ICCJ. Decizia nr. 5772/2005. Contencios. Anulare act de control constatare încheiat de organele financiare. Recurs
| Comentarii |
|
ROMÂNIA
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
Decizia nr. 5772/2005
Dosar nr. 1402/2005
Şedinţa publică din 30 noiembrie 2005
Asupra recursurilor de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
Prin acţiunea înregistrată la 7 octombrie 2003 şi completată cu cererile depuse la 19 aprilie 2004 şi la 24 mai 2004, reclamanta SC A.V. SA Arad a solicitat anularea parţială a procesului-verbal încheiat la 11 august 2003, de pârâta Direcţia Generală a Finanţelor Publice - Direcţia de Control Financiar Arad şi anularea dispoziţiilor de la pct. A.3, pct. B.2, pct. B.3, pct. C.1 şi pct. C.2, din Decizia nr. 78 din 22 martie 2004, emisă de pârâtul Ministerul Finanţelor Publice, în privinţa obligaţiilor fiscale în sumă de 22.448.069.539 lei.
În motivarea acţiunii, reclamanta a arătat că prin actele administrative întocmite de pârâţi, a fost stabilită obligaţia sa de a plăti impozit pe profit suplimentar, prin reducerea nelegală a cuantumului pierderii fiscale înregistrate pe anul 2000, prin considerarea greşită că nu sunt deductibile fiscal, cheltuielile pentru echipamentul acordat salariaţilor, cheltuielile cu publicitatea pentru achiziţionarea unor produse supuse inscripţionării, cheltuielile cu provizioane pentru clienţi incerţi şi pentru garanţii de bună execuţie, cheltuielile de sponsorizare, cheltuielile de achiziţionare a materialelor, pieselor de schimb şi subansamblelor, prin includerea în veniturile impozabile, a diferenţelor favorabile de curs valutar şi al provizioanelor constituite pentru pierderile din diferenţele de curs valutar, precum şi prin neacordarea facilităţii de reducere cu 50% a impozitului pe profit pentru profitul investit în achiziţionarea unui autoturism.
Reclamanta a susţinut că pârâţii au stabilit nelegal şi obligaţiile sale de a plăti diferenţe de T.V.A., de impozit pe veniturile persoanelor nerezidente şi suma de 1.070.013.727 lei, reprezentând majorări de întârziere, dobânzi şi penalităţi de întârziere aferente obligaţiilor bugetare.
Curtea de Apel Timişoara, secţia comercială şi de contencios administrativ, a pronunţat sentinţa civilă nr. 96 din 21 martie 2005, prin care a admis în parte acţiunea, a anulat parţial procesul-verbal din 11 august 2003 şi Decizia nr. 78 din 22 martie 2004, privind obligaţia de plată a sumei de 20.878.227.484 lei cu titlu de taxe şi impozite şi a obligat pârâţii, să plătească reclamantei, cheltuieli de judecată în sumă de 350.000.000 lei.
Pentru a hotărî astfel, instanţa de fond a reţinut, pe baza înscrisurilor depuse de părţi şi a concluziilor expertizei contabile efectuate în cauză, că reclamanta nu datorează suma de 20.856.663.534 lei, reprezentând impozit pe profit cu majorările de întârziere, dobânzile şi penalităţile aferente, pentru că în perioada supusă controlului nu a realizat profit fiscal, înregistrând la sfârşitul fiecărui an, o pierdere fiscală, care s-a cumulat la pierderile din anii anteriori.
În privinţa sumei de 8.745.241.016 lei, reprezentând venituri din diferenţe favorabile de curs valutar, instanţa de fond a respins cererea, pentru neîndeplinirea procedurii reglementate de OUG nr. 13/2001, cu motivarea că această sumă nu a fost contestată de reclamantă în procedura prealabilă.
Cererea de anulare a diferenţelor de T.V.A. a fost admisă numai pentru suma de 18.620.000 lei aferentă cheltuielilor de achiziţionare a agendelor şi calendarelor personalizate distribuite gratuit, reţinându-se că sunt cheltuieli deductibile fiscal, pentru care nu se datorează T.V.A., conform art. I pct. 5 alin. (4) lit. c) din HG nr. 402/2000.
