ICCJ. Decizia nr. 4374/2012. Contencios. Contestaţie act administrativ fiscal. Recurs
| Comentarii |
|
R O M Â N I A
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
Decizia nr. 4374/2012
Dosar nr. 697/32/2010
Şedinţa publică de la 26 octombrie 2012
Asupra recursului de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
1. Soluţia instanţei de fond
Prin sentinţa nr. 133 din 13 septembrie 2011, Curtea de Apel Bacău, secţia comercială, de contencios administrativ şi fiscal a admis, în parte, acţiunea formulată de reclamantul M.C., în contradictoriu cu pârâţii Administraţia Finanţelor Publice Bacău şi SC M.T. SRL Bacău, prin administrator judiciar, a anulat, în parte, actul administrativ fiscal atacat - Decizia nr. 251 din 9 iunie 2010, în sensul că a stabilit răspunderea solidară a reclamantului numai pentru suma de 2.846,43 RON, în loc de 1.843.861 RON.
Pentru a hotărî astfel, prima instanţă a reţinut următoarele:
Fapta prevăzută la art. 27 alin. (2) lit. b), reţinută de către organele fiscale în sarcina reclamantului-contestator, nu este sprijină de situaţia de fapt existentă în speţă, întrucât achiziţionarea de marfă şi revânzarea acesteia constituie o operaţiune legală şi pentru care s-a înfiinţat societatea debitoare, constituind obiectul de desfăşurare al acesteia şi pe care îl exercită în limitele capacităţii sale speciale de folosinţă; dacă ar fi fost vorba de o activitate ilicită sau presupus ilicită, organele fiscale ar fi trebuit să confişte marfa sau veniturile realizate din comercializarea acestor mărfuri, iar nu să pretindă plata impozitului pe profit şi taxa pe valoare adăugată rezultată din acest comerţ (revânzare), motive pentru care între stabilirea răspunderii petentului pentru aşa zisa înstrăinare ori ascundere a acestor mărfuri (activităţi ilicite prin esenţa lor şi pentru care este şi permisă atragerea răspunderii solidare, ca excepţie de la acoperirea creanţelor creditorilor din patrimoniul societăţii cu răspundere limitată) şi pretinderea aceloraşi activităţi ca fiind legale în acelaşi timp (dedusă din faptul că se pretind debite ce rezultă în mod firesc din activitatea legală şi normală a unei societăţi comerciale, pentru fapta ilicită neputându-se pretinde TVA ori impozit pe profit, pentru că în această din urmă ipoteză s-ar legaliza indirect activităţile interzise de lege) există o incompatibilitate juridică de neadmis.
S-a arătat că mărfurile nu pot fi considerate active în sensul avut în vedere de art. 27 C. proc. fisc., adică acele bunuri afectate de comerciant desfăşurării activităţii sale şi care fac parte din patrimoniul societăţii comerciale, fiind evident că între obiectul activităţii desfăşurate în mod legal (achiziţionarea şi revânzarea de materiale de construcţii) şi fondul de comerţ, ca ansamblu de bunuri afectate desfăşurării activităţii societăţii de către cel care o înfiinţează sau o conduce, nu poate fi pus semnul de egalitate; nu poate fi confundat, spre exemplu, locul de depozitare al mărfurilor şi aflat în proprietatea societăţii, cu circulaţia mărfurilor depozitate şi aflate în patrimoniul societăţii numai temporar şi cu alt scop decât bunurile afectate permanent şi pe perioadă nedeterminată în patrimoniu societăţii (depozitul), chiar dacă ambele categorii de bunuri ar face parte la un moment dat anume din activul societăţii privit lato sensu, ca ansamblu de drepturi ce aparţin societăţii.
Pentru mărfurile cumpărate şi revândute operează subrogaţia cu titlu universal, acestea fiind înlocuite în patrimoniul societăţii cu sumele de bani pe care le obţine societatea din revânzarea acestora şi pentru care organul fiscal pretinde achitarea obligaţiilor fiscale; se observă că organul fiscal reproşează revânzarea mărfurilor, rezultând indirect că (şi după opinia sa) acestea trebuiau să rămână în patrimoniul debitoarei, dar în acelaşi timp solicită achitarea obligaţiilor fiscale rezultate ca urmare a revânzării lor.
