Decizia civilă nr. 10003/2013. Contestație act administrativ fiscal

Decizii și sentințe contencios/fiscal - CA Cluj (2013)

R O M Â N I A

CURTEA DE APEL CLUJ SECȚIA A II-A CIVILĂ,

DE contencios ADMINISTRATIV ȘI FISCAL

Dosar nr. _

DECIZIE CIVILĂ Nr. 10003/2013

Ședința publică de la 22 Octombrie 2013

Completul compus din: PREȘEDINTE DP

Judecător C. I. Judecător A. -I. A. Grefier M. N. Țâr

Pe rol, judecarea recursului declarat de reclamantul P. O. C. împotriva sentinței civile nr. 2944 din 20 noiembrie 2012 pronunțată în dosarul nr._ al Tribunalului B. N. în contradictoriu cu intimata D. G. R. A F.

P. C. N., având ca obiect contestație act administrativ fiscal Decizia de impunere nr. 595/2010 emisă de DGFP B. N. .

La apelul nominal, făcut în cauză se constată lipsa părților litigante de la dezbateri.

Procedura de citare este legal îndeplinită.

Recursul promovat este timbrat cu suma de 20 de lei reprezentând taxă judiciară de timbru și are aplicat timbru judiciar în valoare de 0,15 lei.

S-a făcut referatul cauzei ocazie cu care se învederează instanței că pricina se află la primul termen de judecată pentru care procedura de citare este legal îndeplinită, părțile litigante au solicitat judecarea pricinii în lipsă.

Se mai menționează că la data de_ se înregistrează din partea intimatei- întâmpinare prin care se solicită respingerea recursului.

Curtea, din oficiu, în temeiul art.159¹alin.4 din C.pr. civilă, raportat la dispozițiile art.3 pct.3 din C.pr. civilă coroborat cu dispozițiile art.10 din Legea nr.554/2004 constată că este competentă general, material și teritorial să judece pricina.

Totodată reține cauza în pronunțare în baza actelor existente la dosar.

C U R T E A :

Prin sentința civilă nr. 2.944 din 20 noiembrie 2012, pronunțată în dosarul nr._ al Tribunalului B. -N. s-a respins ca nefondată acțiunea în contencios fiscal, ulterior completată și precizată, formulată de reclamantul P. O. -C., în contradictoriu cu pârâta D. G. A F. P. B. -N. și, în consecință, s-a respins și cererea reclamantului privind acordarea cheltuielilor de judecată.

Pentru a pronunța această hotărâre, instanța de fond a reținut că prin Decizia de impunere nr. 595/_ emisă de D. G. a F. P. B. -N. - Activitatea de I. Fiscală s-a stabilit în sarcina reclamantului obligația de plată pentru suma totală de 191.817, 78 lei, din care 117.522,78 lei cu titlu de T.V.A. și obligații fiscale accesorii T.V.A. - Majorări de întârziere în sumă de 74.295 lei, cu mențiunea că în perioada_ -_, s-a desfășurat o inspecție fiscală ce a vizat stabilirea stării de fapt fiscale referitoare la tranzacțiile imobiliare efectuate de P.

O. -C., sens în care organul de control a întocmit Raportul de inspecție fiscală nr. 573/_ (f.11-28 dosar).

Împotriva acestui titlu de creanță, reclamantul a depus, în termen, contestația înregistrată sub nr.1933/_, iar prin Decizia nr.43/_ emisă de D. G. a

F. P. a J. B. -N. - Biroul de soluționare a contestațiilor în Dosarul

nr.24/2011, s-a dispus admiterea ca întemeiată a contestației formulată de P. O. pentru suma de 11. 330 lei reprezentând TVA, precum și accesorii aferente în cuantum 8.837 lei, cu anularea corespunzătoare a Deciziei de impunere nr. 595/_

, respingerea ca nemotivată a contestației formulată pentru suma de 24.969 lei constând în TVA și, pe cale de consecință, menținerea corespunzătoare a măsurilor dispuse prin Decizia de impunere nr. 595/_, respingerea ca neîntemeiată a contestației pentru suma de 81.224 lei constând în TVA, cu menținerea corespunzătoare a măsurilor dispuse prin Decizia de impunere nr.595/_, plus respingerea accesoriilor aferentei taxei pe valoare adăugată în cuantum de 65. 458 lei, menținându-se corespunzător măsurile dispuse prin Decizia de impunere nr.595/_ .

Examinând contestația în raport cu documentele existente la dosarul cauzei, organul administrativ-jurisdicțional a reținut că reclamantul a construit un nr. de 14 apartamente în perioada 2005-2010 prin mansardarea podurilor și planșeelor a 4 blocuri de locuințe existente situate în B. pe strada Arțarilor - bloc nr. 46; strada Ion S. - bloc nr. 3; strada A. M. u, nr. 5 și strada Dragoș Vodă, nr. 11, scara A, din care a vândut 9 apartamente în anul 2008 și un nr. de 2 în anul 2010, astfel că raportat la prevederile art.127 alin.(1) Cod fiscal și art.7 alin.(1) Cod fiscal, s-a apreciat că în sfera noțiunii de "persoană impozabilă" sunt incluse și persoanele fizice care desfășoară cu regularitate și de o manieră independentă activități economice, în scopul obținerii de venituri, fiind cert faptul că în perioada anilor 2005-2010, reclamantul a angajat și desfășurat în nume propriu multiple activități economice de genul prestărilor de servicii (cu preponderență prestări de servicii în construcții), cu costurile aferente, în vederea edificării celor 14 apartamente, cu scopul de a fi vândute și implicit de a obține venituri, scop confirmat ulterior prin tranzacțiile perfectate și realizate în baza contractelor de vânzare-cumpărare. Așa fiind, în considerentele deciziei, s-a subliniat că vânzarea apartamentelor reprezintă, în sensul art. 128 alin.(1)

- (2) din Codul fiscal, operațiuni impozabile constând în livrări de bunuri corporale imobile și prin urmare supuse taxei pe valoarea adăugată.

