ICCJ. Decizia nr. 2362/2013. Contencios. Suspendare executare act administrativ. Recurs
| Comentarii |
|
R O M Â N I A
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
Decizia nr. 2362/2013
Dosar nr. 287/59/2012
Şedinţa publică de la 28 februarie 2013
Asupra recursurilor de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
Prin acţiunea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Timişoara, secţia contencios administrativ şi fiscal, la data de 5 martie 2012 reclamantul A.C. în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală a Finanţelor Publice Timiş a solicitat suspendarea Deciziei de impunere nr. 7377 din 30 iunie 2011 a A.N.A.F., D.G.F.P. Timiş prin care a fost stabilită TVA suplimentară în sarcina sa în cuantum de 864.131 lei, majorări de întârziere de 499.697 lei şi penalităţi de 129.620 lei, ca urmare a Raportului de inspecţie fiscală din 30 iunie 2011 ce a stat la baza emiteri deciziei de impunere.
În motivarea cererii, s-a arătat că la data de 19 august 2010 a formulat contestaţie împotriva Deciziei de impunere nr. 7377 din 30 iunie 2011 privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală, emisă în temeiul Raportului de inspecţie fiscală nr. 7377 din 30 iunie 2011, contestaţia care nu a fost soluţionată până la data de 8 decembrie 2011 fiind depăşit termenul legal.
A mai arătat reclamantul, că orice inspecţie fiscală poate fi realizată doar asupra şi în legătură cu persoanele în sarcina cărora a fost stabilită o datorie (obligaţie neîndeplinită) către bugetul consolidat al statului, iar in speţă i-au fost stabilite, în mod nelegal şi abuziv, datorii tocmai prin actul administrativ fiscal ce face obiectul prezentei acţiuni, deci ca efect al inspecţiei fiscale, in condiţiile in care nu putea fi, conform legii subiect al unei inspecţii fiscale, ceea ce atrage nulitatea acesteia şi a actelor subsecvente.
De asemenea, a arătat că prin Decizia de soluţionare a contestaţiei nr. 2170/570 din 8 decembrie 2011, respingând excepţia invocată, organul fiscal a confirmat în mod expres faptul că obligaţiile fiscale în discuţie au fost stabilite ca urmare a considerării reclamantului ca persoană impozabilă din punct de vedere al TVA.
S-a mai susţinut in cererea de chemare în judecată că data limită până la care putea fi realizată inspecţia fiscală trebuie calculată având în vedere prevederile art. 68 al Codului de procedură fiscală ce fac trimitere la cele ale art. 101 C. proc. civ., deci cel târziu la data de 30 august 2010 şi nicidecum la data de 30 iunie 2011, chiar nesocotind perioada de suspendare a inspecţiei fiscale.
În concluzie, a apreciat că încălcarea de către organul de inspecţie fiscală a termenului maxim de trei luni, prevăzut de 104 alin. (1) C. proc. fisc., in condiţiile in care inspecţia fiscală a început la date de 28 mai 2010, atrage nulitatea inspecţiei fiscale.
A mai arătat reclamantul că, în mod greşit prin decizia contestată s-au respins criticile privind reaua – credită a organelor fiscale de a stabili TVA suplimentar de plată, reaua credinţă fiind dovedită şi prin nerespectarea principiului neretroactivităţii legii fiscale (organele fiscale procedând chiar la aplicarea vădit netemeinică a unor dispoziţii legale din 31 decembrie 2009 pentru tranzacţii efectuate în perioada 2006-2009) şi a neaplicării scutirilor exprese prevăzute de lege.
A susţinut că, având în vedere faptul că încadrarea de plano a activităţii la art. 127 alin. (2) C. fisc. nu este justificată ci reprezintă o interpretare abuzivă şi complet nelegală a dispoziţiilor legale în materie, nu este îndeplinită condiţia prevăzută la lit. d) a art. 126 C. fisc. pentru ca tranzacţiile efectuate de către acesta să fie considerate ca fiind impozabile cu TVA.
