Decizia civilă nr. 2696/2013. Contestație act administrativ fiscal
| Comentarii |
|
R O M Â N I A
CURTEA DE APEL CLUJ SECȚIA A II-A CIVILĂ,
DE contencios ADMINISTRATIV ȘI FISCAL
Dosar nr. _
DECIZIA CIVILĂ NR. 2696/2013
Ședința publică din data de 01 martie 2013 Instanța constituită din:
PREȘEDINTE D. M. JUDECĂTOR F. T. JUDECĂTOR M. H.
G. D. C.
Pe rol soluționarea | recursului declarat de pârâta A. | N. DE A. | |
F. | PRIN D. G. | A F. P. A J. M. | , împotriva sentinței |
civile nr. 3763 din data de_ pronunțată în dosarul nr._ al T. ui
M., în contradictoriu cu reclamanta SC F. C. S., având ca obiect - contestație act administrativ fiscal.
Mersul dezbaterilor, susținerile și concluziile părților au fost consemnate în încheierea de ședință din data de_, încheiere ce face parte integrantă din prezenta hotărâre.
CURTEA
Din examinarea actelor dosarului constată următoarele:
Prin sentința civilă nr.3736 pronunțată la data de_ în dosarul nr._ al T. ui M. a fost admisă acțiunea formulată de contestatoarea S.C. F.
C. S. în contradictoriu cu intimata A. N. de A. F. și în consecință a fost anulată decizia de impunere nr.2199/_ privind obligațiile fiscale suplimentare de plată; anulat în parte raportul de inspecție fiscală generală nr.9928/_ în ce privește constatările și măsurile dispuse la art.4; obligate intimatele să restituie contestatoarei suma de 60.307 lei cu dobânda legală calculată de la data plății până la restituirea efectivă.
Pentru a dispune astfel instanța a reținut în esență că pentru exercitarea dreptului de deducere, prevăzut la art. 168 lit. a din Directiva C.E. 2006/112 este necesară deținerea unei facturi emisă în conformitate cu art. 220-236, art. 238- 240 din Directivă.
Faptul că pe facturile de achiziționare a celor patru utilaje este trecut ca delegat administratorul firmei beneficiare nu lipsește de efecte juridice acele facturi, aceasta cu atât mai mult cu cât din celelalte date înscrise în factură, din extrasele de cont și instrumentele de plată anexate (filele 85-99), precum și din contractele ulterioare de închiriere, însoțite de planșele foto ale utilajelor, rezultă realitatea acestor operațiuni comerciale și existența bunurilor în patrimoniul contestatoarei.
Cu privire la neaplicarea măsurilor de simplificare în cazul bunurilor facturate de către S.C. D. Euroconstruct S.R.L., se arata ca trebuie avut în vedere că această societate, neaflându-se în insolvență, ci fiind dizolvată ca urmare a nedepunerii bilanțurilor contabile, nu sunt incidente prevederile art. 160 alin. 1 și 2 din Legea nr. 571/2003 (în forma anterioară).
Împotriva soluției arătate a declarat recurs pârâta solicitând admiterea acestuia modificarea hotărârii în sensul respingerii acțiunii.
În susținerea celor solicitate se arată că hotărârea nu este motivată fiind în contradicție cu dispozițiile art.120 și 124 C.pr.fiscală.
Intre dobanda legala instituita prin O.G nr. 9/2000, act normativ inlocuit in 2011 si normele Codului de Procedura F. exista diferente majore. incepand de la materia supusa reglementarii, cuantumul si modul de calculare. Astfel in materie fiscala nu sunt incidente normele referitoare la dobanda legala intrucat exista norme speciale derogatorii de la dreptul comun.
De principiu, prin raportare la art. 124 din Codul de Procedura F. o dobanda nu poate sa curga anterior nasterii dreptului la aceea dobanda- drept ce se poate naste doar din momentul pronuntarii hotararii.
