ICCJ. Decizia nr. 4619/2014. Contencios. Contestaţie act administrativ fiscal. Recurs
| Comentarii |
|
R O M Â N I A
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
Decizia nr. 4619/2014
Dosar nr. 9479/2/2012
Şedinţa publică de la 3 decembrie 2014
Asupra recursului de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
I. Circumstanţele cauzei
Prin acţiunea formulată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, la data de 18 decembrie 2012 sub nr. 9479/2, reclamanta SC "L.I.R.M." SCS, în contradictoriu cu A.N.A.F., a solicitat obligarea pârâtei să soluţioneze contestaţia sa înregistrată la data de 22 august 2012 formulată împotriva Deciziei de impunere nr. X1 din 17 iulie 2012 şi a Raportului de inspecţie fiscală nr. X2 din 17 iulie 2012, în ceea ce priveşte ajustarea TVA aferentă achiziţiilor efectuate de către societate pentru construcţia Supermarketului P. din Ocna Mureş şi respingerea la rambursare a sumei de 612.861 RON reprezentând TVA (în continuare "Suma TVA nelegal respinsă la rambursare"), precum şi obligarea societăţii la plata dobânzilor de întârziere în cuantum de 32.933 RON şi penalităţi de întârziere şi a penalităţilor de întârziere aferente sumei de TVA nelegal respinsă la rambursare în sumă de 92.697 RON.
Reclamanta a solicitat obligarea pârâtei la soluţionarea contestaţiei în termen de 30 de zile de la pronunţarea hotărârii.
La primul termen de judecată din data de 13 februarie 2013, reclamanta a depus o cerere precizatoare prin care a solicitat anularea deciziei de soluţionare a contestaţiei, anularea deciziei de impunere şi a raportului de inspecţie fiscală cu privire la respingerea la rambursare a TVA în valoare de 612.861 RON şi a accesoriilor aferente; recunoaşterea dreptului societăţii la rambursarea sumei TVA respinsă la rambursare şi rambursarea efectivă către societate a sumei de 612.861 RON; exonerarea societăţii de la plata dobânzilor de întârziere şi a penalităţilor de întârziere aferente sumei de 612.861 RON, nelegal respinsă la rambursare.
La data de 10 aprilie 2013 reclamanta a depus o cerere de înaintare a unor întrebări preliminare către C.J.U.E., iar la 15 mai 2013 note scrise în legătură cu această cerere.
Prin Încheierea din data de 15 mai 2013 instanţa a respins cererea reclamantei de înaintare a unor întrebări preliminare către C.J.U.E. pentru motivele arătate în încheiere.
Prin Sentinţa civilă nr. 2293 din 17 iulie 2013, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, a admis acţiunea formulată de reclamanta SC "L.I.R.M." SCS, în contradictoriu cu pârâtele A.N.A.F. şi A.N.A.F. - D.G.A.M.C., astfel cum a fost precizată, în parte.
A anulat Decizia nr. X3 din 20 decembrie 2012 a A.N.A.F., Decizia de impunere X1 din 17 iulie 2012 şi Raportul de inspecţie fiscală emise de A.N.A.F. - D.G.A.M.C. cu privire la respingerea la rambursarea TVA a sumei de 612.861 RON.
A exonerat reclamanta de plata dobânzilor şi penalităţilor de întârziere aferente sumei de 612.861 RON şi a obligat pârâta la plata sumei de 5004,3 RON cheltuieli de judecată.
Pentru a hotărî astfel, prima instanţă a reţinut că acţiunea reclamantei, astfel cum a fost precizată la 13 februarie 2013, este întemeiată, în parte, pentru următoarele considerente.
În perioada 2008 - 2009 reclamanta a achiziţionat mai multe suprafeţe de teren în Ocna Mureş în scopul construirii unui supermarket P.
A obţinut autorizaţie de construire pe aceste terenuri şi a finalizat construcţia la 3 noiembrie 2009, supermarketul fiind inaugurat în aceeaşi lună la 19 noiembrie 2009.
În perioada construcţiei reclamanta a dedus valoarea TVA aferentă achiziţiilor efectuate în scopul construirii.
La 22 noiembrie 2010 s-a surpat terenul în zona supermarketului cu consecinţa prăbuşirii acestuia.
Această situaţie de fapt este necontestată de pârâtă, care însă a susţinut că a fost vorba despre o situaţie de urgenţă cu caracter limitat, zona nefiind declarată ca fiind afectată de calamitate naturală sau alte cauze de forţa majoră (Decizia contestată nr. X3 din 20 decembrie 2012).
