Anulare act administrativ. Sentința nr. 1486/2013. Curtea de Apel BUCUREŞTI
| Comentarii |
|
Sentința nr. 1486/2013 pronunțată de Curtea de Apel BUCUREŞTI la data de 26-04-2013 în dosarul nr. 841/2/2013
ROMÂNIA
CURTEA DE APEL BUCUREȘTI
SECȚIA A VIII-A C. ADMINISTRATIV ȘI FISCAL
DOSAR NR._
SENTINȚA CIVILĂ NR.1486
ȘEDINȚA PUBLICĂ DIN DATA DE 26.04.2013
CURTEA CONSTITUITĂ DIN:
PREȘEDINTE: B. V.
GREFIER: C. D.
Pe rol soluționarea acțiunii în contencios administrativ formulată de reclamanta ..A., în contradictoriu cu pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală – Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și Agenția Națională de Administrare Fiscală – Administrația Finanțelor Publice pentru Contribuabili Mijlocii a Municipiului București, având ca obiect anularea parțială a Deciziei referitoare la obligațiile de plată accesorii nr._/13.12.2011 emisă de A.F.P.C.M.M.B. și anularea Deciziei emisă de A.N.A.F.-D.G.S.C. nr.437/14.11.2012.
La apelul nominal făcut în ședință publică au răspuns reclamanta .. reprezentată de avocat I. A. D. în baza împuternicirii avocațiale ._/2013, pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală – Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor prin consilier juridic A. M., lipsind pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală – Administrația Finanțelor Publice pentru Contribuabili Mijlocii a Municipiului București.
Procedura de citare este legal îndeplinită.
S-a expus referatul cauzei de către grefierul de ședință, care învederează instanței că reclamanta a depus prin fax la data de 25.04.2013 concluzii scrise în raport de întâmpinarea depusă de pârâte.
Reclamanta prin avocat depune originalul concluziilor scrise depuse prin fax și jurisprudență, un exemplar comunicând pârâtei prin consilier juridic.
La solicitarea Curții, părțile prin reprezentanți arată că au fost depuse toate actele de care înțeleg să se folosească și că nu mai au alte cereri de formulat.
Curtea constată cauza în stare de judecată și acordă cuvântul pe fond.
Reclamanta .. prin avocat solicită admiterea acțiunii astfel cum a fost formulată, anularea parțiala a Deciziei referitoare la obligațiile de plata accesorii emise Agenția Naționala de Administrare Fiscala - Administrația Finanțelor Publice Pentru Contribuabili Mijlocii a Municipiului București sub nr._/13.12.2011, pentru suma de 3.189.880 lei; anularea Deciziei emise de Agenția Naționala de Administrare Fiscala -Direcția Generala de Soluționare a Contestațiilor sub nr. 437/14.11.2012. care reprezintă răspunsul autorității la contestația administrativa formulata de reclamantă împotriva Deciziei referitoare la obligațiile de plata accesorii nr._/13.12.2011. Pe perioada suspendării executării, obligațiile fiscale principale nu se datorează, nefiind obligații fiscale exigibile, motiv pentru care încetează și orice formă de executare silită. Considera că în mod eronat și fără temei legal, au fost stabilite majorări de întârziere și penalități de întârziere pentru perioada în care obligația fiscală principală a fost suspendată. În speță nu este aplicabil Ordinul Ministerului Economiei si Finanțelor nr. 2144/2008 întrucât nu a fost publicat în Monitorul Oficial al României și, deci, nu produce efecte juridice. Astfel, Ordinul nr. 2144/2008 reglementează o ipoteza care contravine principiului general, că nu se pot solicita dobânzi pentru întârzierea la plata, în condițiile în care întârzierea la plata nu a fost din culpa debitorului, ci întrucât i-a fost aprobata suspendarea executării silite conform legii. Reclamanta nu a cunoscut conținutul acestui ordin, și nu e vorba de o culpă a sa astfel că nu îi pot fi atribuite aceste penalități.
Pentru motivele arătate și cele din concluziile scrise solicită admiterea acțiunii astfel cum a fost formulată. Solicită să se aibă în vedere jurisprudența anexată concluziilor scrise.
Fără cheltuieli de judecată.
Pârâta Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor prin consilier juridic solicită respingerea acțiunii ca nefondată și menținerea actelor administrative atacate ca fiind emise în conformitate cu prevederile legale. Față de prevederile art.14 și art.15 din Legea nr.554/2004, hotărârea judecătorească de suspendare a executării actului administrativ fiscal nu exonerează debitorul de plata obligațiilor fiscale, ci are ca efect suspendarea oricărei forme de executare a actului, până la expirarea duratei suspendării, când instanța urmează să se pronunța supra legalității sau nelegalității acestuia. Instanța de fond s-a pronunțat și e norma ca actul să-și producă efectele din momentul apariției sale. În speșță sunt aplicabile dispozițiile art.119 alin.(1) și art.120 alin.(2) din O.G.nr.92/2003 privind Codul de procedură fiscală. În condițiile în care după parcurgerea căilor de atac prevăzute de lege, instanța de judecata stabilește prin hotărâre irevocabilă legalitatea actului administrative fiscal, rezultând astfel că în cauză, creanța este certă, lichidă si exigibilă, această situație generează plata accesoriilor aferente debitului principal, calculate după termenul de scadență, inclusiv pe perioada in care a fost suspendata executarea actului administrativ, in conformitate cu prevederile art.119 alin.(1) din O.G. nr.92/2003 privind Codul de procedura fiscala, republicata, cu modificările si completările ulterioare. Consideră că în situația în care s-ar admite o soluție contrară celor arătate, s-ar ajunge la discriminarea contribuabililor supuși la plata obligațiilor fiscale și a accesoriilor aferente acestora, care nu au solicitat suspendarea executării actului administrativ fiscal și care nu au contestat legalitatea acestuia, față de debitorii care au solicitat instanței judecătorești aplicarea art.14 si art.15 din Legea contenciosului administrativ nr.554/2004.
Curtea, în temeiul art.150 Cod procedură civilă declară închise dezbaterile și reține cauza spre soluționare.
