Anulare Decizie de impunere emisă de CAS–interpretarea şi aplicarea disp. art.23 din Legea nr.554/2004
| Comentarii |
|
Curtea de Apel CRAIOVA-Sectia contencios-administrativ si fiscal Decizie nr. 2662 din data de 02.09.2015
Dispozițiile art. 23 din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările și completările ulterioare, se interpretează în sensul că hotărârea judecătorească irevocabilă/definitivă prin care s-a anulat în tot sau în parte un act administrativ cu caracter normativ produce efecte și în privința actelor administrative individuale emise în temeiul acestuia care, la data publicării hotărârii judecătorești de anulare, sunt contestate în cauze aflate în curs de soluționare pe rolul instanțelor judecătorești.
Asupra recursului de față;
Prin sentința nr. 343/12.02.2015 pronunțată de Tribunalul Dolj - Secția contencios administrativ și fiscal în dosarul nr. 13085/63/2014 s-a admis contestația formulată de contestatorul Ș M, în contradictoriu cu intimații Casa de Asigurări de Sănătate Dolj și ANAF - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova -Administrația Județeană a Finanțelor Publice Dolj.
S-a anulat decizia nr. 377/29.08.2014 și deciziile de impunere 1837865/26.06.2014 și nr. 1839859/26.06.2014.
Împotriva acestei sentințe au formulat recurs pârâtele CAS DOLJ și DIRECȚIA GENERALĂ REGIONALĂ A FINANȚELOR PUBLICE CRAIOVA -ADMINISTRAȚIA JUDEȚEANĂ A FINANȚELOR PUBLICE DOLJ criticând-o pentru nelegalitate.
În motivarea recursului, pârâta CAS DOLJ a susținut că, instanța de fond a încălcat regulile de procedură a căror nerespectare atrage sancțiunea nulității.
Astfel, prin întâmpinarea formulată în fata instanței de fond, CAS Dolj a invocat, în baza art. 7 din Legea nr. 554/2004, cu modificările și completările ulterioare, excepția inadmisibilității contestației formulate în fata instanței de contencios administrativ, împotriva Deciziei de impunere nr. 1837865/26.06.2014, având în vedere faptul că nu a fost parcursă procedura prealabilă a soluționării contestației pe cale administrativă de către autoritatea emitentă a acestei decizii.
Conform dispozițiilor art. 193 alin. 1 din Codul de procedura civilă, "Sesizarea instanței se poate face numai după îndeplinirea unei proceduri prealabile. dacă legea prevede în mod expres aceasta. Dovada îndeplinirii procedurii prealabile se va anexa la cererea de chemare în judecată."
Intimatul nu a respectat aceasta procedura, iar instanța a trecut peste excepția formulată de către CAS Dolj, fără a o analiza și fără a se pronunța cu privire la aceasta excepție.
Referitor la anularea actelor administrative emise de către CAS Dolj s-a arătat că instanța de fond în mod greșit a apreciat că anularea parțială a art. 35 din Ordinul nr. 617/2007 prezintă relevanță în speța de față, având în vedere următoarele motive:
Dispozițiile art. 23 din Legea nr. 554/2004 nu sunt aplicabile spetei de fata având în vedere faptul că actul administrativ cu caracter normativ (Ordinul nr. 617/2007) a cărui anulare parțială se invocă nu a constituit temeiul de drept al emiterii deciziei de impunere contestate, fapt care rezultă din preambulul acesteia.
Motivarea Curții de Apel București cu privire la anularea parțiala a art. 35 din Ordinul nr. 617/2007 este bazată pe faptul că legislația fiscală nu a menționat în mod expres casele de asigurări de sănătate ca fiind organe competente sa stabilească obligațiile la FNUASS în sarcina persoanelor fizice. În tot cuprinsul sentinței civile nr. 835/08.02.2012 nu se face însă nici o referire la dispozițiile art. V alin. 2 din OUG nr. 125/2011.