Pârâta a mai invocat şi o adresă a Institutului de Cercetări şi Proiectări Miniere din 12 iunie 2009 prin care s-a menţionat ca în faza de proiectare şi execuţie să se adopte soluţiile constructive pentru a permite preluarea deformaţiilor terenului şi pentru evitarea degradărilor.
Tot în decizia contestată pârâta a concluzionat că reclamanta şi-a asumat riscul construirii în zona de influenţă a masivului de sare.
Pârâta a mai reţinut că fenomenul s-a produs ca urmare a intervenţiei umane şi că reclamanta nu a fost despăgubită de asigurător.
Faţă de aceste reţineri organele fiscale nu i-au acordat reclamantei dreptul la deducerea sumei de 612.861 RON TVA pe care au stabilit-o suplimentar prin raportul de inspecţie fiscală şi Decizia de impunere contestată nr. X1 din 17 iulie 2012.
Curtea a considerat că susţinerile organelor fiscale nu pot fi reţinute pentru următoarele considerente.
Potrivit art. 185 alin. (2) din Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al TVA se dispune că "prin derogare de la alin. (1) (n.n. care prevede regularizarea în cazul în care după întocmirea declaraţiei privind TVA apar modificări la stabilirea sumei de dedus) nu se efectuează regularizări în cazul operaţiunilor rămase total sau parţial neachitate sau în cazul distrugerii, pierderii sau furtului demonstrate sau confirmate în mod corespunzător sau în cazul bunurilor (...)".
Prin urmare, textul din directiva comunitară nu face nicio distincţie între modalitatea în care se produce distrugerea, dacă este sau nu determinată de un caz de forţă majoră sau este vorba şi despre o faptă a omului.
Relevante sub acest aspect sunt şi dispoziţiile art. 185 alin. (3) din aceeaşi directivă deoarece potrivit acestora doar în cazul operaţiunilor rămase total sau parţial neachitate şi în cazul furturilor statele membre pot solicita efectuarea regularizării, nu şi în cazul distrugerii.
Deşi reclamanta a invocat în contestaţia adresată organelor fiscale aplicabilitatea normelor dreptului comunitar, în Decizia contestată nr. X3 din 20 decembrie 2012 nu se face nicio menţiune privind motivele pentru care au fost înlăturate susţinerile reclamantei din contestaţie cu privire la acest aspect.
Prima instanţă a constatat că nici în întâmpinare şi nici în concluziile pe fond pârâta nu a invocat motivele pentru care nu a luat în considerare apărările reclamantei referitoare la Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al TVA.
Curtea a considerat că directiva are efect direct vertical, astfel încât aceasta poate fi invocată de reclamantă în instanţă faţă de organele fiscale, ca reprezentante, autorităţi ale unui stat membru.
Pentru a avea acest efect directiva trebuie să fie suficient de precisă, aspect care reiese din dispoziţiile art. 185 alin. (2) şi (3) din directiva sus-menţionată.
De asemenea, trebuie ca directiva să fie incorect transpusă în speţă, a apreciat instanţa, organele fiscale au interpretat incorect dispoziţiile C. fisc. şi ale H.G. nr. 44/2004 cu privire la evenimentul care a dus la distrugerea, pieirea bunului pentru care a hotărât că este necesară ajustarea TVA.
Astfel, în mod corect, reclamanta a arătat că potrivit pct. 54 alin. (7) din H.G. nr. 44/2004 ajustarea prevăzută la art. 149 alin. (4) şi (5) C. fisc. (organele fiscale au reţinut incidenţa art. 149 alin. (4) C. fisc.) nu se efectuează în situaţia în care nu are loc o livrare de bunuri în conformitate cu art. 128 alin. (8) C. fisc.
Potrivit art. 128 alin. (8) lit. a) din cod nu constituie livrare de bunuri, "bunurile distruse ca urmare a unor calamităţi naturale sau a unor cauze de forţă majoră, precum şi bunurile pierdute ori furate, dovedite legal, astfel cum sunt prevăzute prin norme".
Potrivit normelor (pct. 6 alin. (10) - forma în vigoare la acel moment), "prin bunuri pierdute" se înţelegea "bunurile dispărute în urma unor calamităţi naturale, cum ar fi inundaţiile, alunecările de teren, sau a unor cauze de forţă majoră".
Ca să fie în consonanţă cu prevederile directivei singura interpretare a textului de mai sus este aceea că indiferent de modul în care s-a produs alunecarea, surparea terenului, bunul fiind dispărut, acesta nu mai poate face obiectul unei ajustări de TVA.