Cu privire la stabilirea datei atingerii plafonului de scutire a taxei pe valoarea adăugată, s-a făcut, în drept, aplicarea prevederilor art.152 alin.1 și 2 din Codul fiscal, dispoziții legale fiind interpretate în sensul că cifra de afaceri folosită ca referință la stabilirea plafonului de scutire a taxei pe valoarea adăugată cuprinde inclusiv operațiunile constând în livrare de bunuri sau prestări de servicii scutite cu drept de deducere și pe cele fără drept de deducere, astfel că având în vedere că reclamantul, la prima tranzacție efectuată în data de_, a încasat suma de 50.000 euro (29.871,51 lei), rezultă că a depășit plafonul cu această dată, apreciindu-se ca lipsit de relevanță faptul că operațiunea de livrare, constând în vânzarea de apartamente, este scutită de taxă - în cazul construcțiilor vechi sau taxabilă în cazul celor noi, ambele operațiuni fiind luate în calcul la stabilirea plafonului de scutire prevăzut la art. 152 din Codul fiscal.

Referitor la obligația înregistrării reclamantului în scopuri de TVA, organul de soluționare a contestațiilor a reținut că reclamantul a depășit plafonul de scutire de taxa pe valoarea adăugată în luna martie 2008 (_ conform anexei nr.15 privind situația tranzacțiilor efectuate în perioada_ -_ ), astfel că "avea obligația legală de a solicita înregistrarea ca plătitor de taxa pe valoarea adăugată în regim normal, în termen de 10 zile de la data constatării depășirii, respectiv până la data de_, situație în care ar fi devenit plătitor de taxa pe valoarea adăugată începând cu data de_, obligație legală care nu a fost respectată de către contribuabil";, fiind aplicate dispozițiile art.152 alin.(6) Cod fiscal.

Tribunalul a reținut sub cele trei aspecte examinate detaliat la pct. III lit. A)., B) și C). din considerentele deciziei nr.43/2011, că organul de soluționare a contestației a făcut o aplicare corespunzătoare a dispozițiilor legale incidente, în condițiile în care sintagma "exploatarea bunurilor corporale sau necorporale"; folosită de art.127 alin.2

din Codul Fiscal vizând și ipoteza vânzării de bunuri imobile de către persoanele fizice în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate, interpretare conformă și cu cele statuate de CJUE - exploatarea bunurilor corporale sau necorporale, în concordanță cu principiul de bază al sistemului de TVA potrivit căruia taxa trebuie să fie neutră se referă la orice tip de tranzacții, indiferent de forma lor juridică - C186/89 Van Tiem, C77/01 Empresa de Desenvolvimento Mineiro SA.

Este adevărat că potrivit pct. 2 alin. (1) din Normele de aplicare ale art. 127 Cod fiscal, sunt excluse din sfera taxei pe valoarea adăugată, nefiind considerate activități economice, obținerea de venituri de către persoanele fizice din vânzarea locuințelor proprietate personală, însă când este în discuție o activitate desfășurată pentru a obține venituri cu caracter de continuitate, scop care reiese cu prisosință din nr. mare al apartamentelor construite în perioada 2006-2009 și vândute ulterior, precum și perioada relativ îndelungată de desfășurare a activităților menționate anterior este indubitabil că vorbim despre o activitate economică pură. Conform art. 125 indice 1 alin. (1) pct. 18 din Codul Fiscal, în vigoare începând cu data de_, persoana impozabilă din punct de vedere al taxei pe valoarea adăugată "reprezintă persoana fizică, grupul de persoane, instituția publică, persoana juridică, precum și orice entitate capabilă să desfășoare o activitate economică";, așa că în sensul titlului VI privind taxa pe valoarea adăugată din Codul fiscal, dacă și persoana fizică desfășoară activități economice de natura celor prevăzute la art. 127 alin.(2) oricare ar fi scopul sau rezultatul acestei activități, atunci ne aflăm în prezența sferei de aplicare a TVA.

Corect s-a reținut deci de către organul administrativ jurisdicțional de la nivelul Direcției Generale a F. P. B. -N., faptul că "activitățile economice inițiate și desfășurate de reclamant nu diferă cu nimic față de activitățile similare ale persoanelor fizice sau juridice, autorizate legal în acest sens (care au în obiectul de activitate autorizat astfel de activități) plătitoare de impozit pe venit sau pe profit și înregistrate în scop de T.V.A.";, tocmai prin prisma principiului neutralității taxei pe valoarea adăugată, iar impunerea tranzacțiilor realizate de reclamantul-contestator este pe deplin justificată, în aplicarea prevederilor art.126 și 128 din Codul Fiscal.

