Suspendare executare act administrativ. Sentința nr. 3188/2014. Curtea de Apel BUCUREŞTI
| Comentarii |
|
Sentința nr. 3188/2014 pronunțată de Curtea de Apel BUCUREŞTI la data de 21-11-2014 în dosarul nr. 5533/2/2014
ROMÂNIA
CURTEA DE APEL BUCUREȘTI
SECȚIA A VIII-A C. ADMINISTRATIV ȘI FISCAL
DOSAR NR._
SENTINȚA CIVILĂ NR.3188
ȘEDINȚA PUBLICĂ DIN DATA DE 21.XI.2014
CURTEA CONSTITUITĂ DIN:
PREȘEDINTE: B. V.
GREFIER: C. D.
Pe rol pronunțarea asupra acțiunii în contencios administrativ formulată de reclamanta A. C. SRL, PRIN ADMINISTRATOR JUDICIAR PRIME INSOLV PRACTICE SPRL, în contradictoriu cu pârâta AGENȚIA NAȚIONALĂ DE ADMINISTRARE FISCALĂ, având ca obiect cerere de suspendare a executării Dispoziției nr._/29.07.2014.
Dezbaterile în fond și susținerile părților au avut loc în ședința publică din data de 07.XI.2014, fiind consemnate în încheierea de ședință de la acea dată care face parte integrantă din prezenta sentință, când Curtea, având nevoie de timp pentru a delibera a amânat pronunțarea pentru data de 14.XI.2014 și 21.XI.2014 când a pronunțat următoarea hotărâre:
CURTEA
Prin cererea inregistrata la 5.09.2014, reclamanta A. C. SRL, societate in insolventa, a chemat in judecata pe parata Agenția Naționala de Administrare Fiscala, solicitand suspendarea executarii Dispoziției nr._/29.07.2014 privind masurile stabilite de organele de inspecție fiscala emisa de Agenția Naționala de Administrare Fiscala - Direcția Generala de Administrare a Marilor Contribuabili in baza Raportului de inspecție fiscala nr. F-MC 218/25.07.2014, pana la soluționarea pe fond a acțiunii in contencios administrativ formulata impotriva acestora.
In motivarea cererii, reclamanta a aratat ca in perioada 20.12._14 a fost supusa unei inspecții fiscale efectuata de organele de control din cadrul Direcției Generale de Administrare a Marilor Contribuabili cu privire la impozitul pe profit aferent perioadei de raportare 01.01._13.
Inspecția fiscala a fost finalizata prin intocmirea de către organele de control din cadrul Direcției Generale de Administrare a Marilor Contribuabili a Raportului de inspecție fiscala nr. F- MC 218/25.07.2014.
In baza constatărilor din Raportul de inspecție fiscala mai sus amintit a fost emisa Dispoziția nr._/29.07.2014 privind masurile stabilite de organele de inspecție fiscala prin care s-a dispus in sarcina subscrisei sa procedeze la diminuarea veniturilor impozabile cu valoarea achizițiilor aferente livrărilor intrcomunitare, precum si la majorarea cheltuielilor nedeductibile cu valoarea achizitilor aferente livrărilor intracomunitare si cu valoarea achizițiilor efectuate de la un contribuabil inactiv.
Conform raportului de inspecție fiscala ce a stat la baza dispoziției de masuri contestate, in vederea stabilirii stării de fapt fiscale privind calcularea, evidențierea, declararea si plata impozitului pe profit de către A. C. SRL, echipa de inspecție fiscala a procedat la verificarea veniturilor si cheltuielilor Înregistrate de subscrisa in evidentele contabile si fiscale, in corelație cu informațiile furnizate de terti, precum si cu rezultatele altor inspecții fiscale si controale inopinate/incrucisate efectuate la contribuabilii cu care societatea noastra a avut raporturi comerciale.
Reclamanta a solicitat, in conformitate cu dispozițiile art. 205 si urmat, din OG nr. 92/2003 privind Codul de procedura fiscala si ale art. 7 alin.1 din Legea nr. 554/2004, anularea acestora.
In drept, suspendarea actelor administrative sus mentionate se impune in temeiul, art. 14, alin. 1 din Legea nr. 554/2004 privind Contenciosul administrativ potrivit caruia ,,In cazuri bine justificate și pentru prevenirea unei pagube iminente, dupa sesizarea, in condițiile art. 7, a autoritatii publice care a emis actul sau a autoritatii ierarhic superioare, persoana vatamata poate sa ceara înstăritei competente sa dispună suspendarea executării actului administrativ unilateral pana la pronunțarea instantei de fond [...].
Referitor la existenta unei sesizări, in condițiile art. 7 din Legea nr. 554/2004, reclamanta arata ca a indeplinit aceasta prima condiție impusa de lege si am formulat, in termen legal, contestatie împotriva Dispoziției de masuri nr._/29.07.2014 emisa de Agenția Naționala de Administrare Fiscala - Direcția Generala de Administrare a Marilor Contribuabili in baza Raportului de inspecție fiscala nr. F-MC 218/25.07.2014, Înregistrata la Agenția Naționala de Administrare Fiscala - Direcția Generala de Administrare a Marilor Contribuabili sub nr._/28.08.2014.
In ceea ce privește existenta unui caz bine justificat
Potrivit dispozițiilor art. 2, alin. 1, lit. t din Legea nr. 554/2004 prin caz bine justificat se inteleg imprejurările legate de starea de fapt si de drept, care sunt de natura sa creeze o indoiala serioasa in privința legalitatii actului administrativ.
Doctrina si practica judiciara apreciaza ca, prin cazuri bine justificate, art. 14 din Legea nr.554/2004 se refera la acele situatii in care actul administrativ nu se poate bucura de prezumția de legalitate, datorita unei aparente privind nerespectarea dispozițiilor legale.
In ceea ce privește actele administrative contestate, respectiv Dispoziției de masuri nr._/29.07.2014 si Raportul de inspecție fiscala nr. F-MC 218/25.07.2014 emise de Agenția Naționala de Administrare Fiscala - Direcția Generala de Administrare a Marilor Contribuabili, a aratat in contestatia anexata prezentei cereri faptul ca prin emiterea acestora au fost incalcate, in mod flagrant, dispoziții legale exprese.
In speța, cazul bine justificat se refera la modalitatea concreta in care au fost emise de către parata actele administrative contestate, cu incalcarea dispozițiilor legale imperative, imprejurare care este de natura sa creeze o Îndoiala in ceea ce privește legalitatea actelor administrativ fiscale contestat.
Astfel, fara a antama fondul cauzei, prezinta pe scurt motivele de nelegalitate si netemeinicie a actelor administrative sus mentionate, care se circumscriu noțiunii de caz bine justificat in accepțiunea Legii nr. 554/2004.
1. In primul rand, in ceea ce privește perioada 01.01._07, inspecția fiscala s-a efectuat cu incalcarea prevederilor art. 98 alin. 1 din OG nr. 92/2003 privind Codul de procedura fiscala.
Nerespectarea termenului de prescripție in ceea ce privește perioada 01.01._07 reprezintă o imprejurare care este de natura sa creeze o indoiala in ceea ce privește legalitatea actelor administrativ fiscale contestate, desi aferent perioadei 01.01._07 organele de inspecție fiscala nu au constatat "elemente care sa conducă la modificarea rezultatului fiscal".
Astfel, potrivit dispozițiilor art. 98 alin. 1 din OG nr. 92/2003 privind Codul de procedura fiscala, inspecția fiscala se efectueaza in cadrul termenului de prescripție a dreptului de a stabili obligații fiscale.
De asemenea, dispozițiile art. 91 alin. 1 si 2 din OG nr. 92/2003 privind Codul de procedura fiscala stipuleaza ca "dreptul organului fiscal de a stabili obligații fiscale se prescrie in termen de 5 ani" termen care "incepe sa curgă de la data de 1 ianuarie a anului următor celui in care s-a născut creanța fiscala potrivit art. 23".
Totodata, potrivit dispozițiilor art. 23 alin. 1 din OG nr. 92/2003 privind Codul de procedura fiscala, "dreptul de creanța fiscala și obligația fiscala corelativa se nasc in momentul in care, potrivit legii, se constituie baza de impunere care le genereaza".
Astfel, avand in vedere dispozițiile legale sus mentionate, dat fiind ca momentul constituirii bazei impozabile este reprezentat de momentul realizarii venitului, termenul de prescripție inepe sa curgă de la data de 1 ianuarie a anului următor in care a fost obtinut venitul impozabil.
In speța se observa ca termenul de prescripție aferent dreptului organului fiscal de a verifica si stabili obligații fiscale in sarcina A. C. SRL pentru anul 2007 a inceput sa curgă la data de 01.01.2008 si s-a implinit la data de 31.12.2012.
Prin urmare, inca de la data emiterii Avizului de inspecție fiscala nr. 67/19.12.2013 dreptul organelor fiscale de a verifica si stabili obligații fiscale in sarcina reclamantei pentru anul 2007 era prescris, verificarea perioadei 01.01._07 fiind realizata de organele fiscale cu incalcarea flagranta a unor dispoziții legale imperative.
