ICCJ. Decizia nr. 4682/2010. Contencios. Anulare act de control taxe şi impozite. Recurs
| Comentarii |
|
ROMÂNIA
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
Decizia nr. 4682/2010
Dosar nr. 782/46/2009
Şedinţa publică din 29 octombrie 2010
Asupra recursurilor de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
Curtea de Apel Piteşti, secţia comercială, de contencios administrativ şi fiscal, prin sentinţa nr. 229 din 16 decembrie 2009, a admis în parte acţiunea formulată de reclamanta SC A.C.C. SRL în contradictoriu cu pârâta Ministerul Finanţelor Publice – A.N.A.F. – D.G.F.P. Argeş, a desfiinţat în parte deciziile nr. 173 din 24 mai 2009, nr. 453 din 29 mai 2008 şi raportul de inspecţie fiscală din 29 mai 2008, a înlăturat obligaţia la plată a sumelor de 205.183 RON şi de 218.060 RON, cu accesoriile corespunzătoare fiecăreia dintre acestea, a menţinut actele fiscale pentru sumele de 14.296 RON şi de 16.976 RON, cu accesoriile corespunzătoare fiecăreia dintre acestea şi a obligat pârâta la plata sumei de 2.540,3 RON, reprezentând cheltuieli de judecată către reclamantă.
Pentru a pronunţa o asemenea soluţie, prima instanţă, în esenţă, a reţinut următoarele:
Prin cererea dedusă judecăţii, reclamanta a contestat două categorii de obligaţii bugetare, respectiv, impozitul pe profit şi TVA, astfel cum acestea au fost nominalizate în actele de impunere anterior descrise.
Pentru soluţionarea cauzei au fost avute în vedere dispoziţiile art. 7 din Legea nr. 414/2002, art. 46 alin. (2) şi art. 48 alin. (4) Cod Fiscal, art. 22 din Legea nr. 345/2002, art. 134, art. 145 şi urm. Cod Fiscal
Partenerii comerciali ai societăţii reclamante, respectiv SC A.C. SRL şi SC T.G.I.V. 2004 SRL, au fost declaraţi inactivi după efectuarea tranzacţiilor comerciale.
Pe de altă parte, starea de insolvabilitate în care se aflau alţi parteneri comerciali ai reclamantei - SC D. SRL, SC F.C. SRL, SC T. SRL, SC E. SRL şi SC M.P. SRL - a intervenit ulterior momentului derulării tranzacţiilor comerciale.
Ca atare, reclamanta avea dreptul de a i se deduce cheltuielile efectuate şi TVA-ul aferent operaţiunilor comerciale efectuate cu societăţile anterior amintite.
Altfel spus, activitatea furnizorilor către reclamantă de a depune sau nu raportările fiscale, bilanţul contabil, de a achita sau nu datoriile bugetare, de a dobândi, fie şi ilegal, formularele de factură nu pot influenţa drepturile acesteia, atâta timp cât ea este o persoană impozabilă ce dovedeşte îndeplinirea tuturor obligaţiilor impuse de lege şi nu avea posibilitatea să cunoască eventuala activitate ilicită.
În altă ordine de idei, reclamanta nu a făcut dovada respectării prevederilor art. 146 alin. (1) lit. a) Cod fiscal în privinţa celor 7 facturi fiscale emise de SC N. SRL Vâlcea şi SC D.I.E. SRL Sibiu, care nu au fost înregistrate în contabilitatea sa.
Împotriva acestei sentinţe au declarat recurs părţile.
Pârâta D.G.F.P. Argeş a solicitat admiterea recursului, modificarea sentinţei atacate, în sensul respingerii acţiunii reclamantei ca nefondată.
În motivarea căii de atac, încadrată în drept pe dispoziţiile art. 304 pct. 9 C. proc. civ., recurenta a susţinut faptul că sentinţa contestată este lipsită de temei legal, fiind dată cu încălcarea şi aplicarea greşită a normelor fiscale în materia deductibilităţii.
