Anulare act administrativ. Sentința nr. 704/2015. Curtea de Apel BUCUREŞTI

Curtea de Apel BUCUREŞTI - Sentințe și decizii de contencios administrativ și fiscal / 2015

Sentința nr. 704/2015 pronunțată de Curtea de Apel BUCUREŞTI la data de 13-03-2015 în dosarul nr. 7391/2/2014

ROMÂNIA

CURTEA DE APEL BUCUREȘTI

SECȚIA A VIII-A C. ADMINISTRATIV ȘI FISCAL

DOSAR NR._

SENTINȚA CIVILĂ NR.704

ȘEDINȚA PUBLICĂ DIN DATA DE 13.03.2015

CURTEA CONSTITUITĂ DIN:

PREȘEDINTE: B. V.

GREFIER: C. D.

Pe rol soluționarea acțiunii în contencios administrativ formulată de reclamanta N. S. AND NETWORKS OSTERREICH GMBH (fostă N. Siemens Networks Osterreich GmbH), în contradictoriu cu pârâtele DIRECȚIA G. REGIONALĂ A FINANȚELOR PUBLICE BUCUREȘTI și D. G. REGIONALĂ A FINANȚELOR PUBLICE BUCUREȘTI-ADMINISTRAȚIA FISCALĂ PENTRU CONTRIBUABILI NEREZIDENȚI, având ca obiect anularea Deciziei nr._/01.10.2014

La apelul nominal făcut în ședință publică au răspuns reclamanta reprezentată de avocat cu împuternicire avocațială la fila 4 dosar, lipsind pârâtele.

Procedura de citare este legal îndeplinită.

S-a expus referatul cauzei de către grefierul de ședință, după care:

Reclamanta prin apărător, având în vedere dispozițiile art.13 din Legea nr.554/2004, în măsura în care instanța consideră că este necesar să se atașeze la dosar documentele care au stat la baza emiterii deciziei de soluționare a contestației a cărei anulare se solicită, să se dispună în acest sens. În situația în care instanța va considera că nu se impune iar datele sunt clare din documentele atașate, solicită lăsarea dosarului la ordine în vederea judecării cauzei.

Curtea dispune lăsarea dosarului la ordine.

La reluarea cauzei la a doua strigare a cauzei a răspuns reclamanta prin apărător, lipsind pârâtele.

Curtea, având în vedere că este primul termen când părțile sunt legal citate, potrivit art.238 din Codul de procedură civilă, acordă cuvântul cu privire la aprecierea părților referitoare la termenul optim și previzibil, termen în care s-ar finaliza faza cercetării procesului, în funcție de probele solicitate prin cererea de chemare în judecată și respectiv prin întâmpinare.

Reclamanta prin apărător apreciază un termen maxim de 2 luni de zile.

Curtea, față de probele solicitate prin cererea de chemare în judecată și prin întâmpinare, față de punctul de vedere exprimat în ședință publică de către apărătorul reclamantei, apreciază că în maxim două luni, respectiv două termene de judecată raportat la termenul de astăzi se va finaliza faza cercetării procesului.

Curtea acordă cuvântul pe probe.

Reclamanta prin apărător solicită încuviințarea probei cu înscrisurile aflate la dosarul cauzei.

În ceea ce privește oportunitatea unei expertize contabile, în temeiul art.254 alin. (5) Cod procedură civilă, solicită instanței să aprecieze dacă se impune o astfel de probă.

În opinia sa, consideră că expertiza nu ar fi concludentă, pertinentă și utilă cauzei, raportat la faptul că este vorba de două deconturi. A detaliat în cuprinsul cererii de chemare în judecată în mod complet atât data de la care se calculează aceste dobânzi și până la data la care ar trebui să înceteze calculul dobânzilor.

În plus, față de aceste calcule, în cererea de chemare în judecată a fost comunicată pârâtei iar pârâta nu a formulat nici un fel de obiecțiuni cu privire la calculul prezentat de reclamantă.

Raportat și la jurisprudența Î.C.C.J. solicită să se aibă în vedere faptul că în majoritatea cazurilor nu s-a dispus o astfel de expertiză, problema tehnică fiind efectuarea unui calcul matematic și aplicarea cuantumului de dobândă prevăzut de Codul de procedură fiscală.

La întrebarea Curții, arată că nu mai are alte cereri de formulat.

Curtea încuviințează proba cu înscrisuri solicitată de reclamantă.

Nu consideră necesară efectuarea unei expertize contabile cu privire la calculul dobânzilor aferente celor două deconturi.

Curtea constată cauza în stare de judecată și acordă cuvântul pe fondul cererii de chemare în judecată.

Reclamanta N. S. and Networks Osterreich GMBH prin apărător solicită admiterea cererii astfel cum a fost formulată, anularea deciziei nr._/01.10.2014 emisă de către AF Nerezidenți, prin care a fost respinsă contestația fiscală formulată de N., obligarea DGRFP București să emită actele administrative fiscale ce atestă dreptul N. la plata sumei de 1.825.772.5 lei cu titlu de dobândă fiscală ți să efectueze plata dobânzilor fiscale în sumă de 1.825.772.5 lei în contul bancar al N..

Cu obligarea pârâtei la plata cheltuielilor de judecată reprezentată de taxa judiciară de timbru.

Cu cheltuieli de judecată pe cale separată.

Pentru a pronunța o soluție în sensul celor arătate anterior, solicită instanței să aibă în vedere legislația națională aplicabilă în ceea ce privește materia rambursării de TVA și pe cale de consecință în condițiile în care se aplică această legislație națională, respectiv art.70 Cod procedură fiscală și următoarele, să constate că pârâta nu și-a îndeplinit obligația de a rambursa în termenul maxim prevăzut de lege de 45 de zile sumele solicitate prin cele două deconturi de TVA, cauzându-i astfel un prejudiciu.

Este evidentă întârzierea și recunoscută practic din actele de la dosar de către pârâtă.

Solicită să se aibă în vedere prevederile legale menționate în răspunsul la întâmpinare, jurisprudența Curții de Apel București și a Înaltei Curți de Casație și Justiție anexată răspunsului la întâmpinare. Această jurisprudență este în raport cu legislația europeană în materie de rambursare de TVA, care a concluzionat faptul că în măsura în care contribuabilului nu i se rambursează TVA-ul în termenul prevăzut de lege, contribuabilul este îndreptățit în mod legal să beneficieze de dobânzi fiscale.

Curtea, în temeiul art.394 NCPC declară închise dezbaterile și reține cauza spre soluționare.

CURTEA

Prin cererea inregistrata la 12.12.2014, reclamanta N. S. AND NETWORKS OSTERREICH GMBH (fosta N. Siemens Networks Osterreich GmbH, denumită în continuare ,,N." sau ,,Societatea") a chemat in judecata pe paratii DIRECȚIA GENERALĂ REGIONALĂ A FINANȚELOR PUBLICE BUCUREȘTI si DIRECȚIA GENERALĂ REGIONALĂ A FINANȚELOR PUBLICE BUCUREȘTI - ADMINISTRAȚIA FISCALĂ PENTRU CONTRIBUABILI NEREZIDENȚI, solicitand:

(1) Anularea Deciziei nr._/01.10.2014 emisă de către AF Nerezidenți, prin care a fost respinsă contestația fiscală formulată de N. împotriva refuzului AF Nerezidenți de a emite actele administrative fiscale ce atestă dreptul reclamantei la plata dobânzilor fiscale aferente rambursării cu întârziere a TVA în sumă de 3.478.789 lei, refuz înregistrat la AF Nerezidenți sub nr._/08.07.2014; și, pe cale de consecință,

(2) Obligarea AF Nerezidenți și DGRFP București:

(i) Să emită actele administrative fiscale ce atestă dreptul N. la plata sumei de 1.825.772.5 lei cu titlu de dobândă fiscală datorată pentru rambursarea cu întârziere a TVA în sumă de 6.465.842 lei, solicitată la rambursare prin deconturile cu sumă negativă de TVA cu opțiune de rambursare nr. 99198A/23.12.2009 și_/25.10.2010;

(ii) Să efectueze plata dobânzilor fiscale în sumă de 1.825.772.5 lei în contul bancar al N. ce va fi indicat în acest scop și

(3) Obligarea pârâtilor la plata cheltuielilor de judecată ocazionate de soluționare prezentei cauze.

In motivarea cererii, reclamanta a aratat ca:

I. SCURTĂ PREZENTARE A SITUAȚIEI DE FAPT

Detalii privind identificarea fiscală a reclamantei.

N. este o societate comercială stabilită în Austria, înregistrată în scopuri de TVA conform legislației din Austria (cod TVA ATU63006801), cât și în conformitate cu legislația din România începând cu 15 martie 2007 (cod TVA RO_- codul de TVA al Societății).

Deconturile de TVA înregistrate de N..

N. a solicitat organelor fiscale rambursarea TVA în sumă totală de 9.914.666 lei potrivit următoarelor deconturi:

- Decontul de TVA nr. 99198A/23.12.2009, înregistrat la DGRFP București data de 23.12.2009, prin care am solicitat la rambursare TVA în sumă totală de 9.884.701 lei (,Decontul TVA 2009", atașat prezentei în Anexa nr. 1) și

- Decontul de TVA nr._/25.10.2010, înregistrat la DGRFP București la data de 25.10.2010, prin care a solicitat la rambursare TVA în sumă totală de 29.965 lei („Decontul TVA 2010" și, împreună cu Decontul TVA 2009, denumite deconturile TVA", atașat prezentei în Anexa nr. 2).

