Decizia civilă nr. 7942/2013. Contestație act administrativ fiscal
| Comentarii |
|
R O M Â N I A
CURTEA DE APEL CLUJ
SECȚIA A II-A CIVILĂ, DE contencios ADMINISTRATIV ȘI FISCAL
DECIZIA CIVILĂ Nr. 7942/2013
Ședința publică de la 28 Iunie 2013
Completul compus din: PREȘEDINTE S. Al H.
Judecător M. B. Judecător M. S. Grefier A. B.
Componența completului de judecată 5R a fost modificată potrivit dispozițiilor art. 98 alin 6 și 7 din ROI, conform procesului verbal atașat.
S-a luat în examinare recursul declarat de către reclamanta C. L. A. împotriva Sentinței civile nr. 2338/2013 pronunțată de Tribunalul Cluj, în contradictoriu cu intimat D. G. A F. P. A J. C., având ca obiect contestație act administrativ fiscal Decizia nr. 2/2012 emisă de DGFP C. .
Dezbaterea pe fond a cauzei a avut loc în ședința publică din 21 iunie 2013, mersul dezbaterilor și concluziile părților fiind consemnate în încheierea de ședință de la acea dată, pronunțarea fiind amânată pentru termenul de azi.
CURTEA
Prin sentința civilă nr. 2338 din_ pronunțată în dosar nr._ al Tribunalului C. s-a admis excepția inadmisibilității cererii invocată de pârâtă.
S-a respins ca inadmisibilă cererea de chemare în judecată formulată de reclamanta C. L. A. în contradictoriu cu pârâta D. G. a F.
P. a județului C., având ca obiect contencios administrativ.
Pentru a pronunța această hotărâre, instanța de fond a reținut următoarele:
În ceea ce privește excepția inadmisibilității cererii
invocată de pârâta
D. G. a F. P. a județului C., care s-a impus a fi analizată cu prioritate conform dispozițiilor art. 28 alin. 1 din Legea nr. 554/2004 raportat la art.137 alin. 1 din Codul de procedură civilă, instanța a admis-o pentru următoarele considerente:
Prin procesul-verbal nr. 207/_ întocmit de D. G. a F. P. a județului C. (filele 11-12) s-a constatat că reclamanta C. L. A. a fost invitată să se prezinte la sediul organului fiscal, dar nu a dat curs acestei solicitări, iar din verificările efectuate în evidențele fiscale s-a constatat că reclamanta figurează cu venituri din transferul proprietăților imobiliare, respectiv în perioada 2008-2010 figurează cu 248 tranzacții în valoare totală de 12021575 lei, fără ca acest contribuabil să fi colectat și virat TVA. Pentru această sumă, TVA de plată este în sumă de 2448250 lei, majorări de întârziere în sumă de 9. lei și penalități de întârziere în cotă de 15% în sumă de 3. lei. Întrucât contribuabilul nu s-a înregistrat plătitor de TVA, urmează să fie aplicate prevederile art. 153 alin. 8 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, sens în care s-a stabilit ca un exemplar de pe procesul verbal să fie trimis la Administrația F. P. C. în vederea înregistrării în scopuri de TVA a reclamantei C. L. A. .
Reclamanta a formulat contestație împotriva acestui proces verbal, respinsă prin Decizia nr. 2/_ a Direcției Generale a F. P. a județului
(filele 8-10), iar acum solicită în contenciosul administrativ anularea ambelor acte.
Cât privește natura juridică a procesului verbal nr. 207/_, tribunalul a apreciat că acesta se încadrează în categoria actelor administrative fiscale definite de art. 41 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, întrucât este un act "emis de organul fiscal competent în aplicarea legislației privind stabilirea, modificarea sau stingerea drepturilor și obligațiilor fiscale";. De asemenea, prin prisma posibilității de contestare, procesul verbal face parte din acele "alte acte administrative fiscale"; decât titlurile de creanță la care face referire art. 205 din același act normativ.
Pe de altă parte, însă, art. 1 alin. 1 din Legea nr. 554/2004 (aplicabil în speță în temeiul art. 218 alin. 2 din Codul de procedură fiscală) statuează că în sfera de competență a instanțelor de contencios administrativ intră cererile formulate de persoanele care se consideră vătămate într-un drept sau interes legitim, de către o autoritate publică, printr-un act administrativ sau prin nesoluționarea în termenul legal a unei cereri adresate autorității publice.
Pentru a verifica dacă reclamanta este persoană vătămată în sensul art. 2 alin. 1 lit. a din Legea contenciosului administrativ, trebuie să determinăm efectele negative produse asupra ei de procesul verbal contestat, respectiv raporturile juridice vătămătoare care au fost generate de acest act.