Instanţa de fond a menţinut obligaţia reclamantei de a plăti impozitul suplimentar pe veniturile persoanelor nerezidente, cu majorările de întârziere, penalităţile şi dobânzile aferente, având în vedere că reclamanta nu a prezentat certificatele de rezidenţă fiscală, pentru aplicarea Convenţiilor de evitare a dublei impuneri invocate în acţiune.
Cererea de anulare a debitelor, în sumă de 342.154.894 lei, reprezentând majorări de întârziere, dobânzi şi penalităţi aferente altor categorii de impozite şi taxe plătite cu întârziere, a fost respinsă ca nemotivată, întrucât reclamanta nu a invocat nici un temei de drept pentru exonerarea de la plată şi nu a dovedit dreptul vătămat prin impunerea efectuată.
Împotriva acestei sentinţe au declarat recurs, reclamanta SC A.V. SA Arad şi pârâţii Direcţia Generală a Finanţelor Publice a judeţului Arad şi Ministerul Finanţelor Publice - Agenţia Naţională de Administrare Fiscală.
Reclamanta a invocat motivul de recurs prevăzut de art. 304 pct. 9 C. proc. civ. şi a solicitat casarea în parte a hotărârii atacate, în sensul de a fi admisă acţiunea sa şi cu privire la obligaţiile fiscale reprezentând impozit pe veniturile persoanelor nerezidente, impozit suplimentar pe profit pentru veniturile din diferenţele favorabile de curs valutar, T.V.A. şi majorări de întârziere, dobânzi şi penalităţi aferente altor categorii de impozite şi taxe.
Referitor la suma de 8.735.241.016 lei, reprezentând venituri din diferenţele favorabile de curs valutar, reclamanta a susţinut că este greşită soluţia de respingere a cererii pentru neîndeplinirea procedurii prealabile, întrucât această sumă a fost precizată în contestaţia administrativă şi în completarea acţiunii în justiţie, fiind inclusă în totalul sumei pentru care s-a solicitat anularea actelor de control fiscal.
Recurenta-reclamantă a criticat hotărârea instanţei de fond, şi pentru aplicarea greşită a OG nr. 83/1998 şi a Convenţiilor de evitare a dublei impuneri încheiate de România, cu Franţa şi cu Turcia, motivând că nu datorează impozitul pe veniturile persoanelor nerezidente şi că dreptul său nu este condiţionat de obligaţia depunerii certificatelor de rezidenţă fiscală.
În ultimul motiv de recurs, s-a susţinut că a fost greşit respinsă, ca nemotivată, cererea de anulare a debitelor în sumă de 725.487.880 lei şi de 342.154.894 lei, fără a se avea în vedere că acestea sunt accesorii debitelor principale şi nu sunt datorate în cazul unor obligaţii principale stabilite nelegal.
În recursul declarat de pârâţi au fost invocate motivele de recurs prevăzute de art. 304 pct. 9 şi 10 C. proc. civ. şi s-a solicitat casarea în parte a hotărârii, în sensul respingerii în totalitate a acţiunii formulate de reclamantă.
Soluţia de anulare a actelor de control pentru diferenţa de impozit pe profit, cu majorările de întârziere şi penalităţile aferente a fost criticată de pârâţi, cu motivarea că instanţa de fond nu a avut în vedere obligaţiile fiscale stabilite prin procesul-verbal de reverificare încheiat la 3 mai 2004 şi a apreciat greşit ca fiind întemeiate apărările din acţiune.
Cu privire la impozitul pe profit aferent anului 2001, recurenţii-pârâţi au arătat că instanţa de fond a aplicat greşit dispoziţiile legale, considerând că sunt deductibile fiscal, provizioanele pentru pierderi din diferenţe de curs valutar care au fost menţinute după data achitării ratelor la datoria în valută, precum şi cheltuielile reprezentând 50% din contravaloarea echipamentului acordat salariaţilor, cheltuielile de sponsorizare, cheltuielile pentru achiziţionarea unor produse inscripţionate care nu fac parte din obiectul de activitate al societăţii şi cheltuielile de achiziţionare în anul 2001, a unor materiale, piese de schimb şi subansamble date în consum în luna noiembrie 2002.