Soluționarea cu întârziere a Deconturilor TVA.

Potrivit dispozițiilor art. 70 din Codul de procedură fiscală și ale pct. 6 din Capitolul I al Metodologiei de soluționare a deconturilor cu sume negative de TVA cu opțiune de rambursare aprobată prin OMFP nr. 1857/2007, DGRFP București prin AF Nerezidenți avea obligația de a soluționa cererea de rambursare a TVA în termen de 45 de zile calendaristice de la data înregistrării Deconturilor de TVA, respectiv: (i) până cel târziu la data de 06.02.2010 pentru Decontul TVA 2009 și (ii) până cel târziu la data de 09.12.2010 pentru Decontul TVA 2010.

Cu toate acestea, DGRFP București prin AF Nerezidenți nu a soluționat Deconturile de TVA în termenul indicat de art. 70 din Codul de procedură fiscală, începând inspecția fiscală la data de 24 iulie 2012 și finalizând raportul de inspecție fiscală la data de 13 decembrie 2012.

Inspecția fiscală și soluționarea Deconturilor TVA.

In urma inspecției fiscale desfășurate în perioada 24.07._12, organele de inspecție fiscală au întocmit Raportul de inspecție fiscală nr. FB-199/13.12.2012 prin care s-a recunoscut dreptul N. la rambursarea TVA în sumă totală de 3.478.789 lei reprezentând: 3.448.824 lei pentru Decontul TVA 2009 și 29.965 lei pentru Decontul TVA 2010 („RIF”), emițând în acest sens Decizia de impunere nr. FB-404/13.12.2012 (,,Decizia de impunere"). RIF și Decizia de impunere sunt atașate prezentei în Anexa nr. 3).

Plata TVA recunoscută la rambursare prin RIF și Decizia de impunere.

Astfel cum rezultă din extrasul de cont bancar atașat prezentei în Anexa nr. 4), TVA recunoscută la rambursare prin RIF și Decizia de impunere, în valoare totală de 3.478.789 lei, a fost în mod efectiv achitată către N. prin virament bancar Ia data de 23.01.2013.

Cererea de plată a dobânzilor fiscale.

Față de soluționarea cu întârziere a Deconturilor TVA, N. a adresat pârâtilor o cerere prin care a solicitat plata dobânzilor fiscale corespunzătoare perioadei pentru care reclamanta a fost lipsită de posibilitatea de a utiliza sumele de TVA la care era îndreptățită potrivit legii. Astfel, la data de 27.05.2014, reclamanta a formulat o cerere de plată a dobânzilor fiscale, ce a fost înregistrată la organele fiscale sub nr._/27.05.2014 (atașată prezentei în Anexa nr. 5).

Refuzul AF Nerezidenți de a achita dobânzile fiscale solicitate.

In urma soluționării cererii de plată a dobânzilor fiscale, AF Nerezidenți a emis adresa înregistrată sub nr._/08.07.2014. prin care a respins solicitarea N. (refuzul este atașat în Anexa nr. 6).

In esență, organele fiscale au reținut că întârzierea soluționării Deconturilor TVA se datorează următoarelor motive:

(i)Numărului redus de echipe de inspecție fiscală în anul 2012. raportat la numărul total al deconturilor care trebuiau soluționate;

(ii)Planificării soluționării deconturilor de TVA în ordinea cronologică a înregistrării lor la organul fiscal teritorial, conform OMFP 2017/2011;

(iii)Planificării și desfășurării activității de inspecție fiscală în baza unor programe anuale, trimestriale și lunare aprobate prin Ordin ANAF:

(iv)Necesității respectării unor dispoziții interne (i.e. Nota de serviciu nr._/19.01.2007 a DGFP București) precum și a obținerii aprobărilor din partea direcției de specialitate din cadrul ANAF; și

(v)Necesității obținerii de informații suplimentare de la contribuabil.

Contestația fiscală împotriva refuzului AF Nerezidenți.

In considerarea răspunsului primit din partea organelor fiscale, reclamanta a formulat contestație fiscală potrivit art. 205 și următoarele din Codul de procedură fiscală, în termenul legal de 30 de zile stabilit de art. 207 din acest act normativ. Contestația fiscală a fost înaintată DRGFP București la data de 7 august 2014 și a fost înregistrată sub nr._/07.08.2014 (în continuare „Contestația fiscală", atașată prezentei în Anexa nr. 7).

Soluționarea Contestației fiscale de către organele fiscale.

Prin Decizia nr._/01.10.2014 (atașată în Anexa nr. 8), DGRFP București prin AF Nerezidenți a respins Contestația fiscală ca neîntemeiată, invocând în sprijinul acestei soluții următoarele argumente:

(i) Inspecția fiscală a fost suspendată în perioada 09.08._12 ca urmare a solicitării de suspendare a inspecției fiscale depusă de N.;

(ii)Pe parcursul inspecției fiscale au fost solicitate două note explicative și solicitări de documente nr._/06.08.2012 și nr._/16.10.2012. pentru fiecare dintre acestea dându-se un termen de 5 zile lucrătoare.

(iii)Stocul foarte mare de cereri existent în cadrul DGRFP București, coroborat cu numărul personalului din cadrul inspecției fiscale, vechimea cererilor de rambursare, precum și termenele de restituire a sumelor aferente TVA aprobat la rambursare, conform tranșelor stabilite la nivel național.

(iv)Rambursarea lunară a TVA se face conform Instrucțiunilor nr._/03.07.2009 aprobate de ministrul finanțelor publice în care se precizează că „/.../ începând cu luna noiembrie 2009 principiile utilizate în selecția de rambursare sunt următoarele:

■Suma necesară pentru rambursarea lunară se va încadra într-o sumă stabilită la nivel național de comun acord cu Direcția generală trezorerie și contabilitate publică din cadrul Ministerului Finanțelor Publice;

■Selecția deconturilor care urmează a fi rambursate, conform principiilor menționate se realizează din baza de date națională cuprinzând deconturile cu decizie de rambursare, cu ajutorul aplicației informatice pusa la dispoziție de Direcția Generală de Taxe și Impozite. Decontarea lunară efectivă se realizează automat la 3 termene fixe;

■Restituirea s-a efectuat conform notei de modificare a Instrucțiunilor nr._/03.07.2009 pe principiul cel mai vechi decont se stinge primul. Selecția deconturilor se realizează în ordinea vechimii."

Nelegalitatea respingerii cererii de plată a dobânzilor fiscale.

Astfel cum a arătat în cuprinsul cererii de dobânzi și a Contestației fiscale, legea permite reclamantei să solicite în mod legal plata dobânzilor fiscale în cazul în care soluționarea deconturilor de TVA și rambursarea sumelor corespunzătoare nu sunt realizate în termenul de 45 de zile stabilit de art. 70 din Codul de procedură fiscală. In acest sens, astfel cum va arăta în continuare, organele fiscale au refuzat în mod nelegal plata dobânzilor fiscale solicitate, argumentele reținute în motivarea actelor administrative fiscale atacate nefiind aptă să înlăture dreptul reclamantei de a obține plata dobânzilor fiscale.

II. DREPTUL N. LA PLATA DOBÂNZILOR FISCALE AFERENTE SOLUȚIONĂRII CU ÎNTÂRZIERE A DECONTURILOR TVA. NELEGEALITATEA REFUZULUI ORGANELOR FISCALE.

1. C. legal aplicabil

Legislația națională relevantă. Conform art. 70 alin. (1) din Codul de procedură fiscală, cererile depuse de contribuabil se soluționează de către organul fiscal în termen de maxim 45 de zile de la înregistrare.

De asemenea, Punctul 6 din Capitolul I al Procedurii de soluționare a deconturilor cu sume negative de TVA cu opțiune de rambursare, aprobată prin Ordinul Ministerului Finanțelor Publice nr. 263/2010 (,,Metodologia") precizează în mod imperativ faptul că solicitările de rambursare se soluționează în termenul prevăzut la art.70 din Codul de procedura fiscală, respectiv 45 de zile de la data depunerii acestora la organul fiscal competent.

In temeiul art. 124 alin. (1) din Codul de procedură fiscală, pentru sumele de rambursat de la buget, contribuabilii au dreptul la dobândă din ziua următoare expirării termenului prevăzut pentru soluționarea cererilor contribuabililor, așa cum este prevăzut de art.70 din Codul de procedura fiscală.

Conform punctului 119.1. din normele metodologice de aplicare ale Codului de procedura fiscală, dobânda se calculează pentru fiecare zi de întârziere, începând cu ziua imediat următoare expirării termenului prevăzut la art. 70 din Codul de procedură fiscală și până la data stingerii obligației de plată prin una din modalitățile prevăzute de lege, respectiv (i) compensare, sau (ii) rambursare efectivă.