În acest sens, a invocat dispoziţiile punctului 3 alin. (1) din Normele metodologice de aplicare a Titlului VI din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004, raportat la condiţiile prevăzute la art. 126 alin. (1) şi art. 127 alin. (2) din Codul fiscal.
Astfel, a susţinut că legătura dintre vânzarea de terenuri cu noţiunea de exploatare şi cu caracterul de continuitate este imposibilă iar încadrarea de către organele fiscale a activităţilor de vânzare terenuri, care constituie operaţiuni cu executare uno ictu în categoria celor ce asigura venituri cu caracter de continuitate, constituie o încălcare gravă a celor mai simple reguli şi principii ale dreptului şi logicii.
A mai arătat reclamantul că organele fiscale au încălcat şi principiul aplicării in timp a legislaţiei fiscale, întrucât au apreciat şi motivat caracterul de „continuitate al veniturilor" raportându-se la dispoziţiile punctului 3 alin. (5) al Normelor metodologice de aplicarea a art. 127 C. fisc. pentru tranzacţiile din anii 2007-2009, în condiţiile în care această dispoziţie a fost introdusă abia la 31 decembrie 2009, prin H.G. 1620/2009.
Invocând dispoziţiile art. 13 din Codul de procedura fiscala referitoare la interpretarea stricta a normelor fiscale, a apreciat că fapta organelor fiscale de extindere a textului tezei a II-a a art. 127 alin. (2) de la activităţile ce au un adevărat caracter repetitiv la cele de vânzare reprezintă o adăugire nepermisă la lege - adăugire ce, pe lângă încălcarea flagrantă a principiului prevăzut în art. 139 al Constituţiei, nici măcar nu se sprijină pe niciun criteriu raţional de interpretare prin analogie: intre situaţia analizata (vânzarea de terenuri) si textul legal (obţinerea de venituri cu caracter de continuitate) neexistând nici o legătura demonstrabilă.
Din aceleaşi considerente, a arătat că în mod greşit s-a stabilit in sarcina sa majorări de întârziere în cuantum de 499.697 lei şi penalităţi de întârziere de 129.620 lei.
Concluzionând, a arătat ca dovedită îndoiala puternică asupra prezumţiei de legalitate a actului administrativ, îndoială ce în mod constant în practica instanţelor este considerată „caz bine justificat", aşa cum acesta este prevăzut de dispoziţiile art. 14 alin. (1) al Legii nr. 554/2004.
Pe de altă parte, a apreciat îndeplinită şi condiţia „pagubei iminente", executarea actului administrativ (pentru suma totală de 1.493.448 RON), în condiţiile financiare actuale urmând a crea o tulburare deosebit de gravă.
Pârâta Direcţia Finanţelor Publice Timiş, a formulat întâmpinare prin care a solicitat respingerea cererii de suspendare, in principal, ca inadmisibila, faţă de neplata cauţiunii iar în subsidiar, ca neîntemeiată.
Prin Sentinţa nr. 398 din 21 iunie 2012 Curtea de Apel Timişoara, secţia contencios administrativ şi fiscal a admis în parte acţiunea reclamantului A.C. împotriva pârâtei Direcţia Generală a Finanţelor Publice Timiş şi a dispus suspendarea executării Deciziei de impunere nr. 7377 din 30 iunie 2011 până la soluţionarea în fond a acţiunii în anulare, ce formează obiectul Dosarului nr. 1790/59/2011 al Curţii de Apel Timişoara.
Pentru a pronunţa această soluţie, instanţa a reţinut că excepţia inadmisibilităţii cererii, invocată de pârâtă pe motivul neplăţii cauţiunii prevăzute de art. 215 alin. (2) C. proc. fisc., nu poate fi primită, in condiţiile in care la termenul din 21 iunie 2012, reclamantul a depus la dosar dovada achitării cauţiunii solicitate de instanţă, conform celor menţionate în preambulul sentinţei.
