Decizia civilă nr. 4251/2013. Contestație act administrativ fiscal
| Comentarii |
|
R O M Â N I A
CURTEA DE APEL CLUJ SECȚIA a II-a CIVILĂ,
DE contencios ADMINISTRATIV ȘI FISCAL DOSAR NR. _
DECIZIA CIVILĂ NR. 4251/2013
Ședința publică din data de 15 aprilie 2013 Instanța constituită din: PREȘEDINTE: M. S. JUDECĂTOR: C. P.
JUDECĂTOR: A. M. C. GREFIER: V. D.
S-au luat în examinare, pentru pronunțare, recursurile declarate de reclamantul S. J. M. și pârâta D. G. A F. P. A J.
S., împotriva sentinței civile nr. 6007 din_ pronunțată în dosarul nr._ al Tribunalului S., având ca obiect contestație act administrativ fiscal.
În data de_, s-au înregistrat la dosar concluzii scrise din partea recurentului S. J. M. .
Mersul dezbaterilor, susținerile și concluziile părților au fost consemnate în încheierea de ședință din data de_, încheiere ce face parte integrantă din prezenta hotărâre.
Deliberând reține că,
C U R T E A
Prin sentința civilă nr.6007 din_, pronunțată în dosarul nr._ al Tribunalului S. s-a admis în parte plângerea formulată de reclamantul S.
J. M. în contradictoriu cu pârâta D. G. A F. P. A J.
S., s-a modificat decizia nr.170/_ și raportul de inspecție fiscală 1499/2010 în sensul că petentul are obligații de plată astfel: 27.622 lei TVA și 19.498 lei majorări de întârziere.
Pentru a hotărî astfel, tribunalul a reținut că în perioada 2007-2009 reclamantul S. J. M. și soția sa au efectuat 3 tranzacții cu 3 terenuri și un imobil în valoare totală de 445.000 lei. Ca urmare a controlului s-a stabilit TVA de plată în sumă de 32870 lei aferent a două terenuri respectiv cel vândut la data de_ prin contract de vânzare cumpărare nr. 2341 și cel vândut la data de_ cu contractul de vânzare cumpărare nr.787. Organul de control a considerat că s-a realizat o cifră de afaceri ce depășește plafonul de 35.000 Euro la data de_ .
Prin urmare a fost emis raportul de inspecție fiscală nr. 1499/_ prin care s-a reținut că acesta avea obligația ca până la data de_ să solicite organului fiscal înregistrarea în scopuri de TVA urmând ca la data de_ să devină plătitor de TVA. Nu a făcut acest lucru și prin urmare TVA-ul suplimentar aferent livrării celor două terenuri este de 32.870 lei.
Pentru neachitarea în termen a TVA -ului suplimentar în baza art. 119 și 120 alin.2 și 7 din OG. 92/2003 s-a procedat la calculul majorărilor de întârziere care sunt în sumă de 23.203 lei . Prin același raport fiscal s-a aplicat și o amendă de 1000 lei (f.64-70).
Împotriva acestui raport și a Deciziei de impunere 1499/A/_ reclamantul a formulat contestație care la rândul său a fost respinsă prin Decizia 170/_ .
Reclamantul a atacat toate aceste decizii invocând în principiu faptul că beneficiază de dreptul de deducere aferent bunurilor achiziționate conform art.145(11) și ( 12) din Codul fiscal și prin urmare în vederea determinării TVA datorat trebuia să se scadă din suma colectată, taxa aferentă achizițiilor de bunuri și servicii din perioada 2007-2009 și aplicarea procedeului sutei mărite la un astfel de plătitor de TVA .
Pentru soluționarea cauzei instanța a analizat în primul rând aspectul dacă reclamantul era plătitor sau nu de TVA.
Astfel conform prevederilor art.127 Cod fiscal ,,Este considerată persoană impozabilă orice persoană care desfășoară, de o manieră independentă și indiferent de loc, activități economice de natura celor prevăzute la alin. (2), oricare ar fi scopul sau rezultatul acestei activități.
În sensul prezentului titlu, activitățile economice cuprind activitățile producătorilor comercianților sau prestatorilor de servicii, inclusiv activitățile extractive, agricole și activitățile profesiilor libere sau asimilate acestora. De asemenea, constituie activitate economică exploatarea bunurilor corporale sau necorporale în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate.
Persoana impozabilă din punct de vedere al taxei pe valoare adăugată este persoana, grupul de persoane, instituția publică, precum și orice entitate capabilă să desfășoare o activitate economică potrivit art.125 din același act normativ.
O persoană fizică devine persoană impozabilă dacă desfășoară activități economice de natura celor prevăzute de art.127 alin.2 oricare ar fi scopul sau rezultatul activității.
Activitatea desfășurată de reclamantă având ca scop obținerea de venituri are caracter de continuitate fiind efectuate operațiuni într-un an calendaristic respectiv 2007-2008.