În dezvoltarea acestui motiv de recurs au fost formulate de către recurentă următoarele critici de nelegalitate:
Buna-credinţă sau reaua-credinţă a contribuabilului nu are nicio relevanţă în privinţa raportului juridic de drept fiscal, deoarece nu poate influenţa în sens negativ sau pozitiv baza de impunere, calculul accesoriilor, în esenţă, cuantumul obligaţiilor fiscale ce se stabilesc în urma inspecţiei fiscale.
Cu alte cuvinte, aceste elemente sunt de ordin subiectiv şi au relevanţă doar sub aspect sancţionator (contravenţional sau penal).
Societatea reclamantă avea posibilitatea să cunoască neregularităţile furnizorilor săi, pe baza unei minime informări, fiind invocate prevederile art. 6 alin. (2) din Legea contabilităţii.
Deductibilitatea este condiţionată de aspecte de formă şi fond.
Referitor la condiţiile de formă, facturile în baza cărora se înscriu în contabilitate cheltuielile deductibile trebuie să respecte regulile prevăzute de art. 155 alin. (5) Cod Fiscal
În ceea ce priveşte condiţiile de fond, este necesar ca documentele justificative să aibă la bază operaţiuni comerciale reale, care au fost efectuate în materialitatea lor şi care sunt consemnate întocmai cum s-au desfăşurat în documentele care le atestă.
În speţă, facturile înregistrate în contabilitate de către reclamantă poartă denumirea unor societăţi cărora nu le aparţin, sunt emise de către societăţi care nu funcţionează la sediile declarate, care nu au depus de la momentul înfiinţării şi până la data controlului declaraţii la organele fiscale competente.
Raportul de expertiză contabilă efectuat în cauză nu putea ajuta la răsturnarea prezumţiei de legalitate conferită raportului de inspecţie fiscală decât prin reluarea aceleiaşi proceduri de control încrucişat şi verificarea societăţilor furnizoare emitente ale facturilor.
Reclamanta SC A.C.C. SRL a solicitat, în principal, admiterea recursului, modificarea în parte a sentinţei atacate, în sensul admiterii în totalitate a acţiunii, cu consecinţa înlăturării obligaţiilor de plată a sumei de 14.296 RON, reprezentând impozit pe profit şi 16.976 RON, reprezentând TVA, cu accesoriile corespunzătoare fiecăreia dintre acestea.
În subsidiar, reclamanta a solicitat admiterea recursului, modificarea în parte a sentinţei atacate, în sensul menţinerii actelor fiscale doar pentru suma de 5.941,91 RON, reprezentând impozit pe profit şi pentru suma de 6.982,69 RON, reprezentând TVA.
În motivarea căii de atac, care nu a fost structurată pe motive de recurs, reclamanta a formulat următoarele critici de nelegalitate, încadrabile în drept pe dispoziţiile art. 304 pct. 9 C. proc. civ.:
În mod eronat, prima instanţă nu a recunoscut dreptul societăţii de a deduce TVA aferent celor 7 facturi fiscale, în condiţiile în care acestea nu i-au fost comunicate, motiv pentru care au fost înregistrate în contabilitatea sa în luna mai 2008, iar organele fiscale nu le-au luat în considerare, deoarece s-au situat în afara perioadei supuse controlului.
După întocmirea raportului de inspecţie fiscală din 29 mai 2008, autoritatea fiscală a formulat plângere la Parchetul de pe lângă Judecătoria Curtea de Argeş şi s-a înregistrat Dosarul nr. 903/P/2009. După pronunţarea sentinţei recurate, au fost descoperite în dosarul penal două declaraţii date de numiţii P.C.F., în calitate de administrator al SC N. SRL Vâlcea şi B.M., fost angajat de vânzări la această societate, din care rezultă că facturile fiscale emise de această firmă au fost întocmite în fals de către salariaţii săi, cu scopul de a acoperi neregulile existente în contabilitate.
Recurenta-reclamantă susţine că nu poate fi obligată la plata unui impozit pe profit şi TVA, alături de accesorii, atâta timp cât nu a avut un raport comercial cu SC N. SRL Vâlcea, iar mărfurile nu i-au fost livrate.
Organul fiscal a făcut un calcul eronat al impozitului pe profit şi TVA-ului, aferente celor 7 facturi aflate în discuţie.
