ICCJ. Decizia nr. 1375/2004. Contencios. Anulare act control financiar. Recurs
| Comentarii |
|
ROMÂNIA
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV
Decizia nr. 1375/2004
Dosar nr. 2911/2003
Şedinţa publică din 2 aprilie 2004
Asupra recursului de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
Prin acţiunea înregistrată la data de 8 august 2002, SC M. SA Simeria a solicitat anularea deciziei nr. 392 din 5 iulie 2002, emisă de Ministerul Finanţelor Publice - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi a procesului-verbal de control nr. 2467 din 29 aprilie 2002 încheiat de Direcţia Control Fiscal Hunedoara, precum şi exonerarea societăţii de la plata sumelor de 5.357.230.897 lei (T.V.A. aferentă bunurilor din import achiziţionate în regim de leasing financiar); 6.910.294.086 lei (majorări de întârziere aferente T.V.A.); 174.989.300 lei (penalităţi întârziere aferente T.V.A.), 894.426.334 lei (impozit pe venituri din dobânzi realizate de persoane juridice nerezidente); 575.156.909 lei (majorări de întârziere aferente impozitului pe veniturile persoanelor juridice nerezidente) şi 28.075.873 lei (penalităţi de întârziere aferente impozitului pe veniturile persoanelor juridice nerezidente).
În motivarea acţiunii arată că măsurile dispuse de către organul de control, precum şi Decizia emisă de Ministerul Finanţelor Publice sunt netemeinice şi nelegale, atât prin prisma prevederilor OG nr. 70/1997 privind controlul fiscal şi HG nr. 886/1999, pentru aprobarea Instrucţiunilor de aplicare a prevederilor OG nr. 70/1997, în sensul că reclamanta pentru acelaşi tip de obligaţie fiscală T.V.A. şi vizând aceeaşi perioadă 1999 – 2001, a mai fost verificată încă de trei ori, ultimul act de control fiind încheiat la 18 octombrie 2001 şi prin controalele anterioare nu s-au stabilit diferenţe faţă de obligaţiile declarate.
Referitor la T.V.A. în sumă de 5.357.230.897 lei, majorările şi penalităţile de întârziere aferente, învederează că pentru contractele de leasing încheiate de reclamantă, cu firmele externe şi prin care s-au introdus în ţară bunurile reţinute de către organele de control, necesare pentru executarea activităţilor miniere, reclamanta având ca obiect principal de activitate extragerea, prelucrarea şi montarea marmurei şi a pietrei de construcţie, beneficiază de facilităţile instituite de art. 36 lit. b) din Legea nr. 61/1998, legea minelor, astfel că potrivit OG nr. 3/1992 şi OUG nr. 17/2000, aceste operaţiuni sunt scutite de T.V.A.
Cu privire la impozitul pe venitul persoanelor juridice nerezidente, majorări de întârziere aferente şi penalităţi, reclamanta susţine că potrivit Legii nr. 6/1995 privind ratificarea acordului dintre Guvernul României şi Guvernul Republicii Polone, pentru evitarea dublei impuneri şi a Decretului nr. 432/1978, privind ratificarea Convenţiei de evitare a dublei impuneri încheiată între Guvernul României şi Guvernul Suediei, persoanele nerezidente prezentând certificate de rezidenţă fiscală prin care se atestă că sunt rezidente ale statelor respective şi plătitori de impozit în ţara de rezidenţă, sunt impozitate în statul în care este situat sediul stabil al contribuabilului în cauză, că veniturile din dobânzi sunt asimilate veniturilor, deci le sunt incidente prevederile art. 7 din convenţiile încheiate. Interpretarea normelor prevăzute în convenţiile încheiate cu cele două state, în sensul impunerii veniturilor persoanelor nerezidente în ţara de rezidenţă, şi nu în statul de sursă al venitului, precum şi inserarea în contractele de leasing a unor clauze contractuale în acest sens, fiind cea corectă.