Recurenţii-pârâţi au criticat hotărârea instanţei de fond, şi cu privire la impozitul pe profit pe anul 2002, motivând că au fost greşit considerate ca fiind deductibile fiscal, provizioanele constituite pentru disponibilul existent la banca aflată în procedura de faliment şi pentru garanţii de bună execuţie a lucrărilor şi produselor efectuate în beneficiul unei societăţi comerciale din România. Pentru acelaşi an fiscal, recurenţii-pârâţi au arătat că au fost nelegal anulate actele lor şi cu privire la rezultatul exerciţiului financiar şi la neîndeplinirea condiţiilor prevăzute de Legea nr. 189/2001, pentru reducerea cu 50% a impozitului pe profit.
Soluţia de anulare a actelor de control pentru T.V.A. în sumă de 18.620.000 lei, a fost considerată nelegală de recurenţii-pârâţi, care au susţinut că această taxă este datorată de intimata-reclamantă, pentru că este aferentă bunurilor achiziţionate în luna decembrie 2001, fără legătură directă şi exclusivă cu activitatea economică şi nu poate fi dedusă, conform cu dispoziţiile art. 304 şi 3041 C. proc. civ., Curtea va admite recursurile, pentru următoarele considerente:
Prin Decizia nr. 78 din 22 martie 2004, Ministerul Finanţelor Publice a respins contestaţia formulată de reclamantă, cu privire la obligaţiile fiscale în sumă de 22.448.069.539 lei, stabilite pentru perioada 1 octombrie 1999 - 31 decembrie 2002, în procesul-verbal de control nr. 4453 din 11 august 2003, încheiat de Direcţia Generală a Finanţelor Publice a judeţului Arad - Direcţia de Control Fiscal.
La pct. A2 din decizie, Ministerul Finanţelor Publice a desfiinţat Cap. III.1, cu privire la impozitul pe profit, subcap. „Anul fiscal 2000" din procesul-verbal contestat în privinţa pierderii fiscale aferente anului respectiv şi a dispus refacerea controlului pentru aceeaşi perioadă şi pentru acelaşi impozit.
Direcţia de Control Fiscal Arad a efectuat reverificarea şi a întocmit procesul-verbal nr. 2862 din 5 mai 2004, prin care s-a calculat pierderea fiscală înregistrată de reclamantă, la data de 31 decembrie 2000 şi datorită influenţei acestei pierderi asupra profitului impozabil, din anul următor, au fost stabilite sumele datorate cu titlu de impozit pe profit pe anul 2001 şi majorările de întârziere aferente în perioada 25 iulie 2001 - 25 iulie 2003.
Procesul-verbal de reverificare nu a fost dedus judecăţii în prezenta cauză, dar are consecinţe directe cu privire la impozitul pe profit şi majorările de întârziere pentru anii 2001 şi 2002 stabilite prin Decizia nr. 78 din 22 martie 2004, a Ministerului Finanţelor Publice, întrucât s-a determinat un alt cuantum pentru pierderea fiscală înregistrată la 31 decembrie 2000 şi, deci, a fost modificat implicit rezultatul financiar reportat, şi anume, pierderea fiscală care se recuperează din profiturile impozabile obţinute în următorii 5 ani.
Reţinând că în toată perioada supusă controlului, reclamanta a înregistrat pierderi fiscale care nu au fost recuperate până la data încheierii procesului-verbal nr. 4453 din 11 august 2003, instanţa de fond a considerat greşit că nu se datorează impozit pe profit şi a anulat debitul stabilit cu acest titlu şi majorările de întârziere aferente calculate în actele contestate.