Or, prin raportare la conținutul său, procesul verbal reprezintă doar un act de evidență fiscală, cu valoare probatorie pentru TVA de plată și majorările de
întârziere aferente, dar fără a fi apt să producă efecte prin el însuși, adică să dea naștere, să modifice sau să stingă drepturi și obligații în favoarea, respectiv în sarcina reclamantei. Este doar un act de constatare a tranzacțiilor imobiliare desfășurate de reclamantă, pe baza căruia se vor lua măsurile legale.
În acest sens, la capitolul "Consecințe"; s-a menționat în mod expres că un exemplar de pe procesul verbal va fi trimis Administrației F. P. C. în vederea înregistrării în scopuri de TVA a contribuabilei, astfel că reclamanta va resimți consecințele vătămătoare ale situației fiscale constatate doar la momentul la care se declanșează procedura de înregistrare din oficiu în scopuri de TVA, potrivit dispozițiilor art.153 din Codul fiscal și celor ale Ordinului nr. 1786/2010 pentru aprobarea procedurii de modificare, din oficiu, a vectorului fiscal cu privire la TVA, precum și a modelului și conținutului unor formulare.
După cum s-a reținut și prin decizia de soluționare a contestației, strict în această etapă - premergătoare înregistrării din oficiu drept plătitor de TVA - reclamanta nu resimte niciun efect păgubitor al procesului verbal întocmit și tocmai de aceea nu se încadrează în categoria persoanelor vătămate din legea contenciosului administrativ.
Pentru aceste considerente, tribunalul a apreciat că se impune admiterea excepției invocată în cauză și respingerea ca inadmisibilă a cererii.
În temeiul art. 274 alin. 1 din Codul de procedură civilă, s-a luat act că nu s-au solicitat cheltuieli de judecată.
Împotriva acestei hotărâri a declarat recurs reclamanta C. L. A.
solicitând admiterea recursului; casarea sentinței recurate, respingerea excepției inadmisibilității si trimiterea spre rejudecare a cauzei instanței de fond.
În motivare s-a arătat că:
Prin sentința civila recurata instanța de fond a respins ca inadmisibila cererea de chemare in judecata, considerând ca reclamanta nu ar fi fost vătămata de actele juridice emise de intimata DFGP C. . DGFP C. invocase un singur motiv de inadmisibilitate, in speța fiind vorba de faptul ca procesul-verbal nu este
un act administrativ. De asemenea, instanța a inteles sa nu comunice, intimatei precizarea motivelor cererii introductive, soluție pe care nu a inteles sa o motiveze.
Intimata a arătat ca acțiunea ar fi inadmisibila intrucat procesul-verbal nu ar avea natura unui act administrativ. Precizează ca prin decizia prin care s-a soluționat contestația reclamantei intimata a recunoscut ca ar fi un act administrativ. De asemenea, decizia prin care s-a soluționat contestația este un act administrativ. Motivele de drept invocate de intimata sunt reprezentate de art.137 alin.l CPC.
Instanța admite excepția in temeiul aceluiași articol din Codul de procedura civila coroborat cu art.28 alin.l din Legea nr.554/2004 totul raportat la. dispozițiile art. 1 alin.l din Legea nr.554/2004.
Soluția este greșita intrucat admisibilitatea acțiunii in contenciosul administrativ este o problema de fond,si nu o excepție procesuala care sa permită soluționarea acesteia in temeiul art.137 alin.l CPC. Același punct de vedere il regăsim si în decizia nr.4532 din_ a înaltei Curți de C. si Justiție:"Asa- numita inadmisibilitate a acțiunii in contencios administrativ pe motiv ca reclamanta nu a făcut dovada vătămării intr-un drept recunoscut de lege este o problema de fond, iar nu o excepție care sa fie soluționata in condițiile art.137 CPC".
Instanța a respins cererea fara sa fi intrat in cercetarea fondului cauzei si a refuzat sa administreze proba interogatoriului solicitata de reclamantă in cuprinsul precizării de acțiune(a refuzat chiar comunicarea acestora arătând verbal ca o va face in măsura in care va considera ca se impune). Aceasta proba este utila, pertinenta si concludenta intrucat urmărea sa probeze faptul ca nici intimatei nu i-a fost previzibila aplicarea legii fiscale in perioada 2008-2010. In condițiile in care instanța nu a intrat in cercetarea fondului cauzei si ca in recurs nu se pot administra alte probe decât inscrisurile, soluția impusa de dispozițiile art. 312 alin.3 CPC este cea de casare cu trimitere spre rejudecare a cauzei Tribunalului C. .