Singura condiţie impusă în textul directivei, a constatat prima instanţă, este aceea ca să fi fost dovedită distrugerea, dispariţia sau furtul bunului, fapt necontestat în cauză.
Dacă nu se ia în considerare această interpretare atunci directiva nu a fost transpusă corespunzător, ci incorect, şi astfel textul directivei devine aplicabil ca urmare a efectului direct vertical.
Curtea de apel a mai reţinut că în interpretarea normelor de drept comunitar relevant este, într-adevăr, cazul invocat de reclamant respectiv, C 257/11 Gran Via Moineşti SRL, prin care instanţa comunitară a reţinut că, în lipsa unor împrejurări frauduloase sau abuzive şi sub rezerva unor eventuale regularizări în conformitate cu condiţiile prevăzute la art. 185 din Directiva 2006/112, dreptul de deducere, odată născut, rămâne dobândit chiar şi atunci când activitatea economică avută în vedere nu a determinat operaţiuni taxabile (a se vedea Hotărârea INZO, pct. 20 şi 21, Hotărârea Ghent Coal Terminal, pct. 19 - 23, Hotărârea SchloBstrasse, pct. 42, Hotărârea din 8 iunie 2000, Midland Bank, C-98/98, Rec, p. 1-4177, pct. 22, şi Hotărârea Fini H, pct. 22).
Astfel că, dacă în cazul achiziţiei unui bun pe care îl demolează voluntar nu se impune regularizarea TVA, cu atât mai mult o astfel de măsură nu se impune faţă de art. 185 din Directiva 2006/112 în cazul de faţă când pierderea, distrugerea bunului reclamantei a avut loc ca urmare a unor împrejurări în care reclamanta nu are nicio culpă.
Organele fiscale au reţinut culpa reclamantei că ar fi construit pe acel teren, însă se reţine chiar şi din adresa invocată de pârâta SC "M.I.C.P.M." SA că trebuiau să fie adaptate soluţiile constructive pentru a permite preluarea deformaţiilor terenului.
Astfel, instanţa de fond a constatat că nu se recomandau structuri de beton şi cărămidă şi se aveau în vedere deformări ale terenului minore şi nu o alunecare de teren, o surpare a acestuia pe o suprafaţă imensă ce a cuprins 10500 mp, care a constituit chiar în opinia I.S.U. Alba un dezastru.
Aşadar, a apreciat instanţa, nu exista o interdicţie totală de a construi în zonă.
Mai mult, din presă reiese că au fost afectate şi clădiri mai vechi situate în aceeaşi zonă şi chiar sediul Administraţiei Financiare din oraş, ceea ce denotă o dată în plus amploarea fenomenului la a cărui producere reclamanta nu a avut nicio culpă.
Faptul că asigurătorul nu a achitat despăgubiri pe motiv că situaţia a fost generată şi de intervenţia umană (activităţi de exploatare minieră) nu o culpabilizează în niciun mod pe reclamantă sub aspectul producerii fenomenului şi dispariţiei, pieirii bunurilor acesteia (teren, construcţie şi utilaje).
Cu privire la capătul de cerere privind recunoaşterea dreptului la rambursare Curtea a reţinut că acesta nu poate fi considerat un capăt de cerere distinct, deoarece prin soluţia pronunţată, s-a constatat că este nelegală decizia pârâtei de a aplica regularizarea TVA, ori efectul anulării acestei decizii este tocmai acela al considerării ca TVA, pentru care a fost emisă decizia, ca fiind supusă rambursării.
Faţă de cele reţinute, Curtea de Apel Bucureşti a dispus anularea Deciziei de impunere X1 din 17 iulie 2012 şi a raportului de inspecţie fiscală emise de A.N.A.F. - D.G.A.M.C. cu privire la respingerea la rambursarea TVA a sumei de 612.861 RON, a exonerat reclamanta de plata dobânzilor şi penalităţilor de întârziere aferente sumei de 612.861 RON şi a obligat pârâta la plata cheltuielilor de judecată.
2. Recursul declarat în cauză
Împotriva acestei sentinţe a declarat recurs pârâta A.N.A.F., întemeiat în drept pe dispoziţiile art. 304 pct. 9 şi art. 3041 C. proc. civ.