Conform dispozițiilor art. V alin. 2 din OUG nr. 125/2011, "Competenta de administrare a contribuțiilor sociale datorate de persoanele fizice prevăzute la alin. (1) pentru veniturile aferente perioadelor fiscale anterioare datei de 1 ianuarie 2012, precum si perioadei 1 ianuarie-30 iunie 2012 cu titlu de contribuții sociale aferente anului 2012 și, totodată, pentru soluționarea contestațiilor împotriva actelor administrative prin care s-a făcut stabilirea revine caselor de asigurări sociale, potrivit legislației specifice aplicabile fiecărei perioade.";
Conform dispozițiilor art. 1 alin. 3 lit. b) din OG nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, "Prin administrarea impozitelor, taxelor, contribuțiilor și a altor sume datorate bugetului general consolidat se înțelege ansamblul activităților desfășurate de organele fiscale în legătură cu: (...) declararea, stabilirea, verificarea si colectarea impozitelor, taxelor, contribuțiilor și a altor sume datorate bugetului general consolidat.";
Decizia de impunere contestată a fost emisă ulterior datei de 01.07.2012 - deci ulterior datei intrării în vigoare a prevederilor art. V din OUG nr. 125/2011, pentru o perioadă anterioară datei de 30.06.2012, având în vedere dispozițiile art. 86 din OG nr. 92/2003, cu modificările si completările ulterioare care permit organului fiscal competent emiterea deciziilor de impunere în baza unor constatări prealabile.
Mai mult decât atât, potrivit dispozițiilor art. V alin. 7 din OUG nr. 125/2011, cu modificările și completările ulterioare, după stabilirea contribuțiilor sociale obligatorii datorate de persoanele fizice potrivit alin. 2 al aceluiași articol. casele de asigurări sociale transmit Agenției Naționale de Administrare Fiscală o copie a titlurilor în care sunt individualizate contribuțiile sociale astfel stabilite.
Din enumerarea dispozițiilor legale prezentate s-a arătat că rezulta faptul că, pentru perioada pentru care au fost stabilite obligațiile la FNUASS ale intimatului - persoană fizică, competenta stabilirii contribuției la acest fond a revenit Casei de Asigurări de Sănătate Dolj, decizia de impunere contestata respectând normele legale în această materie.
Relevantă în acest sens s-a susținut că este adresa ANAF nr. 582090/09.10.2014 prin care aceasta instituție și-a declinat competenta stabilirii contribuțiilor la FNUASS pentru perioadele anterioare datei de 30 iunie 2012, precum si Decizia nr. 44 a Curții de Conturi a României care a lăsat ca măsură în sarcina CAS Dolj emiterea deciziilor de impunere în baza informațiilor comunicate de ANAF prin Protocol.
În concluzie, s-a susținut că, soluția pronunțată de către Curtea de Apel București prin sentința nr. 835/08.02.2012 nu poate avea putere obligatorie cu privire la decizia de impunere contestată, aceasta nefiind emisă nici în baza art. 35 din Ordinul nr. 617/2007 și nici anterior datei de 30.06.2012, data de la care Codul fiscal a prevăzut în mod expres competența de administrare a contribuției la FNUASS în sarcina caselor de asigurări de sănătate.
Referitor la excepția privind prescripția extinctivă invocată cu privire la obligațiile stabilite pentru anii 2007 si 2008, solicită respingerea acesteia având în vedere faptul că, urmare a depunerii de către contestator a declarațiilor privind constituirea obligațiilor la FNUASS la data de 03.03.2014, respectiv 04.03.2014, a intervenit întreruperea termenului de prescripție, potrivit dispozițiilor art. 92 alin. 1 lit. b) din OG nr. 92/2003, cu modificările și completările ulterioare.
Pentru toate considerentele precizate, a solicitat admiterea recursului și casarea sentinței recurate în sensul respingerii cererii de anulare a deciziilor emise de Casa de Asigurări de Sănătate Dolj, cu consecința menținerii acestor acte administrative ca temeinice si legale.
În drept, și-a întemeiat recursul pe dispozițiile art. 483 si urm. art. 488 alin. 1 pct. 5 din codul de procedură civilă si ale art. 20 alin. 3 din Legea nr. 554/2004 iar în temeiul art. 223 Cod procedură civilă a solicitat și judecarea cauzei în lipsă.
În motivarea recursului formulat, pârâta DIRECȚIA GENERALĂ REGIONALĂ A FINANȚELOR PUBLICE CRAIOVA -ADMINISTRAȚIA JUDEȚEANĂ A FINANȚELOR PUBLICE DOLJ a susținut că hotărârea pronunțată a fost dată cu aplicarea greșită a normelor de drept material (art. 488, pct. 8 NCPC).
În acest sens s-a argumentat că, prin cererea introductivă reclamantul a solicitat anularea deciziilor emise de către Casa de Asigurai de Sănătate Dolj, dar în contradictoriu și cu A.J.F.P. Dolj, motivat de faptul că la baza emiterii celor două decizii de impunere au stat adeverința de venit pe anul 2009, nr. 16301230466684/27.02.2014 și adeverința de venit nr. 1630125634543/23.042014, emise de către A.J.F.P. Dolj.
Prin aceste decizii CAS Dolj a stabilit in sarcina reclamantului obligația de plată a sumei totale de 1059 lei, cu titlu de contribuții către FNUASS.