Totodată, Capitolul II pct. 2 din Ordinul Ministerului Finanțelor Publice nr. 1899/2004 privind aprobarea Procedurii de restituire si rambursare a sumelor de la buget precum si de acordare a dobânzilor cuvenite contribuabililor pentru sumele restituite sau rambursate cu depășirea termenului legal (,,Ordinul nr. 1899/2004") menționează că dobânda se calculează începând cu ziua imediat următoare expirării termenului de soluționare a cererii de restituire sau rambursare, până în ziua înregistrării operațiunii de restituire ori rambursare în conturile bugetare corespunzătoare.

În plus, art. 124 din Codul de procedură fiscală stabilește dobânda fiscală datorată contribuabililor pentru rambursare cu întârziere la nivelul majorării de întârziere prevăzută de art. 120 alin. (7) din Codul de procedura fiscală. Ca urmare a multiplelor schimbări legislative ce au afectat dispozițiile Codului de procedură fiscală, nivelul aplicabil al dobânzii fiscale a variat de-a lungul timpului între 0.04% pe zi de întârziere până la 0.1 % pe zi de întârziere.

Nu în ultimul rând, potrivit art. 148 alin. (2) din Constituția României. ,,Cu urmare a aderării [n.ns. la Uniunea Europeană], prevederile tratatelor constitutive ale Uniunii Europene, precum și celelalte reglementări comunitare cu caracter obligatoriu, au prioritate față de dispozițiile contrare din legile interne, cu respectarea prevederilor actului de aderare.""

De asemenea, art. 4 alin. (1) din Protocolul privind condițiile și aranjamentele referitoare la admiterea Republicii Bulgaria și a României în Uniunea Europeană stabilește că: ,,Dispozițiile acquis-ului Schengen (...) sunt obligatorii și se aplică în (...) România de la data aderării.” In acest sens, trebuie menționat că jurisprudența Curții de Justiție a Uniunii Europene (..CJUE") face parte din acquis-ul comunitar.

Soluțiile recunoscute la nivelul practicii judiciare a Curții de Justiție a Uniunii Europene. Astfel, în cauza C-107/10 ,,Enel Maritsa Iziok 3 AD"" (atașată prezentei în Anexa nr. 9) CJUE s-a pronunțat în privința acordării de dobânzi pentru rambursarea întârziată a sumelor de TVA, reținând că autoritățile fiscale au dreptul să prelungească perioada de rambursare a TVA dacă este necesară efectuarea unei proceduri de inspecție fiscală. Cu toate acestea, având in vedere principiul neutralității fiscale, persoana impozabilă are dreptul să solicite dobânzi de întârziere pe toată durata acestei amânări.

Prin urmare, CJUE a apreciat că dobânda este datorată după momentul în care perioada normală de rambursare a TVA a expirat (respectiv 45 de zile conform legislației naționale în vigoare), indiferent de amânările ulterioare ale autorităților fiscale.

Într-o cauză similară, Curtea a reținut că modalitățile de rambursare a unui excedent de taxă pe valoarea adăugată nu pot aduce atingere principiului neutralității fiscale, făcând ca persoana impozabilă să suporte, în tot sau în parte, sarcina taxei pe valoarea adăugată. In special, acestea trebuie să permită persoanei impozabile să recupereze în condiții adecvate totalitatea creanței ce rezultă dintr-un excedent de taxă pe valoarea adăugată. Aceasta implică efectuarea rambursării într-un termen rezonabil, printr-o plată în numerar sau într-o modalitate echivalentă.

De asemenea, în altă cauză, de această dată implicând chiar un subiect de drept fiscal român, CJUE a reiterat principiile menționate în cauza C-107/10 „Enel Maritsa Iztok 3 AD" și anume că dobânzile se calculează din momentul expirării termenului legal (de 45 de zile în cazul României) pentru soluționarea cererilor de rambursare, chiar și pentru perioada în care erau in vigoare acte administrative care excludeau rambursarea și care au fost anulate ulterior printr-o decizie a instanțelor de judecată.

Practica judiciară relevantă a Inaltei Curți de Casație și Justiție.

Nu în ultimul rând, această practică a fost reținută la nivel național și de Inalta Curte de Casație și Justiție. In acest sens, potrivit Inaltei Curți de Casație și Justiție, dobânzile sunt datorate de la data expirării termenul legal de 45 de zile pentru soluționarea decontului de TVA și până la încasarea efectivă sau compensarea sumelor recunoscute lo rambursare. De asemenea, instanța supremă a reținut că dreptul la dobândă al contribuabilului se naște prin simpla depășire nelegală de către autoritatea fiscală a termenului de rambursare, motivul pentru care rambursarea excedentului de TVA a intervenit cu întârziere fiind lipsit de importanță.

În plus, Inalta Curte de Casație și Justiție a statuat în sensul că neacordarea de dobânzi pentru rambursarea tu întârziere a TVA este de natură să poziționeze contribuabilul îndreptățit la respectiva rambursare într-o poziție de discriminare față de un alt contribuabil, competitor de-al său, care fie nu a fost pe poziție de rambursare TVA ci pe poziție de plată TVA, fie a beneficiat de o rambursare imediată și fără întârziere a TVA.

2. Soluționarea cu întârziere a Deconturilor TVA îndreptățește N. la plata dobânzilor fiscale corespunzătoare

Deconturile TVA au fost soluționate cu depășirea termenului de 45 de zile stabilit prin lege. Astfel cum a precizat anterior, organele fiscale au procedat la rambursarea cu întârziere a TVA recunoscută prin RIF și Decizia de impunere. Sub acest aspect, deși organele fiscale aveau obligația de a soluționa Deconturile TVA în termenul de 45 de zile stabilit în mod imperativ de art. 70 din Codul de procedură fiscală, recunoașterea și stingerea creanțelor de TVA ale reclamantei a fost realizată cu o întârziere semnificativă.

În acest sens, potrivit dispozițiilor legale sus-menționate, organele fiscale aveau obligația soluționării Deconturilor TVA cel târziu până la:

a)Data de 6 februarie 2010 în ceea ce privește Decontul TVA 2009; și

b)Data de 9 decembrie 2010 în ceea ce privește Decontul TVA 2010.

Rambursarea TVA a avut loc cu întârziere. Astfel, raportat la data la care rambursarea TVA a fost efectiv realizată, respectiv data la care N. a încasat sumele recunoscute la rambursare (i.e. 23.01.2013), organele fiscale nu au respectat termenul imperativ de 45 de zile stabilit prin lege. Sub acest aspect, rambursarea TVA a avut loc cu o întârziere semnificativă, după cum urmează:

- În ceea ce privește Decontul TVA 2009, rambursarea TVA s-a realizat cu o întârziere de 1.082 zile, calculate de la data expirării termenului de 45 de zile stabilit prin lege pentru soluționarea decontului (i.e. 06.02.2010) și până la dala creditării contului bancar al N. cu sumele recunoscute la rambursare (i.e. 23.01.2013) și

- în ceea ce privește Decontul TVA 2010, rambursarea TVA s-a realizat cu o întârziere de 776 zile, calculate de la data expirării termenului de 45 de zile stabilit prin lege pentru soluționarea decontului (i.e. 09.12.2010) și până la data creditării contului bancar al N. cu sumele recunoscute la rambursare (i.e. 23.01.2013).

Având în vedere obligația legală a organelor fiscale de a soluționa Deconturile TVA în termen de 45 de zile de la înregistrarea acestora și faptul că această obligație nu a fost îndeplinită potrivit legii, rezultă fără îndoială dreptul N. de a solicita dobânzi fiscale pentru perioada cuprinsă între data expirării termenului legal de 45 de zile și data la care suma a fost efectiv rambursată.

Cuantumul dobânzilor fiscale datorate pentru rambursarea cu întârziere a TVA.

Prin urmare, având în vedere că stingerea creanței de TVA a avut loc cu întârziere, potrivit prevederilor legale indicate anterior rezultă că organele fiscale datorează dobânda fiscală aferentă, al cărei cuantum este obținut potrivit următoarei formule de calcul:

(Cuantumul creanței de TVA) x (nr. de zile de întârziere) x (Rata dobânzii aplicabile) = (Cuantumul dobânzii de plată)

Cu privire la această formulă de calcul se impun unele precizări. Astfel, cuantumul dobânzii calculate potrivit art. 127 alin. (6) din Codul de procedură fiscală diferă în funcție de perioada calendaristică avută în vedere, în considerarea schimbărilor legislative suferite de Codul de procedură fiscală în perioada în cauză.

Sub acest aspect, în perioada avută în vedere la calculul dobânzilor datorate reclamantei (i.e. februarie 2010 - ianuarie 2013), Codul de procedură fiscală a fost modificat succesiv, dobânda reglementată variind între 0.04% și 0.1% pe zi de întârziere. Astfel, în raport de această împrejurare, menționeaza următoarele:

- In ceea ce privește Decontul TVA 2009. trebuie avute în vedere următoarele cote ale dobânzii fiscale datorate pentru rambursarea cu întârziere a TVA, după cum urmează:

o în perioada 6 februarie 2010 - 30 iunie 2010, dobânda fiscală s-a situat Ia nivelul de 0.1 % pe zi de întârziere:

o în perioada 1 iulie 2010 - 30 septembrie 2010, dobânda fiscală s-a situat la nivelul de 0.05% pe zi de întârziere și

o în perioada 1 octombrie 2010 - 23 ianuarie 2013, dobânda fiscală s-a situat la nivelul de 0.04% pe zi de întârziere.