Totodată hotararea a fost data cu gresita aplicare a legii- art. 304 pct. 9 Cod Procedura Civila: intrucat desi a aratat prin intampinare si celelate inscrisuri depuse la instanta de fond ca, in ceea ce priveste dreptul de deducere al cheltuielilor unui contribuabil exista practica a Inaltei Curti, decizia nr. 5/2007 nu s-a raspuns. Pe de alta parte, nu au fost identificate normele legale care justifica obligarea la plata dobanzii legale de la data platii acesteia de catre contribuabil.
In speta, contribuabilul a cumparat unele bunuri de" la o persoana necunoscuta "reprezentant al unei firme" (conform decJaratiei date de administratorul reclamantei) utilaje aflate in proprietatea teoretica a 2 societati comerciale, una cu sediul in Brasov, iar cea de-a doua in B. . Societatea cu sediul in Brasov era inregistrata doar de o luna de zile la Registrul C. ertului, iar cea din B. era in lichidare. In orice caz, nici una dintre aceste 2 societati furnizoare nu au inregistrat aceste operatiuni in contabilitatea proprie, mai mult, nu exista nici o dovada ca aceste bunuri s-ar fi aflat vreodata in patrimoniul acestor societati. Facturile incriminate nu sunt semnate de catre cumparatoare. Luate impreuna aceste elemente ridica dubii serioase asupra realitatii operatiunii economice si implicit a dreptului de deducere.
Răspunzând celor invocate prin întâmpinare intimata a solicitat respingerea recursului
în considerarea că pentru repararea integrală a pagubei sunt incidente prevederile OG nr.9/2000 și OG nr.13/2011; dreptul la restituire s-a născut la momentul plății astfel că și plata dobânzii începe cu aceea dată. în plus se arată că instanța a răspuns argumentelor aduse cu privire la deducere iar actele respectiv facturi, extrase cont, instrumente plată, contracte, planșe atestă realitatea operațiunilor.
Analizând argumentele aduse prin recursul declarat Curtea reține următoarele:
Un prim argument adus de recurentă constă în aceea că instanța nu a argumentat soluția respectiv hotărârea nu este motivată. Actele dosarului relevă că în urma verificărilor efectuate la societatea intimată prin raportul de inspecție fiscală s-a reținut că a fost dedus TVA eronat pe baza unor facturi ce nu conțin informațiile corecte cerute de normele fiscale.
Prin același raport s-a mai reținut că operațiunile înscrise în facturi și în contextul controlului incrucisat nu au avut loc iar începând cu_ dat fiind starea de lichidare conform art.160 alin.1 și 2 din Legea nr.571/2007 bunurilor facturate către intimată trebuia să li se aplice măsurile simplificate respectiv să deducă și să calculeze concomitent taxa pe valoarea adăugată înscrisă în facturi.
Reținându-se astfel că documentele nu au conținut toate informațiile, că operațiunile nu s-au derulat și nu s-a procedat conform normelor fiscale și astfel s-a pierdut dreptul de deducere prin decizie s-a stabilit în sarcina societății intimate obligații fiscale suplimentare reprezentând TVA si accesorii.
Din actele fiscale menționate reiese că problema ce s-a pus în discuție a fost aceea a pierderii dreptului de deducere în condițiile unor documente ce nu
conțin informații, al neefectuării operațiunii și neurmării procedurii cerute de normele fiscale.
Aspectele legate de documente conținând informații,realitatea operațiunii s.a,. au fost relevate printre altele și de intimată prin contestație.
Aceste aspecte sunt analizate și prin hotărârea recurată. Astfel reține instanța ca faptul că pe facturile de achiziționare a celor patru utilaje este trecut ca delegat administratorul firmei beneficiare nu lipsește de efecte juridice acele facturi, aceasta cu atât mai mult cu cât din celelalte date înscrise în factură, din extrasele de cont și instrumentele de plată anexate (filele 85-99), precum și din contractele ulterioare de închiriere, însoțite de planșele foto ale utilajelor, rezultă realitatea acestor operațiuni comerciale și existența bunurilor în patrimoniul contestatoarei.