2. Un alt motiv de natura sa creeze o indoiala in ceea ce privește legalitatea actelor administrativ fiscale contestate este reprezentat de faptul ca Dispoziția nr._/29.07.2014 privind masurile stabilite de organele de inspecție fiscala a fost emisa cu incalcarea flagranta a prevederilor art. 43 alin. 2 lit. f si i din OG nr. 92/2003 - Codul de procedura fiscala potrivit carora
"(2) Actul administrativ fiscal emis pe suport hârtie cuprinde urmatoarele elemente:
j) temeiul de drept;
i) posibilitatea de a fi contestat, termenul de depunere a contestatiei și organul fiscal la care se depune contestatia;"
Astfel, in Dispoziția de masuri a cărei suspendare o solicita se indica articole care nu au legătură ca temeiul legal in baza caruia organele de inspecție fiscala au dispus masurile in sarcina reclamantei si nici cu posibilitatea de contestare a unui act administrativ-fiscal, ceea ce echivaleaza cu lipsa mențiunilor prevăzute de lege.
Concret, in dispoziția de masuri se indica faptul ca masurile stabilite in sarcina reclamantei ar fi fost dispuse in baza "art. 102 alin. (9) din Ordonanța Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedura fiscala, republicata".
Ori, astfel cum se poate observa din parcurgerea prevederilor legale indicate de organele de inspecție fiscala, art. 102 din OG nr. 92/2003 privind Codul de procedura fiscala, republicata, pe de o parte, are ca obiect modalitatea de comunicare a avizului de inspecție fiscala iar, pe de alta parte, acest articol indicat in cuprinsul Dispoziției contestate cuprinde numai 7 alineate.
Totodata, in dispoziția contestata se mentioneaza si faptul ca "neaducerea la îndeplinire a masurilor dispuse se sanctioneaza contravențional, potrivit dispozițiilor art. 189 din Ordonanța Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedura fiscala, republicata".
Si in acest caz, se poate observa ca art. 189 din OG nr. 92/2003 privind Codul de procedura fiscala, republicata, nu face nicio referire la aplicarea unor sancțiuni contravenționale ci are ca obiect cheltuielile pentru acordarea in Romania a asistentei privind furnizarea de informații.
De asemenea, in ceea ce privește posibilitatea de contestare a Dispoziției nr._/29.07.2014 au fost indicate, ca temei legal, prevederile "art. 174 si 176 din Ordonanța Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedura fiscala, republicata" in condițiile in care dispozițiile legale indicate au in vedere judecarea contestatie la executare (art. 174) si insolvabilitatea (art. 176) si nicidecum posibilitatea de contestare a unui act administrativ-fiscal.
3. Un al treilea motiv de natura sa creeze o indoiala in ceea ce privește legalitatea actelor administrativ fiscale contestate este reprezentat de modul in care organele de inspecție fiscala au tratat raporturile juridice dintre societatea A. C. SRL, in calitate de beneficiar si furnizorul Nelmon Impex SRL de la care reclamanta se aproviziona cu piese de schimb pentru utilajele aflate in secția de producție.
Astfel, organele de inspecție fiscala au inlaturat caracterul de cheltuiala deductibila a sumelor achitate de reclamanta furnizorului Nelmon Impex SRL in perioada 2009 - 2011, pe considerentul ca furnizorul in speța a fost declarat inactiv incepand cu data de 11.06.2009.
Aceste masuri au fost dispuse in condițiile in care prin Raportul de inspecție fiscala nr. F- MC 204/25.07.2012, raport care a vizat perioada 01.07._12, organele de control din cadrul aceleiași institutii, respectiv Direcția Generala de Administrare a Marilor Contribuabili, constatand realitatea tranzacțiilor efectuate de subscrisa, au admis la rambursare intreaga TVA solicitata, rezultând astfel un comportament fiscal adecvat pentru toti partenerii sai, inclusiv pentru societatea Nelmon Impex SRL, inclusiv pentru perioada 2009 - 2011.
Prin urmare, exista o contradicție evidenta intre concluziile Raportului de inspecție fiscala nr. F-MC 218/25.07.2014 care a stat la baza emiterii Dispoziției de masuri nr._/29.07.2014 prin care organele de inspecție fiscala au inlaturat caracterul de cheltuiala deductibila a sumelor achitate de A. C. SRL furnizorului Nelmon Impex SRL in perioada 2009 - 2011 si concluziile Raportului de inspecție fiscala nr. F-MC 204/25.07.2012 emis de aceeași institutie, prin care a fost recunoscut caracterul de cheltuiala deductibila a acelorași sume achitate de A. C. SRL furnizorului Nelmon Impex in perioada 2009 - 2011.
De asemenea, desi reclamanta a avut raporturi juridice cu furnizorul Nelmon Impex SRL si ulterior anului 2011, prin Raportul de inspecție fiscala nr. F-MC 218/25.07.2014 care a stat la baza emiterii Dispoziției de masuri nr._/29.07.2014, organele de inspecție fiscala nu au stabilit in sarcina reclamantei niciun fel de masuri aferente perioadei 01.01._13 in condițiile in care statutul acestui furnizor al sau a fost aceelasi, respectiv contribuabil inactiv.
Astfel, desi in perioada 2009 - 2013 nu a existat nicio modificare in ceea ce privește statutul de contribuabil inactiv a furnizorului Nelmon Impex SRL, prin Raportul de inspecție fiscala nr. F-MC 218/25.07.2014 organele de control au aplicat un regim diferentiat in sensul ca, aferent perioadei 2009 - 2011 au inlaturat caracterul de cheltuiala deductibila a sumelor achitate către furnizorul Nelmon Impex SRL in timp ce, aferent perioadei 2012 - 2013 au recunoscut caracterul de chetuiala deductibila a sumelor achitate acestui furnizor, fara insa a motiva in niciun fel acest tratament diferentiat.
4. Un alt aspect de natura sa creeze o indoiala in ceea ce privește legalitatea actelor administrativ fiscale contestate este reprezentat de modul in care organele de inspecție fiscala au tratat cheltuielile aferente aprovizionărilor destinate livrărilor intracomunitare si veniturille impozabile aferente tranzacțiilor reprezentând livrări intracomunitare.
In fapt, nerecunoasterea de către organele de inspecție fiscala a deductibilitatii din punct de vedere fiscal al impozitului pe profit aferent perioadei trimestrului IV_13 este rezultatul reconsiderării tranzacțiilor reprezentând livrări intracomunitare către societatile Racora ODT si Miskina LTD.
Astfel cum se poate constata din cuprinsul Raportul de inspecție fiscala nr. F-MC 218/25.07.2014 organele de inspecție fiscala au avut in vedere constatările din Raportul de inspecție fiscala parțiala privind taxa pe valoarea adaugata nr. F-MC 109/16.05.2014 potrivit caruia s-a apreciat ca reclamanta nu poate beneficia de deducerea TVA aferenta aprovizionărilor efectuate in perioada 1 mai 2012 - 28 februarie 2013, constatari care au fost preluate integral si exclusiv si in ceea ce privește impozitul pe profit.
Desi Raportul de inspecție fiscala parțiala privind taxa pe valoarea adaugata nr. F-MC 109/16.05.2014 a avut in vedere numai perioada 01.05._13, prin Raportul de inspecție fiscala nr. F-MC 218/25.07.2014 reclamantei nu i-a fost recunoscuta deductibilitatea din punct de vedere al impozitului pe profit aferent perioadei trimestrului IV_13, fara insa ca organele de inspecție fiscala sa aduca niciun argument suplimentar pentru perioadele trimestrul IV_12 si 01.03._13.
Așadar, constatările din Raportul de inspecție fiscala parțiala privind taxa pe valoarea adaugata nr. F-MC 109/16.05.2014 au fost extinse, in mod nejustificat, si pentru perioadele trimestrul IV_12 si 01.03._13 fara a se indica motivele pentru care nu au fost luate in considerare ca fiind deductibile cheltuielile aferente aprovizionărilor destinate livrărilor intracomunitare.
Prin urmare raportul de inspecție fiscala s-a emis cu incalcarea flagranta a prevederilor art. 109 alin. 1 din OG nr. 92/2003 privind Codul de procedura fiscala.
In ceea ce privește necesitatea motivării deciziei de masuri si a raportului de inspecție arata faptul ca, avand natura unui act administrativ, este necesar ca acestea sa respecte condițiile specifice de fond si forma ale actului administrativ, respectiv sa indice in concret si neechivoc temeiul legal si motivele de fapt care au condus la emiterea acestora.
Astfel, numai prin motivarea concreta si completa a actelor administrativ-fiscale este acordata, pe de-o parte, posibilitatea efectiva a sa de a cunoaște motivatiile autoritatii emitente a actului administrativ pentru a le putea combate efectiv si eficient, iar, pe de alta parte, posibilitatea organelor sesizate cu controlul de legalitate de a proceda la acest examen in deplina cunostinta de cauza.
Ori, astfel cum se poate observa, echipa de inspecție fiscala nu a argumentat faptic motivele pentru care a dispus ca reclamnta sa procedeze la diminuarea veniturilor impozabile cu valoarea achizițiilor aferente livrărilor intracomunitare, precum si la majorarea cheltuielilor nedeductibile cu valoarea achizitiilor aferente livrărilor intracomunitare pentru perioadele trimestrul IV_12 si 01.03._13.
Astfel, echipa de inspecție fiscala nu a invocat documentele sau informațiile care au stat la baza impunerii acestor masuri si nu a oferit detalii cu privire la modul in care a ajuns la concluziile cuprinse in raportul de inspecție fiscala.
