ICCJ. Decizia nr. 559/2005. Contencios. Anulare act control financiar. Recurs
| Comentarii |
|
ROMÂNIA
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
Decizia nr. 559/2005
Dosar nr. 1885/2004
Şedinţa publică din 2 februarie 2005
Asupra recursurilor civile de faţă;
Prin acţiunea înregistrată la 21 februarie 2003, SC O.B. SRL a chemat în judecată Ministerul Finanţelor Publice, pentru a se dispune anularea deciziei nr. 92 din 28 ianuarie 2002, emisă de Direcţia de Soluţionare a Contestaţiilor şi anularea în parte a procesului-verbal de control fiscal, încheiat la 22 noiembrie 2001, de Direcţia Generală de Îndrumare şi Control Fiscal din cadrul pârâtului, exonerarea de plata sumelor de 30.084.144.136 lei, reprezentând T.V.A. suplimentară aferentă importurilor de soft şi 75.453.545.811 lei, reprezentând majorări de întârziere pentru neplata în termen a T.V.A., stabilite suplimentar, cu obligarea la plata cheltuielilor de judecată.
În motivarea acţiunii, reclamanta a arătat că măsurile dispuse au la bază aprecierea greşită că importul de soft, care este bun mobil necorporal, ar fi sinonim cu prestări de servicii efectuate de prestatori cu sediul în străinătate, pentru beneficiari cu sediul în România, reprezentând, în domeniul T.V.A., „o cesiune sau concesiune a dreptului de autor, de brevete, de licenţe, de mărci, de fabrică şi de comerţ sau alte drepturi similare efectuate de un prestator cu sediul în străinătate şi folosite de beneficiari cu sediul în România".
Se susţine că asimilarea importului de soft, cu prestarea de servicii, este contrară dispoziţiilor art. 5 alin. (2) din OG nr. 3/1992 şi OUG nr. 17/2000, care nu permit extinderea prin analogie, a operaţiunilor din sfera T.V.A.
Curtea de Apel Bucureşti, secţia de contencios administrativ, prin sentinţa nr. 718 din 3 iulie 2002, a respins acţiunea, reţinând legalitatea actelor contestate.
Pentru a hotărî astfel, instanţa a reţinut că în perioada martie 1997 - septembrie 2001, reclamanta a realizat importuri de produse software, respectiv sisteme de operare şi programe de prelucrare computerizată a datelor, achiziţionate în principal de la societatea G.C. GmbH Austria, vânzarea acestora realizându-se la intern.
Produsele soft se încadrează în art. 8 a OG nr. 3/1992, la categoria „alte drepturi similare"; reclamanta a primit odată cu produsele soft, şi dreptul de a folosi aceste programe, astfel că are calitate de beneficiar.
Programele de calculator au fost încadrate corect în categoria drepturilor de proprietate intelectuală, acestea neidentificându-se cu suporturile lor materiale.
În conformitate cu art. 4 din OG nr. 3/1992, republicată, prelucrarea de date şi furnizarea de informaţii fac obiectul reglementării în materie de T.V.A., în sensul că se înregistrează la locul unde beneficiarul are stabilit sediul activităţii.
Curtea Supremă de Justiţie, secţia de contencios administrativ, prin Decizia nr. 3540 din 19 noiembrie 2002, a casat sentinţa, cu trimitere, spre rejudecare, la aceeaşi instanţă, pentru efectuarea unei expertize contabile, prin care să se determine eventuala existenţă a unui impact fiscal în perioada dintre data importului şi data la care societatea a calculat, colectat şi decontat T.V.A. privind bunurile comercializate şi calcularea eventualului prejudiciu constând în majorări de întârziere în plata T.V.A., între data declaraţiei vamale privind importul bunurilor şi data recepţionării produselor de tehnologie a informaţiei, de către agentul economic utilizator, urmare a comercializării.
S-a mai stabilit ca expertiza să fie efectuată în raport cu evidenţele contabile şi documentele contabile privind importul şi comercializarea produselor de tehnologie a informaţiei, putând avea şi alte obiective în raport cu criticile aduse sentinţei recurate.
La data de 25 martie 2002, reclamanta a depus cerere, prin care a solicitat suspendarea executării actelor administrativ-fiscale deduse judecăţii, până la soluţionarea acţiunii, în temeiul art. 9 din Legea nr. 29/1990.