CURTEA
Prin cererea inregistrata la 1.02.2013, reclamanta P. A. S.A. a chemat in judecata pe paratii AGENȚIA NAȚIONALA DE ADMINISTRARE FISCALA - DIRECȚIA GENERALA DE SOLUȚIONARE A CONTESTAȚIILOR si ADMINISTRAȚIA FINANȚELOR PUBLICE PENTRU CONTRIBUABILI MIJLOCII A MUNICIPIULUI BUCUREȘTI, solicitand:
- anularea parțiala a Deciziei referitoare la obligațiile de plata accesorii emise AGENȚIA NAȚIONALA DE ADMINISTRARE FISCALA - ADMINISTRAȚIA FINANȚELOR PUBLICE PENTRU CONTRIBUABILI MIJLOCII A MUNICIPIULUI BUCUREȘTI de sub nr._/13.12.2011, pentru suma de 3.189.880 lei;
- anularea Deciziei emise de AGENȚIA NAȚIONALA DE ADMINISTRARE FISCALA - DIRECȚIA GENERALA DE SOLUȚIONARE A CONTESTAȚIILOR sub nr. 437/14.11.2012. care reprezintă răspunsul autorității la contestația administrativa formulata de reclamanta impotriva Deciziei referitoare la obligațiile de plata accesorii nr._/13.12.2011.
P. A. S.A. contesta suma totala de 3.189.880 lei (detaliata in Anexa 1), compusa din:
•majorări de întârziere in cuantum de 1.800.802 lei;
•dobânzi in cuantum de 803.134 lei;
•penalități de întârziere in suma de 585.944 lei,
obligații fiscale accesorii stabilite prin Decizia nr._/13.12.2011.
P. A. S.A. a indeplinit procedura prealabila prevăzuta de art. 205 din OG nr. 92/2003 privind Codul de procedura fiscala (denumita in continuare „Codul de procedura fiscala"), cu modificările si completările ulterioare, formulând contestație impotriva Deciziei referitoare la obligațiile de plata accesorii nr._/13.12.2011.
Contestația a fost respinsa de AGENȚIA NAȚIONALA DE ADMINISTRARE FISCALA -DIRECȚIA GENERALA DE SOLUȚIONARE A CONTESTAȚIILOR prin Decizia nr. 437/14.11.2012.
Motivele de fapt si de drept:
P. A. S.A. este succesoarea in drepturi a A. PETROLEUM S.R.L., ca urmare a fuziunii dintre A. PETROLEUM S.R.L. si P. A. S.A., ce a avut loc in data de 1 decembrie 2011. In acest sens anexeaza prezentei copii de pe următoarele documente:
•Proiectul de fuziune, intocmit in conformitate cu prevederile Legii Societăților Comerciale, depus la Registrul Comerțului si publicat in Monitorul Oficial al României, Partea a IV-a, nr. 2347 din 24.06.2011;
•Hotărârea Adunării Generale Extraordinare a Acționarilor P. A. S.A. nr. 1369/12.09.2011, prin care s-a aprobat pe fond fuziunea prin absorbție cu societatea A. PETROLEUM S.R.L. si. respectiv proiectul de fuziune prin absorbție publicat in Monitorul Oficial al României, Partea a IV-a, nr. 2347 din 24.06.2011, precum si efectele juridice ale fuziunii prin absorbție a A. PETROLEUM S.R.L., inclusiv transferul cu titlu universal al patrimoniului de la A. PETROLEUM S.R.L. către P. A. SA;
•Decizia asociatului unic al A. PETROLEUM S.R.L. nr. 268/12.09.2011, prin care asociatul unic al A. PETROLEUM S.R.L. a aprobat pe fond fuziunea prin absorbție cu P. A. S.A. si, respectiv proiectul de fuziune cu P. A. S.A., publicat in Monitorul Oficial al României, Partea a IV-a, nr. 2347 din 24.06.2011, precum si efectele juridice ale acesteia, inclusiv transferul cu titlu universal al întregului patrimoniu de la A. PETROLEUM S.R.L. către P. A. SA;
•încheierea nr. 209/29.09.2011, prin care Tribunalul București a constatat legalitatea fuziunii prin absorbție a A. PETROLEUM S.R.L. cu P. A. S.A. si a dispus inregistrarea efectelor acesteia la Registrul Comerțului.
Prin Decizia referitoare la obligațiile de plata accesorii nr._/13.12.2011, emisa pe numele A. PETROLEUM S.R.L. de către AGENȚIA NAȚIONALA DE ADMINISTRARE FISCALA - ADMINISTRAȚIA FINANȚELOR PUBLICE PENTRU CONTRIBUABILI MIJLOCII A MUNICIPIULUI BUCUREȘTI, au fost stabilite in sarcina A. PETROLEUM S.R.L. accesorii in suma de 3.923.482 lei, reprezentând majorări de intarziere in cuantum de 2.492.216 lei, dobânzi in cuantum de 845.322 lei si penalități de intarziere in suma de 585.944 lei.
Prin Decizia nr._/13.12.2011 au fost actualizate obligațiile fiscale accesorii aferente obligației principale, stabilite prin decizia de impunere nr. 25/18.12.2008.
Accesoriile au fost calculate pentru perioada 30.09._11.
In fapt, la data de 18.12.2008, DIRECȚIA REGIONALA PENTRU ACCIZE SI OPERAȚIUNI VAMALE BUCUREȘTI a emis decizia de impunere nr. 25/18.12.2008 privind obligațiile fiscale suplimentare de plata stabilite de inspecția fiscala, prin care s-au stabilit in sarcina A. PETROLEUM S.R.L. obligații de plata suplimentare reprezentând accize in suma de 5.048.660 lei si majorări de intarziere aferente in suma de 4.261.376 lei.
A. PETROLEUM S.R.L. a contestat decizia de impunere nr. 25/18.12.2008. In urma soluționării contestației de către AGENȚIA NAȚIONALA DE ADMINISTRARE FISCALA -DIRECȚIA GENERALA DE SOLUȚIONARE A CONTESTAȚIILOR prin decizia nr. 238/03.07.2009, s-a decis ca sunt datorate accize in cuantum de 3.921.515 lei si majorări de intarziere aferente in suma de 3.717.597 lei.
