ICCJ. Decizia nr. 2484/2014. Contencios. Contestaţie act administrativ fiscal. Recurs
| Comentarii |
|
R O M Â N I A
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
Decizia nr. 2484/2014
Dosar nr. 843/42/2012
Şedinţa publică de la 28 mai 2014
Asupra recursului de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
I. Circumstanţele cauzei
1. Procedura în faţa primei instanţe
Prin acţiunea înregistrată la 17 octombrie 2012, reclamanta SC I.G.S. SRL Ploieşti a solicitat ca, în contradictoriu cu pârâta A.N.A.F., D.G.F.P. a judeţului Prahova să se dispună anularea deciziei din 13 aprilie 2012, a raportului de inspecţie fiscală parţială din 25 ianuarie 2012, a deciziei de impunere din 25 ianuarie 2012 privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală şi a deciziei privind nemodificarea bazei de impunere din 25 ianuarie 2012 cu privire la suma totală de 1.263.935 RON, reprezentând:
- impozit pe veniturile obţinute din România de nerezidenţi, persoane juridice în sumă de 891.561 RON;
- majorări de întârziere aferente impozitului pe veniturile realizate din România de persoana juridică nerezidentă în sumă de 238.640 RON, calculate pentru perioada 6 august 2009-17 ianuarie 2012;
- penalităţi de întârziere aferente acestui impozit în sumă de 133.734 RON.
În motivarea acţiunii, reclamanta a arătat că nu datorează obligaţiile fiscale suplimentare stabilite prin actele administrativ-fiscale atacate şi prin care organele de inspecţie fiscală au constatat în mod greşit încălcarea dispoziţiilor Titlului V, Capitolul I C. fisc. şi ale H.G. nr. 44/2004, în sensul că, în perioada supusă verificării iulie 2009-septembrie 2011, nu a constituit, nu a declarat şi nu a virat impozit pe veniturile obţinute din România de persoana juridică nerezidentă R.P.S. L.L.C. Albany, S.U.A.
Reclamanta a susţinut că nu avea obligaţia de plată a acestui impozit, deoarece raportul contractual analizat nu corespunde categoriei de venituri impozabile, potrivit dispoziţiilor art. 115 alin. (1), lit. i) C. fisc., nefiind prestate serviciile de management sau de consultanţă.
În fapt, s-a precizat că reclamanta a încheiat cu persoana juridică nerezidentă R.P.S. L.L.C. Albany, S.U.A. (în continuare R.P.S.) contractul de consultanţă din 7 iulie 2009 pentru asigurarea de servicii tehnice şi de asemenea, a încheiat cu persoana juridică beneficiară, cu sediul în Italia, Industrial Technical Services (în continuare I.T.S.) convenţia denumită „Consulting agreement”, pentru serviciile de asistenţă tehnică efectuate de R.P.S. în afara teritoriului ţării noastre, respectiv în cadrul obiectivelor deţinute de I.T.S. în Brazilia, Oman, Kazahstan, Suedia, Qatar, Rusia şi Iran.
Cu referire la cele două convenţii, s-a arătat că serviciile nu au fost prestate pe teritoriul României şi nu se circumscriu activităţii de management sau de consultanţă, având un caracter pur tehnic.
Reclamanta a criticat concluzia organelor de inspecţie fiscală privind includerea activităţii inspectorului sudor în sfera serviciilor de consultanţă, arătând că această activitate prestată de societatea R.P.S., prin intermediul tehnicienilor săi pe şantier implică o serie de lucrări fizice, printre care pot fi enumerate următoarele: sortarea electrozilor în funcţie de materiale, verificarea temperaturii în timpul sudurii, verificarea sudurilor efectuate şi întocmirea certificatelor de calitate a acestora.
În acelaşi sens, s-a precizat că activitatea prestată de un supraveghetor construcţii mecanice, conducte presupune că acesta, în calitatea sa de tehnician, furnizează servicii tehnice de inginerie în baza proiectului tehnic, efectuează personal probele de siguranţă ori remediază personal eventualele deficienţe de montaj, pe liniile instalate.