2.a)Un alt motiv pentru care este criticabila hotărârea instanței de fond se leagă de nepunerea in discuția pârtilor a presupusei incidente a dispozițiilor art.l alin.l din Legea nr.554/2004. In acest fel se incalca principiul contradictorialitatii si cel al oralității procesului civil. Pe de alta parte, se incalca si dreptul la apărare al reclamantei in condițiile in care motivele invocate de intimata pentru a susține
inadmisibilitatea acțiunii vizau doar faptul ca actul atacat nu este unul administrativ. Astfel, dispozițiile art. 6 CEDO sunt incalcate, reclamanta neputand avea o apărare efectiva in ceea ce privește presupusa incidența a dispozițiilor art.l alin.l din Legea nr.554/2004.
Evident ca procesul-verbal incheiat are efecte vătămătoare. Mențiunile din acesta sunt clare:stabilesc suma de plata si accesoriile, precum si faptul ca reclamanta nu ar fi respectat obligații impuse de legea fiscala persoanelor cărora le-ar fi aplicabil art. 127 din Codul fiscal fara sa administreze o proba in acest sens si fara sa o asculte. In dosarul de inspecție fiscala nu exista nici măcar un contract de vanzare-cumparare. Mai mult,in cuprinsul acestui proces-verbal se retine ca ar fi fost incheiat cu prilejul unui control inopinat. Controlul inopinat este o forma de realizare a inspecției fiscale. In aceasta situație, ar fi trebuit emis avizul pretins de art. 102 CPF, aviz care nu i-a fost comunicat. Oricum, acestea sunt chestiuni de fond ce vor trebui discutate in rejudecare.
In aceste condiții, hotărârea instanței de fond intra sub incidența art. 304 pct.5 CPC, fiind de unanim acceptat faptul ca o hotărâre care incalca principiul oralității si dreptul la apărare poate fi casata din prisma pct. 5 al art. 304 CPC.
b)La termenul din data de_ a depus la dosarul cauzei o precizare a motivelor cererii introductive. Acest inscris conținea si cereri in probatiune. Instanța a refuzat comunicarea acestei cereri. Practic, instanța a incalcat in acest fel dreptul la apărare a reclamantei intrucat motivele invocate in cuprinsul acestei cereri nici nu au mai fost avute in vedere la pronunțarea hotărârii, nefiind ingaduita de instanța susținerea acestora. In aceasta situație se poate retine Încălcarea art.6 CEDO coroborat cu dispozițiile art. 304 pct.5CPC, fiind imposibil de acceptat faptul ca a existat o apărare efectiva cu prilejul judecării cauzei înaintea instanței de fond.
In drept s-au invocat dispozițiile: art.304 indice 1 CPC si toate dispozițiile legale invocate in cuprinsul cererii de recurs.
Reclamanta recurentă C. L. A. a depus o completare a motivelor de recurs,
prin care a învederat că, în subsidiar, solicită admiterea recursului si modificarea sentinței in sensul admiterii cererii asa cum aceasta este formulata si precizata, precum si respingerea excepției inadmisibilității. Arată ca in principal solicită casarea sentinței recurate si trimiterea cauzei in rejudecare așa cum rezulta din cererea de recurs expediata pe calea poștei in data de_ .
Sentința recurata este nelegala.
Instanța apreciază ca procesul-verbal Întocmit de intimata este unul legal si ca nu a vătămat drepturile reclamantei. In aceasta situație, devine incident art.l alin.l din Legea 554/2004, acțiunea fiind una inadmisibila. Mai retine instanța de fond ca valoarea acestui act este una strict probatorie cu privire la plata TVA si a accesoriilor. Mai mult, se pare ca singura consecința produsa de acest act este de a servi la o viitoare înregistrare a reclamantei în scopuri de TVA.
In primul rând, trebuie sa remarcam faptul ca inclusiv instanța admite ca procesul-verbal satisface cerințele pretinse de art. 41 CPF pentru a fi catalogat ca act administrativ fiscal. In aceasta situație, este greu de inteles cum se poate susține ca un act prin care se retine care sunt pretinsele sume de bani datorate nu poate sa fie vătămător. Evident ca procesul-verbal incheiat are efecte vătămătoare. Mențiunile din acesta sunt clare:stabilesc suma de plata si accesoriile, precum si faptul ca reclamanta nu ar fi respectat obligații impuse de legea fiscala persoanelor cărora le-ar fi aplicabil art. 127 din Codul fiscal fara sa administreze o proba in acest sens si fara sa o asculte. In dosarul de inspecție fiscala nu exista nici măcar un contract de vanzare-cumparare. Mai mult,in cuprinsul acestui proces-verbal se retine ca ar fi fost încheiat cu prilejul unui control inopinat. Controlul inopinat este o forma de realizare a inspecției fiscale. In aceasta situație, ar fi trebuit emis avizul pretins de art. 102 CPF, aviz care nu i-a fost comunicat.