A. PETROLEUM S.R.L. a chemat in judecata AGENȚIA NAȚIONALA DE ADMINISTRARE FISCALA (denumita in continuare „ANAF") si ANAF - DIRECȚIA REGIONALA PENTRU ACCIZE SI OPERAȚIUNI VAMALE BUCUREȘTI, solicitând suspendarea executării raporturilor de inspecție fiscala din 15.09.2008 si 08.12.2008 si a deciziei de impunere nr. 25/18.12.2008, cerere admisa prin sentința civila nr. 1315/27.03.2009. pronunțata de Curtea de Apel București - Secția a Vlll-a contencios administrativ si fiscal, pe care o anexam. Sentința prin care a fost admisa cererea de suspendare a devenit irevocabila prin decizia nr. 5224/19.11.2009, pronunțata de Inalta Curte de Casație si Justiție - Secția de contencios administrativ si fiscal.
De asemenea, A. PETROLEUM S.R.L. a atacat la Curtea de Apel București decizia nr. 238/03.07.2009 emisa de ANAF - DIRECȚIA GENERALA DE SOLUȚIONARE A CONTESTAȚIILOR.
Urmare a respingerii recursului declarat de A. PETROLEUM S.R.L. si a admiterii recursurilor declarate de ANAF si AUTORITATEA NAȚIONALA A VĂMILOR - DIRECȚIA REGIONALA PENTRU ACCIZE SI OPERAȚIUNI VAMALE BUCUREȘTI impotriva sentinței Curții de Apel București relativ la decizia ANAF nr. 238/03.07.2009, prin decizia nr. 5138/03.11.2011 a Înaltei Curți de Casație si Justiție - Secția de contencios administrativ si fiscal, au incetat efectele suspendării executării deciziei de impunere nr. 25/18.12.2008.
Ulterior, P. A. SA. a efectuat plata la bugetul de stat a contravalorii accizei in suma de 3.921.515 lei, cu OP nr. 492/30.11.2011, acciza stabilita in baza deciziei de impunere nr. 25/18.12.2008, coroborata cu decizia nr. 238/03.07.2009 de soluționare a contestației.
De asemenea, P. A. S.A. a efectuat plata la bugetul de stat a contravalorii majorărilor de intarziere aferente accizelor, in suma de 3.717.597 lei, cu OP nr. 2005/10.12.2011, stabilite in baza deciziei de impunere nr. 25/18.12.2008, coroborata cu decizia nr. 238/03.07.2009 de soluționare a contestației.
Pe de alta parte, prin decizia referitoare la obligațiile de plata accesorii nr._/13.12.2011, emisa pe numele A. PETROLEUM S.R.L., AGENȚIA NAȚIONALA DE ADMINISTRARE FISCALA - ADMINISTRAȚIA FINANȚELOR PUBLICE PENTRU CONTRIBUABILI MIJLOCII A MUNICIPIULUI BUCUREȘTI a actualizat pana la data de 30.11.2011 obligațiile fiscale accesorii calculate prin decizia de impunere nr. 25/18.12.2008.
Având in vedere motivele de fapt menționate mai sus, precum si motivele de drept ce vor fi precizate in continuare, considera ca AGENȚIA NAȚIONALA DE ADMINISTRARE FISCALA - ADMINISTRAȚIA FINANȚELOR PUBLICE PENTRU CONTRIBUABILI MIJLOCII A MUNICIPIULUI BUCUREȘTI, prin Decizia nr._/13.12.2011, a calculat eronat si fara temei legal obligații fiscale accesorii in suma totala de 3.189.880 lei, compusa din majorări de intarziere in cuantum de 1.800.802 lei, dobânzi in cuantum de 803.134 lei si penalități de intarziere in suma de 585.944 lei, pentru perioada in care executarea deciziei de impunere nr. 25/18.12.2008 a fost suspendata, respectiv pentru perioada 27.03._11.
In drept, pe perioada suspendării executării obligației fiscale principale asupra căreia au fost calculate obligațiile fiscale accesorii contestate erau in vigoare prevederile art. 120 alin. (1) din OG nr. 92/2003 privind Codul de procedura fiscala, in varianta republicata in anul 2007 (modificat prin OUG nr. 39/2010).
Conform acestor prevederi legale, majorările de intarziere/dobanzile se calculează pentru fiecare zi de întârziere, incepand cu ziua imediat următoare termenului de scadenta si pana la data stingerii sumei datorate, inclusiv.
Astfel, legiuitorul a stabilit ca majorările de întârziere se calculează asupra sumelor „datorate". Or, conform sentinței civile nr. 1315/27.03.2009, Curtea de Apel București a admis cererea A. PETROLEUM S.R.L. si a dispus suspendarea executării raporturilor de inspecție fiscala din 15.09.2008 si 08.12.2008 si a deciziei de impunere nr. 25/18.12.2008. Suspendarea a subzistat pana la data de pronunțării deciziei nr. 5138/03.11.2011 a Inaltei Curți de Casație si Justiție.
Pe perioada suspendării executării, obligațiile fiscale principale nu se datorează, nefiind obligații fiscale exigibile, motiv pentru care încetează si orice forma de executare silita.
In aceste condiții, considera ca in mod eronat si fara temei legal. AGENȚIA NAȚIONALA DE ADMINISTRARE FISCALA - ADMINISTRAȚIA FINANȚELOR PUBLICE PENTRU CONTRIBUABILI MIJLOCII A MUNICIPIULUI BUCUREȘTI a stabilit majorări de întârziere in cuantum de 1.800.802 lei si dobânzi in cuantum de 803.134 lei, pentru perioada in care obligația fiscala principala a fost suspendata (27.03._11).
In ceea ce privește calculul de penalități de întârziere pentru perioada 01.07._11, considera ca in baza acelorași argumente menționate mai sus, in mod eronat si fara temei legal AGENȚIA NAȚIONALA DE ADMINISTRARE FISCALA - ADMINISTRAȚIA FINANȚELOR PUBLICE PENTRU CONTRIBUABILI MIJLOCII A MUNICIPIULUI BUCUREȘTI a stabilit penalități de întârziere in cuantum de 585.944 lei pentru perioada 01.07._11.