S-a mai arătat în considerentele sentinţei că acţiunea este fundamentată pe existenţa cazului bine justificat, aşa cum este definit de art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004, Curtea constatând că se regăseşte o asemenea situaţie excepţională, fiind evidentă îndoiala asupra prezumţiei de legalitate a actului administrativ, cel puţin sub aspectul instabilităţii legislative în materie.
În acest sens, s-a invocat jurisprudenţa Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie într-o decizie de speţă similară (Decizia nr. 6053 din 14 decembrie 2011 a Secţiei de contencios administrativ şi fiscal, pronunţată in Dosarul nr. 147/59/2011 al Curţii de Apel Timişoara), instanţa supremă statuând că există o puternică îndoială în ceea ce priveşte taxarea unor tranzacţii imobiliare din punctul de vedere al TVA în perioada 2007 - 2008, cum este cazul şi în speţa de faţă, dat fiind faptul că textele de lege şi normele metodologice incidente sunt disparate şi interpretabile, însuşi Ministerul Finanţelor având opinii diferite cu privire la aplicarea acestei taxe în perioada menţionată.
A mai apreciat judecătorul fondului că paguba iminentă se poate reţine în cauză ca prejudiciu material viitor şi previzibil, având în vedere, pe de o parte, cuantumul ridicat al obligaţiilor fiscale stabilite în sarcina reclamantului cu majorările şi penalităţile aferente, care depăşeşte suma de 1.000.000 lei, iar pe de altă parte, faptul că debitor este o persoană fizică şi nu una juridică, al cărui patrimoniu este limitat, precum şi iminenţa instituirii unor măsuri asigurătorii asupra bunurilor personale ale reclamantului.
În ceea ce priveşte temeiul juridic al cererii, s-a constatat că reclamantul nu a precizat dacă aceasta este întemeiată pe dispoziţiile art. 14 sau 15 din Legea nr. 554/2004, însă acesta, alături de condiţiile cazului bine justificat şi a pagubei iminente, s-a prevalat în mod expres de îndeplinirea condiţiei suplimentare a declanşării procedurii administrative prealabile prevăzută de art. 14 alin. (1) din lege şi nu de cea a introducerii în instanţă a acţiunii de fond instituite de art. 15 alin. (1) din aceeaşi lege.
Astfel, Curtea de Apel a calificat cererea ca fiind întemeiată pe dispoziţiile art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 admiţând-o numai până la soluţionarea în fond a acţiunii în anulare, ce formează obiectul Dosarului nr. 1790/59/2011 al Curţii de Apel Timişoara, suspendarea urmând a fi prelungită de drept, prin efectul legii, in cazul admiterii acţiunii de anulare a actului pe fond.
Împotriva acestei sentinţe au declarat recurs Direcţia Finanţelor Publice Timiş şi A.C., criticând-o pentru nelegalitate şi netemeinicie.
Cererea de recurs a pârâtei Direcţia Generală a Finanţelor Publice Timiş a fost întemeiată în drept pe dispoziţiile art. 304 pct. 9 C. proc. civ., în motivarea ei subliniindu-se că hotărârea curţii de apel a fost dată cu încălcarea şi aplicarea greşită a legii, mai exact că cererea de suspendare a executării a fost admisă fără ca în speţă să fi fost îndeplinite cumulativ condiţiile cerute de art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004: condiţia cazului bine justificat şi condiţia prevenirii unei pagube iminente.
În opinia recurentei, faţă de dispoziţiile art. 215 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, potrivit cărora introducerea contestaţiei pe calea administrativă de atac nu suspendă executarea actului administrativ, precum şi faţă de caracterul permisiv şi nu obligatoriu al normei cuprinse în art. 14-15 din Legea nr. 554/2004, reclamantul era obligat să dovedească îndeplinirea celor două condiţii legale.