- In ceea ce privește Decontul TVA 2010, pe toată perioada de întârziere dobânda fiscală aplicabilă s-a situat la nivelul de 0.04% pe zi de întârziere.

Modalitatea de calcul a dobânzilor fiscale.

Astfel, prin raportare la cele anterior menționate, prezintă în continuare modul detaliat de calcul al dobânzilor fiscale datorate N. pentru rambursare cu întârziere a sumelor de TVA solicitate prin Decontul TVA 2009 și Decontul TVA 2010:

DecontSumă admisă la rambursareNr. zile de întârziereProcent dobândă Cuantum dobândă

Decont TVA 2009 .

1. Suma admisa la rambursare 3.448.824 lei

2. a) Nr. zile de intarziere 144 zile (6.02._10) cu un procent al dobanzii de 0,1% rezulta un cuantum al dobanzii de 496.631 lei (3.448.824 x 144x0.1%)

b) Nr. zile de intarziere 91 zile (1.07._10) cu un procent al dobanzii de 0,05% rezulta un cuantum al dobanzii de156.921,5 Iei (3.448.824x91 x 0.05%)

c) Nr. zile de intarziere 843 zile (1.10._13) cu un procent al dobanzii de 0,04% rezulta un cuantum al dobanzii de 1.162.943 lei (3.448.824 x 843 x 0.04%)

Total Decont TVA 2009 = 1.816.495,5 lei

Decont TVA 2010

1. Suma admisa la rambursare 29.965 lei

2. Nr. zile de intarziere 774 zile (9.12._13), cu un procent al dobanzii de 0,04%, rezulta un cuantum al dobanzii de 9.277 lei (29.965 x 774 x 0.04%).

TOTAL1.816.495.5 lei + 9.277 lei = 1.825.772,5 lei

3. Netemeinicia motivelor invocate de către AF Nerezidenți și DGRFP București în susținerea refuzului de plată a dobânzilor fiscale solicitate

Termenul legal imperativ de 45 de zile nu a fost respectat. Astfel cum a arătat, invocarea de către organele Fiscale a calendarului propriu pentru efectuarea inspecțiilor fiscale nu înlătură obligația legală de a soluționa cererile contribuabililor în termenul de 45 de zile instituit de art. 70 din Codul de procedură Fiscală și reiterat prin dispozițiile Metodologiei. De asemenea, a arătat că AF Nerezidenți a invocat în mod neîntemeiat faptul că soluționarea Deconturilor TVA ar fi fost realizată cu respectarea prevederilor legale, câtă vreme organele Fiscale nu au respectat termenul legal de 45 de zile stabilit expres de art. 70 din Codul de procedură Fiscală și de pct. 6 al Capitolului I al Metodologiei.

În acest sens, astfel cum în mod corect au reținut și instanțele naționale și europene, termenul de 45 de zile stabilit de lege pentru soluționarea cererilor adresate de contribuabili reprezintă un termen imperativ de la care organele fiscale nu pot deroga, în caz contrar fiind ținute să suporte plata dobânzilor fiscale stabilite potrivit legii.

Argumentele AF Nerezidenți și DGRFP București în justificarea rambursării cu întârziere a TVA.

In lumina argumentelor enunțate anterior, apreciaza că refuzul Pârâtelor de a soluționa favorabil cererea N. este profund nejustificat, câtă vreme (i) soluționarea Deconturilor TVA a fost realizată cu întârzieri semnificative (arătate la punctul anterior). întârziere imputabilă exclusiv organelor fiscale și (ii) invocarea de către organele fiscale a volumului lucrărilor, calendarului propriu pentru efectuarea inspecțiilor fiscale și a dispozițiilor interne privitoare la modul de soluționare a deconturilor de TVA nu înlătură obligația legală de a soluționa cererile contribuabililor în termenul de 45 de zile instituit de art. 70 din Codul de procedură fiscală și reiterat prin dispozițiile Metodologiei.

Soluționarea Deconturilor TVA nu a respectat prevederile Metodologiei. Contrar susținerilor AF Nerezidenți și DGRFP București, soluționarea Deconturilor TVA nu a fost realizată cu respectarea prevederilor Metodologiei, câtă vreme organele fiscale nu au respectat termenul maxim admis de lege de 45 de zile stabilit expres de art. 70 din Codul de procedură fiscală și de pct. 6 al Capitolului I al Metodologiei.

Astfel cum a precizat anterior, acest termen reprezintă un termen imperativ de Ia care organele fiscale nu pot deroga, în caz contrar fiind ținute să suporte plata dobânzilor fiscale stabilite potrivit legii. Prin urmare, apreciem că susținerile AF Nerezidenți privind soluționarea Deconturilor TVA cu respectarea prevederilor Metodologiei nu pot fi reținute, câtă vreme rambursarea TVA solicitată prin Deconturile TVA și recunoscute prin rapoartele de inspecție fiscală aferente acestora s-a efectuat cu o întârziere considerabilă față de termenul legal imperativ stabilit prin lege.

Nelegalitatea justificării rambursării întârziate a TVA prin lipsa personalului, existența calendarului propriu pentru soluționarea deconturilor de TVA, existența anumitor cereri adresate contribuabilului și necesitatea obținerii anumitor aprobări din partea altor structuri din cadrul ANAF. Organele fiscale nu contestă nesoluționarea în termenul legal a Deconturilor TVA ci, dimpotrivă, invocă faptul că soluționarea acestora cu depășirea acestui termen se datorează unor împrejurări care, în opinia noastră, nu pot fi opuse în mod valabil reclamantei.

Astfel, potrivit susținerilor organelor fiscale, soluționarea cu întârziere a Deconturilor TVA este justificată prin (i) reorganizările din cadrul ANAF care au avut Ioc în 2009, precum și prin numărul redus de echipe de inspecție fiscală în anul 2012. raportat la numărul total al deconturilor care trebuiau soluționate, (ii) planificarea soluționării deconturilor de TVA în ordinea cronologică a înregistrării lor la organul teritorial fiscal, conform OMFP 2017/2011, (iii) planificarea și desfășurarea activității de inspecție fiscală în baza unor programe anuale, trimestriale și lunare, aprobate prin Ordin ANAF, (iv) prin invocarea unor dispoziții legale care nu sunt aplicabile situației de fapt expusă anterior și prin (v) necesitatea obținerii de documente și informații suplimentare de la N..

In acest sens, aceste argumente ale organelor fiscale nu pot fi opuse N. și nu pot justifica încălcarea termenului legal imperativ de soluționare a Deconturilor TVA, întrucât:

- Programele anuale, trimestriale și lunare de inspecție fiscală privesc activitatea de inspecție fiscală efectuată de autoritatea fiscală din oficiu, iar nu cea legată de soluționarea unor cereri introduse de contribuabili, al căror volum și incidență nu ar putea fi planificate din lipsa informațiilor cu privire la intențiile acestora în cursul unei anumite perioade de timp. Chiar admițând că programele anuale de inspecție fiscală s-ar aplica și în ceea ce privește activitatea de inspecție fiscală aferentă cererilor contribuabililor, rezultatul ar fi inaplicabilitatea oricăror termene procedurale prevăzute de Codul de procedură fiscală sau de alte acte normative (art. 70 din Codul de Procedură Fiscală, pct. 6 din Metodologie) în toate situațiile în care rezolvarea cererii ar impune efectuarea unei inspecții fiscale.

O atare soluție ar determina concluzia potrivit căreia rezolvarea tuturor acestor cereri ar fi lăsată total la discreția autorității fiscale, tară a exista o certitudine pentru contribuabil cu privire la momentul soluționării cererii sale sau cu privire la momentul de la care poate ataca în contencios administrativ nesoluționarea cererii de către autoritatea fiscală.

Mai mult, dacă admitem că prin programele de inspecție fiscală autoritatea fiscală ar putea deroga de la termenele de soluționare prevăzute de lege, ar însemna că aceste programe ar avea puterea de a modifica implicit actele normative ce reglementează aceste termene, concluzie neavută în vedere de legiuitor la momentul redactării art. 105 alin (6) din Codul de procedură fiscală.

- Slaba organizare și funcționare a sistemului fiscal nu poate justifica prejudicierea contribuabililor și nici invalidarea drepturilor lor legitime. Astfel, reclamanta nu poate fi prejudiciată în ipoteza în care Structurile fiscale competente nu își îndeplinesc obligațiile în termenul prevăzut de lege, respectiv 45 de zile de la data depunerii decontului, ca urmare a lipsei personalului necesar ori a resurselor pe care le implică activitatea de soluționare a cererilor contribuabililor.

Mai mult, volumul deconturilor de TVA trimise spre soluționare de către contribuabili și lipsa personalului încadrat în activitatea de inspecție fiscală nu pot fi opuse contribuabililor și nu pol justifica încălcarea prevederilor legale imperative privind termenul de soluționare a deconturilor astfel înregistrate. Din contră, câtă vreme legea impune soluționarea deconturilor de TVA în termenul de 45 de zile indicat anterior, este evident că organelor competente le revine obligația asigurării infrastructurii necesare în acest scop.