Totodată, in subsidiar considera ca sunt incidente si prevederile 1201 alin. (2) lit. a) din Codul de procedura fiscala, astfel cum a fost modificat prin OUG nr. 39/2010, coroborate cu prevederile art. II alin. (2) din OUG nr. 39/2010, care stipulează:
Art. 1201 din Codul de procedura fiscala, astfel cum a fost modificat prin OUG nr. 39/2010:
„Penalități de întârziere
(1)Plata cu întârziere a obligațiilor fiscale se sancționează cu o penalitate de întârziere datorata pentru neachitarea la scadenta a obligațiilor fiscale principale.
(2)Nivelul penalității de întârziere se stabilește astfel:
a) daca stingerea se realizează in primele 30 de zile de la scadenta, nu se datorează si nu se calculează penalități de întârziere pentru obligațiile fiscale principale stinse; (...)".
OUG nr. 39/2010:
„Art. II
(1)Dispozițiile art. I pct. 26 se aplica si contestațiilor aflate in curs de soluționare la data intrării in vigoare a prezentei ordonanțe de urgenta.
(2)Pentru creanțele fiscale care au scadenta anterior intrării in vigoare a prezentei ordonanțe de urgenta, începând cu data intrării in vigoare a acesteia se datorează dobânzi si penalități de întârziere. In acest caz. termenele in funcție de care se stabilește nivelul penalității de întârziere prevăzute la art. 1201 incep sa curgă de la data intrării in vigoare a prezentei ordonanțe de urgenta."
Astfel, având in vedere ca la data de 01.07.2010, data intrării in vigoare a OUG nr. 39/2010, pentru debitul principal asupra cărora au fost calculate accesoriile contestate era suspendata executarea, nefiind astfel exigibil si nici datorat la bugetul de stat, considera ca nu exista temei legal pentru perceperea de penalități de intarziere, intrucat obligația fiscala principala a redevenit executorie incepand cu 03.11.2011 (data încetării suspendării executării, conform deciziei nr. 5138/03.11.2011 a Inaltei Curți de Casație si Justiție). Or, intrucat aceasta obligație fiscala principala a fost achitata in termen de pana in 30 de zile de la data încetării suspendării executării silite (cu OP nr. 492/30.11.2011), consideram, pe cale de consecința, ca sunt aplicabile prevederile art. 1201 alin. (2) lit. a) din Codul de procedura fiscala, astfel cum a fost modificat prin OUG nr. 39/2010, coroborate cu prevederile art. II alin. (2) din OUG nr. 39/2010.
Mai mult, chiar daca este evident ca din coroborarea prevederilor legale sus menționate, pe perioada suspendării executării silite a actelor administrative fiscale dispuse de instanța de judecata, toate efectele actelor administrative fiscale sunt suspendate, inclusiv stabilirea de obligații fiscale accesorii, totuși pentru a inlatura orice intepretari contrare, legiuitorul a introdus o prevedere legala expresa in acest sens. Este vorba de prevederile art. 215 alin. (3) din Codul de procedura fiscala, astfel cum a fost introdus prin OG nr. 29/2011, care stipulează:
Art. 215:
„Suspendarea executării actului administrativ fiscal (...)
(3) In cazul suspendării executării actului administrativ fiscal, dispusa de instanțele de judecata in baza prevederilor Legii nr. 554/2004, cu modificările si completările ulterioare, toate efectele actului administrativ fiscal sunt suspendate pana la incetarea acesteia.”
Art. 215 alin. 3 nu reglementează calculul retroactiv al accesoriilor si pe perioada in care executarea silita a fost suspendata prin hotărâre dispusa de instanța de judecata in baza prevederilor Legii nr. 554/2004. Norma legala menționata nu face distincție intre ipoteza in care dupa incetarea suspendării se constata de către instanța de judecata ca actul suspendat a fost legal, in raport de ipoteza in care s-a dispus anularea sa prin hotărâre judecătoreasca. Unde legea nu distinge, nici interpretul nu trebuie sa distingă („Ubi lex non distinguit, nec nos distinguere debemus").
Este de remarcat faptul ca in practica instanțele de judecata dispun foarte rar suspendarea efectelor unui act administrativ fiscal, având in vedere condițiile restrictive reglementate de Legea nr. 554/2004 prin art. 14 si 15 (existenta unui caz bine justificat si prevenirea unei pagube iminente).
Unul din efectele suspendării executării deciziei de impunere prin care au fost stabilite obligațiile suplimentare, este "amânarea" termenului de plata prevăzut la art. 111 alin. 2 din Codul de procedura fiscala (care se refera la termenul de plata aferent diferentelor de obligații fiscale stabilite conform legii). Astfel, prin "amânarea" termenului de plata se intelege amânarea datei de la care pot fi calculate obligații fiscale accesorii (care in cazul reclamantei este data incetarii efectelor suspendării executării). Mai mult, creditorul ar fi avut dreptul la daune interese (respectiv obligații fiscale accesorii) doar daca întârzierea plații se datora debitorului, ceea ce nu este cazul in speța de fata. De altfel, legiuitorul a prevăzut ca excepție de la aceasta regula generala doar cazurile obligațiilor fiscale eșalonate si amânate la plata, conform legii.
Contrar celor indicate de ANAF - DIRECȚIA GENERALA DE SOLUȚIONARE A CONTESTAȚIILOR in decizia nr. 437/14.11.2012, in speța nu este aplicabil Ordinul Ministerului Economiei si Finanțelor nr. 2144/2008. Ordinul menționat nu a fost publicat in Monitorul Oficial al României si, deci, nu produce efecte juridice in raport cu reclamanta.
Ordinul nr. 2144/2008 adaugă o ipoteza noua in raport de Codul de procedura fiscala, contrar prevederilor imperative ale Legii nr. 24/2000 privind normele de tehnica legislativa pentru elaborarea actelor normative. Astfel, Ordinul nr. 2144/2008 reglementează o ipoteza care contravine principiului general ca nu se pot solicita dobânzi pentru intarzierea la plata, in condițiile in care intarzierea la plata nu a fost din culpa debitorului, ci intrucat i-a fost aprobata suspendarea executării silite conform legii.