S-a arătat că în ipoteza în care aceste mărfuri nu ar fi părăsit patrimoniul debitoarei prin revânzarea lor, organul fiscal nu ar mai fi avut pentru ce operaţiuni de obţinere a veniturilor să calculeze obligaţii fiscale, fapt ce denotă o dată în plus netemeinicia echivalării de către organul fiscal a acestor vânzări de mărfuri cu faptele de înstrăinare ori ascundere cu rea-credinţă a activelor societăţii (stricto sensu).
Vânzarea mărfurilor s-a realizat fiindcă acesta era obiectul societăţii debitoare, iar faţă de legalitatea acestor activităţi permise şi încurajate de lege nu poate fi trasă concluzia că au fost făcute cu rea-credinţă numai fiindcă un creditor bugetar nu a fost îndestulat, în caz contrar ajungându-se ca desfăşurarea de activităţilor comerciale să fie realizate cu bună-credinţă sau cu rea-credinţă după cum creditorii bugetari îşi îndestulează, respectiv nu-şi îndestulează ulterior creanţele născute ca urmare a acestor operaţiuni, ipoteză pe care art. 27 din C. proc. fisc. nu putea să o aibă în vedere, fiind contrară raţiunilor subiective ce stau la baza prezumţiei de bună-credinţă, în caz contrar ajungându-se ca buna-credinţă să se aprecieze numai din raţiuni şi prin referire strict la condiţii obiective (achitarea datoriilor bugetare la scadenţă).
S-a mai arătat că răspunderea solidară în sarcina petentului poate fi reţinută în condiţiile art. 27 alin. (2) lit. d) C. proc. fisc., deoarece acesta nu a declarat obligaţiile fiscale datorate, deşi până în luna mai a anului 2009 a deţinut, alături de P.R., funcţia de administrator al societăţii cu puteri depline.
Nu a fost primită apărarea conform căreia societatea a fost condusă efectiv de către P.R., în primul rând pentru că obligaţiile depunerii declaraţiilor şi achitării datoriilor bugetare la scadenţă aparţin în nume personal petentului, iar acesta nu se poate exonera de răspundere pe acest temei de fapt, comerciantul (şi mai ales administratorul unei societăţi comerciale) fiind un profesionist şi care deci nu poate invoca în apărare propria culpă rezultată din necunoaşterea obligaţiilor legale ce-i reveneau, pe de o parte, iar pe de altă parte acesta arată că ştia de neseriozitatea asociatului şi administratorului P.R. atunci când a primit somaţiile de plată a datoriilor bugetare, motive pentru care a acceptat şi faptul că acesta din urmă nu a respectat condiţiile legii cu privire la ţinerea contabilităţii ori nedeclararea şi neachitarea la scadenţă a datoriilor fiscale, ipoteză în care petentul a acceptat în cunoştinţă de cauză acest posibil rezultat, caz în care este prezentă vinovăţia sub forma intenţiei indirecte (relei-credinţe) în cazul propriilor acţiuni.
Cu privire însă la întinderea obligaţiei solidare de plată, s-a observat că organul fiscal a calculat aceste obligaţii prin raportare la achiziţii în valoare de 706.159,91 RON şi la venituri realizate din revânzarea mărfurilor în valoare totală de 4.694.860 RON (reprezentând preţul obţinut din revânzarea unor cantităţi de 2.081,74 tone oţel beton, 230,85 tone ciment şi 15.120 bucăţi cărămidă).
S-a apreciat că o asemenea determinare a obligaţiilor de plată este însă exagerată şi nelegală, în primul rând pentru că disproporţia uriaşă între sumele plătite la achiziţionare şi cele obţinute din revânzare nu este explicabilă în mod raţional, societatea nefiind producătoare de materiale de construcţii din cele reţinute că ar fi fost vândute de aceasta şi ca fiind generatoare de TVA şi impozit pe profit, astfel că din simpla comparare a cheltuielilor (de achiziţionare) şi veniturile realizate (sumele obţinute din preţul mărfurilor vândute) ar rezulta existenţa indiciului privind neluarea în considerare de către organele de control fiscal a facturilor sau actelor contabile ce dovedesc în întregime cheltuielile făcute de societate cu achiziţionarea acestor mărfuri şi care ar fi făcut ca profitul, în urma comparărilor dintre venituri şi cheltuieli, să fie unul rezonabil.
Într-adevăr, din expertiza desfăşurată în cauză rezultă că organele fiscale nu au luat în considerare cea mai mare parte a facturilor fiscale ce dovedeau achiziţionarea mărfurilor revândute şi care ar fi condus la deducerea TVA dintre cel plătit şi cel colectat, precum şi deducerea cheltuielilor, ceea ce ar fi dus la un venit impozabil în cuantum mult mai mic de cât cel reţinut de organele fiscale şi stabilite în decizia de răspundere solidară contestată de M.C.