Referitor la modul de calcul al TVA reglementările aplicabile sunt prevăzute la art.152 alin.1 și 6 Cod fiscal:
1) Persoana impozabilă stabilită în România, a cărei cifra de afaceri anuala, declarata sau realizata, este inferioara plafonului de 35.000 euro, al cărui echivalent în lei se stabilește la cursul de schimb comunicat de Banca Naționala a României la data aderării si se rotunjește la următoarea mie poate solicita scutirea de taxa, numita în continuare regim special de scutire, pentru operațiunile prevăzute la art. 126 alin. (1), cu excepția livrărilor intracomunitare de mijloace de transport noi, scutite conform art. 143 alin. (2) lit. b)."
(6) Persoana impozabila care aplica regimul special de scutire si a cărei cifra de afaceri, prevăzută la alin. (2), este mai mare sau egala cu plafonul de scutire în decursul unui an calendaristic, trebuie sa solicite înregistrarea în scopuri de TVA, conform art. 153, în termen de 10 zile de la data atingerii sau depășirii plafonului. Data atingerii sau depășirii plafonului se considera a fi prima zi a lunii calendaristice următoare celei în care plafonul a fost atins sau depășit. Regimul special de scutire se aplica pana la data înregistrării în scopuri de TVA, conform art. 153.
Dacă persoana impozabilă respectivă nu solicită sau solicită înregistrarea cu întârziere, organele fiscale competente au dreptul să stabilească obligații privind taxa de plata si accesoriile aferente, de la data la care ar fi trebuit sa fie înregistrată în scopuri de taxa, conform art. 153."
Pe de altă parte după atingerea plafonului, reclamantul era obligat să se înregistreze ca plătitor de TVA întrucât a depășit plafonul după primul fapt de comerț din anul 2007 când a efectuat o tranzacție cu un teren obținând astfel venituri; chiar dacă tranzacția a fost scutită se va lua în calcul plafonul.
Art.141 alin.2 litera f din L.571/2003 menționează care sunt situațiile în care intervine scutirea de plată a TVA-ului.
Operațiunile imobiliare constând în vânzări de terenuri sunt scutite de TVA chiar dacă persoana fizică devine în principiu persoană impozabilă, nu are obligația înregistrării în scopuri de TVA dar în această situație pentru o singură tranzacție care se încadrează în prevederile art.141 alin.2 lit f din Codul fiscal înainte de aceasta trebuie să se înregistreze în scopuri de TVA deoarece conform art.152 din codul fiscal în calculul plafonului de scutire pentru micile întreprinderi se includ și operațiunile imobiliare scutite.
Întrucât prima tranzacție efectuată în anul 2007 constă în vânzarea unui teren intravilan în valoare de 260.000 lei după cum rezultă din actele autentificate, instanța a considerat că reclamantul se încadrează în regimul de scutire prevăzut art.141 alin.2 lit.f din L.571/2003 dar se ia în calculul plafonului de scutire.
Operațiunile care nu îndeplinesc condițiile prevăzute de lege pentru a fi considerate noi precum și vânzări de orice terenuri altele decât cele construibile sunt scutite de plată TVA.
Dar o singură tranzacție care se încadrează în prevederile art.141 alin.2 lit7 din Codul fiscal se include în calculul plafonului de scutire și operațiunile imobiliare scutite. Tranzacția de 260.000 lei se ia în calculul plafonului de scutire, care depășit, la următoarea tranzacție se aplică TVA.
În speță la următoarea tranzacție după cea de 260.000 lei trebuia aplicată TVA.
La următoarea tranzacție din 2007 de 75000 lei se aplică TVA de 19% care se deduce din prețul achitat de 75000 lei rezultând 11975 lei.
Următoarea tranzacție a fost efectuată în anul 2008 constând în vânzarea unui teren extravilan la prețul de 12000 lei care este scutit de plata TVA.
Ultima tranzacție de 98.000 lei constând în vânzarea unui teren intravilan nu este scutită de TVA, se calculează TVA în sumă de 15647 lei.
Prin urmare reclamantul datorează suma de 27.622 lei TVA și suma de 32.870 lei așa cum s-a menționat în Decizia nr.170/2011.
În ce privește majorările de întârziere conform prevederilor art. 119 Cod fiscal pentru neachitarea la teren a obligațiilor de plată se datorează majorări . Acestea se calculează pe fiecare an începând cu ziua imediat următoare termenului de scadență. Pentru că instanța a constatat că suma datorată ca TVA este mai mică, a redus și penalitățile datorate care sunt de
19.498 lei .
Reclamantul a mai invocat și faptul că în cauză se poate aplica procedeul sutei mărite.
Instanța a reținut că din prețul de vânzare se suportă TVA-ul deoarece se aplică procedeul sutei mărite pentru determinarea sumei taxei respectiv 19x 100/1119 în cazul cotei standard, atunci când prețul de vânzare include și taxa. De regulă prețul include taxa în cazul livrărilor de bunuri și /sau prestărilor de servicii pentru care nu este necesară emiterea unei facturi conform art.155 alin.7 din Codul fiscal, precum și în orice
situație în care prin natura operațiunii sau conform prevederilor contractuale prețul include și taxă.