In susținerea nelegalitatii Ordinului nr. 2144/2008 invoca art. 13 din Legea nr. 24/2000 privind normele de tehnica legislativa pentru elaborarea actelor normative, care dispune in mod imperativ: „Actul normativ trebuie sa se integreze organic in sistemul legislației, scop in care:
a)proiectul de act normativ trebuie corelat cu prevederile actelor normative de nivel superior sau de același nivel, cu care se afla in conexiune;
b)proiectul de act normativ, intocmit pe baza unui act de nivel superior, nu poate depasi limitele competentei instituite prin acel act si nici nu poate contraveni principiilor si dispozițiilor acestuia;
c)proiectul de act normativ trebuie sa fie corelat cu reglementările comunitare si cu tratatele internaționale la care România este parte.
d)proiectul de act normativ trebuie sa fie corelat cu dispozițiile Convenției
europene a drepturilor omului si ale protocoalelor adiționale la aceasta, ratificate de
România, precum si cu jurisprudenta Curții Europene a Drepturilor Omului."
In ceea ce privește sistematizarea pe verticala, care impune corelarea unui act normativ de forța juridica inferioara cu dispozițiile actului normativ de forța juridica superioara, pe baza căruia a fost intocmit, normele de tehnica legislativa cuprinse in art. 4 alin. 3 din Legea nr. 24/2000 prevăd in mod expres: „Actele normative date in executarea legilor, ordonanțelor sau a hotărârilor Guvernului se emit in limitele si potrivit normelor care le ordona."
In plus, in ceea ce privește sfera reglementarii acestor acte normative, art. 78 din Legea nr. 24/2000 dispune in mod imperativ: „Ordinele, instrucțiunile si alte asemenea acte trebuie sa se limiteze strict la cadrul stabilit de actele pe baza si in executarea cărora au fost emise si nu pot conține soluții care sa contravina prevederilor acestora."
In susținerea afirmațiilor de mai sus invoca si puterea de lucru judecat a:
•deciziei nr. 3360/11.10.2006. pronunțata de Inalta Curte de Casație si Justiție - Secția de contencios administrativ si fiscal, irevocabila;
•deciziei nr. 295/25.01.2008, pronunțata de înalta Curte de Casație si Justiție - Secția de contencios administrativ si fiscal, irevocabila.
În hotărârile judecătorești irevocabile menționate mai sus s-a reținut cu putere de lucru judecat faptul ca atâta timp cat obligația de plata este suspendata de instanța de judecata, pe perioada suspendării nu se pot pretinde si nu se pot calcula dobânzi si penalități.
Contrar celor reținute de ANAF - DIRECȚIA GENERALA DE SOLUȚIONARE A CONTESTAȚIILOR in decizia nr. 437/14.11.2012, chiar si in prezent jurisprudenta produce efecte in practica, instanțele de judecata tinand cont de hotărâri irevocabile anterioare care dezleagă o problema de drept identica.
In plus, trebuie remarcata viziunea legiuitorului in ceea ce privește rolul iurisprudentei in noul cod de procedura civila, care va intra in vigoare in scurt timp, cod in care exista un titlu distinct (Titlul III din Cartea a II-a), in care legiuitorul a inserat dispoziții speciale, in vederea „asigurării unei practici juridice unitare".
Nu se poate discuta de o discriminare intre contribuabilii care aleg sa solicite suspendarea executării unui act administrativ fiscal in baza art. 14 sau 15 din Legea nr. 554/2004 si cei care nu solicita suspendarea, atâta timp cat opțiunea de a solicita suspendarea aparține exclusiv contribuabililor, fiind evident faptul ca cei care nu solicita suspendarea isi insusesc punctul de vedere al organului fiscal, recunoscandu-si astfel culpa.
Puterea de lucru judecat a unei hotărâri judecătorești semnifica faptul ca o cerere nu poate fi judecata in mod definitiv decât o singura data (bis de eadem re ne sit actio), iar hotărârea este prezumata a exprima adevărul si nu poate fi contrazisa de o alta hotărâre ulterioara (res judicata pro veritate habeturf.
In acest sens, redă considerentele jurisprudentiale de referința cuprinse in Decizia nr. 496/1975 a fostului Tribunal Suprem - Secția Civila: "Principiul puterii lucrului judecat împiedica nu numai judecarea din nou a unui proces terminat, având același obiect, aceeași cauza si fiind purtat intre aceleași parti, ci si contrazicerea intre doua hotărâri judecătorești, adică infirmarea constatărilor făcute . definitiva printr-o alta hotărâre judecătoreasca posterioara, data in alt proces".
In doctrina s-a arătat ca efectul de „lucru judecat" al unei hotărâri judecătorești are doua accepțiuni:
i)Stricto sensu semnifica autoritatea de lucru judecat (bis de eadem), care face imposibila judecarea unui nou litigiu intre aceleași parti, pentru același obiect, cu aceeași cauza;
ii)Lato sensu semnifica puterea de lucru judecat (res judicata), care presupune ca hotărârea beneficiază de o prezumție irefragabila ca exprima adevărul si ca nu trebuie contrazisa de o alta hotărâre ulterioara.
Este vorba de distincția intre „autoritatea de lucru judecat" si „puterea de lucru judecat", cele doua noțiuni nefiind sinonime. „Autoritatea de lucru judecat" este o parte a „puterii de lucru judecat", intre cele doua noțiuni existând o relație de la parte la intreg.
Cu alte cuvinte, existenta unei hotărâri judecătorești poate fi invocata in cadrul unui alt proces, cu autoritate de lucru judecat, atunci cand se invoca exclusivitatea hotărârii, sau cu putere de lucru judecat, cand se invoca obligativitatea sa, fara ca in cel de-al doilea proces sa fie aceleași parti, sa se discute același obiect si aceeași cauza.
Altfel spus, pentru a se invoca obligativitatea unei hotărâri judecătorești irevocabile privind soluționarea unei probleme juridice nu este necesara existenta triplei identități de parti, obiect si cauza, ci este necesara doar probarea identității intre problema de drept soluționata irevocabil si problema dedusa judecații, instanța de judecata fiind ținuta sa pronunțe aceeași soluție, deoarece in caz contrar s-ar ajunge la incalcarea componentei res judicata a puterii de lucru judecat.
