ICCJ. Decizia nr. 2252/2011. Contencios
| Comentarii |
|
1. Soluția instanței de fond.
Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel Timișoara, secția contencios administrativ și fiscal, reclamanta SC T.A.S.S. SRL, în contradictoriu cu Primarul Municipiului Timișoara și Direcția Fiscală a Municipiului Timișoara, a solicitat să se constate că obligațiile fiscale suplimentare constând din 1.392.053 lei impozit pe clădire și 384.535 lei dobânzi și majorări de întârziere, în cuantum total de 1.776.588 lei, sunt nedatorate și stabilite netemeinic și nelegal și, pe cale de consecință, să se dispună anularea în totalitate a Dispoziției nr. 71 din 07 septembrie 2009 privind soluționarea contestației nr. E 22009-020845 din 24 iulie 2009, emisă de Direcția Fiscală a Municipiului Timișoara; anularea în totalitate a Deciziei de impunere nr. IF 2009-015882 din 14 iulie 2009, emisă de Direcția Fiscală a Municipiului Timișoara; anularea parțială a Raportului de inspecție fiscală din 14 iulie 2009 încheiat de Direcția Fiscală a Municipiului Timișoara, în ceea ce privește reținerile făcute de organul de inspecție cu privire la determinarea impozitului pe clădire aferent anului 2008, respectiv 2009, precum și a anexei 2 care face parte integrantă din raport, cu exonerarea reclamantei de la plata sumei de 1.776.588 lei, ca nedatorată.
în motivarea acțiunii, reclamanta a arătat că a dobândit prin vânzare-cumpărare, în anul 2004, un imobil, în valoare de 3.288.081,44 lei, denumit în actele de proprietate "clădire", care, în fapt, nu se încadra în noțiunea de clădire așa cum este definită în C. fisc.
în urma lucrărilor de reparații capitale și a construcției unui corp nou pe structura de rezistență inițială, desfășurate pe o perioadă de trei ani, în valoare de 28 486 094 lei, investiții care nu pot fi considerate simple modernizări, a rezultat o clădire nouă, funcțională, cu o valoare adăugată de aproximativ 760% din costul istoric și care, raportat la Normele de aplicare ale C. fisc. prevăzute la pct. 55 lit. b), se impune a fi reevaluată abia în anul 2011.
Reclamanta a mai susținut că actele administrative atacate au fost întocmite cu greșita aplicare și interpretare a dispozițiilor legale incidente în speță, respectiv art. 253 alin. (6) din C. fisc., pct. 55 din Normele de aplicare ale C. fisc., art. 291 din C. fisc., pct. 252 din Normele de aplicare a acestuia, precum și art. 6, 7 și 13 din C. proc. fisc.
Reclamanta a considerat că autoritatea fiscala a stabilit în mod greșit în sarcina sa existența obligației de plată a impozitului pe clădiri, în temeiul pct. 55 lit. a) din Normele de aplicare a C. fisc., aplicând o cotă de impunere de 6% (respectiv 0,05 + 20% din impozit), cotă care este aplicabilă situației în care societatea deține clădiri care în ultimii trei ani ai anului fiscal de referință, respectiv 2009, nu au fost reevaluate din punct de vedere contabil.
Totodată, reclamanta a precizat că investițiile majore efectuate determină incidența prevederilor art. 253 alin. (6) din C. fisc. coroborat cu Normele date în aplicarea acestui articol, respectiv pct. 55 lit. b) din H.G. nr. 44/2004, care asimilează ca fiind reevaluate și clădirile la care s-au executat lucrări de reconstruire, consolidare, modernizare, modificare sau extindere, conferind beneficiul unei cote reduse de impunere, respectiv 1,8%.
Pârâta Direcția Fiscală a Municipiului Timișoara, prin întâmpinare, a solicitat respingerea cererii ca neîntemeiată, arătând că o clădire nu poate fi considerată reevaluată, cu consecința aplicării unei cote reduse de impozitare, în lipsa unui raport de evaluare întocmit în conformitate cu reglementările contabile, potrivit prevederilor art. 253 alin. (5) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc. și ale pct. 55 lit. b) din Normele metodologie de aplicare a Legii nr. 571/2003, aprobate prin H.G. nr. 44/ 2004, iar reclamanta nu a întocmit aceste raport de evaluare.