1. A considerat că instanța de fond a reținut o situație de fapt eronată întrucât nu A.J.F.P. Dolj avea obligația emiterii celor două decizii de impunere pentru anii 2007 si 2008, ci Casa de Asigurări de Sănătate Dolj.
A solicitat să se constate că actele contestate, care se presupune că ar vătăma dreptul sau interesul legitim al reclamantului, sunt emise de către pârâta Casa de Asigurări de Sănătate Dolj și nu de către A.J.F.P. Dolj.
În consecința, în condițiile în care s-a stabili netemeinicia si nelegalitatea actelor contestate, singura institute de la care reclamantul poate solicita eventuale despăgubiri pentru vătămarea suferita este Casa de Asigurări de Sănătate Dolj.
În cazul cererilor ce au ca obiect anularea actelor administrative eventualele despăgubiri pot fi acordate pentru vătămarea suferită prin emiterea actului respectiv.
Ori în speța singurele acte a căror anulare a fost dispusă de către instanța de fond sunt cele emise de către Casa de Asigurări de Sănătate Dolj.
Prin urmare, nu se poate retine ca vătămarea dreptului sau interesului legitim, ce îndreptățește reclamantul să formuleze cererea în anularea actelor administrative emise de către CAS Dolj, s-ar produce prin emiterea unui act administrativ de către A.J.F.P. Dolj sau prin participarea acestei instituții la emiterea actului vătămător.
2. A arătat că nu poate fi primită nici susținerea potrivit căreia actul administrativ contestat ar fi avut la baza informațiile privind veniturile impozabile realizate de contestator și din aceasta cauza responsabilitatea cu privire la realitatea si corectitudinea datelor în baza cărora pârâta a întocmit respectivul act ar reveni în totalitate A.J.F.P. Dolj.
Responsabilitatea pentru actele emise le revine in totalitate emitentului actului respectiv, paratei Casa de Asigurări de Sănătate Dolj, acest lucru fiind în mod clar stabilit de dispozițiile art. 216 din Legea nr. 95/2006, privind reforma în domeniul sănătății și Ordinul nr. 617/2007, pentru aprobarea Normelor metodologice privind stabilirea documentelor justificative pentru dobândirea calității de asigurat, respectiv asigurat fără plata contribuitei, precum și pentru aplicarea masurilor de executare silită pentru încasarea sumelor datorate la Fondul național unic de asigurări sociale de sănătate.
După cum se poate observa din actele depuse la dosarul cauzei, obiectul cererii introductive îl constituie anularea obligațiilor de plată față de Fondul Național Unic de Asigurări Sociale de Sănătate.
După cum rezultă din cererea introductivă reclamantul nu contestă deciziile de impunere întocmite cu privire la impozitul pe venit, decizii emise pe baza declarațiilor privind veniturile realizate de către acesta.
De asemenea, invederează instanței de recurs că, în conformitate cu dispozițiile art. 315 din Legea nr. 95/2006, cu modificările și completările ulterioare, datele necesare pentru stabilirea calității de asigurat se transmit în mod gratuit caselor de asigurări de sănătate de către autoritățile, instituțiile publice și alte instituții pe baza de protocol.
Având în vedere aceste dispoziții și Protocolul încheiat între A.N.A.F. și C.N.A.S., A.J.F.P. Dolj a comunicat informațiile solicitate către Casa de Asigurări de Sănătate Dolj.
Invederează că obligativitatea stabilirii calității de asigurat a persoanelor fizice, ce sunt obligate la rândul lor să achite contribuția calculată asupra veniturilor care se supun impozitului pe venit, precum și a emiterii documentelor din care să rezulte aceste date, revine în exclusivitate Casei de Asigurări de Sănătate Dolj.
Consideră că trebuie avut în vedere faptul că în conformitate cu dispozițiile art. V, alin. (2), din O.U.G. nr. 125/2011:
"Competenta de administrare a contribuțiilor sociale datorate de persoanele fizice prevăzute la alin. (1) pentru veniturile aferente perioadelor fiscale anterioare datei de 1 ianuarie 2012, precum și perioadei 1 ianuarie - 30 iunie 2012 cu titlu de contribuții sociale aferente anului 2012 și, totodată, pentru soluționarea contestațiilor împotriva actelor administrative prin care s-a făcut stabilirea revine caselor de asigurări sociale, potrivit legislației specifice aplicabile fiecărei perioade.";
A solicitat să se constate că în speță, CAS Dolj a emis deciziile de impunere a căror anulare a fost dispusă, astfel că nu se justifică pronunțarea soluției în contradictoriu cu AJFP Dolj, instituție care nu a emis nici un act în prezenta cauză.