În motivarea recursului s-a arătat că, raportat la motivul de recurs prevăzut de art. 304 pct. 9 C. proc. civ., pentru construcţia obiectivului "Spaţiu comercial P.", situat în localitatea Ocna Mureş, judeţul Alba, intimata-reclamantă şi-a exercitat dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată în sumă de 612.816 RON, construcţia fiind pusă în funcţiune în data de 30 noiembrie 2009 şi funcţionând până în data de 22 decembrie 2010, zi în care, în zona amplasamentului, s-a produs prăbuşirea terenului pe o suprafaţă de aproximativ 6.000 mp, distrugând şi o parte din spaţiul comercial deţinut de reclamantă.
Dispoziţiile Directivei 2006/112/CE au fost transpuse în legislaţia română, aşa cum reiese din art. 1612 din Legea nr. 571/2003 privind Codul Fiscal.
De asemenea, conform alin. (4) lit. d) şi alin. (5) lit. c) ale art. 149 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare:
(4) Ajustarea taxei deductibile prevăzute la alin. (1) lit. d) se efectuează: (...)
d) în situaţia în care bunul de capital îşi încetează existenţa, cu excepţia cazurilor în care se dovedeşte că respectivul bun de capital a făcut obiectul unei livrări sau unei livrări către sine pentru care taxa este deductibilă; (...)
(5) Ajustarea taxei deductibile se efectuează astfel: (...)
c) pentru cazurile prevăzute la alin. (4) lit. c) şi d), ajustarea se efectuează în perioada fiscală în care intervine evenimentul care generează ajustarea şi se realizează pentru toată taxa aferentă perioadei rămase din perioada de ajustare, incluzând anul în care apare obligaţia ajustării;
Mai mult, pct. 54 alin. (9) din H.G. nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal menţionează că:
(9) Ajustarea taxei deductibile prevăzute la art. 149 alin. (4) lit. d) C. fisc. se efectuează pentru toată taxa aferentă perioadei rămase din perioada de ajustare, incluzând anul în care apare obligaţia ajustării, şi este de până la o cincime sau, după caz, o douăzecime pe an din valoarea taxei deduse iniţial, fiind operată în decontul TVA aferent perioadei fiscale în care bunurile de capital îşi încetează existenţa.
S-a susţinut că în mod corect organele de soluţionare au respins contestaţia administrativă, la emiterea soluţiei de respingere organele fiscale având în vedere următoarele acte:
Adresa din 12 iunie 2009 a I.C.P.M., în care se precizează că: "(...) Nu se recomandă amplasarea construcţiilor definitive (...) menţinerea amplasamentului va obliga din faza de proiectare şi execuţie la adaptarea soluţiilor constructive pentru a permite preluarea deformaţiilor terenului şi pentru evitarea degradărilor sau distrugerilor cu efecte negative (...)".
Raportul întocmit de I.S.U. Alba care menţionează că situaţia apărută a fost generată atât de riscuri naturale, cât şi de riscuri tehnologice, fenomenul fiind încadrat ca situaţie de urgenţă cu caracter limitat;
Intimata reclamantă şi-a asumat riscul, în deplină cunoştinţă de cauză, când a construit în zona de influenţă a masivului de sare, zonă cu restricţii în construcţii.
Astfel, organul de soluţionare a contestaţiei a considerat că prevederile comunitare invocate de intimata-reclamantă nu sunt aplicabile în cauză întrucât distrugerea bunului a fost confirmată în mod corespunzător însă a avut loc atât ca urmare a unor riscuri naturale, cât şi ca urmare a unor riscuri tehnologice, riscuri pe care intimata-reclamantă şi le-a asumat în deplină cunoştinţă de cauză.
S-a mai arătat că susţinerile instanţei de fond şi ale intimatei reclamante referitoare la aplicabilitatea art. 128 alin. (8) C. fisc. şi ale art. 185 alin. (2) din Directiva 2006/112/CE din 28 noiembrie 2006 sunt nelegale.
Susţinerea intimatei reclamante potrivit căreia îi sunt aplicabile prevederile art. 128 alin. (8) lit. a) din Legea nr. 571/2003 privind Codul Fiscal, referitoare la bunurile distruse ca urmare a unor cauze de forţă majoră şi care nu constituie livrare, nu a putut fi reţinută în soluţionarea favorabilă a contestaţiei administrative deoarece aceasta specifică obligaţia colectării TVA aferentă bunurilor distruse, or, aşa cum s-a demonstrat mai sus, în speţă este vorba despre încetarea existenţei bunurilor de capital.