Stabilirea corectă a acestor obligaţii fiscale pe anii 2001 - 2002 nu mai era posibilă înainte de definitivarea reverificării, pentru că rezultatele acesteia nu au fost cunoscute şi nu au fost luate în considerare de Ministerul Finanţelor Publice, la emiterea deciziei nr. 78 din 22 martie 2004, pentru perioada 1 octombrie 1999 - 31 decembrie 2002.
Din acest motiv, Curtea va admite recursurile declarate de pârâţi, va casa hotărârea atacată şi pe fondul pricinii, constată că în prezenta cauză nu poate fi examinată legalitatea actelor contestate cu privire la cuantumul impozitului pe profit pe anii 2001 - 2002 şi majorărilor de întârziere, dobânzilor şi penalităţilor aferente, ci numai legalitatea dispoziţiilor referitoare la veniturile şi la cheltuielile care se includ în masa profitului impozabil.
Determinarea exactă a fiecărui element care intră la calculul bazei de impunere, este necesară, chiar dacă nu se înregistrează profit impozabil, pentru că astfel se poate stabili dacă există profit contabil, dacă este o pierdere fiscală şi care este cuantumul acesteia.
Actele întocmite de pârâţi cu privire la baza de calcul a impozitului pe profit pe anii 2001 - 2002 vor fi menţinute cu excepţia Cap. III.1 din procesul-verbal nr. 4453 din 11 august 2003 şi pct. A3 din Decizia nr. 78 din 22 martie 2004, referitoare la deducerea fiscală a sumei de 49.293.497.800 lei, reprezentând provizioanele constituite la data de 31 decembrie 2000.
Aceste provizioane au fost constituite de reclamantă pentru pierderile din diferenţele de curs valutar aferente ratelor din creditul extern scadente la 6 martie şi la 6 septembrie 2001 şi achitate de Ministerul Finanţelor Publice.
În Decizia nr. 78 din 22 martie 2004, s-a recunoscut legalitatea constituirii provizioanelor în conformitate cu dispoziţiile art. 1 alin. (1) lit. b) din HG nr. 335/1995, modificată şi completată prin HG nr. 326/2000, precum şi corecta lor înregistrare în contul nr. 471 „Cheltuieli înregistrate în avans", dar s-a contestat deductibilitatea lor, pentru faptul că au fost menţinute şi după plata ratelor scadente, până la data de 31 decembrie 2001.
Pârâţii au susţinut că reclamanta avea obligaţia să anuleze provizionul în sumă de 42.380.316.866 lei, în luna martie 2001 şi provizionul în sumă de 6.914.180.934 lei, în luna septembrie 2001, pe măsura lichidării datoriei în devize pentru care acestea au fost constituite, astfel cum se prevede în textul de lege sus-menţionat, cu atât mai mult, cu cât reclamanta a înregistrat şi a achitat ratele în lei, în baza convenţiei încheiate cu Ministerul Finanţelor Publice.
În suplimentul la raportul de expertiză contabilă efectuat în cauză, s-a reţinut că reclamanta avea obligaţia să înregistreze provizioanele în contul nr. 665 „Cheltuieli din diferenţe de curs valutar", însă această eroare în evidenţa contabilă nu a afectat rezultatul financiar aferent exerciţiului 2001, întrucât la data de 31 decembrie 2001, provizioanele au fost anulate şi reluate la veniturile din acelaşi an financiar.
De altfel, în obiecţiunile formulare la raportul de expertiză, Direcţia Generală a Finanţelor Publice a judeţului Arad a precizat că provizioanele au fost incluse în contul nr. 471 „Cheltuieli înregistrate în avans" pentru evidenţierea corectă a costurilor, precum şi că aceste cheltuieli nu au concurat direct la determinarea profitului impozabil, fiind cheltuieli anticipate.