Față de aceste considerente tribunalul a considerat că cererea este îndreptățită doar în ceea ce privește suma datorată care este mai mică decât cea inițial constatată.
Prin urmare s-a admis în parte plângerea formulată de reclamantul S.
J. M., în contradictoriu cu pârâta D. G. A F. P. A J.
S., s-a modificat decizia nr.170/_ și raportul de inspecție fiscală 1499/2010 în sensul că petentul are obligații de plată astfel: 27.622 lei TVA și 19.498 lei majorări de întârziere.
Împotriva acestei sentințe a declarat recurs D. G. a F. P.
solicitând admiterea recursului, modificarea in intregime a sentinței atacate, cu consecinta respingerii actiunii formulate de S. J. M. ca nefondata si mentinerea Deciziei nr. 170/2011 emisa de DGFP S. -Biroul Solutionare contestatii si implicit si a Deciziei de impunere nr.1499/1N_ si a Raportului de I. Fiscala nr. 1499 din_
.
Recurenta învederează faptul că motivele pe care se sprijina recursul se circumscriu din punct de vedere formal dispozițiilor art. 304 punct 7- hotarirea recurata nu este motivata, ale art. 304 pct 9 si art. 3041Cod Procedura Civila
Precizează că hotărârea atacata nu cuprinde motivele pe care se sprijina, considerând că în speța este incident acest caz de modificare a sentinței, întrucât, raportat la cele invocate in întâmpinarea depusa la dosarul cauzei si ținând seama de actele depuse - sentința este pur si simplu nemotivata.
Nu pe chestiuni generale se motivează exclusiv o hotărâre judecătoreasca. Asa cum rezulta din art. 261 alin. 1 punct 5 Cod procedura civila, hotărârea trebuie sa cuprinda " motivele de fapt si de drept care au format convingerea instantei, cum si cele pentru care s-au înlăturat cererile părților. "
In speța întreaga apărare si probațiunea administrata sunt înlăturate pe chestiuni pur teoretice.
Hotărârea atacata este nelegala si netemeinica întrucât instanța de fond a reținut în mod greșit doar in baza expertizei efectuate si înlăturând dispozițiile legale, ca"din pretul de vanzare se suporta TVA -ul deoarece se aplica procedeul sutei marite pentru determinarea sumei taxei, respectiv 19x100/119 in cazul cotei standard, atunci cand pretul de vanzare include si taxa. De regula pretul include taxa in cazul livrarilor de bunuri si/sau prestarilor de servicii pentru care nu este necesara emiterea unei facturi conform art 155 alin 7 din Codul fiscal, precum si in orice situatie in care prin natura operatiunii sau conform prevederilor contractuale pretul include si taxa."
Mentionează faptul ca la data controlului erau în vigoare prevederile Hotarârii nr. 1.620 din 29 decembrie 2009 pentru modificarea si completarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin Hotârârea Guvernului nr. 44/2004, pct 62 potrivit carora:
"(4) Persoanele impozabile care nu au solicitat înregistrarea în scopuri de TVA în termenul prevazut de lege, indiferent daca au facut sau nu obiectul controlului organelor fiscale competente, au dreptul sa ajusteze în primul decont depus după înregistrare sau, după caz, într-un decont ulterior, în condițiile prevăzute la art. 145-149 din Codul fiscal:
taxa deductibila aferenta bunurilor aflate în stoc si serviciilor neutilizate la data la care persoana respectiva ar fi fost înregistrata în scopuri de taxa daca ar fi solicitat înregistrarea în termenul prevăzut de lege;
taxa deductibila aferenta activelor corporale fixe, inclusiv celor aflate în curs de execuție, aflate în proprietatea sa la data la care persoana respectiva ar fi fost înregistrata în scopuri de taxa daca ar fi solicitat înregistrarea în termenul prevăzut de lege, cu condiția, în cazul bunurilor de capital, ca perioada de ajustare a deducerii, prevăzuta la art. 149 alin. (2) din Codul fiscal, sa nu fi expirat;
taxa deductibila aferenta achizițiilor de bunuri si servicii efectuate în perioada cuprinsa între data la care persoana respectiva ar fi fost înregistrata în scopuri de taxa daca ar fi solicitat în termenul prevăzut de lege înregistrarea si data la care a fost înregistrata.
(5) Pentru ajustarea taxei prevăzuta la alin. (4), persoana impozabila trebuie sa îndeplinească condițiile si formalitățile prevăzute la art. 145-149 din Codul fiscal. Prin excepție de la prevederile art. 155 alin. (5) din Codul fiscal, factura pentru achiziții de bunuri/servicii efectuate înainte de înregistrarea în scopuri de TVA a persoanei impozabile nu trebuie sa conțină mențiunea referitoare la codul de înregistrare în scopuri de TVA atribuit persoanei impozabile conform art. 153 din Codul fiscal."