Un alt element esențial rezida in faptul ca, in ceea ce privește perioada trimestrului IV_12 nu s-au avut in vedere constatările din Raportul nr. F-MC 204/25.07.2012, raport care a vizat perioada 01.07._12 pentru care organele de control nu au constatat diferente fata de raportarile reclamantei, confirmandu-se așadar realitatea tranzacțiilor cu societatea Racora ODT.
Prin urmare, exista o contradicție evidenta intre concluziile Raportului de inspecție fiscala nr. F-MC 218/25.07.2014 care a stat la baza emiterii Dispoziției nr._/29.07.2014 privind masurile stabilite de organele de inspecție fiscala si concluziile Raportului de inspecție nr. F-MC 204/25.07.2012 emis de aceeași institutie.
Revenind asupra Raportului de inspecție nr. F-MC 109/16.05.2014 ale cărui constatari au stat, in mod exclusiv, la baza intocmirii Dispoziției de masuri si Raportului de inspecție fiscala ce fac obiectul prezentei contestatii, arata faptul ca impotriva acestuia reclamanta a formulat contestatie administrativa astfel incat masura reconsiderării tranzacțiilor reprezentând livrări intracomunitare către societatile Racora ODT si Miskina LTD nu este una definitiva.
In ceea ce privește concluziile din Raportul de inspecție fiscala parțiala privind taxa pe valoarea adaugata nr. F-MC 109/16.05.2014 preluate in Raportul de inspecție fiscala nr. 218/25.07.2014, in mod greșit s-a analizat si s-a apreciat de către organele de inspecție fiscala faptul ca "tranzacțiile reprezentând livrări intracomunitare, inregistrate formal in evidentele contabile si declarate in situatiile informative, nu au fost efectuate in scopul obținerii de venituri impozabile, ci in scopul obținerii de avantaje fiscale", in raport de urmatoarele considerente:
Pentru intreaga perioada verificata, la stabilirea obligațiilor fiscale suplimentare in sarcina subscrisei, organele de inspecție fiscala au reconsiderat tranzacțiile efectuate de subscrisa, prin prisma unor aspecte retinute in mod greșit, respectiv prin tratarea in mod superficial a obligației de transport a mărfurilor si prin reținerea, in mod eronat, a naturii achizițiilor si a livrărilor efectuate de subscrisa.
In ceea ce privește transportul mărfurilor achiziționate in scop de livrare intracomunitara, organele de inspecție fiscala nu au tinut cont de obligațiile reclamantei stabilite conform prevederilor art. 4,4. si 5.3.5. din contractele incheiate cu Racora ODT si Miskina LTD (contractul nr. 452/30.11.2011, contractul nr. 120/17.01.2013 si respectiv contractul nr. 278/21.02.2012) si anume faptul ca transportul mărfurilor de la A. C. SRL către Racora ODT si Miskina LTD, era in sarcina celor doi beneficiari, condiția de livrare fiind "Exw - marfa este pusa la dispoziția cumpărătorului in Depozitele vanzatorului."
De asemenea, organele de inspecție fiscala rezuma efectuarea transportului doar prin prisma activitatii unei singure societati, respectiv Safe Trade Construct SRL, desi pentru livrarea mărfurilor către cei doi parteneri externi, dintr-un total de 1763 transporturi către Racora ODT, sub 30% au fost efectuate cu mijloacele de transport puse la dispoziție de Safe Trade Construct SRL, iar din 125 de transporturi efectuate către Miskina LTD, mai puțin de 25% au fost efectuate cu mijloacele de transport puse la dispoziție de Safe Trade Construct SRL.
Astfel, desi organele de control au analizat in mod exclusiv transportul asigurat de Safe Trade Construct SRL, fara a mai analiza si celelalte transporturi, au retinut, in mod eronat, in baza unei declarații trunchiate si imprecise a reprezentantului acestei societati, in persoana d-lui I. F., ca toate transporturile nu se confirma.
Mai mult, in ceea ce privește transportul efectuat de Safe Trade Construct SRL in beneficiul societatii Racora ODT exista o contradicție evidenta intre constatările organelor de inspecție fiscala, potrivit carora nu s-ar confirma transporturile si informațiile primite de la CNADNR - Serviciul comercial in care se regăsesc autovehiculele puse la dispoziție de dl. F.- lulian I., confirmandu-se așadar transporturile către Racora ODT (a se vedea Adresa emisa la solicitarea ANAF care confirma transporturi efectuate in perioada 2012- 2013).
Totodata, in ceea ce privește transportul efectuat de Safe Trade Construct SRL in beneficiul societatii Miskina LTD, exista o contradicție evidenta intre constatările organelor de control si declarația data de dl. F.-I. I. care a stat la baza acestor constatari, declarație din care rezulta fara dubiu recunoașterea efectuării transportului: ""Referitor la Miskina LTD menționez ca am efectuat transport pentru aceasta in baza unui contract de comodat, am facturat si incasat contravaloarea transportului."
De asemenea, desi organele de control afirma faptul ca ar exista documente justificative din care ar rezulta ca, in perioada 01.05._13, mijloacele de transport pe care le deținea societatea Safe Trade Construct SRL ar fi "efectuat prestări de servicii pentru . si nu pentru ." aceste pretinse documente nu se afla printre documentele care au stat la baza emiterii actelor administrativ-fiscale a căror suspendare o solicitam si nu au fost prezentate subscrisei nici la momentul comunicării Raportului de inspecție nr. F-MC 109/16.05.2014 in care se face referire la aceleași documente, lipsa acestor documente reprezentând un motiv de natura sa creeze o îndoiala serioasa in ceea ce privește legalitatea actelor administrativ fiscale contestate.
Important de retinut este faptul ca societatea Safe Trade Construct SRL nu avea cum sa efectueze transport pentru societatea A. C. SRL intrucat reclamantei nu ii incumba obligația asigurarii transportului mărfurilor către beneficiarii externi dar nici in ceea ce privește asigurarea transportului aferent achizițiilor efectuate, afirmația organelor de control fiind eronata si de natura tendențioasa.
In ceea ce privește achiziția de la furnizori a bunurilor destinate livrărilor intracomunitare si in acest caz exista contradicții evidente intre constatările organelor de inspecție fiscala si starea de fapt.
Astfel, desi rețin proveniența mărfurilor de la diverși furnizori, intocmind situatii separate, in sensul distinctiei intre categoria materialelor de constructii si categoria produselor metalurgice, in analiza achitiziilor de marfa, inspectorii fiscali se rezuma doar la furnizorul de produse metalurgice - societatea Sira Agregate Minerale SRL.
Astfel, in ceea ce privește societatea Miskina LTD aceasta a fost beneficiara următoarelor categorii de materiale de constructii: cărămidă, ciment, multibat, mărfuri care au fost achiziționate de societatea noastra de la doi furnizori, Lafarge Ciment Romania SA si Ceramica SA si nu de la societatea Sira Agregate Minerale SRL.
Desi in actele emise de organele de inspecție fiscala nu exista nicio referire la "comportamentul fiscal" al acestor furnizori ai reclamantei, Lafarge Ciment Romania SA si Ceramica SA, nu i-a fost recunoscut dreptul de deducere pentru achizițiile efectuate de la acești furnizori.
In ceea ce privește societatea Racora ODT, pentru aceasta reclamanta a livrat diverse categorii de produse:
-materiale de constructii (cărămidă, BCA, ciment, multibat, ipsos, țeava rectangulara, precum si o . alte produse retinute generic materiale de constructii), pentru care societatea A. C. SRL s-a aprovizionat de la diverși furnizori, cum ar fi Lafarge Ciment Romania SA, Henkel Romania SRL, Austrotherm, Saint Gobain, Wiennerberger, Siniat SA, etc., fara insa a exista si aprovizionări de astfel de produse de la Sira Agregate Minerale SRL.
-produse metalurgice, pentru care societatea A. C. SRL s-a aprovizionat de la diverși furzinori precum: Arcelor Mittal, Mechel Service, Algricom Prodexim SRL, Eurodisc - Impex SRL si Sira Agregate Minerale SRL cu mențiunea ca otelul beton livrat către Racora ODT provine de la alti furnizori si nu de la Sira Agregate Minerale SRL, aceasta societate furnizând subscrisei numai produse metalurgice in vederea prelucrării.
Astfel, desi aprovizionările de produse s-au efectuat de la diverși furnizori, exista o contradicție evidenta intre starea de fapt si constatările organelor de inspecție fiscala care, cu rea credința, au extins raționamentul cu privire la "comportamentul fiscal inadecvat" al furnizorului Sira Agregate Minerale SRL si fata de ceilalți furnizori si, in consecința, nu au admis la rambursare TVA aferent tuturor achizițiilor efectuate in perioada supusa analizei.
Mai mult, aprecierea organelor fiscale potrivit carora furnizorul Sira Agregate Minerale SRL ar avea un "comportament fiscal inadecvat", este contrazisa de faptul ca, la data desfasurarii operațiunilor in discuție, acest furnizor al reclamantei figura la autoritatile fiscale ca societate activa, inregistrata in scop de TVA, si-a indeplinit obligația de declarare a operațiunilor desfasurate cu reclamnta (declarația 394) iar administratorul acestei societati fiind contactat de organele fiscale a confirmat livrările efectuate către A. C. SRL, astfel cum rezulta din documentele anexate la Raportul de inspecție fiscala.