Apoi, conform art. 153 alin. 1 din Legea nr.571/2003, orice persoană impozabilă trebuie să declare începerea, schimbarea și încetarea activității sale ca persoană impozabilă. Condițiile în care persoanele impozabile se înregistrează ca plătitor de taxa pe valoarea adăugată sunt prevăzute de legislația privind înregistrarea fiscala a plătitorilor de impozite si taxe.

În speță, în anii 2008 și 2010 reclamantul a vândut un număr de 11 apartamente depășind plafonul de scutire fără a se fi înregistrat ca plătitor de TVA, art.152 alin.1, 2 și 6 din același act normativ dispunând că:"; (1) Persoana impozabilă stabilită în România, a cărei cifră de afaceri anuală, declarată sau realizată, este inferioară plafonului de 35.000 euro, al cărui echivalent în lei se stabilește la cursul de schimb comunicat de Banca Națională a României la data aderării și se rotunjește la următoarea mie poate solicita scutirea de taxă, numită în continuare regim special de scutire, pentru operațiunile prevăzute la art. 126 alin. (1), cu excepția livrărilor intracomunitare de mijloace de transport noi, scutite conform art. 143 alin. (2) lit. b).

(2) Cifra de afaceri care servește drept referință pentru aplicarea alin. (1) este constituită din valoarea totală, exclusiv taxa, a livrărilor de bunuri și a prestărilor de servicii care ar fi taxabile dacă nu ar fi desfășurate de o mică întreprindere, efectuate de persoana impozabilă în cursul unui an calendaristic, incluzând și operațiunile scutite cu drept de deducere și pe cele scutite fără drept de deducere prevăzute la art. 141 alin. (2) lit. a), b), e) și f)…";, (6) Persoana impozabilă care aplică regimul special de scutire și a cărei cifră de afaceri, prevăzută la alin. (2), este mai mare sau egală cu plafonul de scutire în decursul unui an calendaristic, trebuie să solicite înregistrarea în scopuri de TVA, conform art. 153, în termen de 10 zile de la data atingerii sau depășirii plafonului. Data atingerii sau depășirii plafonului se consideră a fi prima zi a lunii calendaristice următoare celei în care plafonul a fost atins sau depășit. Regimul

special de scutire se aplică până la data înregistrării în scopuri de TVA, conform art.

153. Dacă persoana impozabilă respectivă nu solicită sau solicită înregistrarea cu întârziere, organele fiscale competente au dreptul să stabilească obligații privind taxa de plată și accesoriile aferente, de la data la care ar fi trebuit să fie înregistrat în scopuri de taxă, conform art. 153";, criteriul pentru aplicarea regimului special de scutire privind TVA fiind cifra de afaceri anuală, declarată sau realizată, reprezentând valoarea totală, mai puțin taxa, a livrărilor de bunuri și a prestărilor de servicii care ar fi taxabile dacă nu ar fi desfășurate de o mică întreprindere, efectuate de persoana impozabilă în cursul unui an calendaristic, incluzând și operațiunile scutite cu drept de deducere și pe cele scutite fără drept de deducere prevăzute la art. 141 alin. (2) lit. a), b), e) și f)… Rezultă, așadar, că reclamantul avea obligația înregistrării ca plătitor de taxă pe valoarea adăugată în regim normal, în termen de 10 zile de la data constatării depășirii plafonului (sfârșitul lunii în care plafonul a fost depășit), situație în care contribuabilul supus inspecției fiscale ar fi devenit plătitor de T.V.A. începând cu data de_, obligație legală care nu a fost îndeplinită de către reclamant, corect fiind raportate la acest moment de organele de inspecție fiscală obligațiile fiscale suplimentare aferente tranzacțiilor efectuate după data amintită anterior.

În ceea ce privește stabilirea taxei pe valoarea adăugată datorată de către reclamant, pct. III lit. D din decizie, instanța de fond a apreciat că, în mod justificat, pentru tranzacțiile efectuate începând cu data de_ și până la_, s-a acordat drept la deducerea taxei aferentă achizițiilor efectuate în această perioadă pentru edificarea apartamentelor, neputând fi primite susținerile reclamantului referitoare la faptul că se impunea recunoașterea unui drept de deducere și asupra taxei pe valoarea adăugată aferentă achizițiilor pentru toate lucrările de construire ale apartamentelor de pe străzile Arțarilor, Ion S. și A. M. u, realizate în anii 2006- 2007, deoarece pentru perioada cât reclamantul a beneficiat de regimul special de scutire, nu avea dreptul de deducere al taxei pe valoarea adăugată aferente materialelor achiziționate, regimul special de scutire aplicându-se până la data înregistrării în scopuri de TVA a contribuabilului, raportat la dispozițiile art. 152 alin. 8 și 9 din Codul fiscal: "(8) Persoana impozabilă care aplică regimul special de scutire:

nu are dreptul la deducerea taxei aferente achizițiilor, în condițiile art. 145 și 146;
nu are voie să menționeze taxa pe factură sau alt document; c) este obligată să menționeze pe orice factură o referire la prezentul articol, pe baza căreia se aplică scutirea. (9) Prin norme se stabilesc regulile de înregistrare și ajustările de efectuat în cazul modificării regimului de taxă"; coroborat cu prevederile Normelor metodologice, pct.62.(2):"; În sensul art. 152 alin. (6) din Codul fiscal, în cazul în care persoana impozabilă a atins sau a depășit plafonul de scutire și nu a solicitat înregistrarea conform art.153 din Codul fiscal, în termenul prevăzut de lege, organele fiscale competente vor proceda după cum urmează: a) în cazul în care nerespectarea prevederilor legale este identificată de organele fiscale competente înainte de înregistrarea persoanei impozabile în scopuri de TVA conform art. 153 din Codul fiscal, acestea vor solicita plata taxei pe care persoana impozabilă ar fi datorat-o dacă ar fi fost înregistrată normal în scopuri de taxă conform art. 153 din Codul fiscal, pe perioadă cuprinsă între data la care persoana respectivă ar fi fost înregistrată în scopuri de taxă dacă ar fi solicitat în termenul prevăzut de lege înregistrarea și data identificării nerespectării prevederilor legale";.

Pentru tranzacțiile efectuate în anul 2010, conform HG nr.1620/2009, pct. 62.(4) și (5):"; Persoanele impozabile care nu au solicitat înregistrarea în scopuri de TVA în termenul prevăzut de lege, indiferent dacă au făcut sau nu obiectul controlului organelor fiscale competente, au dreptul să ajusteze în primul decont depus după înregistrare sau, după caz, într-un decont ulterior, în condițiile prevăzute la art. 145 -

înregistrarea și data la care a fost înregistrată. Pentru ajustarea taxei prevăzută la alin.(4), persoana impozabilă trebuie să îndeplinească condițiile și formalitățile prevăzute la art. 145 - 149 din Codul fiscal. …";.

Aplicarea dispozițiilor legale enunțate anterior s-a realizat și în acord cu dispozițiile Directivei 77/388 din 17 mai 1977 a CEE( a șasea directivă)- art.17 alin.2 " în măsura în care bunurile și serviciile sunt utilizate în scopul operațiunilor taxabile ale unor persoane impozabile, persoana impozabilă are dreptul de a deduce din taxa pe care are obligația de a o plăti"; și art.18 alin.2 "persoana plătitoare de impozit poate efectua deducerea prin scăderea din valoarea totală a taxei pe valoarea adăugată datorată pentru o anumită perioadă fiscală a valorii totale a taxei pentru care, pe parcursul perioadei menționată anterior, a luat naștere și poate fi exercitat dreptul de deducere în temeiul dispozițiilor alin.1";.

Sub aspectul stabilirii atributului de construcții noi sau vechi a imobilelor apartament edificate, pct. III lit. E din decizie, s-au aplicat corespunzător dispozițiile art. 141 alin.(2) lit. f) din Codul fiscal, conform cărora sunt scutite de taxa pe valoarea adăugată "livrarea către orice persoană a unei construcții, a unei părți a acesteia și a terenului pe care este construită, precum și a oricărui alt teren. Prin excepție, scutirea nu se aplică pentru livrarea unei construcții noi, a unei părți a acesteia sau a unui teren construibil";, "livrarea unei construcții noi sau a unei părți din aceasta"; fiind definită drept livrarea efectuată cel târziu până la data de 31 decembrie a anului următor anului primei ocupări ori utilizări a construcției sau a unei părți a acesteia, după caz, în urma transformării, iar prin "construcție nouă"; se înțelege și orice construcție transformată astfel încât structura, natura ori destinația sa au fost modificate sau, în absența acestor modificări, dacă costul transformărilor, exclusiv taxa, se ridică la minimum 50% din valoarea de piață a construcției, exclusiv valoarea terenului, ulterior transformării";, fiind evident că s-au desfășurat lucrări de transformare a unor construcții existente prin modificarea structurii - edificarea unor spații de locuit la un număr de 4 blocuri existente, fie pe planșeul, fie în podul acestora(mansardare), precum și schimbarea destinației prin transformarea podului în spații de locuit.

Făcând aplicarea art. 141 alin.(2) lit. f) din Codul fiscal pentru imobilele edificate în str. Arțarilor, nr. 46, scara A (doar până la data de_ fiind apreciate ca fiind construcții noi), "livrarea"; acestora realizându-se după împlinirea acestui termen, respectiv la datele de_ ,_ și_, corect s-a reținut doar că acestea sunt construcții vechi, nu toate apartamentele( inclusiv cele din str. A. M. u, nr. 5, sc. C și, respectiv, Dragoș Vodă, nr. 11, sc. A), așa cum a pretins reclamantul. Pe de altă parte, pentru tranzacțiile efectuate cu imobilele situate în strada Ion S., nr. 3, întemeiat s-a reținut că reclamantul nu a prezentat autorizația de construire și procesul-verbal de recepție la terminarea lucrărilor nici organelor de control și nici organelor de soluționare, deși au fost solicitate aceste documente prin adresa nr. 2516/_, cu atât mai mult cu cât prin adresa nr. 7397/_ (f.206 dosar administrativ) Primăria municipiului B. a comunicat că "pentru mansardarea imobilului din strada Ion S., nr. 3, scara A-B, nu s-a solicitat și nu au fost eliberate autorizație de construire și proces-verbal de recepție la terminarea lucrărilor";, neputându-se face aprecieri cu privire la livrarea unei construcții noi - cea efectuată cel târziu până la data de 31 decembrie a anului următor anului primei ocupări ori utilizări a construcției sau a unei părți a acesteia, după caz, în urma transformării, transformare care este certificată de procesul verbal de recepție, sarcina probei revenind contestatorului conform prevederilor art. 206 alin.(1) din Codul de procedură fiscală coroborat cu art. 65 alin. (1) ale aceluiași cod.

