ICCJ. Decizia nr. 2206/2005. Contencios. Anulare act control financiar. Recurs
| Comentarii |
|
ROMÂNIA
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
Decizia nr. 2206/2005
Dosar nr. 8127/2004
Şedinţa publică din 4 aprilie 2005
Asupra recursului de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
Prin acţiunea înregistrată la data de 12 februarie 2004, reclamanta SC S.I. SRL Braşov a chemat în judecată Ministerul Finanţelor Publice - Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi Direcţia Controlului Fiscal Braşov, solicitând anularea deciziei nr. 4 din 14 ianuarie 2004, emisă de prima pârâtă şi anularea procesului-verbal nr. 9072 din 12 decembrie 2003, întocmit de cea de a doua pârâtă, pe motiv de nelegalitate şi netemeinicie.
În motivarea cererii sale, reclamanta a mai susţinut că prin Decizia nr. 4/2004, a Ministerului Finanţelor Publice - Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, s-a dispus respingerea contestaţiei sale, ca nedepusă la organul al cărui act a fost atacat, apreciindu-se în mod greşit că operează sancţiunea decăderii, fără a se avea în vedere că a formulat contestaţia în termen legal, dar a înregistrat-o la organul competent să o soluţioneze, în baza unor precedente şi nici faptul că potrivit art. 171 pct. 3 din OG nr. 92/2003, este prevăzut remediul pentru astfel de situaţii.
Totodată, reclamanta a invocat şi dispoziţiile art. 21 pct. 4 din Constituţia României, cu privire la jurisdicţiile administrative.
Cu privire la fondul litigiului, reclamanta a arătat că prin Decizia nr. 318 din 26 septembrie 2003, emisă de Ministerul Finanţelor Publice - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, a fost admisă contestaţia pe care a formulat-o împotriva procesului-verbal nr. 2983 din 16 mai 2003, dispunându-se desfiinţarea lui şi reverificarea impozitului pe profit pentru aceeaşi perioadă, aprilie 1998 - martie 2003, cu excepţia trimestrului III/2002.
În urma reverificării, arată reclamanta, s-a întocmit procesul-verbal nr. 9072 din 12 decembrie 2003, prin care s-au stabilit în sarcina agentului economic, următoarele obligaţii: 19.657.571.044 lei impozit pe profit; 12.554.686.191 lei dobânzi de întârziere; 1.193.015.973 lei penalităţi de întârziere, proces-verbal pe care l-a contestat, iar prin Decizia nr. 4/2004, Ministerul Finanţelor Publice - Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, a respins-o ca nedepusă la organul al cărui act a fost atacat.
În opinia reclamantei, echipa de control din cadrul Direcţiei Controlului Fiscal Braşov, cu ocazia reverificării impozitului pe profit, nu a luat în considerare cele dispuse prin Decizia nr. 318/2003, emisă de Ministerul Finanţelor Publice, dovedind în continuare, cu ocazia controlului efectuat, o atitudine părtinitoare faţă de societate.
În drept, reclamanta a invocat dispoziţiile OUG nr. 13/2001, HG nr. 402/2000, OUG nr. 217/1999, Legea nr. 249/1998, OG nr. 92/2003, OG nr. 70/1994, Legea nr. 414/2002, HG nr. 598/2002 şi HG nr. 859/2002, solicitând ca probe, înscrisuri şi expertiză contabilă.
La data de 30 martie 2004, reclamanta şi-a completat acţiunea, în sensul că a solicitat, în baza dispoziţiilor art. 9 alin. (1) şi (2) din Legea nr. 29/1990, suspendarea executării procesului-verbal atacat.
Totodată, a formulat precizări cu privire la inaplicabilitatea în cauză a dispoziţiilor legale privind decăderea sa din drepturi, invocând din nou dispoziţiile art. 21 din Constituţia României, revizuită.