Puterea de lucru judecat este totodată, conform jurisprudentei CEDO. expresie a dreptului la un proces echitabil consacrat in art. 6 alin. 1 din Convenție.
In cauza B. contra României. Curtea a statuat ca o practica judiciara contradictorie este contrara principiului securității juridice, ce constituie unul din elementele fundamentale ale statului de drept.
Noțiunea de proces echitabil presupune ca dezlegările irevocabile date problemelor de drept in litigii anterioare, dar identice sub aspectul problemelor de drept soluționate, au caracter obligatoriu in litigiile ulterioare si nu pot fi contrazise, deoarece s-ar incalca principiul securității raporturilor juridice, cu consecința generării incertitudinii jurisprudentiale si a reducerii încrederii justitiabililor in sistemul judiciar4.
Doctrina si practica judiciara sunt unanime in a considera ca puterea de lucru judecat este recunoscuta nu numai dispozitivului, ci si considerentelor, in măsura in care explica dispozitivul si se reflecta in el, acelor considerente in lipsa cărora n-ar fi posibila înțelegerea dispozitivului5.
Problemele de drept care se impun in prezenta contestație sunt identice cu cele dezlegate in dosarele soluționate prin decizia nr. 3360/11.10.2006 si prin decizia nr. 295/25.01.2008, irevocabile, astfel ca ele se impun cu putere de lucru judecat in cauza.
De asemenea, invoca doctrina, respectiv articolul „Contestarea actelor administrative fiscale - procedura, incidente, jurisprudenta", publicat in revista „Consultant fiscal", nr. 28/2012.
In drept, invoca prevederile legale menționate mai sus.
La 27.03.2013, parata Direcția Generala a Finanțelor Publice a Municipiului București - Administrația Finanțelor Publice pentru Contribuabili Mijlocii a depus intampinare, solicitand respingerea cererii.
In motivare, parata a aratat ca prin Decizia referitoare la obligațiile de plata accesorii nr._/13.12.2011, organele fiscale au stabilit in sarcina . pentru perioada 30.09._11 accesorii (dobânzi si penalități de intarziere) in cuantum total de 3.923.482 lei, aferente accizelor pentru petrol lampant (Kerosen). Din cuantumul total de 3.923.482 lei, reclamanta a contestat doar accesoriile in suma de 3.189.880 lei.
Documentul prin care a fost individualizata obligația principala este Decizia de impunere nr.25/18.12.2008 emisa de Direcția Regionala pentru Accize si Operatiuni Vamale București.
Accesoriile au fost calculate in temeiul art.119 si art.120 din O.G. nr.92/2003 privind Codul de procedura fiscala, republicata, cu modificările si completările ulterioare.
Astfel, in speța sunt aplicabile dispozițiile art.119 alin.(1) si art.120 alin.(1) si alin.(2) din O.G. nr.92/2003 privind Codul de procedura fiscala, republicata, cu modificările si completările ulterioare, text in vigoare la data de 01.04.2008, care precizează:
„ Dispoziții generale privind majorări de întârziere
(1) Pentru neachitarea la termenul de scadență de către debitor a obligațiilor de plată, se datorează după acest termen majorări de întârziere."
si ale art.120 alin.(1) si alin.(2) din același act normative potrivit cărora: Majorări de întârziere
(1)Majorările de întârziere se calculează pentru fiecare zi de întârziere, începând cu ziua imediat următoare termenului de scadență și până la data stingerii sumei datorate, inclusiv.
(2)Pentru diferențele suplimentare de creanțe fiscale rezultate din corectarea declarațiilor sau modificarea unei decizii de impunere, majorările de întârziere se datorează începând cu ziua imediat următoare scadenței creanței fiscale pentru care s-a stabilit diferența și până la data stingerii acesteia inclusiv."
Începând cu data de 01.10.2010 sunt aplicabile dispozițiile art.119 alin.(1) din O.G. nr.92/2003 privind Codul de procedura fiscala, republicata, cu modificările si completările ulterioare, care precizează:
„ Dispoziții generale privind dobânzi si penalități de întârziere
(1) Pentru neachitarea la termenul de scadență de către debitor a obligațiilor de plată, se datorează după acest termen dobânzi si penalități de întârziere."
precum si dispozițiile art.120 alin.(1) si (2) si art.1201 care stipulează:
Art.120 - „Dobânzi
(1)Dobânzile se calculează pentru fiecare zi de întârziere, începând cu ziua imediat următoare termenului de scadență și până la data stingerii sumei datorate, inclusiv.
(2)Pentru diferențele suplimentare de creanțe fiscale rezultate din corectarea declarațiilor sau modificarea unei decizii de impunere, dobânzile se datorează începând cu ziua imediat următoare scadenței creanței fiscale pentru care s-a stabilit diferența și până la data stingerii acesteia inclusiv."
Art. 1201 - „ Penalități de "întârziere (1) Plata cu întârziere
(1)Plata cu întârziere a obligațiilor fiscale se sancționează cu o penalitate de întârziere datorată pentru neachitarea la scadență a obligațiilor fiscale principale.
(2)Nivelul penalității de întârziere se stabilește astfel:
a)dacă stingerea se realizează în primele 30 de zile de la scadență, nu se datorează și nu se calculează penalități de întârziere pentru obligațiile fiscale principale stinse;
b)dacă stingerea se realizează în următoarele 60 de zile, nivelul penalității de întârziere este de 5% din obligațiile fiscale principale stinse;
c) după împlinirea termenului prevăzut la lit. b), nivelul penalității de întârziere este de 15% din obligațiile fiscale principale rămase nestinse.
(3)Penalitatea de întârziere nu înlătură obligația de plată a dobânzilor."
Coroborând aceste dispoziții legale este evident ca, dobânzile se calculează pentru sume datorate si neplatite la bugetul general consolidat al statului, iar penalitățile se calculează pentru achitarea debitelor cu o întârziere mai mare de 30 de zile de la scadenta.