Reclamanta a mai arătat că invocarea Ordinului nr. 635/2002 al Ministerului Finanţelor Publice pentru aprobarea precizărilor referitoare la aplicarea convenţiilor sau procedurilor de evitare a dublei impuneri încheiate de România cu diverse state, nu este elocventă în cauză, respectivul act normativ, fiind ulterior controlului efectuat, neputând astfel produce efecte retroactive.
Curtea de Apel Alba Iulia, secţia comercială şi de contencios administrativ, prin sentinţa civilă nr. 157 din 14 mai 2003, a respins acţiunea reclamantei, ca neîntemeiată, reţinând, în esenţă, pe de o parte, că maniera în care au procedat organele de control se circumscrie prevederilor OG nr. 70/1997, nefiind încălcate dispoziţiile art. 19 din ordonanţă, nici cu privire la obligaţia de plată a T.V.A., nici cu privire la impozitul pe veniturile realizate de nerezidenţi, obiectul controalelor anterioare vizând alte aspecte.
Pe de altă parte, s-a reţinut în cauză, cu privire la T.V.A., că nu sunt aplicabile dispoziţiile art. 36 lit. a) alin. (1) din Legea nr. 61/1998, ci dispoziţiile OG nr. 3/1992, OUG nr. 17/2000 şi ale HG nr. 401/2000, iar referitor la impozitul pe veniturile realizate din România, de persoanele juridice nerezidente (dobânzile), s-a reţinut că organele de control au dat o corectă interpretare legislaţiei privind evitarea dublei impuneri.
Totodată, s-a mai reţinut şi că au fost corect aplicate şi dispoziţiile art. 34 din OG nr. 3/1992 şi art. 31 din OUG nr. 17/2000 privind majorările de întârziere pentru neplata T.V.A., dispoziţiile art. 6 alin. (2) din OG nr. 83/1998 privind majorările de întârziere pentru neplata impozitului pe veniturile realizate din România, de persoanele juridice nerezidente, precum şi cele ale art. 13 din OG nr. 26/2001, pentru modificarea OG nr. 11/1996, privind penalităţile de întârziere.
Instanţa de fond a înlăturat concluziile raportului de expertiză, pe motiv că raportul prin care expertul opinează în sensul exonerării reclamantei de plata obligaţiilor fiscale instituite prin actele de control atacate, se bazează pe o interpretare eronată a textelor legale incidente, precum şi a probelor administrate.
Împotriva acestei sentinţe a declarat recurs SC M. SA Simeria, criticând-o pentru nelegalitate şi netemeinicie şi invocând dispoziţiile art. 304 pct. 7, 9 şi 10 C. proc. civ., precum şi cele ale art. 3041 C. proc. civ.
Printr-un prim motiv de recurs, societatea reclamantă a susţinut că hotărârea atacată se sprijină pe motive contradictorii şi străine de problematica specifică a pricinii, preluând motivările deciziei Ministerului Finanţelor Publice, fără a examina mijloacele de apărare invocate şi în raport cu care problematica refuzului de recunoaştere a dreptului la aplicarea facilităţii fiscale prevăzute pentru titularul licenţei de exploatare în activitatea minieră, nu se reduce la o simplă facilitate vamală.
Totodată, s-a arătat că lipsa motivelor concrete de înlăturare a concluziilor expertizei contabile administrate în cauză echivalează cu omisiunea de examinare a unui mijloc de probă hotărâtor pentru dezlegarea pricinii.
Prin motivul de recurs referitor la greşelile de interpretare şi aplicare a legii, s-a susţinut, pe de o parte, în mod greşit că s-a refuzat aplicarea beneficiului legal al facilităţii fiscale recunoscute de Legea minelor şi OG nr. 3/1992, respectiv OUG nr. 17/2000, şi, pe de altă parte, că s-a refuzat fără temei aplicarea Convenţiilor pentru evitarea dublei impuneri, aplicându-se retroactiv Ordinul Ministerului Finanţelor Publice nr. 635/2002, intrat în vigoare ulterior controlului finalizat la 29 aprilie 2002.