De asemenea, reclamanta a arătat că în opinia sa, instanţa de fond este chemată a se pronunţa pe aspectul legalităţii actului de control, respectiv cu privire la interpretarea textelor de lege invocate, atât în acţiune, cât şi în contestaţie, care arată, în opinia reclamantei, că în calitate de exportator în baza unui contract de comision, beneficiază de reducerea la cota de impozit, 5,6% şi respectiv, 12% şi nu cum în mod eronat au apreciat organele de control, că este supusă cotei de impozit de 25%. Numai în cazul în care instanţa va respinge chestiunea juridică de interpretare a textelor de lege cu privire la impozitul pe profit, arată reclamanta, se impune a se proceda eventual la o expertiză de specialitate pentru a se verifica dacă organul fiscal a aplicat corect prevederile legii întocmai în modul cum s-au calculat sumele reţinute în sarcina societăţii, cu titlu de datorie către bugetul statului.
Prin încheierea din 30 martie 2004, Curtea de Apel Braşov, secţia comercială şi de contencios administrativ, a admis cererea reclamantei, privind suspendarea executării procesului-verbal de control nr. 9072 din 12 decembrie 2003, încheiat de Direcţia de Control Fiscal Braşov, până la soluţionarea acţiunii în contencios administrativ.
Prin sentinţa nr. 88/F din 8 iunie 2004, Curtea de Apel Braşov, secţia de contencios administrativ, a admis acţiunea reclamantei, a anulat Decizia nr. 4/2004, a Ministerului Finanţelor Publice - Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi a anulat procesul-verbal nr. 9072 din 12 decembrie 2003, întocmit de Direcţia Controlului Fiscal Braşov.
Pentru a se pronunţa în sensul arătat, instanţa de fond a reţinut, pe de o parte, că se impunea reţinerea, spre soluţionare pe fond, a contestaţiei, şi nu aplicarea sancţiunii decăderii, aceasta, cu atât mai mult, cu cât, chiar în relaţia cu agentul economic a existat un precedent prin Decizia nr. 318/2002, dar şi în raport cu dispoziţiile art. 21 alin. (4) din Constituţia României, aplicabile în cauză şi cu buna-credinţă a reclamantei.
Pe de altă parte, reţinând cauza, spre soluţionare pe fond, prima instanţă a apreciat că se impune rezolvarea chestiunilor de drept invocate de reclamantă, adică a aplicării şi interpretării corecte a dispoziţiilor legale privind calcularea impozitului pe profit de către societate, pe perioada supusă controlului, 1999 - 2002 şi trimestrul I din 2003, fără a se preocupa asupra cuantumului efectiv al sumelor reţinute de organul de control fiscal, din perspectiva calculului acestora.
Instanţa de fond a mai reţinut că din actele dosarului rezultă că, calculul profitului realizat pe anii 1999 - 2002 a fost evidenţiat şi înregistrat în contabilitate şi s-a ţinut cont de prevederile art. 4 alin. (1) din OG nr. 70/1994, reclamanta justificând activitatea sa de prestări servicii şi comision şi utilizând la impozit o cotă redusă de 5%, respectiv 6%.
Aceasta, cu atât mai mult, cu cât şi din rezoluţia Parchetului de pe lângă Curtea de Apel Braşov, prin care a fost confirmată propunerea de neîncepere a urmăririi penale pentru infracţiunea prevăzută de art. 13 din Legea nr. 87/1994, rezultă că nu sunt întrunite elementele constitutive ale acestei infracţiuni, probatoriul administrat relevând că sumele plătite de SC S.I. SRL, către S.P., S.A., SC C.P. SRL şi SC A.C. SRL, aveau la bază operaţiuni comerciale cu aceşti parteneri.
Instanţa de fond a înlăturat şi susţinerile pârâtei privind „tacticile de reducere a profitului, încât să calculeze un impozit mic", apreciindu-le ca nefiind dovedite.
De asemenea, instanţa de fond a reţinut că organul de control a apreciat greşit şi a interpretat dispoziţiile art. 4 alin. (2) din OG nr. 70/1994, republicată, precum şi cele ale OUG nr. 217/1999.
Împotriva acestei sentinţe a declarat recurs, Direcţia Generală a Finanţelor Publice Braşov, în nume propriu şi pentru Ministerul Finanţelor Publice - Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, criticând-o pentru nelegalitate şi netemeinicie şi invocând dispoziţiile art. 304 pct. 9 şi art. 3041 C. proc. civ.