Pentru toate considerentele expuse, raportat la prevederile art.1 și art.10 din Legea nr. 554/2004, cu referire la art. 218 C.pr.fiscală, tribunalul a respins acțiunea reclamantului ca nefondată.

Împotriva acestei sentințe, reclamantul P. O. C. a declarat recurs

prin care a solicitat admiterea acestuia, modificarea hotărârii atacate în sensul anulării în parte a Deciziei de impunere nr.595/_ emisă de pârâtă pentru suma de 191.818 lei din care 117.523 lei cu titlu de T.V.A. și obligații fiscale accesorii T.V.A și 65.548 lei majorări de întârziere, în sensul exonerării sale de la plata acestor sume ca fiind nedatorate.

În motivarea recursului, întemeiat pe dispozițiile art. 304 pct. 9 C.pr.civ., reclamantul a arătat că soluția primei instanțe nu tine cont de faptul ca prin decizia de impunere organele fiscale au încălcat principiul neretroactivitatii legii cu privire la art.

127 alin. 21 Cod fiscal. Forma textului invocata drept argument al impunerii de către organele fiscale a fost publicată prin O.U.G. 109/2009 intrând în vigoare de la data de_ . Pe cale de consecință, abia ulterior datei de_ exista un text legal care stabilește în mod explicit calitatea de persoane impozabile a persoanelor fizice care efectuează livrări de bunuri imobile. Anterior acestei date, tranzacțiile cu imobile

aveau un caracter civil fiind impozitate conform art. 77¹Cod fiscal, text legal introdus prin Legea 163/2005, iar anterior anului 2005 se percepea taxa de timbru în temeiul art. 9 din Legea 146/1997. Potrivit preederilor art. 83 alin. 3 lit. g) Cod fiscal, vânzătorul nu se regăsea printre persoanele obligate sa depună declarații fiscale, obligația calculării si reținerii impozitului revenind, conform art. 77¹alin. 6 Cod fiscal, birourilor notariale care instrumentau tranzacția. Reîncadrarea unei tranzacții se face în baza art. 153 alin. 6 si 7 Cod fiscal însă normele pentru punerea în aplicare a acestei prevederi au fost emise abia prin Ordinul ANAF 1786 din_ .

Art. 83 alin. 3 lit. g Cod fiscal prevede în mod expres ca "nu se depun declarații de impunere pentru venituri din transferul proprietăților imobiliare". Prin urmare, apreciază reclamantul, tranzacțiile efectuate au avut un caracter civil, impozitele aferente acestora fiind reținute la sursa, iar vânzătorul neavând, prin prisma prevederilor legale în vigoare la data efectuării tranzacțiilor, obligații de evidenta fiscala ori contabila.

În opinia recurentului, organele fiscale au încălcat si principiul certitudinii impunerii (art. 3 lit. b Cod fiscal) si cel al eficientei impunerii (art. 3 lit. d Cod fiscal), precum si principiul constituțional al securității juridice, atribuindu-si dreptul de control fiscal si impunere în mod nelegal. Impunerea aplicării TVA pentru construcțiile noi a fost legiferata abia prin modificarea art. 141 alin. 1 lit. f) Cod fiscal si introducerea alin.

2¹al art. 127 Cod fiscal, prin OUG 109/2009, aceasta urmând sa se aplice în mod legal abia după data de_ . În susținerea poziției sale, reclamantul a amintit o serie de decizii ale instanțelor naționale precum și jurisprudența CEDO și CJCE.

În final, reclamantul arată că nici argumentația organelor fiscale vizând încadrarea tranzacțiilor ca fiind purtătoare de TVA prin prisma interpretării termenului de "exploatare a unui bun corporal" nu este întemeiata întrucât în cazul unui imobil exploatarea vizează folosința acestuia (închirierea) si în nici un caz vânzarea, prin aceasta interpretare încălcându-se principiul de drept potrivit căruia acolo unde legea nu distinge nu poate distinge nici interpretul.

Pârâta D. G. R. A F. P. C. N. a depus întâmpinare

prin care a solicitat respingerea recursului ca nefondat și menținerea ca temeinică și legală a sentinței recurate.

În susținerea acestei poziții, pârâta a arătat că în mod corect organul administrativ-jurisdicțional în soluționarea contestației administrative s-a pronunțat prin decizia atacata în sensul admiterii ca întemeiată a contestației formulata de către P.