Cu privire la neaplicarea măsurilor de simplificare în cazul bunurilor facturate de către S.C. D. Euroconstruct S.R.L., se arata ca trebuie avut în vedere că această societate, neaflându-se în insolvență, ci fiind dizolvată ca urmare a nedepunerii bilanțurilor contabile, nu sunt incidente prevederile art. 160 alin. 1 și 2 din Legea nr. 571/2003 (în forma anterioară).
Din considerentele sentinței reiese că a fost analizată situația dreptului de deducere față de documentele deținute și realitatea operațiunilor rezultate din facturi, contracte, extrase de cont și instrumente de plată utilizate în corelare cu aspectele relatate prin actele de control. Ori în situația examinării chestiunilor ce au dus la stabilirea situației de fapt și de drept aplicabile nu se poate vorbi de o nemotivare în sensul art.261 C.pr.civ.
Legat de acesta susține recurenta că hotărârea ar fi nemotivată întrucât nu cuprinde argumentele ce au dus la înlăturarea susținerilor sale .Norma mai sus arătată prevede într-adevăr obligația instanței de a arăta în cuprinsul hotărârii a motivelor de fapt și drept ce au format convingerea instanței însă această obligație trebuie înțeleasă în sensul prezentării explicite a considerentelor avute în vedere la pronunțare. Sub acest aspect jurisprudența CEDO și a Curții de Justiție a arătat că nu înseamnă că judecătorul trebuia să răspundă în mod concret la fiecare argument în parte adus de către participanți la proces fiind suficient ca soluția să prezinte explicit considerentele avute în vedere la pronunțare, să evidențieze chestiunile esențiale ce i-au fost prezentate.
În speță chestiunea esențială ce a vizat stabilirea obligațiilor fiscale în contextul dreptului de deducere, al punerii în discuție al acestui aspect dat fiind contestarea a fost examinat de instanță prin reținerea stării de fapt și a normelor aplicabile. Așadar susținerea lipsei unei motivări nu este fondată și va fi respinsă.
Mai susține recurenta că nu a fost analizată deducerea prin prisma argumentelor sale mai exact a deciziei V din 2007 a Înalta Curte de Casație și Justiție însă omite a avea în vedere că tratamentul fiscal trebuie analizat prin raportare și la substanța operațiunii și la jurisprudența CJUE a principiilor comunitare ale neutralității TVA, al proporționalității și al prevalenței economicului asupra juridicului. Astfel prin hotărârea Bokemuhl (C-90/02) și cauza Genius Holding (C-324/87) s-a aratat ca,, conținutul minim de informații al unei facturi trebuie să fie suficient pentru a determina persoana impozabilă și realitatea operațiunii economice. In hotararea Jeunehomme din 1988-C123 si 330/07 instanta comunitara a aratat ca ,, cerinta ca o factura sa cuprinda, pe langa elementele prevazute de art.22 alin. 3 lit. din directiva a vi a-baza impozabila si cuantum TVA- si alte elemente ca o conditie de exercitare a dreptului de deducere trebuie sa fie limitat la ceea ce este strict necesar pentru a asigura colectarea TVA si a verificarea operatiunilor de catre autoritatile fiscale.