În dezvoltarea motivelor sale de recurs, autoritatea fiscală susţine că în mod greşit a apreciat instanţa de fond, că nu trebuia aplicată sancţiunea decăderii societăţii din dreptul de ataca procesul-verbal de control, în raport cu dispoziţiile legale aplicabile şi cu faptul necontestat că înregistrarea contestaţiei împotriva procesului-verbal de control nu s-a efectuat la organul emitent al acestuia, ci la autoritatea competentă a o soluţiona.
Recurenta-pârâtă mai susţine şi că motivaţia instanţei de fond, cu privire la dreptul opţional al reclamantei de a se adresa direct instanţei de contencios administrativ, nu poate fi primită în raport cu principiul disponibilităţii şi cu faptul că intimata-reclamantă a urmat calea administrativ-jurisdicţională pe care trebuia să o finalizeze.
Sub aspectul fondului pricinii, în opinia recurentei-pârâte, instanţa de fond a greşit fundamental, atunci când nu a observat manoperele practicate în mod deliberat de reclamantă, în transferul profitului în ţara investitorilor străini, prin aceea că sumele cu titlu de comisioane de valori exagerate, grevează cheltuielile societăţii, în intenţia ca profitul realizat din activitatea de export să fie mic, pentru ca impozitul aferent datorat bugetului statului să fie cât mai mic posibil.
De asemenea, recurenta-pârâtă susţine că instanţa de fond nu a observat că intenţia agentului economic reclamant este ca pentru prestările de servicii pentru export, valoarea de înţelegere să fie supradimensionată şi astfel, veniturile realizate din activităţile de export să se transfere în ţara de origine a investitorilor, sub forma de cheltuieli, iar probele cu înscrisuri folosite nu sunt suficiente pentru a dovedi deductibilitatea cheltuielilor ocazionate cu plata unor servicii efectuate de către terţi.
Recurenta-pârâtă susţine şi că instanţa nu a avut în vedere pe de o parte, faptul că probele administrate nu confirmă cu certitudine aplicabilitatea în cauză a dispoziţiilor art. 4 alin. (1) din OUG nr. 217/1999, pentru modificările şi completările OG nr. 70/1994 (reglementări ce erau operaţionale în perioada supusă verificării). Pe de altă parte, arată recurenta, instanţa de fond nu a apreciat în mod judicios faptul că semnatarul contractului de comision cu societatea reclamantă, este P.S., cetăţean italian, care are şi calitatea de acţionar al societăţii reclamate şi încasează cu titlu de comision, sume considerabile, cumulate cu dividendele obţinute, grevând, astfel, cheltuielile şi diminuând baza de impozitare.
Examinându-se soluţia adoptată, în raport cu toate criticile formulate, cu toate probele administrate în cauză, precum şi cu dispoziţiile legale incidente cauzei, inclusiv cele ale art. 3041 C. proc. civ., se constată că recursul este fondat, pentru considerentele ce vor fi expuse în continuare.
Cu privire la critica referitoare la neaplicarea sancţiunii decăderii, se constată că aceasta nu poate fi primită.
Într-adevăr, conform art. 4 alin. (1) din OUG nr. 13/2001, contestaţia trebuia depusă sub sancţiunea decăderii, în termen de 15 zile de la comunicarea actului atacat, la organul emitent al acestuia.
Doar că între timp, pe lângă precedentul invocat de intimata-reclamantă şi reţinut şi de instanţa de fond, au intrat în vigoare dispoziţiile art. 21 alin. (4) din Constituţia României, revizuită, astfel cum corect a reţinut şi prima instanţă. Prin urmare, pentru perioada în care a acţionat intimata-reclamantă, primează aplicarea acestor dispoziţii. Este, însă, de reţinut că ulterior, prin aprobarea OG nr. 92/2003 privind procedura fiscală, calea de atac împotriva procesului-verbal de control nu mai are caracter administrativ jurisdicţional, fiind textual prevăzut caracterul său administrativ, nemaifiind aplicabile dispoziţiile art. 21 alin. (4) din Constituţia României, revizuită. De asemenea, tot ulterior, prin Legea nr. 554/2004, a contenciosului administrativ, a fost tranşată modalitatea de parcurgere a căii administrativ-jurisdicţionale.