O. C. pentru suma de 11.330 lei reprezentând taxa pe valoarea adăugată, precum si accesorii aferente in suma de 8.837 lei, cu consecința anularii corespunzătoare a Deciziei de impunere nr. 595/_, respingerea ca nemotivata a contestației administrative pentru suma de 24.969 lei constând în taxa pe valoarea adăugata si pe cale de consecința menținerea corespunzătoare a măsurilor dispuse prin Deciziei de impunere nr. 595/_, si respingerea ca neîntemeiata a contestației

formulata pentru suma de 81.224 lei constând in taxa pe valoarea adăugata si a accesoriilor în sumă de 65.458 lei, iar pe cale de consecință, menținerea corespunzătoare a măsurilor dispuse prin Decizia de impunere nr. 595/_ . Pârâta a mai apreciat că în mod corect s-a reținut că reclamantul a acționat ca o persoană impozabilă în sensul art. 127 alin. 1 Cod fiscal, desfășurând activități economice de o manieră independentă, neavând de altfel relevanță, potrivit aceleiași norme legale, scopul sau rezultatul acestor activități.

Analizând recursul formulat din perspectiva motivelor invocate, Curtea l-a apreciat ca fiind nefondat din următoarele considerente:

Contrar celor susținute de către recurent, operațiunile efectuate de acesta nu au fost simple acte izolate de vânzare - cumpărare a unor imobile ci dimpotrivă, starea de fapt corect reținută de către prima instanță confirmă faptul că recurentul a livrat imobile în cadrul unei activități cu caracter de continuitate. Niciunul dintre argumentele invocate de către recurent în motivarea căii de atac nu poate determina o soluție contrară celei pronunțate de către prima instanță.

O primă problemă care a fost soluționată și de către prima instanță este aceea dacă reclamanțul recurent are calitatea de persoană impozabilă, iar în caz afirmativ data la care trebuia să se înregistreze ca și plătitori de TVA. Asa cum rezultă din raportul de inspectie fiscală cât si din decizia de impunere si decizia de solutionare a contestației atacate in speță in cursul anilor 2008 și 2010 reclamantul a efectuat mai multe tranzacții imobiliare.

Astfel, reclamantul recurent a construit un nr. de 14 apartamente în perioada 2005 - 2010 prin mansardarea podurilor și planșeelor a 4 blocuri de locuințe existente situate în B. pe strada Arțarilor - bloc nr. 46, strada Ion S. - bloc nr. 3, strada A.

M. u, nr. 5 și strada Dragoș Vodă, nr. 11, scara A, din care a vândut 9 apartamente în anul 2008 și un nr. de 2 în anul 2010.Raportat la prevederile art.127 alin. (1) Cod fiscal și art.7 alin.(1) Cod fiscal, s-a apreciat în mod întemeiat de către prima instanță că în sfera noțiunii de "persoană impozabilă" sunt incluse și persoanele fizice care desfășoară cu regularitate și de o manieră independentă activități economice, în scopul obținerii de venituri, fiind cert faptul că în perioada anilor 2005-2010, reclamantul a angajat și desfășurat în nume propriu multiple activități economice de genul prestărilor de servicii în construcții, cu costurile aferente, în vederea edificării celor 14 apartamente, cu scopul de a fi vândute și implicit de a obține venituri, scop confirmat ulterior prin tranzacțiile perfectate și realizate în baza contractelor de vânzare-cumpărare. Așa fiind, în considerentele deciziei, s-a subliniat că vânzarea apartamentelor reprezintă, în sensul art. 128 alin.(1) - (2) din Codul fiscal, operațiuni impozabile constând în livrări de bunuri corporale imobile și prin urmare supuse taxei pe valoarea adăugată.

Cu privire la stabilirea datei atingerii plafonului de scutire a taxei pe valoarea adăugată, prima instanță a făcut în mod corect aplicarea prevederilor art. 152 alin.1 și

2 din Codul fiscal, dispoziții legale fiind interpretate în sensul că cifra de afaceri folosită ca referință la stabilirea plafonului de scutire a taxei pe valoarea adăugată cuprinde inclusiv operațiunile constând în livrare de bunuri sau prestări de servicii scutite cu drept de deducere și pe cele fără drept de deducere, astfel că având în vedere că reclamantul, la prima tranzacție efectuată în data de_, a încasat suma de 50.000 euro (29.871,51 lei), rezultă că a depășit plafonul cu această dată.

Referitor la obligația înregistrării reclamantului în scopuri de TVA, organul de soluționare a contestațiilor a reținut întemeiat că reclamantul a depășit plafonul de scutire de taxa pe valoarea adăugată în luna martie 2008 (_ conform anexei nr.15 privind situația tranzacțiilor efectuate în perioada_ -_ ), astfel că "avea obligația legală de a solicita înregistrarea ca plătitor de taxa pe valoarea adăugată în regim normal, în termen de 10 zile de la data constatării depășirii, respectiv până la data de_, situație în care ar fi devenit plătitor de taxa pe valoarea adăugată

începând cu data de_, obligație legală care nu a fost respectată de către contribuabil";, fiind aplicate dispozițiile art.152 alin.(6) Cod fiscal.

Instanța de recurs reține la rândul său că organul de soluționare a contestației a făcut o aplicare corespunzătoare a dispozițiilor legale incidente, în condițiile în care sintagma "exploatarea bunurilor corporale sau necorporale"; folosită de art. 127 alin. 2 din Codul Fiscal vizează și ipoteza vânzării de bunuri imobile de către persoanele fizice în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate. Această interpretare este conformă și cu cele statuate de C.J.U.E. - exploatarea bunurilor corporale sau necorporale, în concordanță cu principiul de bază al sistemului de T.V.A. potrivit căruia taxa trebuie să fie neutră și se referă la orice tip de tranzacții, indiferent de forma lor juridică - C186/89 Van Tiem, C77/01 Empresa de Desenvolvimento Mineiro.