Pe de alta parte, este greu de acceptat faptul ca procesul-verbal ar avea drept consecința doar ceea ce s-a menționat in cuprinsul sau, anume trimiterea acestuia la AFP C. -N. in vederea inregistrarii in scopuri de TVA. In procesul- verbal atacat se retine inclusiv faptul ca reclamanta avea obligația de a se înregistra in scopuri de TVA. In măsura in care organul fiscal face o asemenea afirmație inseamna ca face aplicarea dispozițiilor art. 127 din Codul fiscal, ceea ce rezulta si din faptul ca in cuprinsul acestui act se retine faptul ca ar fi efectuat tranzacții cu imobile din care as fi realizat venituri. In aceasta situație, va trebui sa analizam aceste dispoziții legale din perspectivele avute in vedere in contestația formulata si in cererea introductiva.
Organul de inspecție fiscala apreciază ca in toata perioada despre care se face vorbire (2007-2011) legea fiscala a fost clara, cu o aplicare previzibila si ca exigentele art. 3 lit. b si d Cod fiscal, precum si ca dispozițiile art. 5 din același act normativ au fost respectate, precum si cele din art 6 si 7 din Convenția
europeana a drepturilor omului (consideră ca textele din Conv.EDO sunt încălcate).
Prevederile art. 3 lit. b si d si ale art. 5 din Codul fiscal impun fiscului anumite reguli care, in principiu, au scopul de a proteja contribuabilul. Certitudinea impunerii urmărește sa asigure elaborarea unor norme legale clare, care sa nu conducă la interpretări arbitrare. Mai mult, contribuabilul trebuie sa aiba parte de o lege atât de clar si de simplu formulată încât sa o poată intelege si urmări, precum si sa poată determina influenta deciziilor lor de management financiar. Practic, aplicarea legii trebuie sa fie previzibila si pe intelesul contribuabilului pentru a se realiza corecta colectare a impozitelor si a taxelor si, nu in ultimul rand, pentru ca contribuabilul sa poată conștientiza ce impact vor avea asupra patrimoniului sau impozitele si taxele.
per a contrario, orice abatere de la aceste exigente trebuie sa fie interpretata împotriva fiscului. Textul art. 5 Cod fiscal stabilește clar obligația in sarcina MFP de a elabora normele necesare aplicării codului.
Aceste obligații nu au fost respectate intr-o maniera efectiva in ceea ce privește textele aplicabile persoanelor fizice, mai exact acestea, pana in anul 2010 neavand o aplicare previzibila (aspect confirmat si de literatura de specialitate (M.St.Minea, C.F. Costas, Dreptul finanțelor publice, 2011, vol.II, p. 262). Mai mult, se pare ca la nivelul DGFP C., in anul 2008, ca urmare a unei cereri formulate de un contribuabil, instituția amintita i-a comunicat acestuia ca nu exista o obligație in sarcina persoanelor fizice care desfășoare activități de construire si vânzare imobile de a se înregistra ca plătitoare de TVA, ca legea nu aduce sub incidența TVA vânzările de constructii/terenuri. Până în octombrie 2009 nu au existat inspecții fiscale cu asemenea obiective. Acest fapt nu poate decât sa ridice mari semne de intrebare cu privire la previzibilitatea aplicării acestei legi inclusiv pentru fisc. Tot cert este si faptul ca nici pe rolul instanțelor de judecata nu au existat procese cu un asemenea obiect. Un asemenea punct de vedere poate sa producă efecte si fata de alte persoane care se confrunta cu aceasta problema. Desigur, efectul va viza aspectul lipsei de previzibilitate a legii. Ceea ce intareste aceasta lipsa de previzibilitate a legii este faptul ca inclusiv organul chemat sa o aplice nu conștientiza ca ar exista obligații de natura celor reproșate acum persoanelor fizice. Mai mult, la acea vreme nici nu exista posibilitatea concreta de a înregistra persoanele fizice in scopuri de TVA si consideră ca este cel puțin straniu ca in acea perioada nimeni nu a sesizat ca ar exista aceste obligații, mai ales in contextul in care construirea si vânzarea de locuințe cunoștea o amploare fara precedent in perioada postrevoluționara si - foarte important! - aceasta era si de notorietate. Reamintește faptul ca notarii publici raportau încheierea tuturor contractelor de vanzare-cumparare si, prin actele inaintate fiscului, precizau imobilul vândut, prețul acestuia si impozitul aplicat pentru transferul dreptului de proprietate. In mod normal, daca ar fi fost previzibila aplicarea legii si ar fi existat proceduri clare ar fi trebuit sa aiba loc o mulțime de inspecții fiscale incepand cel mai târziu cu anul 2005. Oare care este explicația raționala pentru care nu a avut o avalanșa de inspecții fiscale cu asemenea obiective pana in octombrie 2009 si, mai apoi, litigii cu un asemenea obiect pe rolul instanțelor de judecata? Apoi, este cel puțin surprinzătoare si "tacerea literaturii de specialitate in acea perioada de parca fiscul, contribuabilii, doctrinarii si practicienii ar fi avut o intelegere oculta de a păstra acest secret mult timp.