Nu in ultimul rand, in ceea ce privește achizițiile efectuate de reclamanta de la furnizorul Sira Agregate Minerale SRL exista o contradicție evidenta intre constatările organelor de inspecție fiscala din cadrul Raportului de inspecție fiscala nr. F-MC nr. 218/25.07.2014 care au apreciat ca fiind nedeductibile cheltuielile efectuate de subscrisa pentru achizitiile aferente livrărilor intracomunitare si constatările organelor de control din cadrul Agenției Naționale de Administrare Fiscala - Direcția Generala Antifrauda Fiscala cuprinse in Decizia de instituire a masurilor asigurătorii nr._/18.07.2014.
Concret, contrar celor retinute in cuprinsul Raportului de inspecție fiscala nr. F-MC nr. 218/25.07.2014, prin Decizia de instituire a masurilor asigurătorii nr._/18.07.2014 organele de control au luat in considerare toate veniturile realizate de furnizorul Sira Agregate Minerale SRL ca urmare a livrărilor pe care acesta le-a efectuat către diverși clienți, printre acestea numarandu-se si livrările efectuate către reclamanta.
In ceea ce privește livrările reclamantei, organele de inspecție fiscala contesta realitatea acestora, intemeindu-si aceasta opinie in special pe informațiile furnizate de "Administrația Fiscala din Bulgaria prin aplicația informatica "Formular SCAC 2004", informații care sunt insa preluate trunchiat intrucat, constatările organelor fiscale sunt contrazise chiar de informațiile furnizate de Administrația Fiscala din Bulgaria din care rezulta ca atat societatea Racora ODT cat si societatea Mishkina LTD au declarat achizițiile intracomunitare de la subscrisa.
Referitor la susținerile organelor de inspecție fiscala potrivit carora "atat Racora ODT cat si Mishkina LTD, au fost infiintate de R. D. - O. (administrator .) si I. F. I. (administrator . SRL) dupa care au fost cesionate către T. Leonardo si P. A. G." acestea sunt, in mod evident, eronate, fiind contrazise de mențiunile din documentele atașate Raportului de inspecție fiscala in care, pentru societatea Mishkina LTD sunt indicate alte persoane care au calitatea de asociați, respectiv administratori ai acestei societati.
5. Un alt argument de natura sa creeze o indoiala serioasa in ceea ce privește legalitatea actelor administrativ fiscale contestate este reprezentat de incorecta preluare si prelucrare de date de către organele de inspecție fiscala, care denatureaza realitatea si modifica semnificativ sumele retinute in sarcina reclamantei, in speța stabilirea corecta a veniturilor in raport de valoarea livrărilor intracomunitare, precum si determinarea cheltuielilor deductibile/nedeductibile in raport cu valoarea achizițiilor aferente livrărilor intracomunitare.
In acest sens, fila 21- anexa la Raportul de inspecție fiscala in care este prezentata situatia centralizata a perioadei controlate, in acord cu Anexa nr. 8 la RIF (filele 22-29) si care nu coincide cu rezultatele preluate in cuprinsul Raportului de inspecție fiscala ce nu au avut in vedere datele rezultate din balanțele de verificare asa cum ar fi fost corect.
Astfel, desi organele de inspecție fiscala au avut la dispoziție rezultatele corecte prevăzute la Anexa 8, precum si in centralizatorul de la fila 21 (baza de impozitare corect recompusa) au determinat situatia impozitului pe profit prin prelucrarea in mod eronat a informațiilor puse la dispoziție de reclamanta, rezultând diferente conform centralizatorului - Anexa nr. 6 la prezenta contestatie.
De asemenea, un alt aspect controversat in preluarea si prelucrarea datelor este legat de rezultatele prevăzute la Anexele 13 si 15 ale raportului de inspecție fiscala atașat dispoziției de masuri contestate si care reprezintă un centralizator al aprovizionărilor destinate livrărilor intracomunitare care nu corespunde cu datele prevăzute la filele 111 - 257 din Raportul de inspecție fiscala nr. F-MC 218/25.07.2014 pe care organele de inspecție fiscala le-au intocmit fara o analiza amanuntita a documentelor puse la dispoziție de societatea noastra (spre exemplificare - daca in Anexa nr. 15, fila 259 pentru luna martie 2011 Nu apar livrări către societatea Mishkina LTD, la fila 257 din Raportul de inspecție fiscala nr. F-MC 218/25.07.2014, organele de inspecție fiscala mentioneaza livrări către Mishkina in valoare de 38.269,12 lei). Analizand cele doua situatii contradictorii prevăzute, pe de o parte in centralizatorul intocmit de organele de inspecție fiscala reprezentat de anexele 13 si 15 si listele existentele la filele 111 - 257 reprezentând aprovizionări aferente livrărilor către Mishkina LTD si Racora ODT rezulta diferente considerabile pe care le-am expus in Anexa nr. 7 la prezenta contestatie.
Toate aceste preluări si prelucrări eronate a bazei noastre de date au condus la deteriorarea rezultatelor si la reținerea in sarcina societatii noastre a unor situatii neconforme realitatii, fiind pe cale de consecința pusi sa corectam in mod eronat impozitul pe profit rezultat.
6. Nu in ultimul rand, in mod eronat organele de inspecție fiscala au reconsiderat tranzacțiile in raport de achizitile de la furnizorul Sira Agregate Minerale SRL cata vreme aceleași organe au constatat indeplinirea obligațiilor de plata fata de furnizori, inclusiv a TVA-ului aferent, sens in care nu se justifica rațiunea pentru care aceste operațiuni au fost considerate ca fiind efectuate numai in scopul de a obține avantaje fiscale.
Având in vedere cele aratate mai sus rezulta cu evidenta caracterul netemeinic al raționamentelor din cuprinsul Raportului de inspecție fiscala nr. F-MC 218/25.07.2014 ale cărui concluzii se reflecta in Decizia de masuri nr._/29.07.2014.
Prin urmare, argumentele sale vizând interpretarea si aplicarea dispozițiilor legale, chiar daca in aparenta pun in discuție si fondul cauzei, sunt de natura a demonstra o serioasa indoiala cu privire la obligațiile fiscale stabilite in sarcina sa si argumenteaza existenta cazului bine justificat. Asa cum a statuat si ICCJ, prin Decizia nr. 1829/2012, „ faptul ca se impune verificarea indeplinirii condiției existentei cazului bine justificat, prin prisma unor motive de nelegalitate determinate de interpretarea si aplicarea unor dispoziții legale, nu conduce la depasirea limitelor procedurii sumare a cercetării aparentei dreptului si nu implica cercetarea fondului actelor administrative-fîscale a căror suspendare se solicita ".
Asa fiind, in speța, cazul bine justificat rezida nu numai in simple afirmații ale sale, ci si din argumentele juridice prezentate si probate, aparent valabile si de natura a crea o indoiala in ceea ce privește actele administrativ-fiscale contestate, emise de organele fiscale si a căror legalitate nu a fost inca pe deplin confirmata.
In ceea ce privește prezumția de legalitate a actelor administrative, arata ca:
„Principiul legalitatii actelor administrative presupune insa atat ca autoritatile administrative sa nu incalce legea, cat si ca toate deciziile lor sa se întemeieze pe lege.
El impune, in egala masura, ca respectarea acestor exigente de către autoritati sa fie in mod efectiv asigurata.
Prin urmare, in procesul executării din oficiu a actelor administrative trebuie asigurai un anumit echilibru, precum si anumite garanții de echitate pentru particulari, intrucat acțiunile autoritatilor publice nu pot fi discreționare, iar legea trebuie sa furnizeze individului o protectie adecvata impotriva arbitrariului. " (extras din Decizia ICCJ - Secția contencios administrativ si fiscal nr. 2199/14.04.2009)
Prezumția de legalitate de care se bucura actele administrative nu este absoluta si nu poate determina inaplicabilitatea dispozițiilor privind suspendarea actului administrativ, astfel incat nu poate impieta asupra prerogativei legale a instantei de a dispune asupra suspendării executării unui act administrativ.
In speța, împrejurările de natura a crea o îndoiala serioasa asupra legalitatii actelor administrativ-fiscale supuse analizei rezulta din motivele de nelegalitate invocate de subscrisa, motive care nu se limiteaza la invocarea unor aprecieri cu caracter general cu privire la nelegalitatea actelor administrative, ci prezintă, in mod concret, si argumente care pun in discuție nelegalitatea actelor contestate, argumente care apreciem ca sunt de natura a proba indeplinirea condiției cazului bine justificat.
Având in vedere aspectele prezentate apreciaza ca, pe baza inscrisurilor depuse la dosar si in limitele permise de natura speciala a procedurii instituite de art.14 din Legea nr.554/2004, in cauza supusa judecații este indeplinita cerința legala a cazului bine justificat, astfel cum este acesta definit in art. 2 alin. 1 lit. t din Legea nr. 554/2004.
Referitor la iminenta prejudiciului
Potrivit art. 2, alin.1, lit. s din Legea nr.554/2004 prin paguba iminenta se ințelege prejudiciul material, viitor si previzibil, sau, dupa caz, perturbarea grava a funcționarii unei autoritati publice sau a unui serviciu public.