De asemenea, conform Raportului întocmit de I.S.U. Alba, transmis prin Adresa din 7 ianuarie 2011, este menţionat faptul că situaţia apărută a fost generată atât de riscuri naturale, cât şi riscuri tehnologice, situaţia se poate încadra ca "dezastru" conform art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 481/2004 privind protecţia civilă:
"dezastru - evenimentul datorat declanşării unor tipuri de riscuri, din cauze naturale sau provocate de om, generator de pierderi umane, materiale sau modificări ale mediului şi care, prin amploare, intensitate şi consecinţe, atinge ori depăşeşte nivelurile specifice de gravitate stabilite prin regulamentele privind gestionarea situaţiilor de urgenţă, elaborate şi aprobate potrivit legii".
De asemenea, în temeiul prevederilor Ordinului nr. 1995/1160/2005 pentru aprobarea Regulamentului privind prevederea şi gestionarea situaţiilor de urgenţă specifice riscului la cutremure şi/sau alunecări de teren fenomenul a fost încadrat ca situaţie de urgenţă cu caracter limitat, nu ca zonă afectată de calamitate naturală sau de alte cauze de forţă majoră.
În situaţia de faţă nu este vorba despre o distrugere a bunului în sensul art. 185 alin. (2) din Directiva 2006/112/CE din 28 noiembrie 2006, ci despre un bun de capital care şi-a încetat existenţa în sensul art. 149 C. fisc.
Nu se poate analiza situaţia respectivului bun, fără a vorbi despre culpa intimatei reclamante.
Astfel, intimata-reclamanta şi-a asumat riscul, în deplină cunoştinţă de cauză, când a construit imobilul în zona de influenţă a masivului de sare, zonă cu restricţii de construcţii, în condiţiile în care prin Adresa din 12 iunie 2009 emisă de SC M.I.C.P.M. SA Cluj-Napoca, SC L.I.R.M. SCS a fost informată înainte de demararea lucrărilor că:
"(...) amplasamentul ales pentru spaţiul comercial P. se situează în zona "B" spre zona "A", trecând parţial în aceasta. În terenurile din zonele de influenţă se pot produce deformaţii, care se transmit structurilor construcţiilor producând degradări ale acestora. Nu se recomandă amplasarea construcţiilor definitive, cu structură de beton şi cărămidă în zonele de instabilitate. Pe baza soluţiei constructive prezentate şi a caracterului de spaţiu comercial al investiţiei, recomandăm alegerea unui alt amplasament situat în afara zonei de influenţă "B". Menţinerea amplasamentului actual, pe propria răspundere, vă obligă, din faza de proiectare şi execuţie, la adaptarea soluţiilor constructive pentru a permite preluarea deformaţiilor terenului şi pentru evitarea degradărilor sau distrugerilor cu efecte negative asupra siguranţei în exploatare a construcţiilor".
Conform Raportului întocmit de I.S.U. "Unirea" al judeţului Alba, transmis cu Adresa din 7 ianuarie 2011, situaţia apărută a fost generată atât de riscuri naturale, cât şi de riscuri tehnologice, fenomenul fiind încadrat ca situaţie de urgenţă cu caracter limitat, astfel că din acest raport nu rezultă că zona a fost declarată, potrivit prevederilor legale speciale pentru fiecare domeniu, afectată de calamitate naturală sau de alte cauze de forţă majoră.
De asemenea, în decizia de soluţionare a contestaţiei, organele fiscale au reţinut corect situaţia şi prin prisma faptului că asigurătorul a refuzat plata despăgubirilor.
Raportul de expertiză întocmit de asigurător a reţinut că fenomenul s-a produs ca urmare a intervenţiei umane, respectiv a activităţilor de exploatare minieră desfăşurate în zona Salinei Ocna Mureş, eveniment pentru care nu se poate invoca forţa majoră. Încheierea Poliţei de asigurare din 24 februarie 2010 cu SC A.T.A. SA probează faptul că însăşi reclamanta a avut în vedere posibilitatea apariţiei unei daune în urma distrugerii spaţiului comercial.
Având în vedere prevederile legale menţionate mai sus, rugăm instanţa să reţină că, în situaţia în care bunurile de capital achiziţionate construite sau modernizate nu sunt folosite în scopul operaţiunilor taxabile, sau îşi încetează existenţa, taxa deductibilă aferentă acestora se ajustează, iar ajustarea se efectuează în perioada fiscală în care intervine evenimentul care generează ajustarea şi se realizează pentru toată taxa aferentă perioadei rămase din perioada de ajustare, incluzând anul în care apare obligaţia ajustării.