În continuare, se prezintă evoluția textelor din Codul fiscal si din normele metodologice, concluzionându-se în sensul în care legiuitorul a conștientizat existenta unor deficiente majore in ceea ce privește reglementarea TVA. Altfel, oare pentru ce ar fi simțit o preocupare acuta pentru a introduce printr-o
ordonanța de urgenta in Codul fiscal aceasta prevedere si pentru a modifica substanțial normele metodologice? Dar,Guvernul nu s-a mulțumit numai cu atat ci, raportat la faptul ca aceste dispoziții din normele metodologice sunt avute in vedere de organele de inspecție fiscala (aflate in subordinea executivului), s-ar părea ca se urmărește aplicarea lor retroactiva, facandu-se abstracție de dispozițiile art. 15 alin.2 din Constituția României. Faptul ca dupa adoptarea acestui act normativ au inceput inspecțiile fiscale nu este doar o simpla coincidenta.
Așadar, organele de inspecție fiscala au in vedere dispoziții ale normelor metodologice in vigoare doar incepand cu_ pentru perioada anterioara, fapt nepermis. Din cuprinsul motivarii in drept a raportului de inspecție fiscala si a deciziei de impunere se pare ca si autoritatea emitenta a acestora a avut in vedere asemenea dispoziții, facand referire expresa la dispozițiile art. 127 alin.l si 2, 2 ind. 1 si a normelor metodologice aferente in stadiul in care se afla acum reglementarea incepand cu_ . Stadiul in care se aflau dispozițiile art. 127 si a normelor metodologice aferente acestuia pana la data intrării in vigoare a OUG 109/2009 nu asigurau aplicarea previzibila a acestora din următoarele rațiuni:
l)Nu se prevedea expres in ce constau livrările ocazionale si cele cu caracter de continuitate si nu existau toate exemplele oferite de la pct. 3 alin.5 din NM aferente art. 127 Cod fiscal;
Nu au existat inspecții fiscale in perioada anterioara care sa aiba obiective ca cele pe care le regăsim in cazul reclamantei si a tuturor persoanelor fizice implicate in asemenea proceduri;
DGFP C. asigura contribuabilii in perioada anterioara acestei ordonanțe ca nu exista obligația legala pentru o persoana fizica sa se înregistreze ca plătitoare de TVA;
Inexistenta litigiilor având un asemenea obiect pana in anul 2010, neexistând nici măcar o singura hotărâre judecătoreasca prin care sa se tranșeze o asemenea problema pana in anul 2010;
Nu a fost înregistrata in scopuri de TVA (nici din oficiu si nici la cerere) nici măcar o singura persoana fizica pe tot teritoriul României;
Nu existau proceduri legale care sa stea la baza unor eventuale înregistrări pentru persoanele fizice;
Nici un notar public nu punea in vedere pârtilor problema unei eventuale taxe pe valoare adăugata, aceștia având aceasta obligație potrivit art. 12,3 si 6 din Legea nr.36/1995.
Toate aceste chestiuni sunt premise serioase pentru a crede ca legea nu avea aplicare previzibila nici pentru autoritatea chemata sa o aplice, aspect ce rezulta si din hotărârea Pessino c. Franța pe care înțelege sa o invoce, mai ales paragrafele in care se precizează ca absenta jurisprudenței pe un anumit domeniu este un indiciu foarte serios cu privire la lipsa previzibilitatii aplicării legii. Acest aspect trebuie sa fie avut in vedere mai ales in situația in care notarii publici nu sfătuiau părțile sa insereze clauze cu privire la TVA, mai ales in contextul in care aceștia au obligația de a se asigura ca in contractele autentificate sunt conforme legii (art6 din Legea 36/1995). Practic, notarul public este un specialist al dreptului care, așa cum se retine in hotărârea Pessino, sfătuiește părțile cu privire la drepturile si obligațiile lor. Daca nici specialistul in drept (notarul public) nu aprecia ca vânzătorul trebuie sa colecteze TVA, de ce ar fi trebuit s-o faca ultimul? Este cum nu se poate de relevant in acest sens si faptul ca fenomenul a avut o amploare naționala.
In aceste condiții, având in vedere jurisprudenta CEDO in materia previzibilitatii legii, hotărârile Jussila, Pessino, Kakonakis, Cantoni si Bendenoun
- invocate si mai-sus - apreciază ca legea nu era una previzibila in aplicarea ei si, in aceste condiții, orice act emis in temeiul acesteia este nul.
In ceea ce privește anularea deciziei prin care s-a respins contestația reclamantei solicită sa fie avute in vedere motivele de nulitate invocate impotriva procesului-verbal.