Astfel, paguba iminenta presupune existenta in cuprinsul actului administrativ vizat a unor dispoziții care prin aducerea la indeplinire ar produce persoanei vatamate un prejudiciu greu sau imposibil de inlaturat in ipoteza anularii actului.
Jurisprudenta Curții de Justitie a Comunităților Europene este constanta in a statua faptul ca, pentru a dispune suspendarea executării unui act emis de o autoritate administrativa trebuie avut in vedere principiul proportionalitatii, astfel incat trebuie vizat cu precădere riscul asociat fiecărui rezultat posibil.
In speța, trebuie analizat daca interesul nostru de a fi amanata executarea actului administrativ pana la pronunțarea instantei de fond este sau nu mai puternic decât interesul emitentului de a se pune in executare actul administrativ Înainte ca instantele sa se pronunțe asupra legalitatii acestuia.
Ori, avand in vedere ca punerea in executare a actelor administrativ fiscale a căror suspendare o solicita ar avea ca efect modificarea substanțiala, in sens negativ, a rezultatelor financiare ale reclamantei aferente perioadei 2009 - 2013, ar putea determina creditorii sa respingă planul de reorganizare masura care ar avea ca efect . si care i-ar prejudicia in mod evident, avand in vedere ca nu se va mai putea desfasura activitatea.
Mai mult, punerea in executare a Dispoziției de masuri ar avea un impact evident asupra credibilității sale creandu-i un prejudiciu de imagine, ceea ce ar determina partenerii actuali, furnizori si clienți, sa inceteze colaborarea cu ea efectul direct fiind lichidarea si radierea societatii.
Prin urmare rezulta cu evidenta faptul ca prejudiciul creat reclamantei prin punerea in executare a Deciziei de masuri va fi greu sau chiar imposibil de recuperat.
In schimb, suspendarea executării actului administrativ pana la pronunțarea asupra fondului, nu ar avea nici o consecința negativa pentru emitent.
Art. 14 din Legea nr. 554/2004 reprezintă preluarea Recomandării R (89) 8 adoptata de Comitetul de Miniștri din cadrul Consiliului Europei la 13.09.1989, referitoare la protectia jurisdictionala provizorie in materie administrativa, prin care s-a apreciat ca este de dorit sa se asigure persoanelor o protectie jurisdictionala provizorie, fara a se recunoaște totuși eficacitatea necesara acțiunii administrative, in condițiile in care autoritatile administrative actioneaza in domenii diverse si sunt de natura sa afecteze drepturile, libertatile si interesele legitime ale persoanelor. Aceasta Recomandare a aratat ca executarea imediata si integrala a actelor administrative contestate sau susceptibile de a fi contestate poate cauza persoanelor, in anumite circumstanțe, un prejudiciu ireparabil pe care echitatea il impune sa fie evitat, in masura posibilului.
Suspendarea executării actelor administrative reprezintă un instrument procedural eficient pus la dispoziția instantei de judecata in vederea respectării principiului legalitatii. Atata timp cat autoritatea publica, sesizata fiind, se afla in plin proces de evaluare, din punct de vedere legal, a actului administrativ contestat, este echitabil ca actul atacat sa nu isi producă efectele.
Toate aceste elemente, deopotrivă de ordin obiectiv si subiectiv, justifica suspendarea, in temeiul art. 14 din Legea nr. 554/2004, a executării actelor administrativ-fiscale a căror legalitate este contestata, pana la pronunțarea instantei de fond.
In drept, art. 14 din Legea nr. 554/2004 privind contenciosul administrativ, cu modificările si completările ulterioare, art. 194 si urmat. NCPC.
La 29.09.2014, parata Agenția Naționala de Administrare Fiscala a depus intampinare, aratand ca:
I. Reclamanta are obligația legala de a depune o cauțiune in cuantum de pana la 20% din totalul sumei contestate, in conformitate cu dispozițiile art. 215 alin. 2 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedura fiscala, cu modificările si completările ulterioare, potrivit carora:
"(2) Dispozițiile prezentului articol nu aduc atingere dreptului contribuabilului de a cere suspendarea executrii actului administrativ fiscal, în temeiul Legii contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările ulterioare. Instanta competenta poate suspenda executarea, daca se depune o cauțiune de pâna la 20% din cuantumul sumei contestate, iar în cazul cererilor al căror obiect nu este evaluabil în bani, o cauțiune de pâna la 2.000 lei."
Prin urmare, legea speciala aplicabila in speța prevede depunerea unei cauțiuni, ca o condiție de admisibilitate a cererii de suspendare a actului administrativ fiscal.
In situatia in care reclamanta nu face dovada achitarii cauțiunii stabilite de instanta, potrivit dispozițiilor art. 215 alin. din O.G. 92/2003, solicita respingerea cererii de suspendare ca inadmisibila.
In masura in care reclamanta va îndeplini aceasta condiție, prin depunerea unei cauțiuni, in cuantumul stabilit de instanta, solicita respingerea cererii ca neîntemeiata avand in vedere ca, nu sunt îndeplinite cumulativ condițiile stabilite de art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 privind contenciosul administrativ.
II. Nu sunt îndeplinite condițiile prevăzute de art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 privind contenciosul administrativ pentru suspendarea actului administrativ, condiții care trebuie îndeplinite cumulativ.
Astfel, potrivit prevederilor art. 14 din Legea nr. 554/2004, cererea de suspendare trebuie sa indeplineasca doua condiții cumulative, si anume, existenta unui caz bine Justificat si, respectiv, dovedirea producerii unei pagube iminente, astfel ca, partea va trebui sa faca dovada temeiniciei cererii de suspendare precum si a împrejurării ca paguba este iminenta.
A. In ceea ce privește prima condiție, prevăzută de dispozițiile art. 14 din Legea nr. 554/2004 privind Legea contenciosului administrativ, respectiv existenta unui caz bine justificat, potrivit prevederilor art. 2 alin. 1 lit. t din legea contenciosului administrativ, termenul de "cazuri bine justificate" este definit ca fiind acele imprejurari legate de starea de fapt si de drept care sunt de natura sa creeze o indoiala serioasa in privința legaiitatii actului administrativ.
Prin urmare, asa cum rezulta din insasi definiția data de către legea contenciosului, pentru ca masura suspendării executării unui act administrativ sa fie admisibila, reclamanta trebuie sa faca dovada unor motive bine justificate pe care se intemeiaza, iar aceste motive trebuie sa creeze o indoiala serioasa asupra leaalitatii actului administrativ atacat.
Or, reclamanta, prin cererea de chemare in judecata, nu arata care sunt acele motive de natura a crea o indoiala puternica asupra legalitatii actelor administrative a căror suspendare se solicita, ci aceasta solicita instantei de judecata a se pronunța chiar asupra legalitatii actelor administrative.
Astfel, reclamanta invedereaza aspecte referitoare la aplicabilitatea sau interpretarea unor acte normative (prevederile legilor fiscale), fiind de altfel, singurele motive invocate si pe fondul cauzei in contestatia administrativa, iar analizarea acestor aspecte in cadrul cererii de suspendare ar echivala cu o prejudecare a fondului litigiului.
Indoiala serioasa asupra legalitatii actelor administrative trebuie sa poata fi constatata cu ușurința, in urma unei cercetări sumare a dreptului, avand in vedere faptul ca masura suspendării actelor administrative este o masura provizorie.
Or, in cauza, reclamanta nu face dovada unor astfel de aspecte care sa conducă la ideea ca actul administrativ este nelegal, ci supune analizei instantei motive care vizeaza intrepretarea unor dispoziții legale si care presupun o analiza temeinica a actelor administrative.
Aparenta de nelegalitate trebuie sa rezulte in urma unei analize sumare a împrejurărilor in care a fost emis actul, fara a prejudeca fondul, or, argumentele invocate de reclamanta sunt in realitate critici de nelegalitate a actelor contestate, care nu sunt evidentiate la o cercetare aparenta, ci presupun in mod obligatoriu administrarea unoer probe pe fondul cauzei, ceea ce excede obiectului prezentei cereri.
Aparenta de nelegalitate a unui act administrativ trebuie sa rezulte din acele împrejurări de fapt si de drept care se constituie in „indicii de nelegalitate" si care rezulta dintr-o simpla analiza, fara a presupune dovedirea unor motive de nelegalitate.
In raport de motivele invocate apreciaza ca, reclamanta nu a făcut dovada existentei unor motive bine justificate care sa creeze o indoiala puternica asupra leaalitatii actului administrativ, asa cum prevăd dispozițiile art. 2 alin. 1 lit.t din Legea nr.554/2004.
In consecința, avand in vedere prezumția de legalitate si de veridicitate de care se bucura actele administrative fiscale atacate, precum si faptul ca reclamanta nu a făcut dovada existentei unor motive bine justificate care sa conducă la ideea ca actele administrative atacate sunt vădit nelegale, considera ca cererea de suspendare este neîntemeiata.
Totodata, existenta cazului bine justificat nu se prezuma, ci trebuie dovedit de către persoana vatamata, care este obligata sa propună si sa administreze dovezi concludente din care sa rezulte existenta cumulativa a celor doua condiții.