S-a solicitat de asemenea respingerea sau diminuarea cheltuielilor de judecată.
3. Apărările intimatei şi procedura derulată în recurs
SC L.I.R.M. SCS, prin întâmpinare a solicitat respingerea recursului şi obligarea recurentei la plata cheltuielilor de judecată în cuantum de 23.024,05 RON conform facturii depuse.
În motivarea susţinerilor din întâmpinare s-a arătat că:
I. Referitor la caracterul de "bun distrus" al imobilului şi aplicabilitatea dispoziţiilor art. 185 din Directiva prind TVA şi art. 128 alin. (8) C. fisc., situaţia este aceea a unui "bun distrus", atâta timp cât, ca urmare a surpării terenului pe care a fost construit, bunul a fost înghiţit de pământ. În acest sens fiind întocmit Raportul din 7 ianuarie 2011 întocmit de I.S.U. Alba ataşat în Anexa 2 la cererea precizatoare) care confirmă incidentul şi cataloghează prăbuşirea arealului de la Ocna Mureş drept situaţie de urgenţă - dezastru cu caracter limitat.
În concluzie, dat fiind faptul că fenomenul de la Ocna Mureş a fost încadrat de organul abilitat - I.S.U. Alba drept situaţie de urgenţă - dezastru cauzat de alunecarea de teren, este evident că distrugerea Supermarketului P. s-a datorat intervenţiei unor cauze mai presus de voinţa sau intervenţia societăţii.
În aceste condiţii, incidente speţei sunt prevederile art. 128 alin. (8) lit. a) C. fisc. şi art. 185 alin. (2) din Directiva de TVA, potrivit cărora, bunurile distruse nu fac obiectul ajustării în privinţa TVA, prevederile art. 149 C. fisc. - privind regula ajustării - nefiind în mod evident incidente în cauză, aspect în mod corect reţinut de instanţa de fond.
Cât priveşte existenţa unui dezastru cu caracter limitat şi nu a unui caz de forţă majoră ori calamitate naturală, art. 185 alin. (2), art. 186 din Directiva TVA prevăd "(...) nu se efectuează regularizări în cazul operaţiunilor rămase total sau parţial neachitate sau în cazul distrugerii, pierderii sau furtului demonstrate sau confirmate în mod corespunzător sau în cazul bunurilor preluate pentru oferirea de cadouri de mică valoare sau de eşantioane, în conformitate cu art. 16 şi Statele membre stabilesc normele de aplicare a art. 184 şi 185.".
Astfel, potrivit textului comunitar, nu este ajustată TVA în cazul bunurilor distruse în orice fel, cu condiţia ca distrugerea să fie demonstrată confirmată în mod corespunzător, potrivit legislaţiei statului membru, ceea ce s-a şi întâmplat în cazul de faţă (aspect necontestat).
În ceea ce priveşte sfera de cuprindere a noţiunii de "bun distrus", Comisia Europeană menţionează în mod expres că textul comunitar trebuie interpretat în sensul că vizează atât distrugerea voluntară, cât şi distrugerea accidentală a bunului.
Această concluzie se desprinde în mod clar şi din raţiunea instituirii acestor situaţii de exceptare de la ajustarea TVA - respectiv, evitarea obligării unui contribuabil de a suporta o pierdere fiscală, în condiţiile în care a suferit o pierdere economică ca urmare a intervenirii unui element distructiv, independent de voinţa acestuia.
În aceste condiţii, faţă de natura factorului distructiv care a dus la prăbuşirea Supermarketului P. (distrugere ca urmare a unei alunecări de teren), dar mai ales faţă de principiul interpretării armonioase a dreptului comunitar şi a principiului supremaţiei dreptului comunitar (art. 185 alin. (2) din Directiva TVA), organele fiscale erau obligate să constate incidenţa acestor prevederi comunitare, iar nu să le ignore, fiind evident că prevederile art. 185 alin. (2) din Directiva TVA sunt pe deplin aplicabile în speţă.
În al doilea rând, cu privire la textul naţional, incidente în cauză sunt dispoziţiile:
- art. 149, alin. (4) C. fisc. - excepţia de la regula ajustări - Ajustarea taxei deductibile prevăzute la alin. (1) lit. d) se efectuează: (...)
d) în situaţia în care bunul de capital îşi încetează existenţa, cazurilor în care se dovedeşte că respectivul bun de capital a făcut obiectul unei livrări sau unei livrări către sine pentru care taxa este deductibilă";
- art. 128 alin. (8) lit. a) C. fisc.: "nu constituie livrare de bunuri, în sensul alin. (1) (...) bunurile distruse ca urmare a unor calamităţi naturale sau a unor cauze de forţă majoră, precum şi bunurile pierdute ori furate, dovedite legal, astfel cum sunt prevăzute prin norme";
- pct. 6 alin. (11) din Normele metodologice, "(11) În sensul art. 128 alin. (8) lit. a) C. fisc.:
b) prin bunuri pierdute se înţelege bunurile dispărute în urma unor calamităţi naturale, cum ar fi inundaţiile, alunecările de teren, sau a unor cauze de forţă majoră (...);".