Pârâţii au susţinut neîntemeiat că anularea provizioanelor se impunea şi faţă de faptul că reclamanta a restituit ratele în lei şi nu devize. Pentru evidenţierea exactă a costurilor, reclamanta a constituit corect provizioanele, având în vedere diferenţele de curs între cursul istoric şi echivalentul în lei al obligaţiei la data achitării de către Ministerul Finanţelor Publice. Deşi ratele au fost restituite în lei către Ministerul Finanţelor Publice, plăţile au inclus şi diferenţele de curs valutar faţă de cursul istoric, ceea ce a justificat constituirea provizioanelor pentru pierderea netă din diferenţe de curs valutar în raport cu evoluţia cursului de schimb valutar.
Pentru sumele de 8.100.000 lei şi de 21.935.000 lei, reprezentând 50% din contravaloarea echipamentului acordat salariaţilor, vor fi menţinute actele de control prin care s-a constatat că reclamanta nu are dreptul să le deducă la calculul impozitului pe profit în anul 2001 şi respectiv, în anul 2002.
Din înscrisurile depuse de reclamantă rezultă că echipamentul a fost acordat salariaţilor pentru protejarea îmbrăcămintei şi a încălţămintei în timpul procesului de muncă şi în consecinţă, nu reprezintă echipament de protecţie, cum neîntemeiat s-a susţinut în acţiune.
În atare situaţie, organele de control au recunoscut corect deductibilitatea fiscală a acestor sume, numai în proporţie de 50%, corespunzător cotei care se suportă de către persoana juridică din costurile de producţie, conform art. 14 alin. (1) şi (3) din Legea nr. 90/1996.
Actele de control vor fi menţinute şi în privinţa caracterului nedeductibil al sumei de 98.000.000 lei achitată cu factura nr. 6914731 din 4 decembrie 2001, pentru achiziţionarea de produse inscripţionate cu denumirea societăţii şi acordate cu titlu gratuit în scop publicitar.
Contravaloarea acestor produse (agende, calendare de perete şi calendare de buzunar) nu este deductibilă fiscal, conform art. I pct. 5 alin. (4) lit. c) din HG nr. 402/2000, care prevede că nu sunt deductibile la calculul impozitului pe profit, cheltuielile cu achiziţionarea unor produse ce nu fac parte din obiectul de activitate al societăţii şi care sunt acordate în scop publicitar.
Reclamanta a contestat aplicarea acestei prevederi legale, fără, însă, a indica temeiul juridic al apărării sale, în sensul includerii sumelor respective în categoria cheltuielilor deductibile fiscal.
Pentru aceleaşi considerente, vor fi înlăturate şi concluziile neargumentate juridic în raportul de expertiză contabilă cu privire la suma de 98.000.000 lei.
Distincţia făcută de reclamantă şi de expertul contabil între produsele personalizate şi produsele supuse inscripţionării, nu este relevantă din punct de vedere fiscal, având în vedere scopul achiziţionării lor pentru publicitatea societăţii în alte modalităţi, decât cele prevăzute în art. 4 alin. (4) din OUG nr. 217/1999, ceea ce are drept consecinţă nedeductibilitatea cheltuielilor de achiziţionare a lor.
Actele de control vor fi menţinute şi cu privire la cheltuielile nedeductibile în sumă de 105.072.551 lei, plătită de reclamantă cu titlu de sponsorizare în favoarea Asociaţiei P.F.R.V.F.
Din actul constitutiv al asociaţiei rezultă că aceasta s-a constituit prin asocierea societăţii reclamante, cu SC T. SRL şi SC X.E. SRL, care deţin 61,535% şi respectiv, 34,723% din capitalul social al sponsorului, SC A.V. SA Arad.
Pârâţii au constatat corect că asociaţia sponsorizată este condusă şi controlată direct de societatea care a efectuat sponsorizarea, situaţie în care nu se acordă facilităţile prevăzute de Legea nr. 32/1994, privind sponsorizarea.
Reclamanta nu a contestat situaţia de fapt reţinută de organele de control, susţinând nelegalitatea actelor de control faţă de temeiul lor juridic, dispoziţiile art. 6 lit. c) din Legea nr. 32/1994, cu motivarea că legea aplicabilă nu cuprinde o asemenea dispoziţie. Apărarea reclamantei este neîntemeiată, pentru că în actele de control, dispoziţiile art. 6 lit. c) din Legea nr. 32/1994 au fost corect indicate, în redactarea legii după completarea şi modificarea prin OG nr. 36/1998, aprobată prin Legea nr. 204/2001.