Expertul a indicat facturile neluate în considerare de organele fiscale de control, depunându-le în copii la dosarul cauzei, concluziile raportului de expertiză nefiind contestate de pârâta Administraţia Finanţelor Publice Bacău, condiţii în care nu există nici un motiv de îndoială asupra bunei-credinţe a expertului, al cărui raport a fost luat în considerare, ca mijloc de probă, astfel cum a fost el prezentat instanţei de judecată.
2. Calea de atac exercitată
Împotriva acestei soluţii, considerând-o netemeinică şi nelegală, a declarat recurs pârâta Administraţia Finanţelor Publice Bacău şi s-a solicitat admiterea recursului, casarea sentinţei şi respingerea contestaţiei ca nefondată.
Au fost invocate ca motive de recurs:
- motivul de recurs prevăzut de art. 304 pct. 5 C. proc. civ. pentru că hotărârea atacată a fost dată cu încălcarea formelor de procedură prevăzute de art. 105 alin. (2) C. proc. civ.
SC M.T. SRL Bacău a intrat în procedura insolvenţei prin Sentinţa civilă nr. 591 din 21 aprilie 2011 în Dosarul de insolvenţă nr. 4489/110/2010 al Tribunalului Bacău, administrator judiciar desemnat fiind Cabinetul de insolvenţă P.N., iar prin Sentinţa civilă nr. 959 din 13 iulie 2011 a fost deschisă procedura de faliment fiind desemnat ca judecător sindic I.M. SRL.
Instanţa de fond a încălcat formele de procedură prevăzute sub sancţiunea nulităţii de art. 105 alin. (2) C. proc. civ., în sensul că SC M.T. SRL nu a fost citată prin reprezentantul său legal, respectiv administratorul judiciar sau lichidatorul judiciar şi de aceea se impune casarea sentinţei şi trimiterea cauzei spre rejudecare.
- motivul de recurs prevăzut de art. 304 pct. 9 C. proc. civ. pentru că hotărârea este lipsită de temei legal ori a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greşită a legii.
În dezvoltarea acestui motiv de recurs a fost reluată situaţia de fapt şi s-a arătat că urmare a constatărilor organelor de verificare a reieşit că M.C. şi P.R., în calitate de administratori şi asociaţi au înstrăinat cu rea-credinţă activele (bunurile mobile) societăţii SC M.T. SRL, respectiv 2.081,74 tone oţel beton, 230,95 tone ciment şi 15.120 bucăţi cărămidă, în valoare de 4.694.860 RON, provocându-i astfel insolvabilitatea.
În temeiul art. 176 din O.G. nr. 92/2003, prin Procesul-verbal nr. 110781 din 28 mai 2010 s-a constatat starea de insolvabilitate a debitoarei SC M.T. SRL.
În conformitate cu datele cuprinse în evidenţa analitică de plătitori, obligaţiile fiscale restante la data de 9 iunie 2010 sunt în sumă totală de 1.314.125 RON - debit şi 529.736 RON - dobânzi.
Recurenta a arătat că sunt îndeplinite condiţiile atragerii răspunderii domnilor M.C. şi P.R. pentru că:
a) starea de insolvabilitate s-a declarat conform art. 176 C. proc. fisc. la SC M.T. SRL Bacău la data de 28 mai 2010;
b) M.C. şi P.R. au fost administratori şi asociaţi;
c) înstrăinarea de către cei doi a bunurilor mobile (materiale de construcţii) ale societăţii M.T. SRL s-a făcut cu rea-credinţă, deoarece nu a înregistrat şi nu a declarat obligaţiile fiscale aferente veniturilor obţinute ca urmare înstrăinării;
d) între starea de insolvabilitate a societăţii debitoare şi înstrăinarea activelor societăţii există o legătură de cauzalitate.
De aceea, s-a respins ca neîntemeiată contestaţia formulată de M.C.
S-a susţinut şi că suspendarea executării prevăzute de art. 215 alin. (2) C. proc. civ. este reglementată instituţional de dispoziţiile art. 14 din Legea nr. 554/2004 care prevăd condiţiile cazului bine justificat şi paguba iminentă, iar cu ocazia judecării suspendării, verificarea împrejurărilor de fapt şi de drept ale cauzei este limitată la crearea îndoielii serioase, iar nu a certitudinii asupra legalităţii actului administrativ.