S-a arătat că executarea acestora pe parcursul litigiului, este de natură să o expună unei pagube iminente.
Prin încheierea de şedinţă din 1 aprilie 2003, a Curţii de Apel Bucureşti, secţia de contencios administrativ, s-a admis cererea de suspendare a executării, până la soluţionarea în fond a cauzei.
Împotriva acestei încheieri a declarat recurs, Ministerul Finanţelor Publice, susţinând că încheierea recurată a fost dată cu aplicarea greşită a legii, motiv de casare prevăzut de art. 304 pct. 9 C. proc. civ., deoarece suspendarea nu se poate acorda decât în cazuri bine justificate şi pentru a preveni producerea unei pagube iminente, iar înştiinţarea de plată putea fi contestată în procedura contestaţiei la executare, în condiţiile art. 124 şi 126 din OG nr. 61/2002.
Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, secţia de contencios administrativ şi fiscal, prin Decizia nr. 7673 din 19 octombrie 2004, a respins recursul, ca nefondat.
S-a reţinut că executarea actelor administrative, prin care i s-au creat reclamantei, obligaţii suplimentare de plată la buget, în sumă de 105.537.689.947 lei, pe parcursul litigiului, este de natură să o expună unei pagube iminente, care nu poate fi prevenită decât prin aplicarea art. 9 din Legea nr. 29/1990.
Paguba iminentă ar consta în blocarea activităţii societăţii, disponibilizarea personalului încadrat în muncă şi imposibilitatea executării contractelor în curs de derulare, inclusiv a unor contracte de furnizare de echipamente şi programe pentru instituţii publice.
În fond, după casare, Curtea de Apel Bucureşti, secţia de contencios administrativ, prin sentinţa nr. 1811 din 4 noiembrie 2003, a admis acţiunea, a anulat Decizia nr. 92 din 28 ianuarie 2002, emisă de Ministerul Finanţelor Publice şi în parte, procesul-verbal încheiat la 22 noiembrie 2001, de Ministerul de Finanţe - Direcţia Generală de Îndrumare şi Control Fiscal, în ceea ce priveşte măsurile dispuse la pct. III 2.3 prin care s-a stabilit obligaţia reclamantei, de a vira la bugetul de stat, suma de 30.084.144.136 lei, reprezentând T.V.A. suplimentară aferentă importurilor de soft şi 75.453.545.811 lei, reprezentând majorări de întârziere pentru neplata în termen a T.V.A. stabilite suplimentar.
A fost obligat pârâtul, la 157.771.000 lei cheltuieli de judecată către reclamantă.
Pentru a hotărî astfel, instanţa a avut în vedere concluziile expertizei efectuate în cauză.
S-a reţinut că în facturile externe au fost trecute atât valorile globale ale produselor software, compuse din produsul soft, plus suportul informatic, cât şi valorile separate.
La determinarea valorii în vamă şi a drepturilor de import aferente, autoritatea vamală a aplicat corect prevederile legale incidente (acordul privind aplicarea art. VII din Acordul General, pentru trafic şi comerţ, ratificat prin Legea nr. 133/1994 şi Legea nr. 141/1997), ţinând seama numai de costul sau de valoarea suportului informatic propriu-zis.
S-a arătat că legiuitorul a făcut distincţie între programele informatice (considerate o categorie aparte imobilizării necorporale) şi brevetele, licenţele, know-how-rile, mărcile de fabrică şi de comerţ sau alte drepturi de proprietate industrială şi intelectuală.
Reclamanta a achiziţionat produsele software în discuţie, în scopul revânzării acestora către beneficiarii de pe teritoriul României, ca mărfuri, cu respectarea clauzelor contractuale încheiate cu furnizorii externi, astfel ea nu a avut calitatea de beneficiar, de utilizator a unor prestări de servicii provenite din import, în sensul art. 4 şi art. 11 lit. a) din OG nr. 3/1992, ci a fost un distribuitor agreat de furnizorii externi, pentru livrarea de produse software pe piaţa din România.
Reclamanta a colectat şi virat T.V.A. aferente suporturilor informatice purtătoare de programe software, la vânzarea produselor pe teritoriul României, nu a produs nici un fel de prejudiciu bugetului de stat, prin modul de calcul, colectare şi decontare a T.V.A., privind bunurile importate şi comercializate de reclamantă, în calitatea sa de importator şi distribuitor autorizat al produselor de software.