În plus, nu trebuie să prezinte importanță împrejurarea că soluționarea Deconturilor TVA presupune obținerea anumitor aprobări suplimentare de la alte structuri din cadrul ANAF, câtă vreme (i) legea nu prevede derogări de la termenul stabilit pentru soluționarea cererilor contribuabililor în ipoteza în care aceasta impune verificări suplimentare ori aprobări din partea mai multor structuri ale ANAF și (ii) propria culpă a organelor fiscale în organizarea și desfășurarea activităților lor legale nu poate justifica prejudicierea drepturilor și intereselor contribuabililor, astfel cum acestea sunt stabilite prin lege.

-Dispozițiile unor acte de organizare internă (Ordin ANAF), ce nu pot produce efecte cu privire la drepturile și interesele legale ale contribuabililor, nu pot fi opuse în mod valabil pentru a justifica nerespectarea termenelor legale imperative de soluționare a deconturilor. Din contră, de vreme ce aceste acte (i) au forță juridică inferioară Codului de procedură fiscală și Metodologiei, (ii) nu sunt apte să nască, să modifice sau să stingă drepturi și obligații ale contribuabililor și (iii) unicul lor scop este de a reglementa organizarea internă a organelor fiscale, este evident că acestea nu pot produce efecte în ceea ce privește obligațiile instituite prin lege în sarcina organelor fiscale, cu privire la termenul de soluționare a deconturilor de TVA înregistrate de contribuabili.

Sub acest aspect, întârzierea în soluționarea Deconturilor TVA se datorează exclusiv acțiunilor sau, mai degrabă, inacțiunilor organelor fiscale. Or, justificarea refuzului de plată a dobânzilor pe motiv că "Societatea ne rezidentă N. Siemens Networks Österreich - RO_, în baza cap. II, punct 6(2) OMFP 1899/2004 și a celor prezentate mai sus, nu este îndreptățită să solicite dobânzi, luând în considerare și faptul că deconturile de TVA se soluționează, conform Cap. I, litera B, punctul 6 din OMFP nr. 2017/2011, în ordinea cronologică a înregistrării lor la organul fiscal" nu poate fi reținută, câtă vreme prevederi ale legislației secundare în materia TVA nu înlătură obligația stabilită prin lege, și anume soluționarea cererilor contribuabililor în termen de 45 de zile de la înregistrare.

-Necesitatea obținerii anumitor informații și documente suplimentare de la contribuabil nu poate justifica neacordarea dobânzilor, câtă vreme solicitările au fost adresate reclamantei după expirarea termenului de soluționare a cererii. Mai exact, organele fiscale nu se pot prevala de necesitatea obținerii de informații și documente suplimentare de la N. pentru a justifica refuzul de acordare a dobânzilor. Mai mult. acest argument nu poate servi nici la justificarea depășirii termenului de soluționare a cererii câtă vreme, prin ipoteză, asemenea solicitări sunt apte să prelungească termenul de soluționare a cererii numai în cazul în care sunt realizate în interiorul acestui termen. Or, în speță, solicitările de informații și documente suplimentare au fost adresate N. cu mult după expirarea termenului de 45 de zile pentru soluționarea cererii, astfel încât cele 5 zile acordate de fiecare dată pentru a permite formularea unui răspuns nu pot fi deduse din calculul dobânzilor fiscale solicitate.

Mai mult, nici suspendarea inspecției fiscale la cererea contribuabilului nu poate justifica refuzul de acordare a dobânzilor, de vreme ce (i) inspecția fiscală s-a realizat ulterior expirării termenului de 45 de zile stabilit de lege pentru soluționarea Deconturilor TVA și, prin urmare, (ii) contribuabilul nu poate fi ținut răspunzător pentru întârzierile ulterioare ale soluționării cererilor sale, ci numai pentru întârzierile cauzate în interiorul termenului pe care legea îl acordă organelor fiscale în acest scop.

In orice caz, chiar admițând că din calculul dobânzilor fiscale solicitate ar trebui dedusă perioada în care inspecția fiscală a fost suspendată la cererea contribuabilului (56 de zile), organelor fiscale continuă să le incumbe obligația de plată a dobânzilor fiscale în cuantum total de 1.747.848,23 lei.

Lipsa culpei N. în soluționarea cu întârziere a Deconturilor TVA.

Nu în ultimul rând, așa cum reiese din aspectele enunțate anterior, soluționarea cu o întârziere a cererilor de rambursare din cuprinsul Deconturilor TVA nu se datorează culpei N.. Din contră, aceste întârzieri recunoscute de către organele fiscale se datorează culpei exclusive a acestora, în sarcina cărora subzista obligația de soluționare a Deconturilor TVA în termenul legal de 45 de zile stabilit prin lege.

In drept, art. 192 și 194 din Codul de procedură civilă, art. 8 și 10 din Legea nr. 554/2004, Codul de procedură fiscală.

La 10.01.2015, parata Direcția G. Regionala a Finanțelor Publice București a depus intampinare, solicitand respingerea cererii ca neintemeiata.

In motivare, parata a aratat ca inspecția fiscala in vederea rambusarii TVA solicitata de societatea nerezidenta N. SIEMENS NETWORKS OSTERREICH s-a desfășurat in perioada 24.07._12.

In vederea finalizării inspecției fiscale, in data de 06.08.2012, organele de control au transmis contribuabilul nerezident N. Siemens Networks Osterreich - RO_, solicitarea de înscrisuri nr._/06.08.2012 cu nota explicativa atașata. Deoarece reclamanta nu a putut pune la dispoziția organelor de control toate documentele necesare, aceasta a solicitat suspendarea inspecției, in conformitate cu art. 2 lit. f) din Ordinul 14/05.01.2010, prin adresa înregistrata la DGRFPB sub nr._/08.08.2012.

Inspecția fiscala a fost suspendata in perioada 09.08._12, respectandu-se prevederile art. (2) lit. f) din Ordinului Președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscala nr. 14/2010, urmare a solicitării de suspendare a inspecției fiscale depusa de contribuabil.

In urma consultării aplicației informatice ce gestionează declarația informativa privind livrările/prestările si achizițiile efectuate pe teritoriul național cod 394 din data de 24.07.2012, referitoare la contribuabilul N. Siemens Networks Osterreich - RO_, s-a constatat ca exista neconcordante intre sumele declarate de furnizori si cele declarate de contribuabil.

Pentru diferentele constatate, s-au solicitat explicații scrise, reprezentantului contribuabilului.

De asemenea, pe parcursul inspecției fiscale parțiale desfășurate la contribuabilul nerezident N. Siemens Networks Osterreich, in vederea clarificării tuturor aspectelor legate de activitatea desfășurata de acesta, au fost solicitate doua note explicative si solicitările de documente nr.l_/06.08.2012 si nr.l_/16.10.2012, pentru fiecare din acestea dandu-se un termen de 5 zile lucratoare.

Pentru perioada la care se face referire a fost intocmit Raportul de inspecție fiscala nr. F-B 199/13.12.2012, Decizia de nemodificare nr.F-B 405/13.12.2012 si Decizia de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plata stabilite de inspecția fiscala nr.F-B 404/13.12.2012, prin care s-au stabilit următoarele:

- pentru DNOR nr._/23.12.2009, aferent perioadei 15.03._09 - suma solicitata la rambusare de societate 9.884.701 lei, suma aprobata la rambusare conform inspecției fiscale 3.-448.824 lei, suma respinsa la rambusare 6.435.877 lei.

- pentru DNOR nr._/25.10.2010, aferent perioadei 01.12._10 - suma solicitata 29.965 lei, suma aprobata la rambusare conform inspecției fiscale 29.965.

Potrivit art.70 alin.2 din Codul de procedura fiscala, republicata, cu modificările si completările ulterioare: ,,In situațiile in care, pentru soluționarea cererii, sunt necesare informații suplimentare relevante pentru luarea deciziei, termenul de 45 de zile prevăzut pentru soluționarea cererilor de restituire se prelungește cu perioada cuprinsa intre data la care s-a comunicat contribuabilului si data înregistrării primirii acestor informații la organul fiscal competent".

Reclamanta a calculat si solicitat dobânzi de întârziere si pentru perioada in care au fost solicitate informații suplimentare relevante pentru luarea deciziei in soluționarea cererilor.

In vederea efectuării restituirii de TVA aprobata la rambursare către reclamanta s-a transmis Raportul de inspecție fiscala nr. F-B 199/13.12.2012, către Administrația Fiscala pentru Contribuabili Nerezidenti cu adresa nr.l_/13.12.2012.

Conform concluziilor Raportului de inspecție fiscala si a deciziilor de rambursare s-a intocmit dispoziția de plata, de către Administrația Fiscala pentru Contribuabili Nerezidenti, rambursandu-se suma aprobata la rambursare către contribuabilul N. Siemens Networks Osterreich, conform Instrucțiunilor nr. 802.520/03.07.2009 privind rambursarea lunara a TVA, cu modificările si completările ulterioare, aprobate de ministrul finanțelor publice in care se precizează: ,,Incepând cu luna noiembrie 2009 principiile utilizate in selecția de rambursare sunt următoarele:

-suma necesara pentru rambursarea lunara se va încadra . la nivel național de comun acord cu Direcția generala trezorerie si contabilitate publica din cadrul M.F.P. "

-selecția deconturilor care urmează a fi rambursate, conform principiilor menționate se realizează din baza de date naționala cuprinzând deconturile cu decizie de rambursare, cu ajutorul aplicației informatice pusa la dispoziție de D.G.T.f. Decontarea lunara efectiva se realizează automat la 3 termene fixe."