Pârâta a precizat că reevaluarea este supusă unor reguli specifice, imperative, fiind reglementată de acte normative succesiv în vigoare, respectiv H.G. nr. 403/2000 privind reevaluarea imobilizărilor corporale, H.G. nr. 424/2001 privind stabilirea valorii de intrare a mijloacelor fixe, H.G. nr. 1553/2003 privind reevaluarea imobilizărilor corporale și stabilirea valorii de intrare a mijloacelor fixe, O.M.F. nr. 1752/2005 pentru aprobarea reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, susținând că existența raportului de evaluare reprezintă o condiție de fond pentru aplicarea dispozițiilor art. 253 alin. (5) din C. fisc.
Prin urmare, față de obligativitatea efectuării reevaluării, clădirilor care nu au fost reevaluate, chiar dacă s-au efectuat lucrări de modernizare, li se aplică cota la care face referire pct. 54 din Norme de aplicare a C. fisc., cotă instituită prin art. 254 alin. (6) din Legea nr. 571/2003.
Prin sentința civilă nr. 294 din 2 iunie 2010, Curtea de Apel Timișoara, secția contencios administrativ și fiscal, a admis acțiunea formulată de reclamanta SC T.A.S.S. SRL Timișoara în contradictoriu cu pârâții Primarul Municipiului Timișoara și Direcția Fiscală a Municipiului Timișoara, a dispus anularea Dispoziției nr. 71 din 07 septembrie 2009 emisă de Direcția Fiscală a Municipiului Timișoara, anularea Deciziei de impunere nr. IF 2009-015882 din 14 iulie 2009 emisă de Direcția Fiscală a Municipiului Timișoara, anularea parțială a Raportului de inspecție fiscală din 14 iulie 2009 încheiat de aceeași pârâtă, cu privire la impozitul pe clădire aferent anului 2008 și 2009, precum și a anexei 2 din raport, a dispus exonerarea reclamantei de la plata sumei de 1.776.588 lei cu titlu de impozit pe clădiri și accesorii și a obligat pârâții la plata către reclamantă a sumei de 10.000 lei cheltuieli de judecată.
Pentru a hotărî astfel, instanța de fond a reținut, în esență, următoarele:
Prin încheierea de ședință din 26 noiembrie 2009, la cererea reclamantei, instanța de fond a dispus efectuarea în cauză a unei expertize contabile, în baza căreia s-a stabilit că valoarea investițiilor realizate de SC T.A.S.S. SRL în perioada 2004 - 2009 la imobilul în cauză se ridică la suma de 25.101.104,15 lei, ceea ce în valoare relativă semnifică un aport de valoare la valoarea inițială de aproximativ 700%, precum și faptul că investițiile au fost realizate la prețul pieței.
în raportul de expertiză contabilă, s-a concluzionat că achiziția efectuată de către societatea reclamantă, sub numele de "atelier mecanic", nu corespunde din punct de vedere fiscal noțiunii de "clădire", în fapt aceasta fiind, la data achiziției, o structură de rezistență fără elemente caracteristice unei clădiri care sa o facă proprie desfășurări vreunei activități.
De asemenea, expertul a susținut că valoarea clădirii în cauză poate fi considerată valoare reevaluată începând cu anul 2006.
Instanța de fond, față de concluziile raportului de expertiză contabilă și având în vedere că structura de rezistență a fost înscrisă generic în actele de proprietate ale reclamantei folosindu-se termenul "clădire", dar care în realitate nu reprezenta o clădire în adevăratul sens al cuvântului și nu corespundea definiției clădirii dată de C. fisc., fiind vorba de fapt de o clădire dezafectată, fără acoperiș, fără pereți și doar cu stâlpii vechii structuri, a constatat că reclamantei nu-i pot fi aplicabile prevederile pct. 55 lit. a) și e) din Normele de aplicare a C. fisc., cum greșit au reținut organele de control.
Pe cale de consecință, Curtea, a reținut ca fiind incidente în cauza dedusă judecății prevederile pct. 55 lit. b) din Normele de Aplicare a C. fisc., având în vedere că valoarea adăugată în această perioadă acestei structuri de rezistență a fost de aproximativ 760% din costul istoric, ceea ce denotă că, în fapt, s-a edificat o nouă clădire, care la momentul controlului nu trebuia reevaluată.