În drept, și-a întemeiat recursul pe dispozițiile art. 488 pct. 8 N. C. P. C.
Analizând criticile formulate, în raport de dispozițiile legale aplicabile, Curtea a reținut următoarele:
Referitor la recursul formulat de pârâta DIRECȚIA GENERALĂ REGIONALĂ A FINANȚELOR PUBLICE CRAIOVA în numele și pentru ADMINISTRAȚIA JUDEȚEANĂ A FINANȚELOR PUBLICE DOLJ se reține că potrivit art. 458 N.C.p.c., căile de atac pot fi exercitate numai de părțile aflate în proces care justifică un interes.
Art. 33 N.C.p.c. precizează că interesul de a acționa trebuie să fie determinat, legitim, personal, născut și actual.
Pentru a fi determinat interesul este apreciat prin prisma folosului practic concret pe care partea îl obține prin promovarea căii de atac, neputând a se reține ca fiind suficient un interes de principiu, teoretic sau potențial.
De asemenea pentru ca interesul să fie personal, direct, trebuie ca folosul practic pe care partea îl urmărește prin promovarea căii de atac să se răsfrângă asupra acestuia.
În speța dedusă judecății analizându-se sentința recurată se reține că deși pârâta DIRECȚIA GENERALĂ REGIONALĂ A FINANȚELOR PUBLICE CRAIOVA - ADMINISTRAȚIA JUDEȚEANĂ A FINANȚELOR PUBLICE DOLJ este trecută în primul paragraf al dispozitivului sentinței recurate, actele administrative a căror anulare a fost dispusă de către prima instanță prin partea executorie a dispozitivului sentinței nu sunt emise de această pârâtă.
Mai mult, prin considerentele sentinței prima instanță nu a statuat asupra calității procesuale pasive a pârâtei DIRECȚIA GENERALĂ REGIONALĂ A FINANȚELOR PUBLICE CRAIOVA - ADMINISTRAȚIA JUDEȚEANĂ A FINANȚELOR PUBLICE DOLJ.
În aceste condiții, instanța de recurs, observând și dispozițiile art. 13 din Legea 554/2004, potrivit cărora legitimarea procesuală pasivă în litigiile în contencios administrativ aparține autorității emitente a actului administrativ a cărui anulare se solicită, reține că pârâta DIRECȚIA GENERALĂ REGIONALĂ A FINANȚELOR PUBLICE CRAIOVA - ADMINISTRAȚIA JUDEȚEANĂ A FINANȚELOR PUBLICE DOLJ nu are un interes determinat și personal în promovarea căii de atac, motiv pentru care aceasta va fi reținută ca inadmisibilă.
Cu privire la recursul formulat de pârâta CAS Dolj se reține ca fiind nefondat motivul de recurs prin care se invocă neparcurgerea de către reclamant a procedurii prealabile în raport cu Decizia de impunere nr. 1837865/26.06.2014.
Astfel se constată că din plângerea formulată în cadrul procedurii prealabile (fila 6 dosar fond) rezultă că reclamantul a înțeles să conteste atât Decizia de impunere nr. 1839859/26.06.2014 cât și decizia de impunere 1837865/26.06.2014, faptul că prin Decizia nr. 377/29.08.2014 pârâta nu s-a considerat investită și nu a soluționat contestația formulată de reclamant împotriva Deciziei de impunere nr. 1837865/26.06.2014 ci numai împotriva Deciziei de impunere nr. 1839859/26.06.2014 nu poate fi imputat reclamantului care respectând dispozițiile art. 7 din Legea 554/2004 s-a adresat cu plângere prealabilă emitentului deciziilor de impunere contestate, îndeplinind astfel procedura prealabilă impusă de dispoziția legală mai sus precizată.
Relativ la efectele pe care le produce în cauză sentința civilă nr. 835/8.02.2012 pronunțată de Curtea de Apel București - Secția a VIII contencios administrativ și fiscal, irevocabilă prin decizia nr. 6192/17.09.2013 pronunțată de Î,C.C.J., prin care au fost anulate în parte dispozițiile art. 35 alin. 1 din Ordinul președintelui CNAS nr. 617/2007, în privința posibilității organului competent al CAS de a emite decizii de impunere se reține că prima instanță a făcut o corectă interpretare și aplicare a acestora în speța dedusă judecății.