Considerând hotărârea nelegală, Agenţia Naţională de Administrare Fiscală din cadrul Ministerului Finanţelor Publice şi Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Bucureşti au declarat recurs şi au solicitat admiterea, casarea şi în fond respingerea acţiunii, actele contestate fiind legale.
În drept, recursurile s-au întemeiat pe dispoziţiile art. 304 alin. (1) pct. 9 C. proc. civ. (hotărârea a fost pronunţată cu aplicarea greşită a legii).
Se arată că livrarea de produse de soft efectuată de firma străină, este o prestare de servicii pe care a făcut-o către firma din România, chiar dacă produsele importate au fost revândute aici, fără a fi desigilate, întrucât firma străină, o dată cu cedarea efectivă a programelor, în mod automat a cedat şi dreptul de folosinţă al lor, altfel vânzarea de către reclamantă, pe piaţa internă, nu ar fi fost posibilă.
În mod greşit, instanţa s-a bazat doar pe concluziile expertizei, care puteau fi relevante numai în ce priveşte modalitatea de calcul, ori în cauză era de rezolvat doar o problemă de drept, respectiv dacă aceste contracte care au reprezentat o cesiune a drepturilor de autor cu privire la programele de soft, sunt considerate prestări de servicii sau reprezintă un contract de distribuţie unitar, în acest ultim caz nu se datorează T.V.A.
Recursurile sunt fondate.
Din actele de la dosar, rezultă că reclamanta a efectuat în perioada martie 1997 - septembrie 2001, o serie de importuri de soft, achiziţionate în principal de la societatea G.C. GmbH Austria, importuri pentru care aceasta consideră că nu datorează T.V.A. pentru softul propriu-zis al programelor informative (nu contestă T.V.A. - ul datorat pentru suportul material).
Susţinerea reclamantei, confirmată de instanţă, prin însuşirea concluziilor expertizei contabile, este greşită.
Expertiza a făcut o verificare a modului de înregistrare în contabilitate şi a concluzionat că nu s-a produs nici un fel de prejudiciu bugetului de stat, prin modul de calcul, colectare şi decontare a T.V.A., privind bunurile importate şi comercializate de reclamantă, în calitatea sa de importator şi distribuitor autorizat al produselor de software.
Instanţa a dat o valoare probatorie absolută acesteia şi nu a verificat şi celelalte acte de la dosar şi nu a interpretat dispoziţiile legale aplicabile în cauză.
Nu poate fi primită apărarea societăţii, că nu este beneficiară, utilizatoare a softului importat şi nu achită un tarif al prestării de servicii, o redevenţă de cesiuni sau concesiuni a softului, întrucât acestea sunt vândute pe teritoriul României, fără a le utiliza, instala sau multiplica, beneficiare ale softului fiind societăţile compărătoare din România.
Din actele de la dosar rezultă că reclamanta este titulara operaţiunii de import de servicii (factura externă este emisă pe numele ei şi cuprinde şi valoarea softului, nu numai a suportului material).
O dată cu produsele software livrate, persoana juridică străină a cedat societăţii reclamante, şi dreptul de a folosi aceste produse (sisteme de operare şi programe de preluare computerizată a datelor).
Fără acest drept de folosinţă a programelor de soft, reclamanta nu putea să vândă aceste produse importate pe piaţa internă.
Cumpărătorii de pe piaţa internă cumpărau atât programul de soft, cât şi licenţa de utilizare a acestui program, altfel vânzarea programului de soft, fără licenţă, este sancţionată de Legea nr. 8/1996, privind drepturile de autor şi drepturile conexe.
Împrejurarea că produsele importate au fost revândute pe piaţa din România, fără a fi desigilate, nu este relevantă, pentru a-i oferi reclamantei, calitatea de distribuitor.
Avea dreptul de folosinţă asupra produselor, le putea desigila, instala sau multiplica.
În speţă, îşi găsesc aplicarea dispoziţiile art. 8 din OG nr. 3/1992, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, privind T.V.A., care arată că aceasta se datorează de: „persoanele juridice sau fizice, cu sediul sau cu domiciliul stabil în România, pentru bunurile din import închiriate, inclusiv pe bază de contracte de leasing, precum şi pentru serviciile efectuate de prestatori, cu sediul sau cu domiciliul în străinătate, referitoare la cesiuni şi concesiuni ale dreptului de autor, de brevete de mărci de fabrică şi de comerţ, sau alte drepturi similare".