2. Calea de atac exercitată.
2.1. împotriva acestei soluții a formulat recurs Direcția Fiscală a Municipiului Timișoara, care a invocat ca temei dispozițiile art. 304 pct. 7, 8 și 9, cu raportare la art. 3041C. proc. civ., susținând, în ansamblu, următoarele critici:
- instanța de fond și-a însușit în mod greșit concluziile expertizei contabile, deși expertul contabil s-a substituit judecătorului prin aceea că a făcut interpretări proprii asupra dispozițiilor legale incidente;
- instanța de fond a reținut greșit că sunt incidente dispozițiile art. 253 alin. (5) din C. fisc.;
- instanța de fond a reținut greșit că respectiva clădire ar fi fost o clădire nouă;
- instanța de fond a constatat în mod nelegal că societatea comercială nu datorează impozitul pe clădiri în cuantumul stabilit de organele fiscale în condițiile art. 253 alin. (6) din C. fisc.
2.2. Societatea comercială reclamantă a depus întâmpinare prin care a combătut criticile formulate în recurs, susținând, în esență, că hotărârea instanței de fond este legală și temeinică.
Astfel, argumentează societatea comercială intimată, în anul 2004 a achiziționat o "structură de rezistență", nu o clădire în adevăratul sens al cuvântului, iar prin lucrările executate în perioada următoare a fost obținută o nouă clădire, care a fost înregistrată în contabilitate la valoarea justă a acesteia, la care trebuia înregistrată, fiind aplicabile dispozițiile pct. 55 lit. b) din Normele de aplicare a C. fisc.
Mai argumentează intimata că, societatea comercială era obligată legal - art. 253 alin. (6) din C. fisc., să procedeze la evaluarea clădirii respective în cursul anului 2011, deoarece în perioada 2004 - 2008 a efectuat investiții majore în privința construcției respective, iar nu simple modernizări.
în ceea ce privește susținerile autorității fiscale, în legătură cu inexistența unui raport de evaluare a clădirii respective, intimata a argumentat că, din dispozițiile pct. 249 din Normele de aplicare, la art. 291 din C. fisc., rezultă incidența principiului prevalenței economicului asupra juridicului, reevaluarea fiind realizată prin declararea valorii de impozitare a clădirii la valoarea de piață a acesteia, aspect reținut și în expertiza contabilă.
Organele fiscale, susține intimata, au stabilit obligații fiscale suplimentare în sumă de 1.776.588,00 lei, ca urmare a aplicării greșite a dispozițiilor pct. 55 din Normele de aplicare a C. fisc.
2.3. Societatea comercială intimată a depus și concluzii scrise, în cadrul cărora, în esență, a reluat argumentele formulate prin întâmpinare, solicitând respingerea recursului ca netemeinic și nelegal, cu obligarea autorității fiscale recurente la plata cheltuielilor de judecată.
3. Soluția instanței de fond.
Recursul este întemeiat și va fi admis pentru considerentele care vor fi prezentate în continuare.
în cauză, este necontestat că societatea comercială intimată a achiziționat, cu Contractul de vânzare - cumpărare nr. 2796 din 14 iulie 2004, constând în teren în suprafață de 34.332 m.p. și atelierul mecanic situat pe terenul respectiv, în valoare de 3.288.081,44 lei, pentru care, la data de 01 ianuarie 2005 a depus declarație de impunere pentru stabilirea impozitului pe clădiri nr. 117/2005 pentru această valoare.
în cursul anul 2005 au fost executate lucrări de construcție, iar prin Declarația de impunere pentru stabilirea impozitului pe clădiri nr. 993 din 26 ianuarie 2006, baza impozabilă declarată a fost de 3.305.092,54 lei.
în cursul anului 2006 au fost executate lucrări de construcție, iar prin Declarația de impunere pentru stabilirea impozitului pe clădiri nr. 598 din 23 ianuarie 2007, baza impozabilă declarată a fost de 26.097.020 lei.