Recurenta-reclamantă a formulat întâmpinare în care a solicitat respingerea recursului declarat de pârâtă ca nefondat.
De asemenea, recurenta-reclamantă a depus în probaţiune înscrisuri, în temeiul art. 305 C. proc. civ.
Analizând sentinţa atacată, în raport cu criticile formulate, cât şi din oficiu, în baza art. 3041 C. proc. civ., Înalta Curte apreciază că recursurile sunt nefondate pentru considerentele care vor fi expuse în continuare.
Instanţa de control judiciar constată că în speţă nu sunt întrunite cerinţele impuse de art. 304 sau art. 3041 C. proc. civ., în vederea casării sau modificării hotărârii: prima instanţă a reţinut corect situaţia de fapt, în raport de materialul probator administrat în cauză, şi a realizat o încadrare juridică adecvată.
Astfel, autoritatea fiscală cu competenţe în materie a efectuat un control la societatea recurentă, cu privire la perioada 01 ianuarie 2002-31 decembrie 2007, în urma căruia a fost încheiat raportul de inspecţie fiscală din 29 mai 2008, prin care au fost stabilite obligaţii de plată la bugetul consolidat al statului, acestea fiind reprezentate de impozit pe profit suplimentar, TVA de plată suplimentar şi contribuţii concedii medicale şi boli.
În temeiul raportului de inspecţie fiscală anterior individualizat, a fost emisă Decizia de impunere nr. 453 din 29 mai 2008.
Prin Decizia nr. 173 din 24 mai 2009, a fost respinsă contestaţia administrativă şi a fost menţinută obligaţia de plată a societăţii recurente pentru suma de 682.519 RON, compusă din: 219.479 RON - impozit pe profit; 208.881 RON - majorări şi penalităţi de întârziere aferente impozitului pe profit; 235.036 RON - TVA şi 19.123 RON - majorări şi penalităţi de întârziere aferente TVA.
Obiectul cererii deduse judecăţii vizează două categorii de obligaţii bugetare, respectiv, impozitul pe profit şi TVA, care au ca temei juridic Cod Fiscal şi C. proCod Fiscal, de la data intrării lor în vigoare; pentru perioada anterioară, OUG nr. 17/2000 şi Legea nr. 345/2002 (pentru TVA), precum şi OG nr. 70/1994 şi Legea nr. 414/2002 pentru impozitul pe profit; în privinţa accesoriilor pentru întârzierea la plată se au în vedere atât prevederile C. proCod Fiscal, cât şi pentru perioada anterioară, ale OG nr. 61/2002.
Problema de drept aflată în discuţie este reprezentată de modul de interpretare a dispoziţiilor legale privind caracterul deductibil sau nedeductibil, fie a cheltuielilor, fie a TVA-ului.
Instanţa de control judiciar apreciază că o corectă soluţionare a prezentei cauze trebuie să pornească de la individualizarea textelor normative aplicabile în materie.
Astfel, potrivit art. 7 din Legea nr. 414/2002, profitul impozabil se calculează ca o diferenţă între veniturile realizate şi cheltuielile efectuate pentru realizarea lor într-un act fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile şi se adaugă cheltuielile nedeductibile.
Conform art. 46 alin. (2) Cod Fiscal, sunt considerate venituri comerciale veniturile din faptele de comerţ ale contribuabililor.
În baza art. 48 alin. (4) din aceeaşi reglementare legală, pentru a putea fi deduse, veniturile arătate mai sus trebuie să fie efectuate în cadrul activităţii desfăşurate în scopul realizării veniturilor justificate prin documente.
În temeiul art. 22 din Legea nr. 345/2002, dreptul de deducere ia naştere în momentul în care TVA devine exigibilă şi se bucură de acest drept persoanele impozabile înregistrate la organele fiscale teritoriale ca plătitor de TVA.
Potrivit art. 24 lit. a) din aceeaşi lege, pentru exercitarea dreptului de deducere, persoana impozabilă trebuie să justifice suma taxei cu facturi fiscale sau alte documente legal aprobate, emise pe numele său de către persoane impozabile, înregistrate ca plătitori de TVA.