Reclamanta a învederat că este exclusă calificarea acestei activităţi ca fiind consultanţă în management, care prezintă alte caracteristici şi anume: ajutor specializat acordat managerilor, activitate de consiliere şi activitate independentă.
De altfel, activitatea reclamantei se circumscrie obiectului principal de activitate prevăzut în actul constitutiv, în concordanţă cu Clasificarea Activităţilor din Economia Naţională, clasa „Activităţi de testări şi analize tehnice”.
Această activitate, coroborată cu serviciile facturate de către R.P.S., cu acelea facturate societăţii I.T.S., a fost invocată ca argument suplimentar pentru caracterizarea serviciilor efectiv prestate ca fiind servicii de natură tehnică şi nicidecum din domeniul managementului sau al activităţii de consultanţă.
2. Soluţia instanţei de fond
Curtea de Apel Ploieşti, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, a pronunţat sentinţa nr. 77 din 6 martie 2013, prin care a respins acţiunea ca neîntemeiată.
Pentru a hotărî astfel, instanţa de fond a constatat legalitatea actelor administrative contestate, cu motivarea că obligaţiile fiscale suplimentare datorate de reclamantă au fost stabilite în conformitate cu dispoziţiile art. 115 alin. (1) lit. i) din Legea nr. 571/2003 pentru activitatea de consultanţă tehnică.
Astfel, s-a avut în vedere că, potrivit convenţiei denumită „Consulting agreement” din 30 iunie 2009, încheiată între reclamantă, în calitate de intermediar, cu firma Industrial Tehnical Services, persoană juridică beneficiară, cu sediul social în Italia, serviciile de consultanţă au fost efectuate de către firma R.P.S. L.L.C. Albany, S.U.A. în afara teritoriului ţării noastre, în cadrul obiectivelor deţinute de I.T.S. în Brazilia, Oman, Kazahstan, Suedia, Qatar, Rusia şi Iran.
Pentru stabilirea naturii juridice a activităţii desfăşurate, judecătorul fondului a reţinut că, persoana juridică beneficiară, de naţionalitate italiană, a întocmit pentru serviciile de care a beneficiat rapoarte şi fişe zilnice de activitate, cuprinzând: asigurarea logisticii şi administrarea pe şantier, verificarea furnizorilor de materiale şi documentaţie tehnică anterior începerii lucrărilor, asigurarea managementului şi coordonarea autovehiculelor, verificarea echipamentelor şi a personalului angajat de subcontractori, acoperind multe alte arii de activitate.
De asemenea, s-a avut în vedere că au fost întocmite şi documente care prezintă atribuţiile de serviciu ale personalului angajat de către prestatorul nerezident şi anume: inspectori de sudură, supraveghetori electrici, supraveghetori mecanici de construcţii, supervizori conducte, asistenţi, secretari de administraţie şi logistică şi control a documentelor, supraveghetori de punere în funcţiune a aparatelor etc.
Din interpretarea clauzelor contractului, dându-se fiecărei clauze înţelesul care rezultă din actul întreg, în conformitate cu dispoziţiile art. 982 C. civ., prima instanţă a constatat că reclamanta a desfăşurat activitate de consultanţă pentru care a fost corect obligată să plătească impozitul pe veniturile obţinute din România de nerezidenţi, persoane juridice, impozit datorat conform dispoziţiilor art. 115 alin. (1) lit. i) din Legea nr. 571/2003 pentru veniturile obţinute în România din prestarea de servicii de management sau de consultanţă din orice domeniu, dacă aceste venituri sunt obţinute de la un rezident sau dacă veniturile respective sunt cheltuieli ale unui sediu permanent în România.
Prima instanţă a considerat că nu poate fi reţinut punctul de vedere exprimat prin adresa din 21 februarie 2013 de SC H.P. SRL în susţinerea apărărilor reclamantei, întrucât această terţă societate nu reprezintă o instituţie independentă.