In drept s-au invocat dispozițiile: art.304 indice 1, 304 pct. 7 si 9,312 CPC si toate dispozițiile legale invocate in motivele de recurs.
Pârâta intimată D. G. a F. P. a jud. C. a formulat întâmpinare
prin care a solicitat sa se respingă cererea de recurs formulata de către recurenta-reclamanta C. L. A. .
Consideră ca soluția pronunțata este temeinica, deoarece Procesul-verbal nr.207/_ incheiat de către instituția pârâtă nu reprezintă un act administrativ care sa poată face obiectul unei acțiuni in contencios administrativ, intrucat acesta nu a dat naștere de raporturi juridice intre parti.
Analizând recursul prin prisma motivelor invocate și a apărărilor formulate, Curtea constată următoarele:
Prin acțiunea înregistrată la data de_, reclamanta C. L. A. a solicitat în contradictoriu cu pârâta D. G. a F. P. C. anularea procesului-verbal nr. 207/_ încheiat de parată, anularea deciziei nr. 2/_ și obligarea paratei la plata cheltuielilor de judecată.
În motivarea cererii, reclamanta a arătat că în data de_ parata a desfasurat un control inopinat in urma caruia a constatat ca reclamanta a realizat venituri din transferul dreptului de proprietate asupra bunurilor imobiliare in perioada 2008-2010, respectiv, in anul 2008, a realizat un venit de 1.992.757 lei, in anul 2009 a realizat un venit de 4.828.651 lei si in anul 2010 a realizat un venit de 5.200.167 lei. Parata a inteles sa adune aceste sume, stabilind ca suma totala incasata este 12.021.575 lei aferenta a 248 de tranzactii imobiliare distribuite astfel: 52 de tranzactii in 2008, 106 tranzactii in 2009 si 90 de tranzactii in 2010. In continuare, parata a stabilit ca reclamanta avea obligatia de a se inregistra ca platitor de TVA si de a colecta si vira TVA. Parata apreciaza ca nu ar fi respectat aceasta obligatie prevazuta de art. 153 alin. 1 din Codul fiscal. Astfel, din nerespectarea acestor obligatii, parata considera ca decurg urmatoarele consecinte: ar datora suma de 2.448.250 lei reprezentand TVA si suma de 948.944 lei reprezentand majorari de intarziere si 367.236 lei reprezentand penalitati de intarziere.
Prin întâmpinarea formulată, pârâta D. G. a F. P. a județului C. a solicitat respingerea acțiunii ca inadmisibilă și a arătat că Procesul-verbal nr. 207/_ încheiat nu reprezintă un act administrativ care să poată face obiectul unei acțiuni în contencios administrativ, întrucât acesta nu a dat naștere de raporturi juridice între părți. Prin acest proces-verbal nu se stabilesc obligații sau măsuri de natură fiscală și prezintă doar o simplă stare de fapt, respectiv sunt consemnate veniturile din transferul proprietăților imobiliare cu care reclamanta figurează în evidențele fiscale. Așa cum se arata și în procesul-verbal contestat, reclamanta nu a fost inregistrata ca si platitor de TVA prin acesta, ci se reține că reclamanta ar fi avut obligația sa se inregistreze platitor de TVA si ca inregistrarea ca si platitor de TVA urmeaza sa se faca din oficiu de catre organul fiscal competent, potrivit procedurii pravazute de Ordinul ANAF nr. 1786/_ . De asemenea, procesul-verbal incheiat in cauza nu se regaseste printre actele administrative prevazute in O.G. nr.92/2003, privind codul de procedura fiscală care pot fi contestate pe calea contenciosului administrativ.
Prin răspunsul la întâmpinare, reclamanta a solicitat respingerea ca nefondata a exceptiei inadmisibilitatii invocate de DGFP C. deoarece Procesul-
verbal atacat a fost recunoscut ca fiind un act administrativ fiscal de DGFP C., asa cum rezulta din cuprinsul deciziei prin care s-a solutionat contestatia reclamantei. In acest sens este si practica I. și un punct de vedere identic il gasim exprimat in literatura juridica.
Prin sentința civila recurata instanța de fond a respins ca inadmisibila cererea de chemare in judecata, considerând ca reclamanta nu ar fi fost vătămata de actele juridice emise de intimata DFGP C. . Pentru a aprecia astfel, tribunalul a analizat, în prealabil, chestiunea referitoare la natura juridică a actului atacat, achiesând apărărilor reclamantei conform cărora el reprezintă un act administrativ fiscal.
Totuși, pentru a se pronunța asupra inadmisibilității acțiunii, s-a reținut că procesul verbal reprezintă doar un act de evidență fiscală, cu valoare probatorie pentru TVA de plată și majorările de întârziere aferente, dar fără a fi apt să producă efecte prin el însuși, adică să dea naștere, să modifice sau să stingă drepturi și obligații în favoarea, respectiv în sarcina reclamantei. Este doar un act de constatare a tranzacțiilor imobiliare desfășurate de reclamantă, pe baza căruia se vor lua măsurile legale.