In acest sens, in practica constanta a înaltei Curți de Casație si Justitie - Secția C. Administrativ si Fiscal, s-a reținut ca, "prezumția de legalitate si de veridicitate de care se bucura actul administrativ determina principiul executării acestuia din oficiu, actul administrativ unilateral fiind el insusi titlu executoriu. A nu executa actele administrative, care sunt emise in baza legii, echivaleaza cu a nu executa legea ceea ce . drept este de neconceput.
Suspendarea executării actelor administrative constituie, prin urmare, o situatie de excepție care intervine cand legea o prevede, in limitele si condițiile anume reglementate".
In alta ordine de idei, desi din lecturarea cererii de chemare in judecata nu reiese care sunt acele elemente care ar crea o îndoiala puternica asupra legalitatii actului administrativ, intrucat reclamanta face si unele considerații cu privire la fondul actului, înțelege, in virtutea dreptului la aparare sa combata respectivele afirmații, dupa cum urmeaza:
In ceea ce privește susținerea reclamantei cu privire la faptul ca inspecția fiscala s-a efectuat cu incalcarea prevederilor art.98 alin.1 din OG nr.92/2003, este neîntemeiata.
Astfel, potrivit dispozițiilor art.98 din OG nr.92/2003 privind Codul de procedură fiscală, inspecția fiscală se efectuază în cadrul termenului de prescripție a dreptului de a stabili obligații fiscale.
Totodată, în conformitate cu dispozițiile art.91 din OG nr.92/2003 privind Codul de procedură fiscală cu modificările și completările ulterioare, dreptul organului fiscal de a stabili obligații fiscale se prescrie în termen de 5 ani, termen care începe să curgă de la data de 1 Ianuarie a anului următor celui în care s-a născut creanța fiscală.
Astfel, avizul de Inspecție fiscală nr.67/19.12.2013, a fost emis pentru verificarea obligației fiscale reprezentând impozit pe profit, începând cu 01.01.2007, cu respectarea dispozițiilor legale mai sus menționate, întrucât, creanța fiscală pentru Impozitul pe profit aferent anului 2007 se declara la începutul anului 2008 prin declarație fiscala, astfel ca termenul de prescripție începe să curgă de la data de 1 Ianuarie a anului următor celui în care s-a născut creanța fiscală, deci de la data de 1 ianuarie 2009 si se împlinește la 1 ianuarie 2014.
În ceea ce privește susținerea reclamantei potrivit căreia dreptul de creanță fiscală și obligația fiscală corelativă se nasc în momentul în care, potrivit legii, se constituie baza de impunere care le generează, și deci veniturile respectiv, cheltuielile aferente anului 2007 nu ar putea face obiectul impunerii, întrucât ar fi prescrise, nu este relevantă pentru cazul nostru, întrucât Dispoziția de măsuri are ca obiect venituri și cheltuieli înregistrate începând cu anul 2009.
De asemenea este neîntemeiata si susținerea reclamantei potrivit căreia se impune anularea dispoziției de măsuri, întrucât Dispoziția privind măsurile stabilite de organele de inspecție fiscală nr._/29.07.2014 a fost emisă cu respectarea prevederilor art. 43 din Ordonanța Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată și ale OMFP nr. 1939/2004 pentru aprobarea formularului "Dispoziție privind măsurile stabilite de organele de inspecție fiscală", cod 14.13.27.18, și conține toate elementele prevăzute de art. 43 din OG nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată.
Niciunul dintre elementele actului administrativ fiscal care ar putea atrage nulitatea acestuia nu se regăsesc între cele invocate de reclamantă.
Chiar dacă numerele articolelor din actul normativ invocat sunt înscrise eronat în dispoziția de măsuri (în sensul că au fost preluate dintr-o formă anterioară a OG nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală), textele acestor articole au fost reproduse corect în acest act administrativ fiscal, astfel încât înscrierea eronată a numărului articolelor nu atrage nulitatea acestuia, cu atât mai mult cu cât aceste elemente nu se regăsesc între cele care ar putea conduce la anularea actului administrativ fiscal.
În sensul celor de mai sus, face precizarea că, întrucât, Dispoziția privind măsurile stabilite de organele de inspecție fiscală nr._/ 29.07.2014 conținea erori materiale, în vederea îndreptării acestora, în baza art. 48 din O.G. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată, cu modificările și completările ulterioare, a fost emisa Dispoziția privind măsurile stabilite de organele de inspecție fiscală nr._/ 09.09.2014, care a fost comunicată contribuabilului prin poștă.
Referitor la tratamentul raporturilor juridice dintre reclamanta și furnizorul ., susținerea reclamantei potrivit căreia, "prin Raportul de inspecție fiscală nr.F-MC 204/25.07.2012, raport care a vizat perioada 01.07._12, organele de inspecție fiscală din cadrul aceleiași instituții, respectiv DGAMC, constatând realitatea tranzacțiilor efectuate de subscrisa, au admis la rambursare întreaga TVA solicitată, rezultând astfel un comportament fiscal adecvat pentru toți partenerii noștri, inclusiv pentru societatea Nelmon Impex SRL, inclusiv pentru perioada 2009-201T, nu înlătură constatarea organelor de inspecție fiscală că sunt nedeductibile cheltuielile înregistrate de această societate în evidența contabilă, reprezentând achiziții care au la bază un document emis de un contribuabil inactiv, respectiv ., întrucât Raportul de inspecție fiscală nr.F-MC 204/25.07.2012 a cuprins verificarea TVA iar Raportul de inspecție fiscală nr.F-MC 218/25.07.2014 a cuprins verificarea impozitului pe profit.
În conformitate cu prevederile OMFP nr. 575/21.07.2006 privind stabilirea condițiilor și declararea contribuabililor inactivi, . a fost înregistrată în Registrul contribuabililor inactivi sau reactivați începând cu data de 11.06.2009 în baza OPANAF nr. 1167/29.05.2009.
Potrivit prevederilor art. 21 .-(4), lit. r) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare sunt nedeductibile la calculul impozitului pe profit „cheltuielile înregistrate în evidența contabilă, care au la bază un document emis de un contribuabil inactiv al cărui certificat de înregistrare fiscală a fost suspendat în baza ordinului președintelui A.N.A.F..
Reclamanta a avut la dispoziție posibilitatea legală și efectivă să consulte lista contribuabililor inactivi, comunicată contribuabililor interesați pe pagina de internet a Agenției Naționale de Administrare Fiscală pentru a verifica starea de fapt a fiecărui furnizor al său.
Referitor la nerecunoașterea deductibilității din punct de vedere al impozitului pe profit pentru cheltuielile aferente aprovizionărilor destinate livrărilor intracomunitare și diminuarea veniturilor impozabile aferente tranzacțiilor reprezentând livrări intracomunitare în perioada 01.12._13, susținerile reclamantei că echipa de inspecție nu a argumentat faptic motivele pentru care a dispus măsura de "diminuare a veniturilor impozabile cu valoarea achizițiilor aferente livrărilor intracomunitare, precum și la majorarea cheltuielilor nedeductibile cu valoarea achizițiilor aferente livrărilor intracomunitare pentru perioadele trim.lV_12 și 01.03._13", sunt neîntemeiate.
Astfel, argumentele aduse de echipa de inspecție fiscală sunt aceleași cu cele din Raportul de inspecție fiscală nr. F-MC 109/16.05.2014 prin care s-a constatat faptul că nu este deductibilă TVA aferentă livrărilor intracomunitare nereale, cu cele din Raportul de inspecție fiscală nr.F-MC 218/25.07.2014 prin care s-a verificat impozitul pe profit, precum și cele înscrise în Sesizarea penală nr._/22.05.2014 înaintată Parchetului de Lângă înalta Curte de Casație și Justiție - Secția de Urmărire Penală și Criminalistică.
Tranzacțiile reprezentând livrări intracomunitare declarate si înregistrate formal in evidentele contabile pentru a obține avantaje de natura fiscala, nu cu scop economic, nu se iau in considerare, drept pentru care organele de inspecție fiscala nu au admis deducerea TVA aferenta aprovizionărilor efectuate, destinate pentru „livrări intracomunitare, in conformitate cu art 145., alin. 2), litera a) din Codul fiscal, cu modificările si completările ulterioare, in care se precizeaza ca „Orice persoana impozabila are dreptul sa deducă taxa aferenta achizițiilor daca acestea sunt destinate utilizării in folosul următoarelor operațiuni: operațiuni taxabile....".
Astfel, în Raportul de inspecție fiscală nr. F-MC 218/25.07.2014 la reîncadrarea tranzacțiilor privind livrările intracomunitare s-au avut în vedere prevederile art. 21, alin. (1) din Legea 571/2003 privind Codul Fiscal, cu modificările și completările ulterioare, care precizează: „Pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, inclusiv cele reglementate prin acte normative în vigoare" iar in Raportul de inspecție fiscală F-MC 109/16.05.2014, prevederile art.145, alin.2), litera a din Codul fiscal, cu modificările si completările ulterioare, in care se precizeaza ca „ Orice persoana impozabila are dreptul sa deducă taxa aferenta achizițiilor daca acestea sunt destinate utilizării in folosul următoarelor operațiuni: operațiuni taxabile....".