Deciziile de rambursare emise din SERADN in data de 19.12.2012, au fost selectate pentru restituire TVA conform Selecției Naționale pentru data de 14.01.2013, respectiv data restituirii efective a TVA către societatea N. Siemens Networks Osterreich.

Selecția naționala se transmite lunar, conform Instrucțiunilor nr. 802.520/03.07.2009 privind rambursarea lunara a TVA, cu modificările si completările ulterioare.

Reclamanta a calculat dobânzi si pe perioada suspendării inspecției fiscale pentru clarificarea neconcordantelor intre sumele declarate de furnizori si cele declarate de contribuabil si pe perioada de la data finalizării Raportului de Inspecție Fiscala pina la restituire, conform Selecției Naționale.

Programul de activitate al Activității de Inspecție Fiscala se intocmeste pe baza propunerilor șefilor administrațiilor adjuncți ai acestei activități. Propunerile vor fi insotite de stocul de lucrări aflat in gestiunea activității de inspecție fiscala a fiecărui sector. Totodata programul de activitate cuprinde cu prioritate soluționarea deconturilor negative cu opțiune de rambursare a taxei pe valoarea adăugata, pana la finalizarea stocului.

Deconturile cu sume negative si opțiune de ranbursare a taxei pe valoarea adăugata vor fi incluse in programul de activitate astfel:

-in ordine cronologica;

-societățile cu mai multe deconturi negative cu opțiune de rambursarea taxei pe valoarea adugata;

-cuantumul sumei solicitate;

In drept, in speța sunt aplicabile următoarele dispoziții legale:

Potrivit Art. 124 din Ordonanța Guvernului nr.92/2003 privind codul de procedura fiscala: „(1) Pentru sumele de restituit sau de rambursat de la buget contribuabilii au dreptul la dobândă din ziua următoare expirării termenului prevăzut la ari. 117 alin. (2) și (21) sau la art. 70, după caz, până la data stingerii prin oricare dintre modalitățile prevăzute de lege. Acordarea dobânzilor se face la cererea contribuabililor."

Potrivit art.70 alin.2 din Codul de procedura fiscala, republicata, cu modificările si completările ulterioare: "In situațiile in care, pentru soluționarea cererii, sunt necesare informații suplimentare relevante pentru luarea deciziei, termenul de 45 de zile prevăzut pentru soluționarea cererilor de restituire se prelungește cu perioada cuprinsa intre data la care s-a comunicat contribuabilului si data înregistrării primirii acestor informații la organul fiscal competent".

Metodologia de soluționare a deconturilor cu sume negative de taxa pe valoarea adăugata cu opțiune de rambursare, apobat de O.M.F.P. nr. 263/2010,care prevede:

„CAPITOLUL II- Procedura de soluționare a solicitărilor de rambursare

A. Soluționarea deconturilor cu sume negative de taxă pe valoarea adăugată cu opțiune de rambursare

(...)

5. Deconturi cu sume negative de taxă pe valoarea adăugată cu opțiune de rambursare cu risc fiscal mare

5.1.Deconturile cu sume negative de taxă pe valoarea adăugată cu opțiune de rambursare cu risc fiscal mare se transmit la compartimentul cu atribuții de inspecție fiscală.

5.2.După efectuarea inspecției fiscale, compartimentul cu atribuții în acest domeniu întocmește raportul de inspecție fiscală.

5.3.în cazul în care TVA deductibilă sau colectată se modifică față de sumele înscrise în decontul de TVA. se întocmește Decizia de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare stabilite de inspecția fiscală, care are și rol de Decizie de rambursare a TVA.

5.4.în cazul în care cu ocazia inspecției fiscale nu sunt stabilite diferențe față de suma solicitată la rambursare, se întocmește Decizia privind nemodificarea bazei de impunere, iar Decizia de rambursare a TVA se emite de către compartimentul de specialitate."

Ordinul A.N.A.F. nr. 1181/2007 privind modelul si conținutul raportului de inspecție fiscala, potrivit căruia:

CAPITOLUL III- B (...)

„4. Soluționarea deconturilor de taxă pe valoarea adăugată cu sume negative cu opțiune de rambursare

Pentru soluționarea deconturilor de taxă pe valoarea adăugată cu sume negative cu opțiune de rambursare se va efectua inspecție fiscală pariială, care va avea ca obiect doar verificarea TVA-ului.

Dacă se soluționează mai multe deconturi, fiecare dintre ele va fi verificat separat, cu înscrierea distinctă a constatărilor aferente fiecăruia dintre acestea.

Soluționarea fiecărui decont de TVA cu sume negative cu opțiunea de rambursare se va finaliza astfel:

-în cazul în care nu se constată sume suplimentare în baza raportului de inspecție fiscală, se va emite decizia de nemodificare a bazei de impunere, care, împreună cu un exemplar al raportului de inspecție fiscală, se va transmite după avizare și aprobare compartimentului de specialitate pentru emiterea deciziei de rambursare;

-în cazul în care se constată sume suplimentare în baza raportului de inspecție fiscală, se va emite decizia de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală, care în acest caz are și rol de decizie de rambursare ".

Art. 105 alin(6) din Codul de procedura fiscala, cu modificările si completările ulterioare: "Activitatea de inspecție fiscală se organizează și se desfășoară în baza unor programe anuale, trimestriale și lunare aprobate în condițiile stabilite prin ordin al președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală, respectiv prin acte ale autorităților administrației publice locale, după caz".

Urmare a cererilor privind rambursarea taxei pe valoarea adăugata solicitata prin deconturile de taxa pe valoarea adăugata cu sold negativ si opțiune de rambursare, aferenta deconturilor lunilor noiembrie 2009 si septembrie 2010 Activitatea de Inspecție Fiscala -Serviciul Inspecție Fiscala Reprezentante Străine si Nerezidenti a procedat la soluționarea cererilor si emiterea deciziei aferente.

Includerea in planul de control a deconturilor de TVA cu suma negative si opțiune de rambursare aferente perioadei noiembrie 2009 si septembrie 2010, s-a efectuat tinand cont de:

- art. 105 alin(6) din Codul de procedura fiscala, cu modificările si completările ulterioare: "Activitatea de inspecție fiscală se organizează și se desfășoară în baza unor programe anuale, trimestriale și lunare aprobate în condițiile stabilite prin ordin al președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală, respectiv prin acte ale autorităților administrației publice locale, după caz".

-aprobarea direcției de specialitate din cadrul ANAF;

-volumul de documente fiscale ale societarii aferente perioadei pentru care s-a efectuat inspecția fiscala;

-neconcordantele constatate intre informațiile declarate de contribuabilul N. SIEMENS NETWORKS OSTERREICH.

-volumul lucrărilor, respectiv deconturile de TVA cu sume negative si opțiune de rambursare, coroborat cu numărul personalului din cadrul inspecției fiscale.

In vederea finalizării inspecției fiscale, in data de 06.08.2012, organele de control au transmis reclamantei, solicitarea de înscrisuri nr. I_/06.08.2012 cu nota explicativa atașata. Deoarece reclamanta nu a putut pune la dispoziția organelor de control toate documentele necesare, acesta a solicitat suspendarea inspecției, in conformitate cu art. 2 lit, f) din Ordinul 14/05.01.2010, prin adresa înregistrata la DGRFPB sub nr._/08.08.2012.

In urma consultării aplicației informatice ce gestionează declarația informativa privind livrările/prestările si achizițiile efectuate pe teritoriul național cod 394 din data de 24.07.2012, referitoare la contribuabilul N. Siemens Networks Osterreich, s-a constatat ca exista neconcordante intre sumele declarate de furnizori si cele declarate de contribuabil. Pentru diferentele constatate, s-au solicitat explicații scrise, reprezentantului contribuabilului.

De asemenea, pe parcursul inspecției fiscale parțiale desfășurate la contribuabilul nerezident, in vederea clarificării tuturor aspectelor legate de activitatea desfășurata de acesta, au fost solicitate doua note explicative si solicitările de documente nr. I_/06.08.2012 si nr.l_/16.10.2012, pentru fiecare din acestea dandu-se un termen de 5 zile lucratoare.

In urma încheierii Raportul de inspecție fiscala nr. F-B 199/13.12.2012, s-au stabilit următoarele:

-pentru DNOR nr._/23.12.2009, suma solicitata la rambursare de societate 9.884.701 lei, suma aprobata la rambusare conform inspecției fiscale 3..448.824 lei, suma respinsa la rambusare 6.435.877 lei, pentru care s-a întocmit Decizia de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plata stabilite de inspecția fiscala nr.F-B 404/13.12.2012.