Examinând sentinţa atacată, în raport cu toate criticile formulate, întreg materialul probator administrat în cauză, precum şi cu dispoziţiile legale incidente pricinii, inclusiv cele ale art. 3041 C. proc. civ., se constată că recursul este fondat, pentru considerentele ce vor fi examinate în continuare.
În cauză, este necontestat că organele de control au verificat operaţiunile de leasing financiar efectuate în baza contractelor de leasing financiar încheiate de agentul economic controlat, cu firmele C.F. Poland şi V.T. Suedia, în 1999, respectiv T.V.A. aferent operaţiunilor până la 30 august 2001 şi impozit pe veniturile din dobânzi a persoanelor juridice nerezidente, obţinute de acestea, din România.
Conform art. 36 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 61/1998, a minelor, titularii licenţelor beneficiază printre alte facilităţi fiscale, şi de „scutirea de taxe vamale a importurilor de bunuri necesare pentru executarea activităţilor miniere, efectuate de către titulari sau de către subcontractanţii acestora", iar potrivit dispoziţiilor art. 36 alin. (3) din aceeaşi lege, facilităţile ce se acordă titularilor licenţelor în baza acestei legi, rămân nemodificate pe întreaga durată a licenţei.
Legea nr. 61/1998 (M. Of. nr. 113/16.03.1998) a intrat în vigoare la 90 de zile de la publicarea ei în Monitorul Oficial, iar facilitatea prevăzută de art. 36 alin. (1) lit. b) a fost acordată ulterior intrării în vigoare a OG nr. 51/1997 privind leasingul financiar şi ulterior adoptării Legii nr. 141/1997 privind Codul vamal, prevăzută şi de art. 50 alin. (1)şi (2) din Legea minelor nr. 85/2003 (M. Of. nr. 197/27.03.2003).
În plus, Legea nr. 61/1998 nu a prevăzut condiţii suplimentare de acordare a facilităţilor vamale, respectiv fiscale, în raport cu felul operaţiunii comerciale sau financiare care stă la baza importului de bunuri.
Prin urmare, facilitatea fiscală acordată prin legea specială este menţinută indiferent de modificările legislative intervenite în materie de T.V.A., cu atât mai mult, cu cât art. 6B alin. (1) lit. a) din OG nr. 3/1992 şi preluat apoi de OUG nr. 17/2000, prevăd expres că bunurile din import scutite de taxe vamale, sunt scutite de T.V.A.
Invocarea unor temeiuri legale aplicabile în regimul de drept comun importului de bunuri nescutite de taxe vamale, în raport cu legea specială ce vizează o activitate concretă (în speţă minieră) din raţiuni ce ţin de necesităţi social-economice, nu este corectă, acest procedeu încălcând regulile legale de interpretare a legii, potrivit cărora legea specială se aplică înaintea legii generale, în domeniul şi materia special reglementată.
Aşadar, venind în concurs dispoziţiile legale prevăzute de art. 27 alin. (1) din OG nr. 51/1997, republicată, cu cele ale art. 36 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 61/1998 (ulterioară OG nr. 51/1997), se constată ca fiind aplicabile în cauză, cele din urmă, legea specială derogând de la regimul general aplicabil operaţiunilor de import temporar de bunuri mobile prin operaţiuni de leasing. În consecinţă, nu se confundă scutirea de taxe vamale ale cărei efect este scutirea de T.V.A. pentru bunurile importate [în baza art. 6B alin. (1) lit. a) din OG nr. 3/1992 şi O.UG. nr. 17/2000, cu „exonerarea de plată a sumelor aferente drepturilor de import" prevăzute de art. 27 alin. (1) din OG nr. 51/1997, care atrage „plata de taxe vamale" la expirarea importului temporar [art. 27 alin. (3) din OG nr. 51/997] şi care nu este scutită de T.V.A. [art. 6B alin. (2) lit. a) din OG nr. 3/1992, OUG nr. 17/2000].