In ceea ce priveste modul de calcul al taxei pe valoarea adaugata colectata potrivit prevederilor Normelor metodologice de aplicare a Legii 571/2003 privind Codul fiscal, pct. 23, alin. 2 în vigoare la data colectarii taxei pe valoarea adaugata de plata: "Se aplica procedeul sutei marite pentru determinarea sumei taxei, respectiv 19 x 100/119 in cazul cotei standard si 9 x 100/109 in cazul cotei reduse, atunci cand pretul de vanzare include si taxa. De regula pretul include taxa in cazul livrarilor de bunuri si/sau prestarilor de servicii direct catre populatie pentru care nu este necesara emiterea unei facturi conform art. 155 alin. (7) din Codul fiscal, precum si în orice situatie în care prin natura operațiunii sau conform prevederilor contractuale prețul include si taxa." sustinere ce nu poate fi retinuta în solutionarea favorabila a contestatiei deoarece potrivit prevederilor legale taxa pe valoarea adaugata nu poate fi determinata cu formula 19 x 100/119 in cazul cotei standard decât atunci când pretul de vânzare include si taxa, aspect nesustinut de catre reclamanta cu documente.
Astfel, potrivit dispozitiilor legale, taxa pe valoare adaugata nu poate fi derminata cu formula 19x100/119 in cazul cotei standard si 19x100/119 in cazul cotei reduse decât atunci când prețul de vânzare include si taxa, in situatia de fata nu s-a făcut dovada cu documente ca încasările includ si taxa.
Asa dupa cum rezulta din textele de lege ce au fost menționate,taxa pe valoarea adugata se determina prin aplicarea cotei standard asupra bazei de impozitare, care cuprinde tot ceea ce constituie contrapartida obținuta de furnizor, inclusiv impozitele si taxele, cu exceptia taxei pe valoarea adaugata. Prin urmare, contrapartida obținuta de furnizor reprezinta contravaloarea bunurilor, care, conform prevederilor mentionate, cuprinde impozitele si taxele, cu exceptia taxei pe valoarea adugata.
Din documentele existente la dosarul cauzei se retine ca reclamanta nu a colectat taxa pe valoarea adaugata aferenta vânzarilor respective prin utilizarea cotei de 19%, aceasta necomportându-se ca platitor de TVA.
Conform textelor de lege mentionate, procedeul sutei marite se aplica pentru determinarea sumei taxei, respectiv 19 x 100/119 în cazul cotei standard, atunci când pretul de vânzare include si taxa, ori, din
documentele existente la dosarul cauzei, nu rezulta ca pretul marfurilor vândute includea taxa pe valoarea adaugata.
Asa dupa cum rezulta din documentele existente la dosarul cauzei, la data vânzarii imobilelor, pretul acestora nu putea include si taxa pe valoarea adugata, în conditiile în care reclamanta nu se înregistrase ca platitor de TVA, necolectând taxa pe valoarea adugata pentru vânzarile efectuate, aceasta necomportându-se ca platitor de TVA.
Totodata, conform prevederilor mentionate, în situatia în care persoana impozabila nu solicita înregistrarea ca platitor de TVA, organele fiscale competente vor solicita plata taxei pe care persoana impozabila ar fi trebuit sa o colecteze.
Fata de cele prezentate, rezulta ca, în cazul în speta, nu se poate aplica procedeul sutei marite pentru determinarea sumei taxei, întrucât pretul de vânzare nu include si taxa pe valoarea adăugata, reclamanta necomportându-se ca platitor de TVA în perioada respectiva.
Întrucât pentru vânzarile de imobile taxa pe valoarea adaugata se determina prin aplicarea cotei standard asupra bazei de impozitare, constituita din tot ceea ce reprezinta contrapartida obinuta sau care urmeaza a fi obținuta de furnizor, inclusiv impozitele si taxele, cu exceptia taxei pe valoarea adugata, organele de inspectie fiscala în mod legal au determinat taxa pe valoarea adaugata prin aplicarea cotei de TVA asupra tranzactiilor efectuate .
Referitor la majorarile de întârziere, aferente debitului, prin Decizia nr. 170/2011 in mod corect si legal s-a retinut ca stabilirea acestora reprezinta o masura accesorie în raport cu debitul si întrucât contestatia referitoare la debit a fost respinsa, astfel ca si acest capat de cerere a fost respins.
In concluzie, apreciază solutia data de prima instanta ca fiind profund eronata, fara justificare in probele administrate, fiind de altfel nemotivata, fara analizarea atenta a apararii si fara temei legal.
Pentru cele ce preced apreciază ca recursul este fondat motiv pentru care solicită ca prin hotărârea ce se va pronunța, admiterea recursului și modificarea în întregime a sentinței atacate, cu consecința respingerii acțiunii formulate de S. J. M. ca nefondata si mentinerea Deciziei nr. 170/2011 emisa de DGFP S. -Biroul Solutionare contestatii și implicit si a Deciziei de impunere nr.1499/IN_ si a Raportului de I. Fiscala nr. 1499 din_ .