3. Calea de atac exercitată
Împotriva acestei sentinţe, a declarat recurs reclamanta SC I.G.S. SRL Ploieşti, solicitând ca, în temeiul dispoziţiilor art. 304 pct. 7 şi pct. 9 C. proc. civ., să fie modificată hotărârea atacată, în sensul admiterii acţiunii, anulării deciziei din 13 aprilie 2012, a raportului de inspecţie fiscală parţială din 25 ianuarie 2012, a deciziei de impunere din 25 ianuarie 2012, a deciziei privind nemodificarea bazei de impunere din 25 ianuarie 2012 şi pe cale de consecinţă, să se dispună exonerarea de plata sumei de 1.263.935 RON, reprezentând impozit pe veniturile obţinute din România de nerezidenţi, persoane juridice, majorări şi penalităţi de întârziere aferente.
În motivul de recurs invocat în baza art. 304 pct. 7 C. proc. civ. s-a susţinut că sentinţa atacată nu cuprinde suficiente motive obiective pe care s-a fundamentat convingerea instanţei cu privire la netemeinicia acţiunii.
Recurenta a criticat hotărârea primei instanţe pentru nerespectarea cerinţelor impuse de prevederile art. 261 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., arătând că motivarea este lapidară şi nu cuprinde referiri sau analize ale tuturor probelor administrate, dintre care unele nici nu au fost indicate cu titlul de enumerare.
În acest sens, s-a arătat că instanţa de fond nu a avut în vedere interogatoriul intimatei-pârâte, înscrisurile cuprinzând explicaţiile de specialitate ale termenilor utilizaţi în prezentarea stării de fapt şi înscrisurile care detaliază specificul activităţilor prestate de către persoana juridică nerezidentă.
În cadrul probei cu înscrisuri, s-a considerat că se impunea a fi analizată şi adresa din 18 februarie 2013, care cuprinde punctul de vedere al unei instituţii independente, respectiv Institutul Naţional de Cercetare-Dezvoltare în sudură şi încercări de materiale (ISIM) din Timişoara.
În motivul de recurs invocat în baza art. 304 pct. 9 C. proc. civ. s-a susţinut că instanţa de fond a interpretat greşit clauzele convenţiei denumită „Consulting agreement” şi dispoziţiile art. 115 alin. (1) lit. i) C. fisc., reţinând cu o motivare contradictorie că serviciile prestate pentru beneficiarul italian sunt de consultanţă tehnică.
Cu privire la interpretarea clauzelor contractului în conformitate cu dispoziţiile art. 982 C. civ., s-a arătat că instanţa de fond a ignorat conţinutul rapoartelor de activitate şi menţiunile din cuprinsul facturilor fiscale emise în baza contractului dedus judecăţii, lipsind de efectivitate voinţa legiuitorului prin chiar necoroborarea tuturor clauzelor contractuale cu înscrisurile care fac parte integrantă din respectivul contract.
Cu privire la interpretarea dispoziţiilor art. 115 alin. (1) lit. i) C. fisc., recurenta a susţinut că instanţa de fond a calificat în mod greşit activitatea în funcţie de denumirea şi cuprinsul convenţiei încheiate cu firma R.P.S., deşi normele fiscale aplicabile nu se referă la convenţiile încheiate ori la alte raporturi juridice, ci doar la serviciile prestate ori bunurile livrate efectiv.
Raportat la probele administrate, s-a precizat că au fost prestate servicii tehnice în baza contractului din 7 iulie 2009, care constau în: întocmire bonuri de consum, administrare centrală telefonică, instalarea tuturor echipamentelor din şantier, aranjarea cablurilor în subpasaje şi efectuarea de teste, efectuarea de legături între cabluri şi echipamente, montarea suporţilor, montarea conductelor, efectuarea de desene, efectuarea de probe hidraulice, instalarea de diverse echipamente, montarea cablurilor, pregătirea pieselor etc.
Conform opiniei expertului de specialitate, recurenta a arătat că activităţile prestate sunt tehnice comune sau tehnice de rutină şi atribuţiile unuia dintre angajaţii-prestatori (inspectorul sudor) sunt de natură tehnică, astfel că nu sunt incidente prevederile art. 115 alin. (1) lit. i) C. fisc., aplicate în mod greşit prin actele administrativ-fiscale întocmite de intimata-pârâtă.