Reclamanta a declarat recurs, prin intermediul căruia solicită, în principal, trimiterea cauzei spre rejudecare, apreciind că admiterea excepției inadmisibilității, pentru alte considerente decât cele relevate prin întâmpinare de către pârâtă, este greșită din două perspective: pe de o parte, aspectele puse în discuție sunt chestiuni care țin de fondul cauzei, în acest sens fiind practica constantă a ÎCCJ, iar pe de altă parte, ele nu au fost puse în discuția contradictorie a părților.
Curtea notează, cu titlu prealabil, că pare să existe o contradicție între susținerile instanței de fond, care, pe de o parte, fără a dezvolta analiza, apreciază că actul atacat este unul administrativ fiscal, iar de pe altă parte, respinge acțiunea ca inadmisibilă pe considerentul că reclamanta nu a fost vătămată prin emiterea lui, în sensul în care acesta nu a produs efecte juridice directe în ceea ce o privește.
Procedând la analiza recursului din perspectiva art. 304 indice 1 C.pr.civ., cu luarea în considerare a tuturor aspectelor litigioase ale cauzei, Curtea constată, în această ambianță, că deși soluția de admitere a excepției inadmisibilității este legală și temeinică, se impune o nuanțare a considerentelor acesteia, care va fi realizată de către instanța de control judiciar, fără ca o astfel de împrejurare să fie de natură să ducă la admiterea căii de atac de reformare sau la încălcarea principiului neagravării situației în propria cale de atac, din moment ce, în esență, soluția cuprinsă în dispozitiv este păstrată.
Pentru a se pronunța astfel, Curtea va achiesa apărărilor invocate de către pârâtă încă din fața instanței de fond, în sensul în care actul atacat, respectiv procesul verbal nr. 207/2012 nu reprezintă un act administrativ și, cu atât mai puțin, un act administrativ fiscal și aceasta independent de considerentele cuprinse în decizia de soluționare a contestației, care nu pot primi prevalență în
fața principiului legalității.
În acest context, se ia act de faptul că, în apărare, reclamanta a susținut necesitatea calificării procesului verbal ca fiind un act administrativ, iar nu unul preparatoriu, respectiv operațiune administrativă prealabilă, întrucât prin acesta se stabilește suma de plata si accesoriile, precum si faptul ca reclamanta nu ar fi respectat obligații impuse de legea fiscala persoanelor cărora le-ar fi aplicabil art. 127 din Codul fiscal, fara sa se administreze o proba in acest sens si fara sa se procedeze la ascultarea sa. Mai mult, in cuprinsul acestui proces-verbal se retine ca ar fi fost încheiat cu prilejul unui control inopinat, iar acesta este o formă de realizare a inspecției fiscale.
Curtea achiesează poziției formulate prin întâmpinare de către intimată, în sensul în care, în mod corect instanța a admis excepția inadmisibilității ce a fost invocată, iar motivele pentru care o asemenea soluție este legală sunt legate de faptul că procesul verbal a cărui anulare se cere nu constituie un act administrativ în înțelesul art. 2 lit. c din Legea 554/2004, aceasta având doar caracterul unui act preparatoriu, nefiind un act de natură a da naștere, a modifica sau schimba raporturi juridice.
Actul administrativ este definit la art. 2 pct. 1 lit. c din Legea 554/2004, conform căruia " actul administrativ este actul unilateral cu caracter individual sau normativ emis de o autoritate publică în vederea executării ori a organizării executării legii, dând naștere, modificând sau stingând raporturi juridice.", Curtea apreciind că în analiza cauzei este util a se porni de la reperele stabilite pe baza acestui text legal, în ceea ce privește corecta calificare a actelor administrative, în general.
Astfel, s-a indicat că nu orice manifestare de voință a autorității publice îmbracă forma unui act administrativ. Actul emis de autoritatea publică trebuie să fie susceptibil de a da naștere, a modifica sau a stinge raporturi juridice, deci să fie prin el însuși capabil să producă efecte juridice directe.
Neproducând, în mod direct, efecte juridice, acest proces verbal nu poate fi încadrat în definiția dată de textul legal mai sus citat și subsecvent, nici în cea oferită de textul art. 41 din OG nr. 92/2003.
Aceasta întrucât, prin raportare la conținutul său, procesul verbal reprezintă doar un act de evidență fiscală, cu valoare probatorie pentru TVA de plată și majorările de întârziere aferente, dar fără a fi apt să producă efecte prin el însuși, adică să dea naștere, să modifice sau să stingă drepturi și obligații în favoarea, respectiv în sarcina reclamantei. Este doar un act de constatare a tranzacțiilor imobiliare desfășurate de reclamantă, pe baza căruia se vor lua măsurile legale.