Este adevărat că potrivit pct. 2 alin. (1) din Normele de aplicare ale art. 127 Cod fiscal, sunt excluse din sfera taxei pe valoarea adăugată, obținerea de venituri de către persoanele fizice din vânzarea locuințelor proprietate personală, însă în speță este vorba, așa cum am enunțat și anterior, de o activitate desfășurată pentru a obține venituri cu caracter de continuitate, scop care reiese din numărul mare al apartamentelor construite în perioada 2006-2009 și vândute ulterior, precum și prin evidențierea perioadei relativ îndelungate de desfășurare a activităților menționate anterior, context în care suntem în prezența unei activități economice pure.

Mai mult, conform art. 125 indice 1 alin. (1) pct. 18 din Codul Fiscal, în vigoare începând cu data de_, persoana impozabilă din punct de vedere al taxei pe valoarea adăugată "reprezintă persoana fizică, grupul de persoane, instituția publică, persoana juridică, precum și orice entitate capabilă să desfășoare o activitate economică";, așa că în sensul titlului VI privind taxa pe valoarea adăugată din Codul fiscal, dacă și persoana fizică desfășoară activități economice de natura celor prevăzute la art. 127 alin.(2) oricare ar fi scopul sau rezultatul acestei activități, atunci ne aflăm în prezența sferei de aplicare a TVA. Or, activitățile economice inițiate și desfășurate de reclamantul recurent nu diferă cu nimic de activitățile similare ale persoanelor fizice sau juridice, autorizate legal în acest sens și care au în obiectul de activitate autorizat astfel de activități, plătitoare de impozit pe venit sau pe profit și înregistrate în scop de T.V.A.";, tocmai prin prisma principiului neutralității taxei pe valoarea adăugată, iar impunerea tranzacțiilor realizate de reclamantul-contestator este pe deplin justificată, în aplicarea prevederilor art.126 și 128 din Codul Fiscal.

Apoi, conform art. 153 alin. 1 din Legea nr.571/2003, orice persoană impozabilă trebuie să declare începerea, schimbarea și încetarea activității sale ca persoană impozabilă. În anii 2008 și 2010 reclamantul recurent a vândut un număr de 11 apartamente depășind plafonul de scutire fără a se fi înregistrat ca plătitor de TVA.

Data atingerii sau depășirii plafonului se consideră a fi prima zi a lunii calendaristice următoare celei în care plafonul a fost atins sau depășit. Regimul special de scutire se aplică până la data înregistrării în scopuri de TVA, conform art.

Rezultă, așadar, că reclamantul avea obligația înregistrării ca plătitor de taxă pe valoarea adăugată în regim normal, în termen de 10 zile de la data constatării depășirii plafonului (sfârșitul lunii în care plafonul a fost depășit), situație în care reclamantul recurent supus inspecției fiscale ar fi devenit plătitor de T.V.A. începând cu data de_, obligație legală care nu a fost îndeplinită. În aceste circumstanțe organele de inspecție fiscală au stabilit obligații fiscale suplimentare aferente tranzacțiilor efectuate după data amintită anterior.

În ceea ce privește stabilirea taxei pe valoarea adăugată datorată de către reclamant, pct. III lit. D din decizie, instanța de fond a apreciat în mod justificat faptul că, pentru tranzacțiile efectuate începând cu data de_ și până la_, s-a

acordat drept la deducerea taxei aferentă achizițiilor efectuate în această perioadă pentru edificarea apartamentelor, neputând fi primite susținerile reclamantului referitoare la faptul că se impunea recunoașterea unui drept de deducere și asupra taxei pe valoarea adăugată aferentă achizițiilor pentru toate lucrările de construire ale apartamentelor de pe străzile Arțarilor, Ion S. și A. M. u, realizate în anii 2006- 2007, deoarece pentru perioada cât reclamantul a beneficiat de regimul special de scutire, nu avea dreptul de deducere al taxei pe valoarea adăugată aferente materialelor achiziționate, regimul special de scutire aplicându-se până la data înregistrării în scopuri de TVA a contribuabilului, raportat la dispozițiile art. 152 alin. 8 și 9 din Codul fiscal: "(8) Persoana impozabilă care aplică regimul special de scutire:

nu are dreptul la deducerea taxei aferente achizițiilor, în condițiile art. 145 și 146;
nu are voie să menționeze taxa pe factură sau alt document; c) este obligată să menționeze pe orice factură o referire la prezentul articol, pe baza căreia se aplică scutirea.

În sensul art. 152 alin. (6) din Codul fiscal, în cazul în care persoana impozabilă a atins sau a depășit plafonul de scutire și nu a solicitat înregistrarea conform art.153 din Codul fiscal, în termenul prevăzut de lege, organele fiscale competente vor proceda după cum urmează: a) în cazul în care nerespectarea prevederilor legale este identificată de organele fiscale competente înainte de înregistrarea persoanei impozabile în scopuri de TVA conform art. 153 din Codul fiscal, acestea vor solicita plata taxei pe care persoana impozabilă ar fi datorat-o dacă ar fi fost înregistrată normal în scopuri de taxă conform art. 153 din Codul fiscal, pe perioadă cuprinsă între data la care persoana respectivă ar fi fost înregistrată în scopuri de taxă dacă ar fi solicitat în termenul prevăzut de lege înregistrarea și data identificării nerespectării prevederilor legale";.