Cum, însă, la data la care intimata-reclamantă a optat pentru calea de atac, nu erau tranşate juridic aceste probleme, Curtea constată că în mod corect, dând dovadă de înţelegere a principiului celerităţii în judecarea cauzelor fiscale, precum şi de flexibilitate în aplicarea textelor legale din perspectiva celor constituţionale, prima instanţă a reţinut cauza, pentru a soluţiona aspectele ce ţin de fondul pricinii.
În ceea ce priveşte criticile ce vizează celelalte aspecte ale pricinii, Înalta Curte reţine că acestea sunt pe deplin fondate.
Astfel, potrivit art. 4 alin. (1) din OUG nr. 217/1999, pentru modificarea şi completarea OG nr. 70/1994, privind impozitul pe profit (reglementări în vigoare în perioada supusă controlului):
„(1) Profitul impozabil se calculează ca diferenţă între veniturile obţinute din livrarea bunurilor mobile, serviciilor prestate şi lucrărilor executate, din vânzarea bunurilor imobile, inclusiv din câştiguri din orice sursă, şi cheltuielile efectuate pentru realizarea acestora, dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile şi se adaugă cheltuielile nedeductibile".
În înţelesul alin. (1), conform alin. (6) lit. r) sunt nedeductibile:
„cheltuielile cu serviciile, inclusiv de management sau consultanţă, în situaţia în care nu sunt justificate de un contract scris şi pentru care nu pot fi verificaţi prestatorii în legătură cu natura acestora. Nu sunt deductibile serviciile facturate de persoane fizice şi juridice nerezidente, în situaţia în care plata acestora determină pierdere la nivelul unui exerciţiu financiar sau în situaţia în care aceste servicii nu sunt aferente activităţii entităţii din România.
În acelaşi sens vor fi analizate şi furnizările de bunuri şi de servicii între persoanele juridice controlate în comun sau care participă sub orice formă la conducerea ori la controlul beneficiarului acestora".
Din analiza materialului probator nu rezultă, însă, cu certitudine în ce au constat serviciile prestate, când s-au efectuat, deci, termenele de execuţie, modalitatea de cuantificare a serviciilor contractate, tarifele percepute, respectiv valoarea totală a contractelor care să contureze caracterul deductibil al cheltuielilor ocazionate cu plata unor servicii către terţi şi implicit, corectitudinea calcului impozitului pe profit.
Prin urmare, astfel cum, de altfel, iniţial a solicitat şi intimata-reclamantă, efectuarea unei expertize contabile care să lămurească toate aspectele mai sus arătate. Aceasta, cu atât mai mult, cu cât aplicarea textelor de lege nu se realizează independent de situaţia de fapt stabilită cu certitudine sau în raport cu un material probator bogat, dar stufos şi neconcludente.
Desigur, va fi suplimentată şi proba cu înscrisuri, în măsura în care instanţa de fond şi expertul vor aprecia ca fiind necesare.
Faptul că în cauză nu s-a început urmărirea penală, nu este prin sine însuşi de natură a suplini o probă de importanţă majoră în soluţionarea cauzei.
Nici considerentul privind aplicarea art. 969 C. civ. şi prevederile Codului comercial, nu este corect, în măsura în care nu se are în vedere că prin contracte părţile nu pot eluda dispoziţiile art. 139 alin. (1) din Constituţia României, conform cărora impozitele, taxele şi orice alte venituri ale bugetului de stat şi ale bugetului asigurărilor sociale de stat se stabilesc numai prin lege.
Prin urmare, constatându-se că o parte din criticile formulate sunt fondate, se va admite recursul, se va casa sentinţa atacată şi se va trimite cauza, spre rejudecare, aceleiaşi instanţe, pentru a proceda în sensul celor mai sus arătate.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
DECIDE
Admite recursul declarat de Direcţia Generală a Finanţelor Publice a judeţului Braşov şi de Ministerul Finanţelor Publice - Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, împotriva sentinţei civile nr. 88/F din 8 iunie 2004, a Curţii de Apel Braşov, secţia comercială şi de contencios administrativ.
Casează sentinţa atacată şi trimite cauza, spre rejudecare, aceleiaşi instanţe.
Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 4 aprilie 2005.
| ← ICCJ. Decizia nr. 2181/2005. Contencios. Anulare act... | ICCJ. Decizia nr. 2223/2005. Contencios. Anulare act control... → |
|---|