-pentru DNOR nr._/25.10.2010, suma solicitata 29.965 lei, suma aprobata la rambursare conform inspecției fiscale 29.965, pentru care s-a întocmit Decizia de nemodificare nr.F-B 405/13.12.2012

Conform concluziilor Raportului de inspecție fiscala nr. F-B 199/13.12.2012, si a deciziilor 405/13.12.2012 nr.F-B 404/13.12.2012 s-au întocmit deciziile de rambursare in data de 19.12.2012, de către Activitatea de Metodologie si Administrare a Veniturilor Statului -Serviciul Reprezentante Străine, Ambasade si de Administrare a Contribuabililor Nerezidenti, rambursandu-se suma aprobata la rambursare către contribuabilul N. Siemens Networks Osterreich, in transa din data de 14.01.2013, conform Instrucțiunilor nr. 802.520/03.07.2009 privind rambursarea lunara a TVA, cu modificările si completările ulterioare, aprobate de ministrul finanțelor publice in care se precizează:

,,Incepând cu luna noiembrie 2009 principiile utilizate in selecția de rambursare sunt următoarele:

-suma necesara pentru rambursarea lunara se va incadra . la nivel național de comun acord cu Direcția generala trezorerie si contabilitate publica din cadrul M.F.P.

-selecția deconturilor care urmează a fi rambursate, conform principiilor menționate se realizează din baza de date naționala cuprinzând deconturile cu decizie de rambursare, cu ajutorul aplicației informatice pusa la dispoziție de D.G.T.I. Decontarea lunara efectiva se realizează automat la 3 termene fixe.

-restituirea s-a efectuat conform notei de modificare a Instrucțiunilor nr._/03.07.2009, privind rambursarea lunara TVA propusa de președintele A.N.A.F. si aprobata de ministrul finanțelor publice. Selecția deconturilor care urmează a fi rambursate, conform principiilor naționale, se realizează din baza de date naționala cuprinzând deconturile cu decizie de rambursare, cu ajutorul aplicației informatice pusa la dispoziție de D.G.T.I., pe principiul cel mai vechi decont se stinge primul.

- selecția deconturilor se realizează in ordinea vechimii."

Motivele enumerate mai sus au justificat întârzierea in cuprinderea in planul de control a cererilor de rambursare a reclamantei N. S. AND NETWORKS OSTERREICH GMBH, prin stocul foarte mare de cereri existent in cadrul D.G.R.F.P.B., coroborat cu numărul personalului din cadrul inspecției fiscale, vechimea cererilor de rambursare, precum si termenele de restituire a sumelor aferente TVA aprobat la rambursare, conform transelor stabilite la nivel național.

In drept, art. 205 si urm. Cod procedura civila, Codul fiscal; OG nr. 92/2003 privind Codul de procedura fiscala.

Curtea a incuviintat partilor proba cu inscrisuri.

Din probele administrate, Curtea retine ca reclamanta a solicitat DGRFP București rambursarea TVA în sumă totală de 9.914.666 lei conform următoarelor deconturi:

- decontul de TVA nr. 99198A/23.12.2009, înregistrat la DGRFP București data de 23.12.2009, prin care a solicitat la rambursare TVA în sumă totală de 9.884.701 lei

- decontul de TVA nr._/25.10.2010, înregistrat la DGRFP București la data de 25.10.2010, prin care a solicitat la rambursare TVA în sumă totală de 29.965 lei.

In urma inspecției fiscale desfășurate în perioada 24.07._12, organele de inspecție fiscală au întocmit Raportul de inspecție fiscală nr. FB-199/13.12.2012 prin care s-a recunoscut dreptul reclamantei la rambursarea TVA în sumă totală de 3.478.789 lei reprezentând: 3.448.824 lei pentru Decontul TVA 2009 și 29.965 lei pentru Decontul TVA 2010 („RIF”), emițând în acest sens Decizia de impunere nr. FB-404/13.12.2012 (,,Decizia de impunere").

TVA recunoscută la rambursare prin RIF și Decizia de impunere, în valoare totală de 3.478.789 lei, a fost în mod efectiv achitată către reclamanta prin virament bancar Ia data de 23.01.2013.

Față de soluționarea cu întârziere a Deconturilor TVA, reclamanta a adresat pârâtilor o cerere prin care a solicitat plata dobânzilor fiscale corespunzătoare perioadei pentru care reclamanta a fost lipsită de posibilitatea de a utiliza sumele de TVA la care era îndreptățită potrivit legii. Astfel, la data de 27.05.2014, reclamanta a formulat o cerere de plată a dobânzilor fiscale, ce a fost înregistrată la organele fiscale sub nr._/27.05.2014.

In urma soluționării cererii de plată a dobânzilor fiscale, AF Nerezidenți a emis adresa înregistrată sub nr._/08.07.2014. prin care a respins cererea reclamantei.

Impotriva răspunsului primit, reclamanta a formulat contestație fiscală ce a fost înaintată DRGFP București la data de 7 august 2014 și a fost înregistrată sub nr._/07.08.2014.

Prin decizia nr._/1.10.2014, DGRFP București prin AF Nerezidenți a respins contestația ca neîntemeiată, invocând:

(i) inspecția fiscală a fost suspendată în perioada 09.08._12 ca urmare a solicitării de suspendare a inspecției fiscale depusă de N.;

(ii) pe parcursul inspecției fiscale au fost solicitate două note explicative și solicitări de documente nr._/06.08.2012 și nr._/16.10.2012. pentru fiecare dintre acestea dându-se un termen de 5 zile lucrătoare.

(iii) stocul foarte mare de cereri existent în cadrul DGRFP București, coroborat cu numărul personalului din cadrul inspecției fiscale, vechimea cererilor de rambursare, precum și termenele de restituire a sumelor aferente TVA aprobat la rambursare, conform tranșelor stabilite la nivel național.

(iv) rambursarea lunară a TVA se face conform Instrucțiunilor nr._/03.07.2009 aprobate de ministrul finanțelor publice în care se precizează că „/.../ începând cu luna noiembrie 2009 principiile utilizate în selecția de rambursare sunt următoarele:

- Suma necesară pentru rambursarea lunară se va încadra într-o sumă stabilită la nivel național de comun acord cu Direcția generală trezorerie și contabilitate publică din cadrul Ministerului Finanțelor Publice;

- Selecția deconturilor care urmează a fi rambursate, conform principiilor menționate se realizează din baza de date națională cuprinzând deconturile cu decizie de rambursare, cu ajutorul aplicației informatice pusa la dispoziție de Direcția Generală de Taxe și Impozite. Decontarea lunară efectivă se realizează automat la 3 termene fixe;

- Restituirea s-a efectuat conform notei de modificare a Instrucțiunilor nr._/03.07.2009 pe principiul cel mai vechi decont se stinge primul. Selecția deconturilor se realizează în ordinea vechimii."

Conform art. 70 alin. (1) din Codul de procedură fiscală, cererile depuse de contribuabil se soluționează de către organul fiscal în termen de maxim 45 de zile de la înregistrare.

Punctul 6 din Capitolul I al Procedurii de soluționare a deconturilor cu sume negative de TVA cu opțiune de rambursare, aprobată prin Ordinul Ministerului Finanțelor Publice nr. 263/2010 precizează în mod imperativ faptul că solicitările de rambursare se soluționează în termenul prevăzut la art.70 din Codul de procedura fiscală, respectiv 45 de zile de la data depunerii acestora la organul fiscal competent.

Totodată, Capitolul II pct. 2 din Ordinul Ministerului Finanțelor Publice nr. 1899/2004 privind aprobarea Procedurii de restituire si rambursare a sumelor de la buget precum si de acordare a dobânzilor cuvenite contribuabililor pentru sumele restituite sau rambursate cu depășirea termenului legal menționează că dobânda se calculează începând cu ziua imediat următoare expirării termenului de soluționare a cererii de restituire sau rambursare, până în ziua înregistrării operațiunii de restituire ori rambursare în conturile bugetare corespunzătoare.

Curtea observa ca nivelul aplicabil al dobânzii fiscale a variat de-a lungul timpului între 0.04% pe zi de întârziere până la 0.1 % pe zi de întârziere.

Pe de alta parte, potrivit art. 148 alin. 2 din Constitutia Romaniei ,,Ca urmare a aderării, prevederile tratatelor constitutive ale Uniunii Europene, precum și celelalte reglementări comunitare cu caracter obligatoriu, au prioritate față de dispozițiile contrare din legile interne, cu respectarea prevederilor actului de aderare.""

In cauza C-107/10 ,,Enel Maritsa Iztok 3 AD"", CJUE s-a pronunțat în privința acordării de dobânzi pentru rambursarea întârziată a sumelor de TVA, reținând că autoritățile fiscale au dreptul să prelungească perioada de rambursare a TVA dacă este necesară efectuarea unei proceduri de inspecție fiscală. Cu toate acestea, având in vedere principiul neutralității fiscale, persoana impozabilă are dreptul să solicite dobânzi de întârziere pe toată durata acestei amânări.