Tot astfel în hotărârea Ecotrade din 8 mai 2008 (Cauzele conexe C-95/07 și C-96/07), CJUE a statuat ca: "nerespectarea de către o persoană impozabilă a formalităților impuse de un stat membru în temeiul art.18 alin. (1) lit.(d) din a șase directivă nu poate să o priveze de dreptul său de deducere, din moment ce, în temeiul principiului neutralității fiscale, deducerea taxei pe valoarea adăugată aferente intrărilor trebuie să fie acordată, dacă cerințele de fond sunt îndeplinite, chiar dacă anumite cerințe de formă au fost omise de către persoanele impozabile";. Jurisprudență comunitară este în sensul că, în aprecierea realității fiscale a operațiunii economice a contribuabilului, conținutul formal al documentelor, inclusiv al facturii, nu trebuie absolutizat și că informațiile care trebuie cuprinse în acestea trebuie să fie suficiente pentru a determina persoana impozabilă și realitatea operațiunii economice .Singura situație în care trebuie exclus caracterul real al unei operațiuni economice este aceea în care se efectuează tranzacții fictive, "acestea putând fi demonstrate prin declarații false ale cifrei de afaceri sau prin facturi false"; (Hotărârea HALIFAX a CJUE, C- 255/02). Proba caracterului fictiv trebuie realizată de către organele de control fiscal în așa manieră încât să se răstoarne prezumția de nevinovăție de la care ar trebui să se pornească. Ori simpla analiză documentară a stării de fapt fiscale nu poate fi asimilată cu analiza realității operațiunilor. Analiza documentelor reprezintă doar o etapă dintr-un proces complex de operațiuni care cuprind analize și anchete faptice ale operațiunilor unui contribuabil și care împreună conduc la stabilirea realității unei operațiuni . Interpretare ce trebuie data directivei a sasea este ca se interzice orice drept al unei persoane impozabile de a deduce TVA plătită în amonte, dacă tranzacțiile din care acest drept derivă constituie o practică abuzivă. O atare practica presupune ca tranzacțiile în cauză, indiferent de aplicarea formală a condițiilor prevăzute de dispozițiile relevante ale Directivei a șasea sau ale legislației naționale care o transpune, să aibă ca efect obținerea unui avantaj a cărui acordare ar fi contrară scopului acestor prevederi si in plus ar trebui să rezulte dintr-un număr de factori obiectivi că scopul esențial al acestor tranzacții este obținerea unui avantaj fiscal.
Atunci când există o practică abuzivă, tranzacțiile trebuie să fie redefinite astfel încât să se restabilească starea de fapt relevantă în absența tranzacțiilor care constituie o practică abuzivă";. (CJE, cauza C-255/02, publicată în Culegere 2006, p.I-1609).De altfel in cauza Halifax, Curtea a aratat că Directiva interzice orice drept al unei persoane impozabile de a deduce TVA plătită în amonte dacă tranzacțiile din care acest drept derivă constituie o practică abuzivă. (CJE, cauza C-223/03, publicată în Culegere 2006, p.I-1751). Dreptul de a deduce TVA plătită în amonte al unei persoane impozabile care desfășoară asemenea operațiuni nu poate fi afectat de faptul că în lanțul din care tranzacția face parte o altă tranzacție anterioară sau subsecventă este viciată de fraudă în materie de TVA, fără ca persoana impozabilă să știe sau să aibă vreun mijloc să afle despre aceasta. De asemenea, problema dacă TVA pentru vânzarea ulterioară sau anterioară a bunurilor în cauză utilizatorului final a fost sau nu virată la bugetul public este irelevantă pentru dreptul persoanei impozabile de a deduce TVA plătită în amonte";. (CJUE, cauzele reunite C-354/03, C-355/03 și C-484/03).In aceste cauze curtea a aratat că atunci când beneficiarul unei livrări de bunuri este o persoană impozabilă care nu a știut și nu putea să știe că tranzacția în cauză era conexă unei fraude comise de vânzător, art.17 din Directiva a șasea trebuie interpretat în sensul că interzice o regulă națională care, bazându-se pe împrejurarea că respectivul contract de vânzare-cumpărare este nul (întrucât o dispoziție a legii civile califică drept nul absolut orice contract ce contravine ordinii publice), are ca efect faptul că respectiva persoană impozabilă nu-și poate
exercita dreptul de deducere pentru TVA plătită în amonte. (CJE, cauzele reunite C-439/04 și C-440/04.).
In speta organele de control fiscal nu au făcut proba caracterului fictiv al operațiunilor care au stat la baza emiterii facturilor și nu a dovedit că tranzacțiile din care derivă acest drept constituie o practică abuzivă, dreptul reclamantei de a deduce TVA aferent acestor facturi trebuind a fi recunoscut.Realitatea
operațiunilor comerciale cu privire la care s-a solicitat deducerea TVA-ului rezultă din faptul că s-au emis facturi conținând elemente necesare prevăzute de lege, s- a făcut dovada plății bunurilor prin bancă, a livrării acestora, precum și a folosirii lor de către beneficiar ulterior în vederea realizării de venituri conform obiectului de activitate.