Intimata susține cu temei că prin acest act, autoritatea emitentă nu a manifestat voința de a da naștere sau stinge raporturi juridice, că el nu produce prin el însuși efecte juridice, ci are doar un caracter informativ. Practic, prin această adeverință se realizează o înștiințare despre natura tranzacțiilor efectuate de reclamantă, constatându-se o stare de fapt, astfel că acesta nu reprezintă un act administrativ de natură a produce efecte juridice proprii, în sensul art. 2 lit. c din Legea 554/2004, neconținând niciun fel de măsuri.
Mai mult, actele care produc efecte juridice și care sunt cele care, de principiu, ar fi de natură să lezeze drepturile sau interesele legitime ale recurentei-reclamante, sunt posterioare celui în litigiu, întreaga procedură fiind finalizată prin emiterea deciziei de impunere.
Din această perspectivă, nu are nicio relevanță împrejurarea că s-a efectuat un control inopinat sau că sunt menționate unele sume apreciate ca fiind datorate de către reclamantă, astfel de rețineri neproducând, prin ele însele, efecte juridice directe în ceea ce privește situația fiscală a recurentei sau obligațiile efectiv datorate sau care vor fi stabilite, în condiții procedurale, doar prin acte ulterioare procesului verbal.
Astfel, simpla posibilitate a demarării procedurii de verificare a situației fiscale a reclamantei nu poate constitui, în accepțiunea Legii nr. 554/2004 sau a OG nr. 92/2003, un efect juridic, din moment ce, dacă s-ar fi constatat ulterior că au fost respectate exigențele legii, nu se întrevede care ar fi efectele, de sine- stătătoare, produse și care ar vătămarea cauzată reclamantei. Aceste considerente nu pot fi contrazise nici de împrejurarea că, în cazul concret al reclamantei, demersurile urmate de pârâtă s-au finalizat prin emiterea actului de înregistrare din oficiu ca persoană impozabilă din punct de vedere al TVA și a
deciziei de impunere, deoarece, într-o astfel de ipoteză, procesul verbal contestat nu reprezintă altceva decât o operațiune premergătoare, a cărei legalitate poate fi verificată în acord cu prev. art. 18 alin. 2 din LCA.
Calificarea juridică a unor astfel de acte a făcut obiectul preocupărilor doctrinei de drept administrativ, relevându-se că, funcție de criteriile mai sus amintite, unele înscrisuri eliberate de autoritate nu sunt acte administrative, ci, după caz, înscrisuri materiale sau operațiuni tehnico-materiale.
De asemenea, s-a arătat că Legea nr. 554/2004, în concordanță cu teoria dreptului administrativ și cu practica judiciară prin care se recunoaște faptul că o serie de acte administrative pregătitoare, care nu produc efecte juridice prin ele însele, dar care stau la baza emiterii actului administrativ producător de asemenea efecte, n-ar putea fi atacate direct, ci numai odată cu actul administrativ pe care se fundamentează, instituie drept componentă a contenciosului de plină jurisdicție în despăgubiri și verificarea legalității actelor sau operațiunilor administrative care au stat la baza celui ce are caracterele impuse de textul art. 2 alin. 1 lit. c din lege, conform prev. art. 18 alin. 2 din același act normativ.
Din cele anterior expuse, este evident că procesul verbal atacat nu întrunește nici exigențele impuse de textul art. 41 din OG nr. 92/2003, intimata relevând corect că el nu se regăsește printre actele administrativ fiscale care pot fi contestate în acord cu prescripțiile specifice impuse în materie.
Așa fiind, urmare a respingerii recursului, în baza prev. art. 20 din LCA, art. 312 alin. 1 C.pr.civ., se va menține soluția pronunțată la fond, în ceea ce privește excepția de inadmisibilitate, constatându-se și că, raportat la această soluție, Curtea este dispensată de a pronunța și asupra celorlalte motive de recurs, precum și asupra considerentelor care privesc presupusa nelegalitate a art. I, pct. E4 din HG nr. 1620/2009.
Cheltuieli de judecată nu s-au solicitat.
PENTRU ACESTE MOTIVE, ÎN NUMELE LEGII DECIDE
Respinge recursul declarat de reclamanta C. L. A. împotriva sentinței civile nr. 2338 din_ pronunțată în dosar nr._ al Tribunalului C., pe care o menține în întregime.
Decizia este irevocabilă.
Pronunțată în ședința publică din_ .
Președinte, S. Al H. | Judecător, M. B. | Judecător, M. S. |
Grefier, A. B. |
Red.M.B./dact.L.C.C./2 ex./_ /Jud.fond: A. G. C.