Pe de altă parte, referitor la motivul de recurs privind obligaţiile de impunere prin stopaj la sursă a veniturilor (dobânzi) realizate de co-contractanţii străini, se constată că şi acesta este fondat.
Astfel, conform art. 25 din OG nr. 51/1997, aprobată prin Legea nr. 90/1998 şi republicată în Monitorul Oficial, veniturile obţinute de nerezidenţi sub formă de dobândă stabilită de părţile contractante, în cazul contractelor de leasing financiar sau operaţional, se impun în România prin reţinere la sursă, potrivit prevederilor Convenţiilor de evitare a dublei impuneri sau ale legislaţiei interne după caz.
În cauză, atât autorităţile fiscale, cât şi instanţa de fond au interpretat şi aplicat Convenţiile de evitare a dublei impuneri incidente cauzei (Legea nr. 6/1995 şi Decretul nr. 423/1978), în baza Ordinului Ministerului Finanţelor nr. 635 din 15 februarie 2002 (M. Of. nr. 390/7.06.2002), deşi controlul a fost finalizat la 29 aprilie 2002, încălcând dispoziţiile constituţionale privind neretroactivitatea legii.
În plus, se constată că instanţa de fond trebuia să reţină că art. 65 alin. (1) din Legea nr. 24/2000, privind tehnica legislativă, permite numai intervenţia legislativă pentru clarificarea normei legale realizată printr-un act normativ interpretativ de acelaşi nivel cu actul vizat, prin dispoziţii interpretative cuprinse într-un nou act normativ sau prin modificarea dispoziţiei al cărei sens trebuie clarificat, iar conform alin. (2) al aceluiaşi articol, interpretarea legală intervenită potrivit alin. (1) poate confirma sau, după caz, infirma ori modifica interpretările judiciare, arbitrale sau administrative, adoptate până la acea dată, cu respectarea drepturilor câştigate.
Prin urmare, interpretarea normelor supletive cuprinse în cele două Convenţii de evitare a dublei impuneri, drept obligaţii legale de stopaj la sursă nu este corectă în raport cu dispoziţiile art. 11 pct. 1 şi 2 din aceste texte, precum şi cu înscrisurile depuse la dosar prin care s-a dovedit că persoanele juridice nerezidente sunt impozitate pentru veniturile realizate din România, în ţara în care sunt rezidente (Anexele 41 - 42 raport de expertiză), fiind incidente dispoziţiile art. 12 din OG nr. 83/1998.
Întrucât, astfel cum s-a arătat, recurenta-reclamantă trebuia să beneficieze de facilităţile prevăzute de art. 36 din Legea nr. 61/1998, precum şi de o interpretare şi aplicare corectă a Convenţiilor pentru evitarea dublei impuneri, iar autorităţile fiscale nu au respectat acest drept şi având în vedere că sentinţa atacată este nelegală şi netemeinică, pentru considerentele arătate în cele ce preced, urmează a se admite recursul declarat în cauză.
În consecinţă se va casa sentinţa atacată, se va admite acţiunea reclamantei şi se vor anula actele atacate prin care au fost stabilite obligaţii fiscale nedatorate legal.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
DECIDE
Admite recursul declarat de SC M. SA Simeria, judeţul Hunedoara, împotriva sentinţei civile nr. 157 din 14 mai 2003 a Curţii de Apel Alba Iulia, secţia comercială şi contencios administrativ.
Casează sentinţa atacată şi în fond admite acţiunea reclamantei SC M. SA Simeria şi în consecinţă, anulează Decizia nr. 392 din 5 iulie 2002 a Ministerului Finanţelor Publice şi procesul-verbal de control nr. 2467 întocmit la data de 29 aprilie 2002, de Direcţia de Control Fiscal Hunedoara.
Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 2 aprilie 2004.
| ← ICCJ. Decizia nr. 1372/2004. Contencios. Anulare proces-verbal... | ICCJ. Decizia nr. 1376/2004. Contencios. ,. Recurs în anulare → |
|---|