Împotriva aceleiași sentințe a declarat recurs și reclamanatul S. J.
M. solicitând admiterea recursului si modificarea sentintei recurate in sensul admiterii actiunii asa cum a fost formulată.
În motivele de recurs se arată că Decizia nr. 170 din data de_, emisa de Biroul de solutionare a contestatiilor din cadrul D.G.F.P. S. este urmare a contestatiei formulata impotriva Raportul de inspectie fiscala generala nr.1499 incheiat la data de_ de catre Activitatea de I. Fiscala - Serviciul I. i Fiscala Persoane Fizice, act care a stat la baza emiterii Deciziei de impunere nr.1499/IA/_, documente prin care s-au stabilit in sarcina mea obligatii fiscale reprezentand TV A in suma de 32.870 lei si majorari de intarzaiere in valoare de 23.203 lei.
Susține că în perioada 2007 - 2009 împreuna cu sotia sa a efectuat o serie de tranzactii ce constau in vanzarea a 3 ( trei) terenuri si un imobil in valoare totala de 4. lei. Urmare a controlului efectuat de catre organele fiscale, se stabileste un TVA de plata in suma de 32870 lei aferent vanzarii a 2 ( doua) terenuri, respectiv cel vandut la data de_ prin contractul de
vanzare - cumparare nr. 2341 si cel vandut la data de_ cu contractul de vanzare - cumparare nr. 787.
Se considera de catre organele de control ca s-a realizat o cifra de afaceri ce depaseste plafonul de 35000 euro la data de_, indicandu-se legislatia in vigoare la data efectuarii controlului.
Prin sentinta pronuntata instanta de fond a considerat ca prin cele 4 tranzactii cate 2 intr-un an a desfasurat o activitate de comert aducatoare de profit.
Arată că în realitate este vorba despre vanzarea unui teren proprietate catre societatea acestuia si apoi vanzarea apartamentului proprietate in scopul obtinerii de lichiditati in conditia in care familia sa nu a putut contracta un credit bancar, iar in acea perioada lucra la edificarea unei case familiale.
De altfel, arată faptul ca in perioada 2007 - 2009 legislatia a suferit multe modificari si anume: spre deosebire de prevederile pct.56,alin.4, lit.b) din Hotararea Guvernului nr.44/2004 de aprobare a normelor de aplicare a Codului Fiscal, in care se prevede: " 56 .... In cazul persoanelor impozabile care au depasit plafonul de scutire, dau nu au solicitat inregistrarea ca platitori de taxa pe valoarea adaugata in regim normal, conform prevederilor art.l52 alin.(3) din Codul Fiscal, organele fiscale vor proceda astfel:
... b) in situatia in care abaterea de la prevederile legale se constata ulterior inregistrarii ca platitor de taxa pe valoarea adaugata a persoanei impozabile, organele fiscale vor solicita plata la buget a taxei pe valoarea adaugata pe care persoana impozabila ar fi avut obligatia sa o colecteze pe perioada scursa intre data la care avea obligatia sa solicite inregistrarea ca platitor de taxa pe valoarea adaugata in regim normal si data la care inregistrarea a devenit efectiva." si de asemenea, alin. (5) ale aceluiasi punct din norme, care prevede:
" (5) In ambele situatii prevazute la alin.( 4), la data inregistrarii ca platitor de taxa pe valoarea adaugata, persoana impozabila beneficiaza de dreptul de deducere aferent bunurilor achizitionate, conform art.145 (11) si
(12) din Codul fiscal."
prevederi valabile pana la data de_, prin Hotararea nr.1861/2006 au fost modificate aceste prevederi.
Susține că este evidenta diferenta dintre cei doi termeni utilizati in cele doua prevederi legale - taxa colectata/taxa datorata daca ar fi fost inregistrata normal in scopuri de TVA, cu atat mai mult cu cat in situatia in care s-a folosit termenul" taxa colectata " s-a prevazut expres dreptul de deducere aferent bunurilor achizitionate, conform art.145,alin.(11) si (12) din Codul fiscal, iar in situatia in care s-a folosit termenul" taxa datorata daca ar fi fost inregistrata normal in scopuri de taxa conform art.153 din Codul fiscal" aceste precizari nu au mai fost inserate la acest punct, intrucat nu au mai fost necesare, fiind acordat dreptul agentului de a fi tratat ca un platitor de taxa pe valoarea adaugata, pe perioada dintre data in care ar fi trebuit sa se inregistreze si data la care s-a inregistrat.
In sprijinul acestei interpretari are sens alin.(1) al aceluiasi punct din norme, care nu a fost prevazut in vechile reglementari, respectiv:
" 62.( 1) Persoanele care aplica regimul special de scutire, conform art.152 din Codul fiscal, au obigatia sa tina evidenta livrarilor de bunuri si a prestarilor de servicii care ar fi taxabile daca nu ar fi realizate de o mica intreprindere, cu ajutorul jurnalului de vanzari, precum si evidenta bunurilor si serviciilor taxabile achizitionate, cu ajutorul jurnalului de cumparari".