II. Considerentele Înaltei Curţi asupra recursului
Examinând actele şi lucrările dosarului, în raport şi cu dispoziţiile art. 3041 C. proc. civ., Înalta Curte va respinge prezentul recurs ca nefondat pentru următoarele considerente:
1. Aspecte de fapt şi de drept relevante
Hotărârea instanţei de fond a fost pronunţată cu respectarea dispoziţiilor art. 261 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., cuprinzând atât motivele de fapt şi de drept care au format convingerea instanţei, cât şi cele pentru care s-au înlăturat cererile părţilor.
Recurenta a considerat neîntemeiat că nu au fost respectate aceste prevederi legale, astfel că este nefondată prima critică formulată în recurs în baza dispoziţiilor art. 304 pct. 7 C. proc. civ., constatându-se că instanţa de fond a prezentat o motivare coerentă şi lipsită de contradicţii sau ambiguităţi, cu expunerea argumentelor juridice care au condus la pronunţarea hotărârii printr-o interpretare corectă a normelor legale incidente în cauză.
În conformitate cu prevederile art. 261 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., art. 6 parag. 1 din Convenţia Europeană a Drepturilor Omului şi jurisprudenţa C.E.D.O. (hotărârea din 15 martie 2007 în cauza Gheorghe c. României) sentinţa primei instanţe cuprinde un răspuns specific, explicit la problema dedusă judecăţii, constatându-se legalitatea actelor administrativ-fiscale întocmite de intimata-pârâtă.
Critica formulată pe fondul cauzei în baza prevederilor art. 304 pct. 9 C. proc. civ. este de asemenea neîntemeiată, întrucât acţiunea în anulare a fost corect respinsă, constatându-se că recurenta-reclamantă datorează impozitul pe veniturile obţinute din România de nerezidenţi-persoane juridice, în conformitate cu dispoziţiile art. 115 alin. (1) lit. i), art. 116 alin. (1) şi alin. (2) şi art. 118 din Legea nr. 571/2003 care prevăd că, sunt venituri impozabile obţinute din România veniturile din prestarea de servicii de management sau de consultanţă în orice domeniu, care nu sunt efectuate în România,dacă aceste venituri sunt obţinute de la un rezident, iar beneficiarul de venit nu prezintă documentul care atestă rezidenţa sa fiscală.
Acest impozit nu a fost constituit, declarat şi virat de societatea recurentă în perioada iulie 2009-septembrie 2011 pentru veniturile obţinute din România de persoana juridică nerezidentă R.P.S. L.L.C. Albany, S.U.A. în baza contactului de consultanţă din 7 iulie 2009.
Conform înscrisurilor depuse la dosar, în perioada supusă controlului recurenta a înregistrat în evidenţa contabilă achiziţii de prestări de servicii de consultanţă şi asistenţă tehnică efectuate de firma R.P.S. L.L.C. Albany, S.U.A. în afara teritoriului României (Brazilia Oman, Kazahstan, Suedia, Qatar, Rusia şi Iran), în cadrul obiectivelor (instalaţii industriale) deţinute de beneficiarul I.G.S. SRL Italia în baza cererilor de servicii, primite pe e-mail de la beneficiar.
Printr-o interpretare corectă a clauzelor contractului de consultanţă din 7 iulie 2009 şi a documentelor justificative prezentate de beneficiarul italian, instanţa de fond a confirmat concluzia organelor de inspecţie fiscală că personalul (consultanţii) furnizorului R.P.S. L.L.C. Albany, S.U.A. a executat prestări de servicii atât de natura managementului, cât şi de natura consultanţei în domeniul tehnic respectiv:
- obligaţia de a asigura logistica şi administrarea pe şantier;
- verificarea furnizorilor de materiale şi documentaţia tehnică înaintea începerii lucrărilor;
- asigurarea managementului şi coordonarea autovehiculelor;
- verificarea modului de respectare a termenelor proiectelor şi promovarea măsurilor pentru recuperarea întârzierilor;
- verificarea echipamentelor şi a personalului angajat de subcontractori, a corespondenţei acestora, a obiectivelor de lucrări în funcţie de documentele de proiectare, regulile de siguranţă etc;
- pregătirea caietului de sarcini pentru fiecare subcontractant şi coordonarea specialiştilor angajaţi de subcontractanţi;
- detectarea eventualelor erori de proiectare şi dacă este posibil, rectificarea sau solicitarea inginerilor să efectueze corecţiile necesare;
- coordonarea specialiştilor vânzătorului şi supravegherea activităţilor de suport în construcţii pe perioada efectuării activităţilor de recepţie şi dare în exploatare;
- asistarea inginerului responsabil de proiect la: modificarea subcontractelor, analiza şi discutarea cererilor subcontractorilor şi stabilirea preţurilor.