Calcularea de accesorii are efectul unei sancțiuni fiscale aplicata acelor contribuabili care nu isi onorează obligațiile fiscale in cuantumul si la termenele prevăzute in legislația specifica. Este firesc ca in perioada in care operează suspendarea executării titlului de creanța prin care sunt individualizate obligațiile principale si calcularea de accesorii asupra acestor obligații sa fie suspendata, aceasta neinsemnand ca daca după soluționarea definitiva si irevocabila a cauzei, titlul de creanța prin care sunt individualizate obligațiile principale este menținut, organul fiscal nu are dreptul sa actualizeze accesoriile pe care a fost impiedicat sa le calculeze in virtutea efectelor pe care le-a produs hotărârea judecătoreasca prin care s-a dispus suspendarea executării titlului de creanța.
De asemenea, in raport de prevederile art.14 si art.15 din Legea contenciosului administrativ nr.554/2004, arata ca hotărârea judecătoreasca de suspendare a executării actului administrativ fiscal nu exonerează debitorul de plata obligațiilor fiscale, ci are ca efect suspendarea oricărei forme de executare a actului, pana la expirarea duratei suspendării, cand instanța judecătoreasca urmează sa se pronunțe asupra legalității sau nelegalitatii acestuia.
Prin urmare, hotărârea judecătoreasca de suspendare a executării actului administrativ fiscal produce efecte juridice limitate in timp, pana la pronunțarea instanței de fond/pana la soluționarea definitive si irevocabila a cauzei.
In condițiile in care dupa parcurgerea cailor de atac prevăzute de lege, instanța de judecata stabilește prin hotărâre irevocabila legalitatea actului administrative fiscal, rezultând astfel ca in cauza, creanța este certa, lichida si exigibila, aceasta situație generează plata accesoriilor aferente debitului principal, calculate dupa termenul de scadenta, inclusiv pe perioada in care a fost suspendata executarea actului administrativ, in conformitate cu prevederile art.119 alin.(1) din O.G. nr.92/2003 privind Codul de procedura fiscala, republicata, cu modificările si completările ulterioare.
Considera ca in situația in care s-ar admite o soluție contrara celor arătate mai sus, s-ar ajunge la discriminarea contribuabililor supuși la plata obligațiilor fiscale si a accesoriilor aferente acestora, care nu au solicitat suspendarea executării actului administrativ fiscal si care nu au contestat legalitatea acestuia, fata de debitorii care au solicitat instanței judecătorești aplicarea art.14 si art.15 din Legea contenciosului administrativ nr.554/2004.
In ceea ce privește invocarea de către reclamanta a practicii judiciare in materie reprezentata de Decizia nr.3360/11.10.2006 si Decizia nr.295/25.01.2008 a Inaltei Curți de Casație si Justiție, considera ca aceasta practica nu are relevanta in prezenta cauza, deoarece, in sistemul nostru de drept, legea este actul cu valoare juridica in cadrul izvoarelor dreptului, iar jurisprudenta nu este considerate izvor de drept.
Referitor la modul de calcul al accesoriilor, arata ca in acest caz sunt aplicabile prevederile pct. II 7.2 din Ordinul Ministerului Economiei si Finanțelor nr.2144/2008 care la lit. f) precizează:
,,f) in cazul in care ulterior suspendării executării, actul administrativ fiscal a fost menținut total sau parțial prin hotărâre judecătoreasca definitiva si irevocabila, se calculează (retroactiv) obligații fiscale accesorii aferente debitului principal total sau parțial, dupa termenul de scadenta, inclusiv pe perioada in care a fost suspendata executarea actului in cauza, iar deciziile referitoare la obligațiile de plata accesorii urmează a fi comunicate debitorului dupa data incetarii suspendării actului administrative fiscal."
In ceea ce privește argumentul reclamantei de la pag.7 din cererea de chemare in judecata, potrivit căruia „pentru debitul principal asupra cărora au fost calculate accesoriile contestate era suspendata executarea, nefiind astfel exigibil si nici datorat la bugetul de stat, considera ca nu exista temei legal pentru perceperea de penalități de întârziere, întrucât obligația fiscala principala a redevenit executorie începând cu 03.11.2011 (data încetării suspendării, conform deciziei nr.5138/03.11.2011 a Inaltei Curți de Casație si Justiție)", arata ca acesta nu poate fi avut in vedere de către instanța de judecata, intrucat pe perioada suspendării executării obligației fiscale principale, organele fiscale nu au calculat obligații fiscale accesorii. Obligațiile fiscale accesorii au fost generate in data de 13.12.2011, prin Decizia referitoare la obligațiile de plata accesorii nr._ din data de 13.12.2011, data la care societatea nu mai figura cu suspendare la executare, respectiv data la care organele fiscale aveau dreptul sa calculeze (retroactiv) obligații fiscale accesorii, urmare a menținerii prin hotărâre judecătoreasca definitiva si irevocabila a actului administrativ fiscal prin care a fost stabilita obligația principala.
In concluzie, având in vedere ca societatea reclamanta datorează accesorii si pe perioada in care a fost suspendata executarea Deciziei de impunere nr.25/18.12.2008 conform prevederilor legale mai sus citate, apreciaza ca, in mod legal, organele fiscale au calculat accesorii prin Decizia referitoare la obligațiile de plata accesorii nr._/13.12.2011.
Curtea a incuviintat partilor proba cu inscrisuri.
Din probele administrate, Curtea retine ca prin Decizia referitoare la obligațiile de plata accesorii nr._/13.12.2011, organele fiscale au stabilit in sarcina . pentru perioada 30.09._11 accesorii (dobânzi si penalități de intarziere) in cuantum total de 3.923.482 lei, aferente accizelor pentru petrol lampant (Kerosen). Din cuantumul total de 3.923.482 lei, reclamanta a contestat doar accesoriile in suma de 3.189.880 lei.
Documentul prin care a fost individualizata obligația principala este Decizia de impunere nr.25/18.12.2008 emisa de Direcția Regionala pentru Accize si Operatiuni Vamale București.
Accesoriile au fost calculate in temeiul art.119 si art.120 din O.G. nr.92/2003 privind Codul de procedura fiscala, republicata, cu modificările si completările ulterioare.
Curtea de Apel București a dispus suspendarea executării deciziei de impunere nr. 25/18.12.2008 (in baza căreia au fost calculate accesoriile contestate in prezenta cauza), prin sentința civila din 27.03.2009.