Interpretarea unei stari de fapt fiscale se face conform legislatiei existente in acel moment, deoarece agentul economic este dezavantajat fata de organul fiscal, intrucat trebuie sa aplice modificarile reglementarilor legale in timp real, avand ca referinta doar prevederile legale anterioare pentru respectarea modificarilor, spre deosebire de organul fiscal care la data controlului, care poate fi numai ulterioara perioadei verificate, dispune si de modificările ulterioare.
Chiar si in contextul noilor prevederi, rezulta ca taxa aferenta achizițiilor efectuate într-o perioada fiscala, si pentru care nu sunt îndeplinite condițiile si formalitățile de exercitare a dreptului de deducere, se poate deduce prin decontul perioadei fiscale in care sunt îndeplinite aceste formalitati, sau printr-un decont ulterior, dar nu mai mult de 5 ani consecutivi. Relevante in acest sens sunt lămuririle suplimentare aduse prin
nr.1620/2009 in explicarea art.152 din Codul fiscal, articol care, de altfel, nu a fost modificat sau completat.
Modul de interpretare a legislației de către organele de-control conduce la crearea de discriminari in tratamentul fiscal aplicat agentilor economici.
Faptul ca si organele fiscale au interpretat la momentul respectiv, si au aplicat, prevederile valabile pentru perioada 2007 - 2009 in sensul considerarii ca taxa datorata reprezinta taxa colectata din care se scade taxa aferenta achizitii lor persoanei impozabile pe perioada dintre data in care ar fi fost inregistrat normal in scopuri de TV A si data inregistrarii, rezulta si din studierea deciziilor de solutionare a contestatiilor afisate pe site-ul ANAF, referitoare la speta in cauza pentru perioada de aplicare a acestor prevederi ( ex. Decizia nr.13 a jud.Tulcea si altele - Materie: TVA- subiect: aplicarea TVA prin procedeul sutei marite, sau calcul accesorii TVA la depasirea plafonului).
O reglementare similara a functionat si in perioada de aplicare a Legii nr.345/2002 privind taxa pe valoarea adaugata cand era expres prevazut in normele de aplicare aprobate prin H.G. nr.598/2002 la pct.67 (5) ca:
" (5) Pentru persoanele impozabile care, potrivit legii, indeplinesc conditiile de platitori de taxa pe valoarea adaugata, dar nu au depus declaratie de inregistrare fiscala sau, dupa caz, declaratia de mentiuni, in vederea luarii in evidenta ca platitori de taxa pe valoarea adaugata, organele fiscale vor proceda astfel: vor stabili diferenta dintre taxa pe valoarea adaugata la care persoana impozabila ar fi avut drept de deducere, conform documentelor legale aferente achizitiilor de bunuri si/sau de servicii, si taxa pe valoarea adaugata pe care ar fi avut obligatia sa o colecteze, aferenta bunurilor livrate si serviciilor prestate."
Mentionarea acestui aspect, chiar daca nu se refera la perioada verificata prin raportul de inspectie fiscala contestat, este facuta cu scopul de a arata ca a existat un precedent similar in acest sens in normele elaborate de M. F. pentru aplicarea unitara a legislatiei referitoare la TVA.
Conform acestora rezulta ca pentru agentii economici care s-au regasit in aceasta situatie in perioadele 2002 - 2003 si ulterior 2007 - 2009, era prevazuta o situatie speciala fata de normele generale valabile pentru platitoriide TVA.
Prin urmare considera ca pentru stabilirea taxei pe valoarea adaugata datorata pentru perioada cuprinsa intre data in care plătitorii de TVA ar fi trebuit sa se înregistreze in scopuri de TVA si data înregistrării efective se tine cont de operatiunile desfasurate ca si cum agentul economic ar fi fost înregistrat ca platitor de TVA.
Astfel, in situatia de fata pentru perioada 2007 - 2009 recurentul ar fi trebuit sa colecteze suma de 27.621 lei prin aplicarea procedeului sutei marite, astfel cum se procedeaza la un astfel de platitor de TVA.
De asemenea, conform motivatiilor legale prezentate la pct. 1, 2, 3, 4 considera ca in vederea determinarii TVA datorata, persoana impozabila are dreptul sa scada din suma colectata, taxa aferenta achizitiilor de bunuri si servicii din perioada 2007 - 2009.
Analizând recursurile declarate prin prisma motivelor de recurs și a dispozițiilor art.304 și 3041C.pr.civ., Curtea reține următoarele:
Dreptul la un proces echitabil impune motivarea hotărârilor judecătorești întrucât numai pe această cale se poate verifica maniera în care în circumstanțele concrete ale cauzei justiția a fost înfăptuită. Exigența motivării este esențială în administrarea adecvată a justiției, în condițiile în care considerentele reprezintă partea cea mai întinsă a hotărârii, locul în care se indică motivele de fapt și de drept care au format convingerea
instanței.