în cursul anului 2007 au fost executate lucrări de construcție, iar soldul contului 212 "Construcții", la data de 01 ianuarie 2008 a fost de 27.016.940,19 lei.
La fel, și în cursul anului 2008 au fost executate lucrări de construcție, astfel că la data de 01 ianuarie 2009, soldul contului 212 "Construcții" a fost de 28.486.094,28 lei.
Controlul fiscal efectuat de organele de specialitate ale Municipiului Timișoara, materializat în Raportul de inspecție fiscală nr. IF 2009-015881 din 14 iulie 2009, a vizat perioada trimestrului I 2004 - trimestrul I 2009, care au calculat un impozit pe clădiri pentru anul 2008 și trimestrul I 2009, în sumă totală de 1.392.053,00 lei (833.200,00 lei + 558.853,00 lei) la care au fost calculate majorări de întârziere de 384.535,00 lei (până la data de 7 iulie 2009), în total 1.776.588,00 lei.
Organele fiscale au constatat că, pe parcursul perioadei verificate, societatea comercială nu a efectuat nici o reevaluare a imobilelor deținute în proprietate, așa cum rezultă din balanțele de verificare și din bilanțurile contabile întocmite de societatea comercială intimată-reclamantă.
Astfel, organele fiscale au stabilit că impozitul pe clădiri datorat este rezultat din aplicarea unei cote de 6%, în condițiile art. 253 alin. (5) și (6) din C. fisc., reținând că nu sunt incidente dispozițiile art. 253 alin. (2) din același cod, potrivit cărora cota de impozit poate fi cuprinsă între 0,25% și 1,50%, inclusiv.
în această privință, la fond și în recurs, societatea comercială a susținut, în esență, că reflectarea în contabilitate a lucrărilor de investiții efectuate la bunul imobil respectiv sub forma "valoarea clădirii la cost istoric + acumulările de valoare din perioada investiției - deprecierile aferente", echivalează cu reevaluarea imobilului respectiv, în raport cu dispozițiile pct. 55 lit. b) din Normele metodologice aprobate prin H.G. nr. 44/2004.
Instanța de fond, însușindu-și concluziile expertizei contabile, a reținut, pe de o parte, că societatea comercială a achiziționat în anul 2004 o simplă "structură de rezistență", iar nu o clădire, precum și că, pe de altă parte, valoarea acelei structuri edilitare a crescut cu 760%, astfel că s-a realizat o nouă construcție recepționată în cursul anului 2006, iar la data controlului nu trebuia reevaluată, nefiind, deci, aplicabile dispozițiile pct. 55 lit. a) și e) din Normele de aplicare a C. fisc.
Deci, cu alte cuvinte, instanța de fond reține că, în cauză, reevaluarea nu era necesară, din moment ce construcția în litigiu a fost edificată în perioada 2004 - 2006 și a fost recepționată în cursul anului 2006, iar până la data controlului (27 aprilie - 7 iulie 2009) nu trecuseră mai mult de 3 ani, pentru ca reevaluarea să fie obligatorie.
în plus, așa cum s-a arătat, societatea comercială a susținut că, reevaluarea s-a realizat în mod efectiv, prin modul în care investițiile efectuate au fost reflectate în contabilitate, în contul 212 "Construcții", iar lipsa unui raport de evaluare este doar un aspect formal.
Soluția instanței de fond, concluziile expertizei contabile și susținerile intimatei-reclamante sunt lipsite de temei legal.
Astfel, concluzia potrivit căreia societatea comercială nu ar fi achiziționat o clădire în anul 2004, ci o "simplă structură de rezistență" este infirmată de conținutul Contractului de vânzare - cumpărare nr. 2796/2004, precum și de declarațiile de impunere pentru stabilirea impozitului pe clădiri depuse de societatea comercială la datele de 13 ianuarie 2005, 26 ianuarie 2006 și, respectiv, 23 ianuarie 2007, construcția respectivă fiind, deci, o clădire în sensul reglementărilor fiscale, care trebuia reevaluată în raport cu dispozițiile art. 55 lit. a) și c) pentru executarea prevederilor art. 253 lin.(6) din C. fisc.