Așadar pornind chiar si numai de la principiile statuate în jurisprudența mentionata în contextul relevării acestora prin hotărârea atacată nu se poate reține că instanța nu a arătat de ce a înlăturat susținerile sale sau că hotărârea ar fi greșită.
Cât privește aspectele legate de neaplicarea măsurilor de simplificare instituit de art.160 C.pr.fiscală se observă că nu au fost aduse prin recurs critici context în care cele statuate de prima instanță intrate în putere de lucru judecat nu vor mai fi analizate.
Cu toate acestea în privința dobânzii reținute trebuie făcute câteva precizări.
În speță s-a pus problema deducerii TVA respectiv a normelor fiscale aplicabile și a restituirii sumei nedatorate. Cu alte cuvinte fiind vorba de obligații fiscale nedatorate normele aplicabile sunt cele instituite de Legea nr.571/2003, respectiv OG nr.92/2003 C.pr.fiscală.
Acest din urmă act normativ prin art.117 prevede că se restituie la cerere, debitorului următoarele sume: cele plătite fără existența unui titlu de creanță; cele plătite în plus față de obligația fiscală; cele plătite ca urmare a unei erori de calcul; cele plătite ca urmare a aplicării eronate a prevederilor legale.
Același act normativ prin art.124 prevede că pentru sumele de restituit sau de rambursat de la buget contribuabilii au dreptul la dobândă din ziua următoare expirării termenului prevăzut la art. 117 alin. (2) sau la art. 70, după caz. Acordarea dobânzilor se face la cererea contribuabililor.
Nivelul dobânzii este cel prevăzut la art. 120 alin. (7) și se suportă din același buget din care se restituie ori se rambursează, după caz, sumele solicitate de plătitori.
Tot astfel prin art.120 alin.7 se prevede că nivelul dobânzii este de 0,04% pentru fiecare zi de întârziere și poate fi modificat prin legile bugetare anuale.
Reiese din normele menționate că în cazul aplicării eronate a prevederilor legale în materie fiscală pentru sumele de restituit contribuabilul are dreptul la dobânda fiscală instituită de normele speciale.
Așa cum se observă din expunerea rezumativă de mai sus a situației în speță se discută restituirea unei sume achitate ca urmare a aplicării eronate a prevederilor ceea ce impune obligarea la dobânda fiscală. Ori câtă vreme au fost evocate si puse in discutie norme fiscale reținerile instanței cu privire la dobânda civilă sunt greșite iar din această perspectivă susținerile recurentei sunt întemeiate și vor fi admise. Se sustine de intimat ca pentru repararea pagubei sunt incidente prevederile OG 9/2000 si OG13/2011.Sustinerile nu pot fi retinute deoarece fiind vorba de sume de restituit din buget sunt aplicabile normele fiscale. In conditiile acestor norme legiuitorul a stabilit ca repararea prejudiciului se face prin acordarea dobanzii fiscale.
Așadar în baza art.312 C.pr.civ. coroborat cu art.20 din Legea nr.554/2004, art.119, art.124 și art.120 din OG nr.92/2004 Curtea va admite recursul și va modifica în parte hotărârea conform dispozitivului.
PENTRU ACESTE MOTIVE ÎN NUMELE LEGII DECIDE:
Admite recursul declarat de pârâta A. N. DE A. F. PRIN D.
G. A F. P. A J. M., împotriva sentinței civile nr. 3763 din_, pronunțată în dosarul nr._ al T. ui M. pe care o modifică în sensul că înlătură obligația de plată a dobânzii legale.
Menține restul dispozițiilor sentinței. Decizia este irevocabilă.
Pronunțată în ședința publică din_ .
PREȘEDINTE | JUDECĂTORI | ||||
D. | M. | F. | T. | M. | H. |
G.
D. C.
Red.F.T./S.M.D.
2 ex./_