În același sens și instanța de recurs reține că deși potrivit art. V alin. (2) din OUG nr. 125 din 27 decembrie 2011 pentru modificarea și completarea Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal publicată în Monitorul Oficial nr. 938 din 30 decembrie 2011:
"(2) Competența de administrare a contribuțiilor sociale datorate de persoanele fizice prevăzute la alin. (1) pentru veniturile aferente perioadelor fiscale anterioare datei de 1 ianuarie 2012, precum și perioadei 1 ianuarie-30 iunie 2012 cu titlu de contribuții sociale aferente anului 2012 și, totodată, pentru soluționarea contestațiilor împotriva actelor administrative prin care s-a făcut stabilirea revine caselor de asigurări sociale, potrivit legislației specifice aplicabile fiecărei perioade.";
Aceasta dispoziție legală nu poate fi interpretată în sensul unei norme atributive de competență, în sensul că ar atribui o nouă competență caselor de asigurări sociale de a emite decizii de impunere pentru perioada ulterioară intrării în vigoare a dispozițiilor modificatoare ale Codului fiscal cuprinse în OUG nr. 125/2011 și de a soluționa contestațiile administrative împotriva acestora, ci are ca scop doar delimitarea în timp a competenței anterioare în materie a caselor de asigurări sociale de competența Agenției Naționale de Administrare Fiscală instituită prin alin. (1) al art. V din OUG nr. 125/2011 ce începe cu data de 1 iulie 2012.
Această concluzie rezultă din folosirea sintagmei finale a dispoziției legale analizate potrivit căreia competența de administrare a contribuțiilor sociale datorate de persoanele fizice (care include și competența de a emite decizii de impunere potrivit dispozițiilor art. 1 alin. 3 din C.p.f.) și competența de a soluționa contestațiile administrative împotriva deciziilor de impunere emise de casa de asigurări sociale în această perioadă sau anterior este dată de legislația anterioară OUG nr. 125/2011.
Trebuie avut în vedere și faptul că OUG nr. 125/2011 este cu mult anterioară publicării în Monitorul Oficial a sentinței nr. 835/2012 a Curții de Apel București (4.04.2014) și prin urmare nu a putut avea ca scop înlăturarea unei eventuale nulități a deciziilor de impunere emise de casele de asigurări sociale ci, în mod firesc, face trimitere la legislația specifică la momentul intrării sale în vigoare printre care și art. 35 din OP CNAS nr. 617/2007, ce acorda competența caselor de asigurări sociale de a emite decizii de impunere pentru contribuțiile social.
Pentru aceste considerente nu poate fi reținută ca fondată argumentarea recurentei în sensul că deciziile de impunere analizate în cauză nu au fost emise în virtutea competenței sale acordate prin art. 35 din OP CNAS nr. 617/2007, ci în virtutea competenței atribuită prin OUG nr. 125/2011.
În raport de legislația anterioară ce îndrituia casele de asigurări să emită decizii de impunere și subsecvent să soluționeze contestațiile administrative împotriva acestora, hotărârea judecătorească de anulare a art. 35 din OP CNAS nr. 617/2007, norma atributivă de competență, produce efecte în primul rând în privința deciziilor de impunere emise anterior publicării hotărârii judecătorești în Monitorul Oficial în cauzele în curs de soluționare la instanțele judecătorești.
În acest sens s-a pronunțat și Înalta Curte de Casație și Justiție - Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept prin deciziei nr. 10 din 11 mai 2015 în dosarul nr. 427/1/2015, obligatorie, potrivit dispozițiilor art. 521 alin. (3) din Codul de procedură civilă prin care a admis sesizarea formulată de Curtea de Apel Craiova - Secția contencios administrativ și fiscal stabilind că:
"Dispozițiile art. 23 din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările și completările ulterioare, se interpretează în sensul că hotărârea judecătorească irevocabilă/definitivă prin care s-a anulat în tot sau în parte un act administrativ cu caracter normativ produce efecte și în privința actelor administrative individuale emise în temeiul acestuia care, la data publicării hotărârii judecătorești de anulare, sunt contestate în cauze aflate în curs de soluționare pe rolul instanțelor judecătorești.";
Cu atât mai mult se impune a fi acceptat faptul că hotărârea judecătorească irevocabilă/definitivă prin care s-a anulat în tot sau în parte un act administrativ cu caracter normativ produce efecte asupra actelor administrative individuale emise în temeiul actului normativ anulat, după publicarea sa în Monitorul Oficial.
În temeiul acestor considerente și potrivit art. 496 alin. 1 N.C.p.c. recursurile formulate în cauză au fost respinse.
| ← Excepţie de nelegalitate inadmisibilă. Legea specială prevede... | Cerere de suspendare provizorie a executării hotărârii... → |
|---|