De asemenea, art. 22 alin. (5) lit. a) din legea mai sus arătată precizează că taxa trebuie să fie aferentă bunurilor care i-au fost livrate sau urmează să-i fie livrate de către o altă persoană impozabilă, înregistrată şi ea ca plătitor de TVA.
În plus, art. 145 şi urm. Cod Fiscal reglementează procedura deducerii TVA-ului.
Astfel, dreptul de deducere ia naştere la momentul exigibilităţii taxei, iar orice persoană impozabilă are dreptul să deducă taxa aferentă achiziţiilor dacă acestea sunt destinate utilizării în folosul unei operaţiuni taxabile; dreptul de deducere pentru taxa datorată sau achitată trebuie să fie aferentă bunurilor care i-au fost sau urmează a-i fi livrate, dobânditorul fiind în posesia unei facturi care cuprinde informaţiile stabilite de art. 155 alin. (5) Cod Fiscal
Înalta Curte apreciază că este corectă concluzia primei instanţe, care se impune din analiza prevederilor legale anterior citate: determinarea profitului impozabil se face prin calcularea diferenţei dintre veniturile realizate şi cheltuielile efectuate pentru realizarea lor, iar TVA poate fi dedusă dacă ea a devenit exigibilă, dacă agentul economic este o persoană impozabilă şi este în măsură să justifice suma taxei cu facturi fiscale sau alte documente legale, aprobate şi emise pe numele său de către o altă persoană impozabilă înregistrată ca plătitor de TVA, iar bunurile achiziţionate sunt destinate realizării unei operaţiuni taxabile.
Instanţa de control judiciar, în acord cu prima instanţă, constată că este nefondată critica recurentei-pârâte în sensul că partea adversă s-a aprovizionat de la societăţi comerciale declarate inactive, respectiv SC A.C. SRL şi SC T.G.I.V. 2004 SRL.
Astfel, SC A.C. SRL a încheiat tranzacţii cu societatea recurentă la 08 august 2005, iar aceasta a fost declarată inactivă prin ordinul din 11 octombrie 2006.
SC T.G.I.V. 2004 SRL a încheiat tranzacţii cu societatea recurentă şi a emis 18 facturi în perioada 15 noiembrie 2004-07 aprilie 2005, iar aceasta a fost declarată inactivă prin ordinul nr. 975 din 17 noiembrie 2006.
De asemenea, Înalta Curte reţine ca fiind corectă argumentaţia judecătorului fondului cauzei în sensul că starea de insolvenţă în care se aflau partenerii comerciali ai societăţii recurente a intervenit ulterior efectuării tranzacţiilor comerciale.
Astfel, SC D. SRL a emis factura din 03 martie 2003, în condiţiile în care a intrat în procedura de insolvenţă la 09 iunie 2004, când a fost înregistrat dosarul cu acest obiect la Tribunalul Vâlcea.
SC F.C. SRL a emis facturile fiscale la datele de 11 iunie 2004 şi, respectiv 17 iunie 2004, iar cererea de insolvenţă cu privire la această firmă s-a formulat la 31 iulie 2007.
SC T. SRL a emis facturile fiscale la datele de 02, 05 şi 07 august 2005, iar cererea de insolvenţă cu privire la această firmă s-a formulat la 12 noiembrie 2008.
SC E. SRL a emis facturile fiscale la datele de 10 şi 11 august 2006, în condiţiile în care cererea de deschidere a procedurii de insolvenţă a fost formulată la 11 octombrie 2007.
SC M.P. SRL a emis facturile fiscale la datele de 14, 19 şi 24 iulie 2006, iar cererea de insolvenţă cu privire la această firmă s-a formulat la 22 decembrie 2006.
În argument în plus, pe aceste aspecte anterior relevate, este conferit de concluziile raportului de expertiză contabilă efectuat în cauză, care a reţinut următoarele: toate facturile, cu excepţia celor 7, au fost înregistrate în contabilitatea reclamantei; mărfurile aferente facturilor au fost recepţionate; achitarea contravalorii bunurilor s-a făcut în numerar, cu ordine de plată, CEC-uri şi bilete la ordin; mărfurile achiziţionate corespund obiectului de activitate al reclamantei; jurnalele de vânzări şi cumpărări corespund cu sumele înscrise în deconturile de TVA, la poziţiile „colectat” şi „deductibil”.