Astfel, în lumina prevederilor legale naţionale mai sus menţionate, nu este necesară ajustarea TVA în cazul "bunurilor distruse". În acest caz - bunul pierit/dispărut ca urmare a unei calamităţi naturale - alunecări de teren sau a unui caz de forţă majoră - contribuabilul beneficiază de art. 128 C. fisc., respectiv nu trebuie să procedeze la ajustarea TVA aferentă achiziţiilor destinate construcţiei.
Aşa cum în mod corect a reţinut instanţa fondului, prevederile naţionale mai sus menţionate se impune a fi interpretate în lumina dispoziţiilor Directivei de TVA, care, spre deosebire de textul naţional, nu face distincţie între modalităţile în care bunul a fost distrus, atâta timp cât distrugerea este confirmată de autoritatea naţională competentă.
Drept urmare, având în vedere, pe de o parte, scopul evident al reglementării comunitare respectiv evitarea situaţiilor în care persoanele trebuie să plătească taxe în plus care se adaugă la pierderea economică deja suferită - distrugere, pierdere şi furt şi, pe de altă parte, faţă de circumstanţele specifice ale speţei - distrugerea Supermarketului P. ca urmare a intervenirii unui dezastru natural cauzat de activităţile miniere, refuzarea dreptului de deducere a TVA aferent Supermarketului P., prin prisma aplicării şi interpretării literale a dispoziţiilor art. 128 şi art. 149 C. fisc. (invocarea lipsei unei calamităţi naturale/forţa majoră), în condiţiile în care societatea deja a suferit o pagubă economică importantă, contravine în mod flagrant scopului instituirii excepţiei de la ajustarea TVA, fiind evident că, în acest caz, pe lângă pierderea economică suferită, societatea a fost impusă să suporte şi o sarcină fiscală nelegală şi nejustificată.
Cât priveşte lipsa de relevanţă fiscală riscului la contribuţia imobilului sub aspectul ajustării TVA, această motivare a A.N.A.F. în justificarea ajustării TVA este lipsită de orice temei legal, dispoziţiile legale incidente neconţinând ne-ajustarea TVA de o pretinsă "asumare a unor riscuri".
În realitate, astfel cum rezultă din cuprinsul pct. 45 alin. (1) din Normele metodologice, ceea ce interesează legiuitorul din perspectiva păstrării dreptului de deducere al TVA o reprezintă intenţia contribuabilului de a desfăşura activităţi taxabile, dovedită prin elemente obiective.
În concluzie, pentru a-şi păstra dreptul de deducere aferent TVA, societatea trebuie să demonstreze intenţia de a desfăşura activităţile taxabile. Or, intenţia societăţii de a desfăşura activităţi taxabile la momentul construcţiei Supermarketului P. este neechivocă şi poate fi dedusă nemijlocit din circumstanţele cauzei, având în vedere că:
- societatea a realizat o investiţie majoră prin construirea magazinului;
- societatea a obţinut toate avizele şi autorizaţiile de construcţie (certificat de urbanism, autorizaţia de construire, aspect necontestat de A.N.A.F.); Supermarketul P. a funcţionat mai mult de 1 an de la data deschiderii, iar încetarea activităţii taxabile desfăşurată de societate nu este rezultatul voinţei societăţii, ci rezultatul exclusiv al intervenţiei dezastrului cu caracter limitat, cauzat de ridicarea nivelului apelor subterane şi de activităţile miniere desfăşurate în zonă de Compania Naţională de Sare.
De altfel, cum recunoaşte şi A.N.A.F. în cuprinsul recursului, prăbuşirea Supermarketului P. a fost cauzată de cauze naturale şi de intervenţia umană - activităţile de exploatare minieră şi nivelul ridicat al apelor subterane, iar nu de activităţile desfăşurate de societate în zonă.