Aprecierile instanţei de fond privind situaţia „excepţională” a reclamantului, faptul că „textele de lege şi normele metodologice sunt disparate şi interpretabile”, sau a faptului că a fost plătită cauţiunea, nu sunt suficiente pentru a fi înlăturată prezumţia de legalitate a actului administrativ fiscal contestat. În plus, discutarea acestei măsuri de excepţie presupune o observare atentă atât a situaţiei debitorului cât şi a creditorului. Prin nerecunoaşterea debitului şi neplată, debitorul dă dovadă de rea-credinţă, atitudine care păgubeşte mai mult creditorul care este pus în imposibilitatea de a-şi exercita atribuţiile oferite de legiuitor.
Prin recursul exercitat de reclamantul A.C. au fost invocate dispoziţiile art. 3041 C. proc. civ., critica adusă sentinţei vizând în exclusivitate data până la care s-a dispus suspendarea executării Deciziei de impunere nr. 7377 din 30 iunie 2011 emisă de D.G.F.P. Timiş, fiind evident că în condiţiile în care la data de 8 decembrie 2011 s-a introdus şi acţiune în anulare a aceleiaşi decizii, conform dovezii depuse la dosar, se impunea a se dispune suspendarea executării până la soluţionarea definitivă şi irevocabilă a acţiunii în anulare, conform art. 15 alin. (1) din Legea nr. 554/2004. De altfel, temeiul cererii a fost clar precizat ca fiind art. 15 cu referire la art. 14 din Legea contenciosului administrativ.
Examinând cauza din perspectiva obiectului ei, a normelor legale incidente, a probatoriului administrat, Înalta Curte reţine că este fondat recursul declarat de reclamantul A.C. şi nefondat recursul declarat de pârâtă, după cum se va arăta în continuare:
Cererea de suspendare a executării Deciziei de impunere nr. 7377 din 30 iunie 2011 a D.G.F.P. Timiş, prin care s-a stabilit în sarcina reclamantului TVA suplimentară în sumă de 864.131 lei, cu majorări de întârziere de 499.697 lei şi penalităţi de 129.620 lei, a fost întemeiată pe dispoziţiile art. 215 C. proc. fisc. şi pe dispoziţiile art. 10, 14 şi 15 din Legea nr. 554/20041 a contenciosului administrativ, solicitându-se expres în finalul cererii că se solicită încuviinţarea măsurii provizorii a suspendării executării până la soluţionarea definitivă şi irevocabilă a acţiunii în anulare a aceluiaşi act administrativ fiscal, depusă în copie la dosarul de fond la filele 28-36.
Din acest punct de vedere se observă că prima instanţă s-a aflat într-o confuzie atunci când a reţinut că în condiţiile neprecizării temeiului juridic al cererii, respectiv art. 14 sau art. 15 din Legea nr. 554/2004, este nevoită să califice cererea reclamantului ca fiind întemeiată pe dispoziţiile art. 14 din actul normativ indicat, motiv pentru care după examinarea fondului cererii de suspendare a executării a dispus această măsură până la soluţionarea pe fond a acţiunii în anulare.
În privinţa dezlegării date cererii de suspendare, Înalta Curte reţine că în mod judicios şi argumentat prima instanţă a dat curs solicitării reclamantului, constatând că sunt îndeplinite condiţiile referitoare la plata unei cauţiuni în conformitate cu dispoziţiile art. 215 alin. (2) din O.G. nr. 92/2003, privind Codul de procedură fiscală, precum şi cele referitoare la cazul bine justificat şi pentru prevenirea unei pagube iminente în accepţiunea dată de legiuitor acestor sintagme prin art. 2 alin. (1) lit. t) şi ş) din Legea contenciosului administrativ.
Criticile recurentei-pârâte sunt extrem de generale şi nu au consistenţa de a infirma concluzia instanţei că situaţia de fapt şi de drept se circumscriu unei excepţii de la regula executării imediate şi din oficiu a unui act administrativ care se bucură de prezumţia de legalitate.