Printre pilonii de bază ai dreptului la un proces echitabil se numără și dreptul oricărei părți în cadrul unei proceduri judiciare de a prezenta instanței observațiile, argumentele și mijloacele sale de probă, coroborat cu dreptul fiecărei părți ca aceste observații și argumente să fie examinate în mod efectiv. Cu privire la aceste aspecte, obligația instanței de motivare a deciziilor sale este singurul mijloc prin care se poate verifica respectarea lor.
După cum s-a arătat în doctrină, motivarea trebuie să fie pertinentă, completă, întemeiată, omogenă, concretă, convingătoare și accesibilă. Motivarea este de esența hotărârilor, reprezentând o garanție pentru părți că cererile lor au fost analizate cu atenție. Practica instanței supreme confirmă că inexistența motivării atrage casarea hotărârii, la fel și o motivare necorespunzătoare. Cu alte cuvinte, o motivare excesiv de succintă sau necorespunzătoare în raport cu complexitatea cauzei echivalează, practic, cu inexistența motivării.
Aceeași concluzie se desprinde și din jurisprudența deja consacrată a Curții Europene a Drepturilor Omului, referitoare la dreptul la un proces echitabil. Astfel, Curtea arată că "dreptul la un proces echitabil, garantat de art. 6 par. 1 din Convenție, înglobează, între altele, dreptul părților unui proces de a-și prezenta observațiile pe care le apreciază ca fiind pertinente cauzei lor. Întrucât Convenția nu vizează garantarea unor drepturi teoretice sau iluzorii ci drepturi concrete și efective, acest drept nu poate fi considerat ca fiind efectiv decât dacă aceste observații sunt cu adevărat "ascultate", adică examinate propriu-zis de către instanța sesizată. Cu alte cuvinte, art.
6 implică, mai ales, în sarcina tribunalului, obligația de a proceda la o examinare efectivă a motivelor, argumentelor și cererilor de probă ale părților sub rezerva aprecierii pertinentei acestora" (cauza Van de Hurk c. Țările de Jos, hot. din 19 aprilie 1994, §59; în același sens, cauza Albina c. România, hot. din 28 aprilie 2005, §30). Obligația instanței de a răspunde prin motivare la argumentele prezentate de părți este justificată, întrucât "numai prin pronunțarea unei hotărâri motivate poate fi realizat un control public al administrării justiției" (hotărârea Hirvisaari c. Finlanda din 27 septembrie 2001).
Curtea este constantă în a statua, legat de buna administrare a justiției, că "deciziile judiciare trebuie să indice de o manieră suficientă motivele pe care se bazează" (cauzele Ruiz Torija c. Spania, hot. din 9 decembrie 1994, § 29; Helle c. Finlanda, hot. din 19 decembrie 1997; Suominen c. Finlanda, hot. din 1 iulie 2003, § 34 sau Dimitrellos c. Grecia,
hot. din 7 aprilie 2005, § 15). Cât privește, spre exemplu, cauza Albina c. România (hot. din 28 aprilie 2005, § 30), Curtea relevă că orice hotărâre judecătorească trebuie motivată, astfel încât judecătorul să răspundă tuturor argumentelor prezentate de părți. Această obligație este justificată, întrucât "numai prin pronunțarea unei hotărâri motivate poate fi realizat un control public al administrării justiției" (hot. Hirvisaari c. Finlanda din 27 septembrie 2001).
Curtea apreciază că instanța nu este întotdeauna datoare să analizeze separat fiecare susținere a părților, putând selecta sau grupa argumentele utile în soluționarea cauzei, dar ignorarea completă a acestora echivalează cu lipsirea părții de un veritabil acces la justiție.
Raportându-ne la hotărârea atacată, se observă că instanța a ținut cont de argumentele pe care participanții la procedură le-au prezentat în susținerea cererii formulate fiind, de asemenea, analizate și apărările susținute, soluționarea cererii fiind rezultatul analizei textelor legale incidente cauzei.
În raport de circumstanțele concrete ale cauzei, față de argumentele punctuale pertinente furnizate, față de conținutul înscrisurilor depuse în probațiune, hotărârea instanței de fond apare ca motivată astfel că o încălcare a dreptului la un proces echitabil din această perspectivă apare ca fiind nefondată.
Urmare a controlului efectuat de către organele abilitate ale pârâtei, prin Raportul de inspecție fiscala generala nr.1499 încheiat la data de_ și apoi prin decizia de impunere nr.1499/IA/_, s-a stabilit că reclamantul datorează bugetului de stat obligații fiscale reprezentând TVA în suma de 32.870 lei si majorări de întârziere în valoare de 23.203 lei.