Prin decizia din 03.11.2011 a Inaltei Curți de Casație si Justiție au incetat efectele suspendării executării deciziei de impunere nr. 25/18.12.2008.
Ulterior, prin decizia referitoare la obligațiile de plata accesorii nr._/13.12.2011, au fost actualizate pentru perioada 27.03._11 obligațiile fiscale accesorii calculate prin decizia de impunere nr. 25/18.12.2008.
Curtea considera ca pe perioada suspendării executării, obligațiile fiscale principale nu se datorează.
Curtea apreciaza ca in mod nelegal, au fost stabilite majorări de întârziere in cuantum de 1.800.802 lei si dobânzi in cuantum de 803.134 lei, pentru perioada in care obligația fiscala principala a fost suspendata (27.03._11).
Dobânzile/majorările de intarziere, precum si penalitățile de intarziere reprezintă o sancțiune prevăzuta de lege pentru neexecutarea culpabila a obligațiilor de plata fata de bugetul de stat. Insa, in situația in care aceste obligații de plata sunt contestate de contribuabil in baza Codului de procedura fiscala si instanța de judecata suspenda executarea obligațiilor de plata, in baza Legii nr. 554/2004 a contenciosului administrativ, nu poate fi reținuta ca fiind culpa reclamantei in acest sens.
De aceea, aplicarea dobânzilor/majorărilor de intarziere, precum si a penalităților de intarziere este nelegala si contravine scopului reglementarii acestor sancțiuni, acela de a disciplina conduita contribuabililor in relația cu autoritățile fiscale. In acest sens, doctrina retine faptul ca reglementarea majorărilor de intarziere constituie o forma de răspundere juridica. Or, potrivit principiilor generale ale răspunderii juridice, in lipsa unei derogări legale exprese, aceasta nu poate fi angajata decât daca încălcarea obligației de către debitor a avut un caracter culpabil.
Potrivit art. 215:
„Suspendarea executării actului administrativ fiscal (...)
(3) In cazul suspendării executării actului administrativ fiscal, dispusa de instanțele de judecata in baza prevederilor Legii nr. 554/2004, cu modificările si completările ulterioare, toate efectele actului administrativ fiscal sunt suspendate pana la incetarea acesteia.”
Art. 215 alin. 3 nu reglementează calculul retroactiv al accesoriilor si pe perioada in care executarea silita a fost suspendata prin hotărâre dispusa de instanța de judecata in baza prevederilor Legii nr. 554/2004. Norma legala menționata nu face distincție intre ipoteza in care dupa incetarea suspendării se constata de către instanța de judecata ca actul suspendat a fost legal, in raport de ipoteza in care s-a dispus anularea sa prin hotărâre judecătoreasca. Unde legea nu distinge, nici interpretul nu trebuie sa distingă („ubi lex non distinguit, nec nos distinguere debemus”).
In speța nu este aplicabil Ordinul Ministerului Economiei si Finanțelor nr. 2144/2008 deoarece:
- acesta nu a fost publicat in Monitorul Oficial al României si, deci, nu produce efecte juridice in raport cu reclamanta.
- Ordinul nr. 2144/2008 adaugă o ipoteza noua in raport de Codul de procedura fiscala, contrar prevederilor imperative ale Legii nr. 24/2000 privind normele de tehnica legislativa pentru elaborarea actelor normative.
Astfel, Ordinul nr. 2144/2008 reglementează o ipoteza care contravine principiului general ca nu se pot solicita dobânzi pentru intarzierea la plata, in condițiile in care intarzierea la plata nu a fost din culpa debitorului, ci intrucat i-a fost aprobata suspendarea executării silite conform legii.
Potrivit art. 13 din Legea nr. 24/2000 privind normele de tehnica legislativa pentru elaborarea actelor normative, care dispune in mod imperativ:
„Actul normativ trebuie sa se integreze organic in sistemul legislației, scop in care:
a)proiectul de act normativ trebuie corelat cu prevederile actelor normative de nivel superior sau de același nivel, cu care se afla in conexiune;
b)proiectul de act normativ, intocmit pe baza unui act de nivel superior, nu poate depasi limitele competentei instituite prin acel act si nici nu poate contraveni principiilor si dispozițiilor acestuia;
c)proiectul de act normativ trebuie sa fie corelat cu reglementările comunitare si cu tratatele internaționale la care România este parte.
d)proiectul de act normativ trebuie sa fie corelat cu dispozițiile Convenției europene a drepturilor omului si ale protocoalelor adiționale la aceasta, ratificate de România, precum si cu jurisprudenta Curții Europene a Drepturilor Omului."
Nu exista o discriminare intre contribuabilii care aleg sa solicite suspendarea executării unui act administrativ fiscal in baza art. 14 sau 15 din Legea nr. 554/2004 si cei care nu solicita suspendarea, atâta timp cat opțiunea de a solicita suspendarea aparține exclusiv contribuabililor.
Din aceste motive, in baza txtelor de lege mentionate, Curtea va admite cererea, va anula Decizia nr.437/14.11.2012 emisă de ANAF si va anula în parte Decizia referitoare la obligația de plată nr._/13.12.2011 în privința sumei de 3.189.880 lei.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
HOTĂRĂȘTE
Admite cererea formulată de reclamanta ..A., cu sediul în Otopeni, ..61, județ Ilfov, în contradictoriu cu pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală – Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, cu sediul în București, ., sector 5 și Agenția Națională de Administrare Fiscală – Administrația Finanțelor Publice pentru Contribuabili Mijlocii a Municipiului București, cu sediul în București, . Gerota nr.13, sector 2.
Anulează Decizia nr.437/14.11.2012 emisă de ANAF.
Anulează în parte Decizia referitoare la obligația de plată nr._/13.12.2011 în privința sumei de 3.189.880 lei.
Cu recurs în 15 zile de la comunicare.
Pronunțată în ședință publică, azi, 26.04.2013.
PREȘEDINTE GREFIER
B. V. C. D.
Red./tehnred. jud. V.B./5 ex./10.05.2013
| ← Alte cereri. Decizia nr. 4570/2013. Curtea de Apel BUCUREŞTI | Anulare act administrativ. Decizia nr. 4856/2013. Curtea de Apel... → |
|---|