Aşa cum rezultă din art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 măsura întreruperii temporare a efectelor unui act administrativ este o măsură de excepţie care poate opera numai dacă sunt îndeplinite cumulativ două condiţii, anume existenţa unui caz bine justificat şi a pericolului producerii unei pagube iminente.
În speţă, judecătorul fondului a verificat îndeplinirea celor două cerinţe legale, prin efectuarea unei cercetări sumare a aparenţei dreptului, fapt care se desprinde din considerentele sentinţei aflate în control judiciar, aşa cum au fost acestea expuse rezumativ în decizia de faţă.
A rezultat că invocarea de către reclamant a unor multiple împrejurări de fapt şi de drept în ceea ce priveşte taxarea din punctul de vedere al TVA a unor tranzacţii imobiliare este de natură a crea o puternică îndoială asupra actului administrativ fiscal în discuţie, în contextul în care cel puţin aparent textele de lege/normele metodologice de care s-au prevalat organele fiscale sunt interpretabile, controversate, implicit sub aspectul aplicării lor în timp, ceea ce conturează în speţă un caz bine justificat în sensul definit de Legea contenciosului administrativ.
Referitor la condiţia pagubei iminente s-a arătat că nu doar cuantumul ridicat al obligaţiilor fiscale stabilite în sarcina reclamantului, dar şi posibilitatea instituirii unor măsuri asigurătorii asupra bunurilor acestuia, reprezintă argumente valide pentru aplicarea măsurii permise de art. 14 din Legea nr. 554/2004.
Prima instanţă s-a rezumat la o analiză a incidenţei textului legal care permite suspendarea executării actului administrativ fiscal, urmând ca asupra legalităţii acestuia să se pronunţe instanţa învestită cu anularea actului în discuţie.
Totodată, Înalta Curte reaminteşte că soluţia instanţei asupra cererii de suspendare a executării este în acord cu principiile cuprinse în Recomandarea nr. R (89) 8/1989 a Comitetului de Miniştri al Consiliului Europei către statele membre privind protecţia provizorie în materie de contencios administrativ, potrivit cărora măsurile de protecţie provizorie pot fi îndeosebi acordate dacă executarea actului administrativ este de natură să cauzeze prejudicii grave, reparabile doar cu dificultate, şi sub condiţia existenţei unui caz prima facie, împotriva validităţii actului respectiv, precum şi cu Recomandarea nr. 16/2003 a Comitetului de Miniştri al Consiliului Europei, potrivit căreia executarea deciziilor administrative trebuie să ţină cont de drepturile şi intereselor persoanelor particulare.
Faţă de cele punctate şi având în vedere art. 312 alin. (1) şi (3) teza I C. proc. civ., precum şi art. 15 alin. (2) cu referire la art. 14 alin. (4) din Legea nr. 554/2004 se va admite recursul declarat de reclamant şi se va modifica în parte sentinţa atacată în privinţa momentului până la care operează măsura suspendării executării şi se va respinge ca nefondat recursul declarat de Direcţia Generală a Finanţelor Publice Timiş.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
D E C I D E
Admite recursul declarat de A.C. împotriva sentinţei nr. 398 din 21 iunie 2012 a Curţii de Apel Timişoara, secţia contencios administrativ şi fiscal.
Modifică în parte sentinţa atacată în sensul că dispune suspendarea executării Deciziei de impunere nr. 7377 din 30 iunie 2011 emisă de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală a Finanţelor Publice Timiş până la soluţionarea irevocabilă a litigiului ce formează obiectul Dosarului nr. 1790/59/2011 al Curţii de Apel Timişoara, secţia contencios administrativ şi fiscal.
Menţine celelalte dispoziţii ale sentinţei atacate.
Respinge ca nefondat recursul declarat de Direcţia Finanţelor Publice Timiş.
Irevocabilă.
Pronunţată, în şedinţă publică, astăzi 28 februarie 2013.
| ← ICCJ. Decizia nr. 2374/2013. Contencios. Litigii Curtea de... | ICCJ. Decizia nr. 228/2013. Contencios. Suspendare executare act... → |
|---|