In concluzie, tranzacțiile reprezentând livrări intracomunitare declarate și înregistrate formal în evidențele contabile pentru a obține avantaje de natură fiscală, neavând scop economic, nu se iau în considerare, drept pentru care din veniturile totale înregistrate în anii 2011, 2012 și 2013 se anulează veniturile înregistrate de societate pentru livrările către firmele din Bulgaria și nu se admite deducerea la calculul profitului impozabil pe aceeași perioadă a cheltuielilor reprezentând contravaloarea materialelor de construcții și a produselor metalurgice achiziționate de societate cu scopul de a fi „livrate" intracomunitar.
Pe cale de consecință organele de inspecție fiscală au reconsiderat tranzacțiile reprezentând livrări intracomunitare, declarate și înregistrate formal în evidențele contabile pentru a obține avantaje de natură fiscală, stabilind tratamentul fiscal aplicabil în ceea ce privește impozitul pe profit si taxa pe valoarea adăugată.
In ceea ce privește susținerile invocate de reclamantă referitoare la preluarea și prelucrarea eronată a datelor, acestea nu sunt fondate, întrucât, organele de inspecție fiscală au stabilit ca fiind nedeductibile cheltuielile cu marfa livrată intracomunitar, înregistrate în evidența contabilă a societății în contul 607 „Cheltuieli cu mărfurile".
Astfel, soldul contului 411 „Clienți" poate fi zero în luna martie 2012, chiar dacă societatea a înregistrat venituri din livrări intracomunitare, respectiv cheltuieli cu mărfurile aferente livrărilor intracomunitare.
B. Cat privește cea de a doua condiție, prevăzută de dispozițiile art. 14 din Legea nr. 554/2004 privind Legea contenciosului administrativ, respectiv prevenirea unei pagube iminente, reclamanta trebuie sa fie amenintata cu producerea unei pagube iminente si ireparabile, precum si sa faca dovada acestui aspect.
Potrivit prevederilor art. 2 alin. 1 lit. ș din Legea nr. 554/2004, paguba iminenta este definita ca fiind prejudiciul material viitor si previzibil sau, dupa caz, perturbarea previzibila grava a funcționarii unei autoritati publice sau a unui serviciu public.
Insa, reclamanta nu arata, in concret, care este paguba iminenta care pretinde ca i s-ar produce, nefiind facuta nici o dovada in acest sens.
Mai mult, in practica constanta a Inaltei Curți de Casație si Justitie Justitie-Secția C. Administrativ si Fiscal, se reține ca, "simpla menționare a creanței constatate si a valorii ei nu duce, de facto, la constatarea ca exista o paguba iminenta".
Reclamanta nu face decât sa insereze in cererea de chemare in judecata o . motive generale, care nu dovedesc nici pe departe paguba iminenta care i s-ar produce prin punerea in executare a actelor administrative contestate. De asemenea, nu poate fi retinuta nici afirmația reclamantei potrivit careia punerea in executare a actelor administrative ar avea un impact asupra credibilității societatii creindu-se un prejudiciu de imagine.
In alta ordine de idei, asa cum a aratat, avand in vedere ca reclamanta se afla in procedura insolventei, executarea actelor administrative este suspendata de drept astfel incat condiția referitoare la paguba iminenta este neindeplinita.
In consecința, cele doua condiții, prevăzute de legea contenciosului administrativ, trebuie îndeplinite cumulativ pentru a se putea dispune suspendarea actului administrativ atacat, insa, in speța, reclamanta nu poate face dovada unei pagube iminente, dupa cum nu a făcut nici dovada cazului bine justificat care sa creeze o îndoiala puternica asupra legalitatii actului a cărui suspendare se solicita.
De asemenea, in acest sens menționeaza si practica Inaltei Curți de Casație si Justitie prin care s-a retinut ca, pentru a se dispune suspendarea actului administrativ atacat, trebuie sa se faca dovada cazului bine justificat si a pagubei iminente (decizia nr. 3726/21.09.2010, decizia nr. 3458/29.06.2010, decizia nr. 937/19.02.2010, decizia nr. 3460/29.06.2010, decizia nr. 3127/15.06.2010, decizia nr. 3004/08.06.2010, decizia nr. 2438/11.05.2010, decizia nr. 2139/27.04.2010, decizia nr. 1709/25.03.2010, decizia nr. 1651/23.03.2010, decizia nr. 1411/11/03.2010, decizia nr. 4160/07.10.2010, decizia nr. 4258/12.10.2010 ale înaltei Curți de Casație si Justitie - Secția C. Administrativ si Fiscal).
La 7.10.2014, reclamanta a depus o cerere completatoare in sensul ca ințelege sa solicite si suspendarea executării Dispoziției nr._/09.09,2014 (_/09.09.2014) privind masurile stabilite de organele de inspecție tîscala, emisa de Agenția Naționala de Administrare Fiscala - Direcția Generala de Administrare a Marilor Contribuabili pentru indreptarea erorilor materiale cuprinse in Dispoziția nr._/29.07.2014 privind masurile stabilite de organele de inspecție fiscala.
Dispoziția de masuri nr._/09.09.2014 (_/09.09.2014) a fost comunicata reclamantei in data de 19.09.2014, ulterior depunerii cererii de chemare in judecata, iar impotriva acesteia a formulat contestatie in condițiile art. 7 din Legea nr. 554/2004.
In ceea ce privește numărul de inregistrare alocat de autoritatile fiscale dispoziției a cărei suspendare o solicita arata faptul ca din Adresa nr._/09.09.2014 rezulta ca aceasta ar fi fost inregistrata la organele fiscale sub nr._/09.09.2014 si ar fi fost emisa pentru indreptarea erorilor materiale cuprinse in Dispoziția privind masurile stabilite de organele de inspecție fiscala nr._/29.07.2014.
De asemenea, din cuprinsul intampinarii formulate de Agenția Naționala de Administrare Fiscala in prezenta cauza rezulta ca Dispoziția ce face obiectul prezentei cereri ar fi fost inregistrata la organele fiscale sub nr._/09.09.2014 si ar fi fost emisa pentru indreptarea erorilor materiale cuprinse in Dispoziția privind masurile stabilite de organele de inspecție fiscala nr._/29.07.2014 iar din parcurgerea dispoziției ce face obiectul prezentei cereri rezulta ca aceasta are in vedere masurile dispuse urmare a inspecției fiscale avand ca obiectiv verificarea modului in care au fost respectate prevederile legale referitoare la stabilirea bazei impozabile si a calcului impozitului pe profit pentru perioada 01.01._13, inspecție finalizata prin emiterea Dispoziției de masuri nr._/29.07.2014 si a Raportului de inspecție fiscala nr. F-MC 218/25.07.2014.
Prin urmare, in considerarea completării mentionata mai sus, cererea sa, astfel cum a fost completata, are ca obiect suspendarea executării:
-Dispoziției nr._/09.09.2014 (_/09.09.2014) privind masurile stabilite de organele de inspecție fiscala, emisa de Agenția Naționala de Administrare Fiscala - Direcția Generala de Administrare a Marilor Contribuabili pentru Îndreptarea erorilor materiale cuprinse in Dispoziția nr._/29.07.2014 privind masurile stabilite de organele de inspecție fiscala;
-Dispoziției nr._/29.07.2014 privind masurile stabilite de organele de inspecție fiscala, emisa de Agenția Naționala de Administrare Fiscala - Direcția Generala de Administrare a Marilor Contribuabili in baza Raportului de inspecție fiscala nr. F-MC 218/25.07.2014, pana la soluționarea pe fond a acțiunii in contencios administrativ formulata Împotriva actelor administrative a căror suspendare o solicitam.
In ceea ce privește Dispoziția nr._/09.09.2014 (_/09.09.2014) privind masurile stabilite de organele de inspecție fiscala, fara a antama fondul cauzei, prezinta pe scurt motivele de nelegalitate si netemeinicie ale actului administrativ sus mentionat, care se circumscriu noțiunii de caz bine justificat si paguba iminenta in accepțiunea Legii nr. 554/2004.
In primul rand. Dispoziția nr._/09.09.2014 (_/09.09.2014) privind masurile stabilite de organele de inspecție fiscala a fost emisa cu incalcarea prevederilor art. 48 din OG nr. 92/2003 - Codul de procedura fiscala.
Incalcarea flagranta si evidenta a dispozițiilor legale care reglementează posibilitatea organului fiscal de a indrepta erorile materiale din cuprinsul actului administrativ reprezintă o imprejurare care este de natura sa creeze o Îndoiala in ceea ce privește legalitatea dispoziției de masuri in discuție
In fapt, ulterior înregistrării contestatiei administrative formulata impotriva Dispoziției nr._/29.07.2014 privind masurile stabilite de organele de inspecție fiscala, organele de control au emis Dispoziția nr._/09.09.2014 (_/09.09.2014) privind masurile stabilite de organele de inspecție fiscala prin care au pretins ca au indreptat unele erori materiale din cuprinsul dispoziției de masuri inițiale.
La o simpla lecturare a Dispoziției de masuri nr._/29.07.2014 se poate observa ca erorile din aceasta nu se circumscriu noțiunii de eroare materiala, emiterea Dispoziției nr._/09.09.2014 (_/09.09.2014) avand, in fapt, scopul de a disimula remedierea unor erori care impuneau anularea Dispoziției de masuri nr._/29.07.2014 si a unor erori cu privire la fondul acesteia.