În cauza C-525/11,,Mednis S. c. Valsts ienemumu dienests”, CJUE a reținut că modalitățile de rambursare a unui excedent de taxă pe valoarea adăugată nu pot aduce atingere principiului neutralității fiscale, făcând ca persoana impozabilă să suporte, în tot sau în parte, sarcina taxei pe valoarea adăugată. In special, acestea trebuie să permită persoanei impozabile să recupereze în condiții adecvate totalitatea creanței ce rezultă dintr-un excedent de taxă pe valoarea adăugată. Aceasta implică efectuarea rambursării într-un termen rezonabil, printr-o plată în numerar sau într-o modalitate echivalentă.

In cauza C-431/12 ANAF c. Steaua R. SA, CJUE a reiterat principiile menționate în cauza C-107/10 „Enel Maritsa Iztok 3 AD" și anume că dobânzile se calculează din momentul expirării termenului legal (de 45 de zile în cazul României) pentru soluționarea cererilor de rambursare, chiar și pentru perioada în care erau in vigoare acte administrative care excludeau rambursarea și care au fost anulate ulterior printr-o decizie a instanțelor de judecată.

Ca urmare a acestei jurisprudente constante a CJUE, dar si a textelor din legea interna mentionate anterior, reiese ca reclamanta este indreptatita la plata dobanzilor fiscale corespunzatoare ca urmare a soluționării Deconturilor TVA mai tarziu de data de 6 februarie 2010 în ceea ce privește Decontul TVA 2009 și data de 9 decembrie 2010 în ceea ce privește Decontul TVA 2010.

În ceea ce privește decontul TVA 2009, rambursarea TVA s-a realizat cu o întârziere de 1.082 zile, calculate de la data expirării termenului de 45 de zile stabilit prin lege pentru soluționarea decontului (06.02.2010) și până la data creditării contului bancar al reclamantei cu sumele recunoscute la rambursare (23.01.2013).

In ceea ce privește decontul TVA 2010, rambursarea TVA s-a realizat cu o întârziere de 776 zile, calculate de la data expirării termenului de 45 de zile stabilit prin lege pentru soluționarea decontului (09.12.2010) și până la data creditării contului bancar al reclamantei cu sumele recunoscute la rambursare (23.01.2013).

Dobânda fiscala aplicabila este:

- în perioada 6 februarie 2010 - 30 iunie 2010, 0.1 % pe zi de întârziere:

- în perioada 1 iulie 2010 - 30 septembrie 2010, 0.05% pe zi de întârziere și

- în perioada 1 octombrie 2010 - 23 ianuarie 2013, 0.04% pe zi de întârziere.

Cuantumul dobânzilor fiscale datorate pentru rambursarea cu întârziere a TVA sunt calculate astfel:

Decont TVA 2009

1. Suma admisa la rambursare 3.448.824 lei

2. a) Nr. zile de intarziere 144 zile (6.02._10) cu un procent al dobanzii de 0,1% rezulta un cuantum al dobanzii de 496.631 lei (3.448.824 x 144x0.1%)

b) Nr. zile de intarziere 91 zile (1.07._10) cu un procent al dobanzii de 0,05% rezulta un cuantum al dobanzii de156.921,5 Iei (3.448.824x91 x 0.05%)

c) Nr. zile de intarziere 843 zile (1.10._13) cu un procent al dobanzii de 0,04% rezulta un cuantum al dobanzii de 1.162.943 lei (3.448.824 x 843 x 0.04%)

Total Decont TVA 2009 = 1.816.495,5 lei

Decont TVA 2010

1. Suma admisa la rambursare 29.965 lei

2. Nr. zile de intarziere 774 zile (9.12._13), cu un procent al dobanzii de 0,04%, rezulta un cuantum al dobanzii de 9.277 lei (29.965 x 774 x 0.04%).

TOTAL1.816.495.5 lei + 9.277 lei = 1.825.772,5 lei

Curtea va examina in continuare motivele invocate de parati.

Potrivit susținerilor organelor fiscale, soluționarea cu întârziere a Deconturilor TVA este justificată prin:

1. Reorganizările din cadrul ANAF care au avut Ioc în 2009, precum și prin numărul redus de echipe de inspecție fiscală în anul 2012, raportat la numărul total al deconturilor care trebuiau soluționate,

2. Planificarea soluționării deconturilor de TVA în ordinea cronologică a înregistrării lor la organul teritorial fiscal, conform OMFP 2017/2011,

3. Planificarea și desfășurarea activității de inspecție fiscală în baza unor programe anuale, trimestriale și lunare, aprobate prin Ordin ANAF,

4. Necesitatea obținerii de documente și informații suplimentare de la N..

Curtea constata ca textele legele mentionate care stabilesc un termen imperativ de 45 de zile nu disting in functie de aspectele invocate de parati. In consecinta, oricate reorganizari ar fi avut loc si oricum ar fi planificata și desfășurata activitatea de inspecție fiscală trebuie respectat termenul de 45 de zile. In caz contrar, rezolvarea acestor cereri ar fi lăsată la discreția autorității fiscale, fără a exista o certitudine pentru contribuabil cu privire la momentul soluționării cererii.

Prin programele de inspecție fiscală, autoritatea fiscală nu poate deroga de la termenele de soluționare prevăzute de lege.

Actele de organizare internă (Ordin ANAF) nu pot produce efecte cu privire la drepturile și interesele legitime ale contribuabililor, pentru a justifica nerespectarea termenelor legale imperative de soluționare a deconturilor. Acestea nu pot incalca acte normative cu o forta juridica superioara.

Necesitatea obținerii anumitor informații și documente suplimentare de la reclamanta nu poate justifica neacordarea dobânzilor, câtă vreme solicitările au fost adresate reclamantei după expirarea termenului de soluționare a cererii. Acest argument nu poate servi nici la justificarea depășirii termenului de soluționare a cererii câtă vreme, eventual, asemenea solicitări sunt apte să prelungească termenul de soluționare a cererii numai în cazul în care sunt realizate în interiorul acestui termen. Or, solicitările de informații și documente suplimentare au fost adresate reclamantei cu mult după expirarea termenului de 45 de zile pentru soluționarea cererii, astfel încât cele 5 zile acordate de fiecare dată pentru a permite formularea unui răspuns nu pot fi deduse din calculul dobânzilor fiscale solicitate.

Mai mult, nici suspendarea inspecției fiscale la cererea contribuabilului nu poate justifica refuzul de acordare a dobânzilor, de vreme ce inspecția fiscală s-a realizat ulterior expirării termenului de 45 de zile stabilit de lege pentru soluționarea deconturilor TVA și, prin urmare, contribuabilul nu poate fi ținut răspunzător pentru întârzierile ulterioare ale soluționării cererilor sale, ci numai pentru întârzierile cauzate în interiorul termenului pe care legea îl acordă organelor fiscale în acest scop.

Din aceste motive, in baza textelor de lege mentionate, a jurisprudentei CJUE amintite, a art. 1 si 18 din Legea nr. 554/2004, Curtea va admite cererea, va anula Decizia nr._/01.10.2014 emisă de Administrația Fiscală pentru Contribuabili Nerezidenți si va obliga pe pârâte să plătească reclamantei suma de 1.825.772,5 lei dobânzi fiscale pentru rambursarea cu întârziere a TVA de 6.465.842 lei, solicitată prin deconturile cu sumă negativă de TVA cu opțiune de rambursare nr.99198A/23.12.2009 și_/25.10.2010.

In baza art. 453 alin. 1 NCPC, Curtea va obliga pe pârâte la plata sumei de 400 lei cheltuieli de judecată către reclamant.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

HOTĂRĂȘTE

Admite cererea formulată de reclamanta N. S. AND NETWORKS OSTERREICH GMBH (fostă N. Siemens Networks Osterreich GmbH), cu sediul ales în București, ..4-8, Clădirea 8, Clădirea America House, Aripa Est, ., în contradictoriu cu pârâtele DIRECȚIA G. REGIONALĂ A FINANȚELOR PUBLICE BUCUREȘTI, cu sediul în București, ..13, sector 2, și D. G. REGIONALĂ A FINANȚELOR PUBLICE BUCUREȘTI-ADMINISTRAȚIA FISCALĂ PENTRU CONTRIBUABILI NEREZIDENȚI, cu sediul în București, ..13, sector 2.

Anulează Decizia nr._/01.10.2014 emisă de Administrația Fiscală pentru Contribuabili Nerezidenți.

Obligă pe pârâte să plătească reclamantei suma de 1.825.772,5 lei dobânzi fiscale pentru rambursarea cu întârziere a TVA de 6.465.842 lei, solicitată prin deconturile cu sumă negativă de TVA cu opțiune de rambursare nr.99198A/23.12.2009 și_/25.10.2010.

Obligă pe pârâte la plata sumei de 400 lei cheltuieli de judecată către reclamant.

Cu recurs în 15 zile de la comunicare.

Pronunțată în ședință publică, azi, 13.03.2015.

PREȘEDINTE GREFIER

B. V. C. D.

Red./tehn. jud. V.B./5 ex./20.03.2015

← Contestaţie act administrativ fiscal. Decizia nr. 1781/2015....		Constatare calitate lucrător/colaborator securitate. OUG... →

Anulare act administrativ. Sentința nr. 704/2015. Curtea de Apel BUCUREŞTI

Vezi și alte spețe de la aceeași instanță

Comentarii despre Anulare act administrativ. Sentința nr. 704/2015. Curtea de Apel BUCUREŞTI