Natura serviciilor prestate rezultă de asemenea din facturile întocmite în toată perioada supusă controlului de către furnizorul R.P.S. L.L.C. Albany, S.U.A. pentru servicii tehnice şi consultanţă.
Din acest motiv, sunt lipsite de relevanţă în prezenta cauză înscrisurile referitoare la activităţile tip care intră în atribuţiile de serviciu ale inspectorilor de sudură, supraveghetorilor electrici, supraveghetorilor mecanici de construcţii/supervizori conducte, asistenţi/secretari de administraţie, logistică şi control a documentelor, supraveghetori de punere în funcţiune a aparatelor, constatându-se că aceste fişe de post sunt generice şi nu corespund cu prestările de servicii înscrise în contractul de consultanţă încheiat cu furnizorul american şi în rapoartele de lucru transmise de beneficiarul I.T.S. SRL Italia ca fiind executate de către consultanţii furnizorului.
Aceeaşi concluzie se impune şi cu privire la adresa din 18 februarie 2013 a Institutului Naţional de Cercetare-Dezvoltare în Sudură şi Încercări de Materiale şi la adresa din 21 februarie 2013 a SC H.P. SRL, reţinându-se că acestea se referă numai la competenţele şi atribuţiile inspectorului sudor şi la alte activităţi tehnice desfăşurate pe şantier, fără a fi fost analizat specificul serviciilor prestate în baza contractului de consultanţă, care rezultă cu evidenţă din clauzele convenţiei, din documentele justificative prezentate de beneficiar şi din cuprinsul facturilor întocmite de furnizor, însoţite de rapoartele de lucru detaliate.
În consecinţă, instanţa de fond a constatat întemeiat legalitatea actelor administrative prin care organele de inspecţie fiscală au procedat la impozitarea veniturilor realizate din consultanţă de firma R.P.S. L.L.C. Albany, S.U.A. în baza prevederilor art. 115 alin. (1) lit. i), art. 116 alin. (1) şi alin. (2), art. 118 alin. (2) C. fisc., coroborat cu prevederile pct. 3 şi pct. 13 din Normele metodologice de aplicare a C. fisc., aprobate prin H.G. nr. 44/2004, întrucât beneficiarul veniturilor din România (firma R.P.S) nu a prezentat certificatul de rezidenţă fiscală eliberat de autoritatea fiscală din statul de rezidenţă şi deci nu a justificat în România dreptul de a beneficia de prevederile art. 7 „Profituri din afaceri” din Convenţia dintre Guvernul Republicii Socialiste România şi Guvernul Statelor Unite ale Americii privind evitarea dublei impuneri şi prevenirea evaziunii fiscale asupra veniturilor, ratificată prin Decretul nr. 238/1974.
Pentru considerentele care au fost expuse , constatând că nu există motive de casare sau de modificare a hotărârii pronunţate de instanţa de fond, Înalta Curte va respinge prezentul recurs ca nefondat.
2. Soluţia instanţei de recurs şi temeiul juridic al acesteia
În baza dispoziţiilor art. 312 alin. (1) C. proc. civ. şi art. 20 din Legea nr. 554/2004, Înalta Curte va respinge ca nefondat recursul declarat de SC I.G.S. SRL Ploieşti.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
D E C I D E
Respinge recursul declarat de SC I.G.S. SRL Ploieşti împotriva sentinţei nr. 77 din 6 martie 2013 a Curţii de Apel Ploieşti, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.
Irevocabilă.
Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 28 mai 2014.
| ← ICCJ. Decizia nr. 2483/2014. Contencios. Contestaţie act... | ICCJ. Decizia nr. 2488/2014. Contencios. Anulare decizie Uniunea... → |
|---|