S-a solicitat admiterea recursului, casarea sentinţei şi respingerea contestaţiei ca nefondată.
Intimatul M.C. a formulat întâmpinare şi a solicitat respingerea recursului.
3. Soluţia instanţei de recurs
După examinarea motivelor de recurs, a dispoziţiilor legale incidente în cauză, Înalta Curte va respinge recursul pentru următoarele considerente:
Primul motiv de recurs, cel prevăzut de art. 304 pct. 5 C. proc. civ., se constată că este nefondat şi va fi respins.
Potrivit acestui motiv de recurs, hotărârea este nelegală dacă a fost dată cu încălcarea formelor de procedură prevăzute sub sancţiunea nulităţii de art. 105 alin. (2) C. proc. civ.
Art. 105 alin. (2) C. proc. civ. prevede că „Actele îndeplinite cu neobservarea formelor legale sau de un funcţionar necompetent se vor declara nule numai dacă prin aceasta s-a pricinuit părţii o vătămare ce nu se poate înlătura decât prin anularea lor. În cazul nulităţilor prevăzute anume de lege, vătămarea se presupune până la dovada contrarie”.
„Textul art. 105 alin. (2) C. proc. civ. cere îndeplinirea a două condiţii: îndeplinirea unui act de procedură cu neobservarea formelor legale şi pricinuirea unei vătămări care să nu poată fi înlăturată decât prin anularea actului.
Recurenta a considerat incidente dispoziţiile art. 105 alin. (2) C. proc. civ. pentru că instanţa de fond nu a citat SC M.T. SRL Bacău prin reprezentantul său legal, respectiv P.N., desemnat de Tribunalul Bacău ca administrator judiciar şi I.M. SPRL desemnată lichidator judiciar.
Însă nu pot fi reţinute aceste susţineri pentru că pârâta Administraţia Finanţelor Publice Bacău nu poate invoca o vătămare a drepturilor sale prin eventuala nelegală citare a unei alte pârâte, respectiv SC M.T. SRL Bacău.
Dacă s-ar fi considerat vătămată în drepturile sale, pentru a fi incident acest motiv de recurs, trebuia ca pârâta M. SRL să declarare recurs pentru nelegala citare.
Mai mult, numirea administratorului judiciar şi a lichidatorului judiciar s-au făcut pe durata soluţionării cauzei în faţa instanţei de fond, iar recurenta nu a solicitat introducerea acestora în cauză, mai ales că figura ca parte şi în dosarul privind starea de insolvenţă.
Şi cel de-al doilea motiv de recurs, cel prevăzut de art. 304 pct. 9 C. proc. civ., va fi respins.
Mai întâi, trebuie arătat faptul că argumentele prezentate în cadrul acestui motiv de recurs sunt cele reluate din întâmpinarea depusă de recurenta-pârâtă în faţa instanţei de fond şi practic nu a fost indicat nici un argument legat de soluţia pronunţată de instanţa de fond.
Astfel, deşi instanţa de fond a reţinut răspunderea solidară a reclamantului M.C. în condiţiile art. 27 alin. (2) lit. d) C. fisc., pe considerentul că nu poate fi stabilită în sarcina acestuia răspunderea solidară în conformitate cu art. 27 alin. (2) lit. b) C. fisc., a fost efectuată o expertiză contabilă, dar în motivele de recurs nu se critică soluţia instanţei de fond în privinţa susţinerilor bazate pe omologarea acelui raport de expertiză.
Pe de altă parte, se constată că sunt nefondate susţinerile din recurs ce vizează antrenarea răspunderii reclamantului M.C. pentru suma de 1.843.861 RON.
Potrivit art. 27 alin. (2) C. proc. fisc., „(2) Pentru obligaţiile de plată restante ale debitorului declarat insolvabil, în condiţiile prezentului cod, răspund solidar cu acesta următoarele persoane:
a) persoanele fizice sau juridice care, anterior datei declarării insolvabilităţii, cu rea-credinţă, au dobândit în orice mod active de la debitorii care şi-au provocat astfel insolvabilitatea;
b) administratorii, asociaţii, acţionarii şi orice alte persoane care au provocat insolvabilitatea persoanei juridice debitoare prin înstrăinarea sau ascunderea, cu rea-credinţă, sub orice formă, a activelor debitorului;
c) administratorii care, în perioada exercitării mandatului, cu rea-credinţă, nu şi-au îndeplinit obligaţia legală de a cere instanţei competente deschiderea procedurii insolvenţei, pentru obligaţiile fiscale aferente perioadei respective şi rămase neachitate la data declarării stării de insolvabilitate;
d) administratorii sau orice alte persoane care, cu rea-credinţă, au determinat nedeclararea şi/sau neachitarea la scadenţă a obligaţiilor fiscale;
e) administratorii sau orice alte persoane care, cu rea-credinţă, au determinat restituirea sau rambursarea unor sume de bani de la bugetul general consolidat fără ca acestea să fie cuvenite debitorului”.