II. Considerentele Înaltei Curţi asupra recursului
1. Argumentele de fapt şi de drept relevante
Litigiul de faţă îşi are sorgintea în greşita evaluare a stării de fapt, ceea ce a condus la greşita încadrare în textele de lege aplicabile.
În fapt este vorba despre un imobil, edificat cu respectarea dispoziţiilor legale, în oraşul Ocna Mureş (certificat de urbanism care permitea construirea sa în acel spaţiu, autorizaţie de construcţie, proces-verbal de recepţie la finalizarea lucrărilor), care a fost distrus în totalitate prin prăbuşirea plafonului exploatării miniere a Salinei Ocna Mureş.
Surparea terenului în zona imobilului a fost una rapidă, care nu a permis, în măsura în care ar fi fost posibil, demontarea spaţiului comercial şi recuperarea cel puţin parţială a materialelor folosite.
În aceste condiţii nu poate fi vorba despre "încetarea existenţei bunului", prevăzută de art. 149 alin. (4) lit. d) şi alin. (5) lit. c) din Legea nr. 571/2003 (C. fisc.), ci de "bun distrus", prevăzută de art. 128 alin. (8) lit. a) C. fisc.
Cum art. 128 alin. (8) se referă la distrugerea bunului, "ca urmare a unor calamităţi naturale sau a unor cauze de forţă majoră", instanţa reţine că susţinerile recurentei precum că situaţia analizată nu este decât o "situaţie de urgenţă cu caracter limitat, distrugerea bunurilor încadrându-se din cauza unor riscuri naturale şi tehnologice", sunt nefondate.
Astfel, câtă vreme reclamantei i s-a eliberat autorizaţie de construire prin care s-a permis edificarea imobilului şi s-a întocmit, fără obiecţiuni, proces-verbal de recepţie, nu se poate vorbi despre riscuri de orice fel, asumate de către proprietarii construcţiei.
Adresa I.C.P.M. din 12 iunie 2009 este ulterioară eliberării autorizaţiei de construcţie din 5 iunie 2009, astfel că nu are vreo influenţă legală din punct de vedere normativ asupra realizării lucrării de construcţie, şi, mai mult, se referă la o construcţie "cu structură de beton şi cărămidă", ceea ce nu este cazul imobilului în discuţie.
Cât priveşte Raportul I.S.U. Alba din 7 ianuarie 2011 care încadrează faptul ca "dezastru" conform art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 481/2004 privind protecţia civilă, aceste reţineri nu sunt în contradicţie cu cele reţinute de către instanţa de fond.
"Dezastrul" a provocat "distrugerea" bunului astfel că acesta a dispărut prin prăbuşirea terenului pe care este amplasat, ceea ce se asimilează cu forţa majoră, evenimentul nefiind nici predictibil, nici posibil de împiedicat.
În aceste condiţii sunt aplicabile dispoziţiile art. 185 şi art. 186 din Directiva TVA care fac referire la "distrugerea bunului, demonstrată în mod corespunzător".
Toate cele mai sus expuse confirmă realitatea celor reţinute de către instanţa de fond în aprecierea fenomenului vătămător şi al urmărilor sale, astfel că Înalta Curte apreciază că recursul promovat în cauză apare ca nefondat.
Cât priveşte cheltuielile de judecată solicitate de către intimată în această fază procesuală, instanţa va face aplicarea art. 274 alin. (3) C. proc. civ., astfel cum a solicitat recurenta, acordându-le în cuantum apreciat ca justificat de 15.000 RON raportat la pretenţiile evaluate la 23.024,05 RON.
2. Temeiul de drept al soluţiei adoptate în recurs
Cum, din analiza motivelor de recurs nu rezultă incidenţa prevăzută de art. 304 pct. 9 C. proc. civ., nici a art. 3041 C. proc. civ., Înalta Cure urmează a le respinge ca nefondate.
Cât priveşte cheltuielile de judecată solicitate în recurs, instanţa le consideră întemeiate, cuantificându-le conform dispoziţiilor art. 274 alin. (3) C. proc. civ.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
D E C I D E
Respinge recursul declarat de A.N.A.F. împotriva Sentinţei civile nr. 2293 din 17 iulie 2013 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.
Obligă recurenta la plata sumei de 15.000 RON - cheltuieli de judecată către intimata SC L.I.R.M. SCS, cu aplicarea art. 274 alin. (3) C. proc. civ.
Irevocabilă.
Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 3 decembrie 2014.
| ← ICCJ. Decizia nr. 4616/2014. Contencios. Anulare act... | ICCJ. Decizia nr. 4629/2014. Contencios. Conflict de... → |
|---|