Ca atare, pentru toate motivele mai sus expuse, Înalta Curte apreciază realitatea operaţiunilor comerciale derulate de societatea recurentă nu poate fi negată. Împrejurarea că, la data efectuării controlului fiscal, însă, ulterior emiterii facturilor fiscale, unii din partenerii comerciali, de la care recurenta-reclamantă a achiziţionat mărfuri, au intrat în incapacitate de plată sau au fost declaraţi inactivi nu are nicio relevanţă juridică şi nu poate nega caracterul deductibil al cheltuielilor efectuate şi dreptul de deducere a TVA.
Pe de altă parte, Înalta Curte nu poate primi critica recurentei-pârâte, în sensul că societăţile comerciale de la care s-a aprovizionat partea adversă nu au depus deconturile de TVA şi declaraţiile fiscale la organele competente, de la momentul înfiinţării şi până la data controlului fiscal, iar această situaţie ar fi negat caracterul real al operaţiunilor comerciale aflate în discuţie.
În opinia instanţei de control judiciar, această împrejurare, chiar dacă este reală, nu poate fi imputată firmei recurente şi nu poate prejudicia dreptul acesteia de a beneficia de caracterul deductibil al cheltuielilor efectuate şi dreptul de deducere a TVA.
În plus, Înalta Curte apreciază că facturile aflate în discuţie, la care face referire recurenta-pârâtă, îndeplinesc condiţiile de formă, reglementate de art. 155 alin. (5) Cod Fiscal
De asemenea, caracterul de document justificativ al unei facturi nu poate fi înlăturat nici de faptul că această factură emisă de furnizor nu ar fi fost dobândită în mod legal de către acesta.
Cu alte cuvinte, societatea cumpărătoare nu are obligaţia legală de a verifica modul în care au fost achiziţionate formularele de factură.
Nici criticile formulate de recurenta-reclamantă în cererea de recurs nu sunt fondate, întrucât cele 7 facturi fiscale emise de SC N. SRL Vâlcea şi SC D.I.E. SRL Sibiu nu au fost înregistrate în contabilitatea sa, în condiţiile în care această societate susţine că a achiziţionat bunurile la care facturile fac referire.
Pe acest aspect, se impune a fi menţionat art. 146 alin. (1) lit. a) Cod Fiscal, care precizează că o cheltuială poate să fie deductibilă dacă are la bază un document justificativ, iar pentru a cere deducerea TVA, solicitantul trebuie să deţină o factură care să cuprindă informaţiile prevăzute de art. 155 alin. (5) Cod Fiscal
Concluziile organului fiscal în privinţa acelor 7 facturi este corectă, întrucât recurenta-reclamantă avea la dispoziţie modalităţi prin care să intre în posesia documentelor justificative, astfel că nu prezintă relevanţă critica privind necomunicarea acestor facturi de către furnizori societăţii.
Prin urmare, Înalta Curte apreciază că se impune menţinerea susţinerilor autorităţii fiscale în legătură cu suma de 14.296 RON, reprezentând impozit pe profit, suma de 16.976 RON, reprezentând TVA, precum şi a accesoriilor acestora.
În consecinţă, din cele anterior expuse, rezultă că sunt nefondate motivele de recurs prevăzute de art. 304 pct. 9 C. proc. civ., iar în speţă nu există motive de ordine publică care să poată fi reţinute, astfel încât, Înalta Curte, în baza art. 312 alin. (1) teza a II-a C. proc. civ., raportat la art. 20 şi art. 28 din Legea contenciosului administrativ, modificată, va respinge recursurile.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
DECIDE
Respinge recursurile declarate de SC A.C.C. SRL Argeş şi Ministerul Finanţelor Publice – D.G.F.P. Argeş împotriva sentinţei nr. 229/F-CONT din 16 decembrie 2009 a Curţii de Apel Piteşti, secţia comercială şi de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondate.
Irevocabilă.
Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 29 octombrie 2010.
| ← ICCJ. Decizia nr. 4701/2010. Contencios. Alte cereri. Recurs | ICCJ. Decizia nr. 4679/2010. Contencios. Conflict de... → |
|---|