Apreciind decizia de impunere ca fiind nelegală, reclamantul a înțeles să o conteste, iar prin decizia nr. 170 din data de_, emisa de Biroul de soluționare a contestațiilor din cadrul D.G.F.P. S. contestația a fost respinsă.
Probele administrate în cauză evidențiază împrejurarea că în perioada 2007 - 2008, reclamantul împreuna cu soția acestuia au efectuat u număr de patru tranzacții imobiliare (4 terenuri) cu o valoare totală de 445.000 lei, vânzările fiind realizate prin contracte încheiate în formă autentică. Înscrisurile depuse în probațiune relevă că această activitate de vânzare de imobile, în perioada amintită nu a avut un caracter ocazional, reclamantul obținând astfel venituri cu caracter de continuitate.
Prin urmare, în speță devin incidente prevederile art.127 alin.2 Cod fiscal, reclamantul fiind considerat persoană impozabilă, ipoteza normei legale instituite prin art.152 alin.1 Cod fiscal fiind întrunită.
Se poate observa, așadar, că reclamantul, din cele patru imobile înstrăinate în perioada 2007-2008 vinde în cursul lunii iunie 2007 un teren extravilan cu o valoare de 260.000 lei depășind de la data de_ plafonul de scutire (echivalent a 35.000 euro).
Potrivit art.152 alin.6 din Legea nr.571/2003, în forma în vigoare la acel moment, persoana impozabilă care aplică regimul special de scutire și a cărei cifră de afaceri prevăzută la alin.2 este mai mare sau egală cu plafonul de scutire în decursul unui an calendaristic, trebuie să solicite înregistrarea în scopuri de TVA, conform art.153, în termen de 10 zile de la data atingerii sau depășirii plafonului. Data atingerii sau depășirii plafonului se consideră a fi prima zi a lunii calendaristice următoare celei în care plafonul a fost atins sau depășit.
Se poate conchide, așadar, că reclamantul avea obligația ca până la data de 10 iulie 2007 să solicite organului fiscal înregistrarea în scopuri de TVA, urmând ca începând cu data de_ acesta să devină plătitor de TVA, susținerile contrare fiind nefondate.
Curtea constată că urmare a acestei stări de fapt fiscale în mod corect pârâta a procedat la aplicarea prevederilor art.152 alin. 6 și 8 din Legea nr.571/2003, respectiv art.62 alin.4 și 5 din Normele metodologice de aplicare a TVA întrucât în anul 2007 valoarea totală a livrărilor este de
335.000 lei.
Curtea reține că după data de_, data de la care reclamantul ar fi trebuit să fie înregistrat în scopuri de TVA, acesta a înstrăinat un număr de două imobile (terenuri intravilane construibile) cu o valoare de 173.000 lei și întrucât până la data de_ avea obligația de a solicita organului fiscal înregistrarea în scopuri de TVA, începând cu data de_ acesta urma să devină plătitor de TVA.
Întrucât reclamantul nu a respectat dispozițiile legale enunțate anterior și nu s-a înregistrat ca plătitor de TVA, Curtea apreciază că în mod corect organele fiscale au procedat la stabilirea tva suplimentar datorată pentru livrările ulterioare de bunuri, făcând aplicarea art.137 C. fiscal.
Câtă vreme contravaloarea obținută din vânzarea celor două imobile este de 173.000 lei, în mod corect s-a stabilit TVA suplimentar de plată în sumă de 32.870 lei, susținerile contrare nefiind fondate.
Curtea constată că instanța de fond în mod greșit a procedat la aplicarea procedeului sutei mărite pentru determinarea sumei taxei întrucât potrivit pct.23 alin.2 din Normele metodologice de aplicare a Legii nr.571/2003, acest procedeu se aplică doar atunci când prețul de vânzare include și taxa, însă, în speță, câtă vreme reclamantul nu a fost înregistrat
în scopuri de tva reiese că nici prețul de vânzare nu a fost stabilit incluzând această taxă, și, prin urmare, ipoteza normei legale enunțate anterior nu este întrunită.
Pentru toate aceste considerente, Curtea va aprecia recursul reclamantului ca fiind nefondat iar pe cel declarat de pârâtă ca întemeiat iar în temeiul art.312 alin1 C.pr.civ., va respinge recursul reclamantului, va admite recursul pârâtei, va modifica hotărârea recurată în sensul că va respinge acțiunea formulată.
PENTRU ACESTE MOTIVE IN NUMELE LEGII
D E C I D E
Admite recursul declarat de pârâta D. G. a F. P. S. împotriva sentinței civile nr.6007 din_ pronunțată în dosarul nr._ al Tribunalului S., pe care o modifică în sensul că respinge acțiunea.
Respinge recursul reclamantului S. J. M. împotriva aceleiași sentințe.
Decizia este irevocabilă.
Pronunțată în ședința publică din 15 aprilie 2013.
PREȘEDINTE | JUDECĂTORI | |||
M. S. | C. | P. | A. | M. C. |
GREFIER
V. D.
red.M.S./A.C.
2 ex. - _
jud.fond.P. R.