În acelaşi sens sunt şi dispoziţiile pct. 11.18 din HG nr. 1178/1996, cu privire la aprobarea Normelor pentru aplicarea OG nr. 3/1992, privind T.V.A., care dispun:
„T.V.A. aferentă serviciilor contractate de agenţii economici plătitori de T.V.A., cu prestatori cu sediul sau domiciliul în străinătate şi pentru care locul prestării se situează în România, potrivit prevederilor Cap. IV din prezentele norme, se include în decontul lunar şi se impune aceloraşi reglementări, ca şi T.V.A. aferentă bunurilor livrate şi serviciilor prestate".
De asemenea, art. 4 din OG nr. 3/1992, precizează că „prestările de servicii sunt impozabile, atunci când sunt utilizate în România, indiferent de locul unde este situat sediul prestatorului".
Organele de control au încadrat corect importul de softuri, în categoria „alte drepturi similare", drepturilor de autor, întrucât softul reprezintă un program conţinând instrucţiuni pentru computer, necesare pentru exploatarea acestuia, iar drepturile în legătură cu softul computerului sunt forme ale proprietăţii intelectuale.
În tariful vamal de import nu este prevăzută o poziţie tarifară specifică pentru bunurile importate şi pornind de la aceasta, reclamanta (societatea comercială) a arătat că soluţia dată de Direcţia Generală a Vămilor, prin Decizia nr. 368/1998, este corectă.
Apărarea formulată nu poate fi primită, întrucât prin Decizia Ministerului Finanţelor nr. 92 din 28 ianuarie 2002, nu au fost supuse analizei, taxele vamale aferente importului de produse software, ci obligaţia societăţii de a plăti T.V.A. aferentă importului acestor produse, conform art. 8 din OG nr. 3/1992, republicată, privind T.V.A., menţinută şi prin art. 4 şi 8 din OUG nr. 17/2000 privind T.V.A.
De altfel, T.V.A. datorată de societate pentru importul de produse software, nu este o taxă datorată în vamă, aceasta fiind stabilită de organele vamale, numai pentru valoarea suporturilor fixe şi a manualelor; conform declaraţiilor vamale, pentru importurile în discuţie, societatea avea obligaţia evidenţierii T.V.A. aferentă în decontul lunar, calculul T.V.A. realizându-se conform legii referitoare la T.V.A. aferentă bunurilor livrate şi serviciilor prestate, iar din septembrie 1998, calcularea şi virarea T.V.A. - ului trebuia efectuată în 7 zile de la primirea facturii externe (deciziile nr. 8/1996 şi 9/1997 privind aprobarea soluţiilor referitoare la aplicarea OG nr. 3/1992 şi OUG nr. 17/2000).
Concluzionând, importul de soft reprezintă o prestare de servicii supusă T.V.A. Pentru plata cu întârziere a acesteia, legea dispune obligarea la majorări de întârziere. Ele curg de drept până la achitarea debitului care le-a generat.
Nici invocarea Legii contabilităţii nr. 82/1991 şi a Regulamentului de aplicare a acesteia, nu are relevanţă din punct de vedere fiscal, întrucât, deşi softul nu este menţionat expres de art. 8 din OG nr. 3/1992 şi OUG nr. 17/2000, acesta se încadrează la „alte drepturi similare", prevăzute la art. 8 din cele două acte precizate.
Softul este un bun necorporal, iar cesiunea softurilor, în conformitate cu prevederile arătate, este o prestare de servicii, supusă T.V.A.
În consecinţă, recursurile fiind fondate, urmează a fi admise în baza art. 312 pct. 2 C. proc. civ., se va casa sentinţa atacată şi în fond, se va respinge acţiunea.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
DECIDE
Admite recursurile declarate de Ministerul Public - Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Bucureşti şi de Ministerul Finanţelor Publice - Agenţia Naţională de Administrare Fiscală Bucureşti, împotriva sentinţei civile nr. 1811 din 4 noiembrie 2003, a Curţii de Apel Bucureşti, secţia de contencios administrativ.
Casează sentinţa atacată şi în fond, respinge acţiunea.
Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 2 februarie 2005.
| ← ICCJ. Decizia nr. 558/2005. Contencios. Anulare în parte... | ICCJ. Decizia nr. 563/2005. Contencios. Refuz acordare drepturi... → |
|---|