Instanţa de fond a dispus antrenarea răspunderii reclamantului dar numai pentru suma de 2.846,43 RON, în baza art. 27 alin. (2) lit. d) C. proc. fisc. şi nu conform art. 27 alin. (2) lit. b) C. proc. fisc., astfel cum au reţinut organele fiscale, dar reclamantul nu a declarat recurs împotriva sentinţei iar în motivele de recurs nu există critici referitoare la acest temei al răspunderii solidare.
Organele fiscale, respectiv Administraţia Finanţelor Publice Bacău nu a contestat concluziile raportului de expertiză în faţa instanţei de fond şi nici în motivele de recurs nu au existat critici referitoare la acestea.
De aceea, în condiţiile în care instanţa de fond a reţinut îndeplinirea condiţiilor răspunderii solidare, chiar dacă în baza unui alt temei, se impune a fi analizată numai suma pentru care a fost antrenată răspunderea, dar acest aspect nu a fost criticat în cadrul motivelor de recurs.
Pentru că a fost invocat ca temei art. 3041 C. proc. civ., instanţa de recurs constată că susţinerile instanţei de fond au la bază concluziile raportului de expertiză şi greşita calculare a obligaţiilor solidare de către organele fiscale.
Astfel, la stabilirea acestora, organele fiscale nu au luat în considerare cea mai mare parte a facturilor fiscale ce dovedeau achiziţionarea mărfurilor revândute şi prin deducerea TVA şi deducerea cheltuielilor, s-a redus suma de plată cu titlu de impozit şi TVA şi implicit, dobânzile aferente, aspecte contestate de organele fiscale.
Referitor la susţinerile din recurs privitoare la suspendarea actului administrativ, acestea nu pot fi reţinute în condiţiile în care suspendarea executării Deciziei nr. 251 din 9 iunie 2010 emisă de Administraţia Finanţelor Publice Bacău a fost suspendată prin Încheierea din 4 februarie 2011 iar Administraţia Finanţelor Publice Bacău nu a declarat recurs împotriva acestei încheieri, recursul în prezenta cauză a fost declarat numai împotriva Sentinţei civile nr. 133 din 13 septembrie 2011 a Curţii de Apel Bacău.
Referitor la cererea de obligare la plata cheltuielilor de judecată, instanţa va face aplicarea dispoziţiilor art. 274 alin. (3) C. proc. civ.
Potrivit art. 274 alin. (3) C. proc. civ., judecătorii au dreptul să mărească sau să micşoreze onorariile avocaţilor, ori de câte ori vor constata motivat că sunt nepotrivit de mici sau de mari, faţă de valoarea pricinii sau munca îndeplinită de avocat.
În speţă, onorariul avocatului este nepotrivit în raport de munca îndeplinită de avocat pentru că dosarul a fost soluţionat la al doilea termen de judecată, iar la dosar a fost depusă întâmpinare, astfel că se va proceda la reducerea onorariului şi va fi obligată recurenta-pârâtă la plata sumei de 500 RON cheltuieli de judecată către intimatul-reclamant.
Apreciind că soluţia instanţei de fond este legală şi temeinică, în baza art. 312 C. proc. civ. raportat la art. 20 din Legea nr. 554/2004, va fi respins recursul ca nefondat.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
D E C I D E
Respinge recursul declarat de Administraţia Finanţelor Publice Bacău împotriva Sentinţei nr. 133 din 13 septembrie 2011 a Curţii de Apel Bacău, secţia comercială, de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.
Obligă recurenta la plata către intimatul M.C. a sumei de 500 RON, cheltuieli de judecată, cu aplicarea art. 274 alin. (3) C. proc. civ.
Irevocabilă.
Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 26 octombrie 2012.
Procesat de GGC - LM
| ← ICCJ. Decizia nr. 4236/2012. Contencios. Conflict de... | ICCJ. Decizia nr. 4384/2012. Contencios. Cetăţenie. Recurs → |
|---|