149 din Codul fiscal: c) taxa deductibilă aferentă achizițiilor de bunuri și servicii efectuate în perioada cuprinsă între data la care persoana respectivă ar fi fost înregistrată în scopuri de taxă dacă ar fi solicitat în termenul prevăzut de lege înregistrarea și data la care a fost înregistrată. Pentru ajustarea taxei prevăzută la alin.(4), persoana impozabilă trebuie să îndeplinească condițiile și formalitățile prevăzute la art. 145 - 149 din Codul fiscal. …";.

Aplicarea dispozițiilor legale enunțate anterior s-a realizat și în acord cu dispozițiile Directivei 77/388 din 17 mai 1977 a CEE( a șasea directivă)- art.17 alin.2 " în măsura în care bunurile și serviciile sunt utilizate în scopul operațiunilor taxabile ale unor persoane impozabile, persoana impozabilă are dreptul de a deduce din taxa pe care are obligația de a o plăti"; și art. 18 alin. 2 "persoana plătitoare de impozit poate efectua deducerea prin scăderea din valoarea totală a taxei pe valoarea adăugată datorată pentru o anumită perioadă fiscală a valorii totale a taxei pentru care, pe parcursul perioadei menționată anterior, a luat naștere și poate fi exercitat dreptul de deducere în temeiul dispozițiilor alin.1";.

n u se a p lică p e n tru livrarea u n e i co n strucții n o i

, a unei părți a acesteia sau a unui teren construibil";, "livrarea unei construcții noi sau a unei părți din aceasta"; fiind definită drept livrarea efectuată cel târziu până la data de 31 decembrie a anului următor anului primei ocupări ori utilizări a construcției sau a unei părți a acesteia,

după caz, în urma transformării, iar prin "construcție nouă"; se înțelege și orice construcție transformată astfel încât structura, natura ori destinația sa au fost modificate sau, în absența acestor modificări, dacă costul transformărilor, exclusiv taxa, se ridică la minimum 50% din valoarea de piață a construcției, exclusiv valoarea terenului, ulterior transformării";. Este evident că în cazul concret analizat s-au desfășurat lucrări de transformare a unor construcții existente prin modificarea structurii - edificarea unor spații de locuit la un număr de 4 blocuri existente, fie pe planșeul, fie în podul acestora (mansardare), precum și schimbarea destinației prin transformarea podului în spații de locuit.

Făcând aplicarea art. 141 alin. (2) lit. f) din Codul fiscal pentru imobilele edificate în str. Arțarilor, nr. 46, scara A care au fost apreciate ca fiind construcții noi doar până la data de_, "livrarea"; acestora s-a realizat după împlinirea acestui termen, respectiv la datele de_ ,_ și_, astfel că s-a reținut întemeiat că doar acestea sunt construcții vechi, nu toate apartamentele, așa cum a pretins reclamantul recurent. Pentru tranzacțiile efectuate cu imobilele situate în strada Ion S.

, nr. 3, întemeiat s-a reținut că reclamantul nu a prezentat autorizația de construire și procesul-verbal de recepție la terminarea lucrărilor nici organelor de control și nici organelor de soluționare, deși au fost solicitate aceste documente prin adresa nr. 2516/_, cu atât mai mult cu cât prin adresa nr. 7397/_ Primăria municipiului

B. a comunicat că "pentru mansardarea imobilului din strada Ion S., nr. 3, scara A-B, nu s-a solicitat și nu au fost eliberate autorizație de construire și proces-verbal de recepție la terminarea lucrărilor";. În aceste condiții nu s-au putut face aprecieri cu privire la livrarea unei construcții noi - cea efectuată cel târziu până la data de 31 decembrie a anului următor anului primei ocupări ori utilizări a construcției sau a unei părți a acesteia, după caz, în urma transformării, transformare care este certificată de procesul verbal de recepție.

Pebtru toate aceste argumente, în baza dispozițiilor art. 312 alin. 1 Cpc, instanța va respinge recursul declarat reclamantul P. O. C. împotriva sentinței civile nr. 2.944 din 20 noiembrie 2012, pronunțată în dosarul nr._ al Tribunalului B. -N., pe care o va menține în întregime.

PENTRU ACESTE MOTIVE, IN NUMELE LEGII

D E C I D E:

Respinge recursul declarat reclamantul P. O. C. împotriva sentința civilă nr. 2.944 din 20 noiembrie 2012, pronunțată în dosarul nr._ al Tribunalului B. -N., pe care o menține în întregime.

Decizia este irevocabilă.

Pronunțată în ședința publică din 22 octombrie 2013.

PREȘEDINTE, JUDECĂTORI,

DP C. I. A. A. I.

GREFIER,

M. N. ȚAR

Red.A.A.I./_ .

Dact.H.C./2 ex. Jud.fond: D.E.L.

Decizia civilă nr. 10003/2013. Contestație act administrativ fiscal

Vezi și alte spețe de la aceeași instanță

Comentarii despre Decizia civilă nr. 10003/2013. Contestație act administrativ fiscal