor, în sensul că:
- va respinge, ca inadmisibile, capetele 4 și 5 din cererea de chemare în judecată, vizând anularea titlului executoriu nr._/ 05.08.2013, emis în cadrul dosarului fiscal de executare nr. 14/2013 și anularea somației nr._/05.08.2013, emise în cadrul dosarului fiscal de executare nr. 14/2013;
- va anula decizia nr. 387/2013, emisă de pârâtul Agenția Națională de Administrare Fiscală-Direcția G. de Soluționare a Contestațiilor și va obliga acest pârât să soluționeze pe fond contestația formulată de către reclamantul din prezenta cauză, Guruiță B. V., împotriva deciziei de impunere nr._/ 29.04.2013, emisă de Direcția G. a Finanțelor Publice a Municipiului București- Administrația Finanțelor Publice a Sectorului 4 București- Activitatea de inspecție fiscală-Serviciul Inspecție Fiscală persoane fizice în baza raportului de inspecție fiscală parțială nr._/29.04.2013;
- va respinge, ca inadmisibil, capătul 6 din cererea de chemare în judecată, vizând suspendarea executării actelor administrativ-fiscale.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
HOTĂRĂȘTE:
Admite în parte cererea de chemare în judecată obiect al prezentului dosar, formulată de către reclamantul Guruiță B. V., în contradictoriu cu pârâții Direcția G. Regională a Finanțelor Publice București, prin Administrația Sectorului 4 a Finanțelor Publice și Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția G. de Soluționare a Contestațiilor, în sensul următor:
Respinge, ca inadmisibile, capetele 4 și 5 din cererea de chemare în judecată, vizând anularea titlului executoriu nr._/ 05.08.2013, emis în cadrul dosarului fiscal de executare nr. 14/2013 și anularea somației nr._/05.08.2013, emise în cadrul dosarului fiscal de executare nr. 14/2013.
Anulează decizia nr. 387/2013, emisă de pârâtul Agenția Națională de Administrare Fiscală-Direcția G. de Soluționare a Contestațiilor și obligă acest pârât să soluționeze pe fond contestația formulată de către reclamantul din prezenta cauză, Guruiță B. V., împotriva deciziei de impunere nr._/29.04.2013, emisă de Direcția G. a Finanțelor Publice a Municipiului București- Administrația Finanțelor Publice a Sectorului 4 București- Activitatea de inspecție fiscală-Serviciul Inspecție Fiscală persoane fizice în baza raportului de inspecție fiscală parțială nr._/29.04.2013.
Respinge, ca inadmisibil, capătul 6 din cererea de chemare în judecată, vizând suspendarea executării actelor administrativ-fiscale.
Cu drept de recurs în termen de 15 zile de la comunicare, care urmează a se depune la Curtea de Apel București-Secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal.
Pronunțată în ședință publică azi, 09.12.2014.
PREȘEDINTE GREFIER
P. C. F. A. P.
Red. PCF/5 ex./10.12.2014
| ← Contestaţie act administrativ fiscal. Decizia nr. 3666/2014.... | Anulare act administrativ. Decizia nr. 9541/2014. Curtea de Apel... → |
|---|