într-adevăr, potrivit pct. 55 lit. a) "în cazul contribuabililor care nu au efectuat nici o reevaluare a clădirilor în ultimii 3 ani anteriori anului fiscal de referință, impozitul pe clădiri se calculează prin aplicarea cotei stabilite potrivit prevederilor pct. 54 alin. (1) asupra valorii de inventar a clădirii".
La fel, potrivit pct. 55 lit. c) "în cazul clădirilor dobândite în ultimii 3 ani anteriori anului fiscal de referință, precum și pe parcursul acestuia, impozitul pe clădiri se calculează prin aplicarea cotei stabilite potrivit prevederilor art. 53 asupra valorii de intrare în patrimoniu".
Deci, potrivit dispozițiilor legale aplicabile, în situația economico-juridică a construcției în litigiu, reevaluarea acesteia în decurs de 3 ani era obligatorie în raport cu data achiziționării acelei construcții.
în ceea ce privește modalitatea de realizare a reevaluării, susținerea societății comerciale referitoare la realizarea acestei operațiuni prin echivalarea operațiunilor de înregistrare în evidențele contabile a valorii lucrărilor de investiții efectuate la construcția respectivă, este lipsită de temei legal.
Astfel, din conținutul prevederilor art. 253 alin. (5) din C. fisc. rezultă că reevaluarea unei clădiri trebuie efectuată conform reglementărilor legale contabile, valoarea impozabilă a clădirii fiind valoarea contabilă rezultată în urma reevaluării, înregistrată ca atare în contabilitatea proprietarului - persoană juridică.
Or, "reglementările contabile" la care se referă în mod expres art. 253 alin. (5) din C. fisc., sunt prevederile H.G. nr. 403/2000 privind reevaluarea imobilizărilor corporale, H.G. nr. 424/2001 privind stabilirea valorii de intrare a mijloacelor fixe, H.G. nr. 1553/2003 privind reevaluarea imobilizărilor corporale și stabilirea valorii de intrare a mijloacelor fixe, precum și Normele privind reevaluarea imobilizărilor corporale, cât și O.M.F.P. nr. 1752/2005 pentru aprobarea reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, în vigoare în perioada supusă controlului organelor fiscale.
Din interpretarea acestor reglementări rezultă că reevaluarea se realizează pe baza unei proceduri speciale, de către o comisie de reevaluare, formată din specialiști, operațiunea de reevaluare materializându-se într-un raport de evaluare, pe baza căruia se fac înregistrările în evidența contabilă.
Astfel fiind, rezultă că operațiunea de reevaluare poate fi dovedită exclusiv prin documentul prevăzut de reglementările contabile și anume, prin raportul de evaluare pe baza căruia s-au făcut înregistrările în evidența contabilă, neputând fi dedusă, prin echivalare, din alte operațiuni.
în cauză, operațiunea de reevaluare nu poate fi dedusă nici prin aplicarea principiului prevalenței economicului asupra juridicului, invocat de societatea comercială intimată, exigența privind existența raportului de evaluare nefiind o simplă condiție formală, ci singurul document justificativ pe baza căruia se realizează înregistrările contabile și se probează existența acestei operațiuni.
Deci, cum în cauză reevaluarea clădirii în litigiu nu a fost realizată, rezultă că organele fiscale au calculat în mod legal obligațiile fiscale suplimentare în sarcina societății comerciale intimate, făcând aplicarea prevederilor art. 253 alin. (6) din C. fisc. și, respectiv, dispozițiile pct. 55 lit. a) și c) din Normele de aplicare a C. fisc., aprobate prin H.G. nr. 44/2004.
Astfel, potrivit art. 253 alin. (5) și (6) din C. fisc., "în cazul unei clădiri care nu a fost reevaluată în ultimii 3 ani anteriori anului fiscal de referință, cota impozitului pe clădiri se stabilește de consiliul local. între 5% și 10%.", care se completează cu dispozițiile art. 55 lit. a) și c) din Norme, care au fost citate mai sus.
în concluzie, pentru considerentele de mai sus, recursul este întemeiat, soluția instanței de fond fiind netemeinică și nelegală, a fost desființată, cu consecința respingerii acțiunii ca neîntemeiată.
| ← ICCJ. Decizia nr. 2260/2011. Contencios | ICCJ. Decizia nr. 2255/2011. Contencios → |
|---|