Concret, presupusa indreptare a erorilor materiale a constat in înlocuirea mențiunilor care faceau referire la dispozițiilor legale care constituiau tocmai temeiul de drept in baza caruia a fost emisa Dispoziția de masuri nr._/29.07.2014, a dispozițiilor legale cu privire la sancțiunea care ar fi fost aplicata in situatia neindeplinirii masurilor dispuse, precum si a prevederilor legale care referitoare la dreptul subscrisei de a contesta actul administrativ fiscal.
Prin intampinarea depusa de parata se recunoaște indicarea eronata a prevederilor legale insa se susține faptul ca textele acestor articole ar fi fost reproduse corect in Dispoziția de masuri nr._/29.07.2014.
Aceasta susținere este, in mod evident eronata, avand in vedere faptul ca, urmare a unei simple parcurgeri a Dispoziției de masuri nr._/29.07.2014 se poate constata ca prevederile legale indicate eronat nu au fost insotite si de reproducerea acestor texte.
Mai mult, in încercarea de a se remedia lipsa unei motivări de fapt a Dispoziției de masuri nr._/29.07.2014, prin Dispoziția nr._/09.09.2014 (_/09.09.2014) s-au adus completări dispoziției inițiale.
Concret, prin Dispozitia nr._/09.09.2014 (_/09.09.2014), la textul inițial a fost adaugata următorul paragraf "avand in vedere înregistrarea, in mod formal, in evidentele contabile a unor tranzactii nereale, reprezentând "livrări" intracomunitare, care nu au avut un scop economic, fiind efectuate in scopul obținerii de avantaje fiscale care altfel nu ar fi fost acordate", paragraf care constituie, motivarea in fapt a masurilor dispuse.
Procedând astfel, desi au invocat îndreptarea unei erori materiale, organele de control au completat dispoziția de masuri inițiala, aceasta adaugare neputandu-se circumscrie noțiunii de eroare materiala.
Considera ca aceasta situatie reprezintă o dovada suficienta cu privire la Îndeplinirea condiției existentei unui caz bine justificat pentru a se putea dispune suspendarea executării.
Urmare a parcurgerii Dispoziției de masuri nr._/29.07.2014 reclamanta a constatat si alte erori, cum ar fi omiterea indicării (la fila 2 a acestei decizii) numărului si a datei Raportului de inspecție fiscala, insa, avand in vedere ca acestea constituiau veritabile erori materiale, nu a contestat decizia si cu privire la aceste aspecte.
In al doilea rand, se impune suspendarea Dispoziției de masuri nr._/09.09.2014 (_/09.09.2014) si in baza motivelor aratate in cuprinsul cererii de chemare in judecata, motive care demonstrează indeplinirea condițiilor prevăzute de Legea nr. 554/2004, respectiv cazul bine justificat si paguba iminenta.
Având in vedere cele invocate mai sus, precum cele aratate prin cererea de chemare in judecata solicita admiterea cererii astfel cum a fost precizata si suspendarea executării:
-Dispoziției nr._/09.09.2014 (_/09.09.2014) privind masurile stabilite de organele de inspecție fiscala, emisa de Agenția Naționala de Administrare Fiscala - Direcția Generala de Administrare a Marilor Contribuabili pentru îndreptarea erorilor materiale cuprinse in Dispoziția nr._/29.07.2014 privind masurile stabilite de organele de inspecție fiscala;
-Dispoziției nr._/29.07.2014 privind masurile stabilite de organele de inspecție fiscala, emisa de Agenția Naționala de Administrare Fiscala - Direcția Generala de Administrare a Marilor Contribuabili in baza Raportului de inspecție fiscala nr. F-MC 218/25.07.2014;
pana la soluționarea pe fond a acțiunii in contencios administrativ formulata impotriva actelor administrative a căror suspendare o solicita.
In drept, art. 204 NCPC, art. 14 din Legea nr. 554/2004 privind contenciosul administrativ, cu modificările si completările ulterioare.
Curtea a incuviintat partilor proba cu inscrisuri.
Din probele administrate, Curtea observa ca potrivit art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 privind contenciosul administrativ pentru suspendarea actului administrativ trebuie trebuie îndeplinite cumulativ trei conditii:
1. indeplinirea procedurii prealabile;
2. existenta unui caz bine justificat;
3. prevenirea unei pagube iminente.
1. Prima conditia este indeplinita deoarece reclamanta a facut dovada ca a solicitat in prealabil revocarea Dispoziției nr._/09.09.2014 si Dispoziției nr._/29.07.2014.
2. Potrivit art. 2 alin. 1 lit. t din legea contenciosului administrativ, cazurile bine justificate sunt imprejurari legate de starea de fapt si de drept care sunt de natura sa creeze o indoiala serioasa in privința legaiitatii actului administrativ.
Indoiala serioasa asupra legalitatii actelor administrative trebuie sa poata fi constatata imediat, in urma unei cercetări sumare a dreptului, avand in vedere faptul ca masura suspendării actelor administrative este o masura provizorie. Examinarea motivelor de suspendare nu trebuie sa prejudece fondul cauzei.
Aparenta de nelegalitate trebuie sa rezulte in urma unei analize sumare a împrejurărilor in care a fost emis actul, fara a prejudeca fondul, or, argumentele invocate de reclamanta sunt in realitate critici de nelegalitate a actelor contestate, care nu sunt evidentiate la o cercetare aparenta, ci presupun in mod obligatoriu administrarea unor probe pe fondul cauzei, ceea ce excede obiectului prezentei cereri.
D. primul motiv invocat de reclamanta poate fin cercetat in cadrul unei cereri de suspendare, neprejudecand fondul.
Astfel, potrivit dispozițiilor art.98 din OG nr.92/2003 privind Codul de procedură fiscală, inspecția fiscală se efectuază în cadrul termenului de prescripție a dreptului de a stabili obligații fiscale.
Totodată, în conformitate cu dispozițiile art.91 din OG nr.92/2003 privind Codul de procedură fiscală cu modificările și completările ulterioare, dreptul organului fiscal de a stabili obligații fiscale se prescrie în termen de 5 ani, termen care începe să curgă de la data de 1 Ianuarie a anului următor celui în care s-a născut creanța fiscală.
Astfel, avizul de Inspecție fiscală nr.67/19.12.2013, a fost emis pentru verificarea obligației fiscale reprezentând impozit pe profit, începând cu 01.01.2007, cu respectarea dispozițiilor legale mai sus menționate, întrucât, creanța fiscală pentru Impozitul pe profit aferent anului 2007 se declara la începutul anului 2008 prin declarație fiscala, astfel ca termenul de prescripție începe să curgă de la data de 1 ianuarie a anului următor celui în care s-a născut creanța fiscală, deci de la data de 1 ianuarie 2009 si se împlinește la 1 ianuarie 2014.
Pe de alta parte, întrucât Dispoziția privind măsurile stabilite de organele de inspecție fiscală nr._/ 29.07.2014 conținea erori materiale, în vederea îndreptării acestora, în baza art. 48 din O.G. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată, cu modificările și completările ulterioare, a fost emisa Dispoziția privind măsurile stabilite de organele de inspecție fiscală nr._/ 09.09.2014, care a fost comunicată reclamantei prin poștă. Curtea apreciaza ca greselile strecurate in Dispoziția privind măsurile stabilite de organele de inspecție fiscală nr._/ 29.07.2014 sunt erori materiale, nu elemnte care sa atraga nulitatea acesteia.
De aceea, Curtea considera ca nu este indeplinita conditia existentei unor cazuri bine justificate.
3. Potrivit prevederilor art. 2 alin. 1 lit. ș din Legea nr. 554/2004, paguba iminenta este definita ca fiind prejudiciul material viitor si previzibil sau, dupa caz, perturbarea previzibila grava a funcționarii unei autoritati publice sau a unui serviciu public.
Insa, reclamanta nu dovedeste, in concret, care este paguba iminenta care pretinde ca i s-ar produce.
Reclamanta nu aduce nicio daovada credibila ca punerea in executare a actelor administrative ar avea un impact asupra credibilității societatii creindu-se un prejudiciu de imagine.
Pe de alta parte, reclamanta se afla in procedura insolventei, asrfel incat executarea actelor administrative este suspendata de drept.
In consecinta, nici conditia prevenirii unei pagube iminente nu este indeplinita.
Din aceste motive, in baza art. 14 alin. 1 din Legea nr. 554/2004, Curtea va respinge cererea ca neîntemeiată.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
HOTĂRĂȘTE
Respinge cererea formulată de reclamanta A. C. SRL, PRIN ADMINISTRATOR JUDICIAR PRIME INSOLV PRACTICE SPRL, cu sediul în București, ..2F, sector 3 și în București, . nr.40, parter, ., în contradictoriu cu pârâta AGENȚIA NAȚIONALĂ DE ADMINISTRARE FISCALĂ, cu sediul în București, ., sector 5, ca neîntemeiată.
Cu recurs în 5 zile de la comunicare.
Pronunțată în ședință publică, azi 21.11.2014.
PREȘEDINTE GREFIER
B. V. C. D.
Red./tehn. jud. V.B./5 ex./2014
| ← Obligaţia de a face. Sentința nr. 485/2014. Curtea de Apel... | Obligaţia de a face. Decizia nr. 8699/2014. Curtea de Apel... → |
|---|