Pârâţii au stabilit, de asemenea, corect că la calculul profitului impozabil pe anul 2001 nu este deductibilă fiscal suma de 1.222.317.036 lei, reprezentând contravaloarea facturilor din 25 aprilie şi 10 mai 2001 pentru materiale, piese de schimb şi subansamble necesare reparării şi reconstrucţiei vagoanelor tip S.
Contravaloarea acestor facturi a fost înregistrată în anul 2001, în contul nr. 621 „Cheltuieli privind colaboratorii", dar notele de recepţie cantitativ-valorice şi bonurile de consum au fost întocmite în luna noiembrie 2002.
Potrivit art. 4 alin. (1) din OUG nr. 217/1999, profitul impozabil se calculează în funcţie de veniturile obţinute şi de cheltuielile efectuate pentru realizarea lor într-un an fiscal, astfel încât cheltuielile înregistrate în perioada aprilie - mai 2001 nu sunt aferente realizării de venituri în anul respectiv şi au fost corect deduse fiscal numai pentru anul 2002, când au fost efectiv date în consum şi au fost incluse în costurile de producţie.
Reclamanta a precizat la 24 mai 2004 că a stornat facturile respective, dar din actele dosarului şi din raportul de expertiză contabilă, rezultă că stornarea efectuată în luna noiembrie 2002 a avut ca obiect numai corectarea contului în care au fost înregistrate pe anul 2001 şi, deci, cheltuielile au fost stornate din contul nr. 621 „Cheltuieli cu colaboratorii", fiind înregistrate pe cheltuieli cu materialele, dar pentru acelaşi exerciţiu financiar 2001. În consecinţă, operaţiunea de stornare efectuată nu schimbă pentru anul 2001 caracterul nedeductibil al cheltuielilor cu materiale, piese de schimb şi subansamble care, deşi au fost achiziţionate în perioada aprilie - mai 2001, nu se regăsesc evidenţiate în contul nr. 711 „Venituri din producţia stocată" din acelaşi an.
Actele contestate în cauză au fost corect întocmite şi în privinţa sumei de 1.826.441.919 lei, reprezentând provizionul constituit de reclamantă, la 31 decembrie 2002, pentru disponibilul existent în contul bancar de la B.T.R.
Această cheltuială nu a fost admisă la deducere, constatându-se în mod întemeiat că reclamanta a încălcat dispoziţiile art. 1 lit. a) din HG nr. 335/1995 şi din HG nr. 830/2002, care au prevăzut posibilitatea constituirii de provizioane pentru clienţi neîncasaţi în cazul declarării falimentului acestora.
B.T.R. a intrat în incapacitate de plată. în luna februarie 2001 şi pentru recuperarea creanţei, reprezentând depozitul bancar constituit la sucursala Arad a băncii, reclamanta a solicitat înscrierea pe lista creditorilor băncii la Tribunalul Bucureşti.
Pârâţii au avut în vedere raportul juridic existent între reclamantă şi bancă, stabilind corect că banca aflată în incapacitate de plată nu poate fi asimilată unui client neîncasat şi, deci, recuperarea soldului aflat în contul bancar poate fi solicitată de creditor în cadrul procedurii falimentului instituţiilor de credit şi reorganizării judiciare, reglementate în Legea nr. 83/1998 şi în Legea nr. 64/1995.
Curtea va menţine actele de control şi în privinţa cheltuielilor nedeductibile în sumă de 8.793.615.383 lei, reprezentând provizioane constituite în anul 2002, pentru garanţii de bună execuţie aferente contractului de subantrepriză încheiat cu firma franceză A.D.D.F.
În art. 11 lit. c) din HG nr. 830/2002 s-a prevăzut că sunt deductibile, provizioanele pentru garanţii de bună-execuţie, în cazul exporturilor complexe, proporţional cu cota de participare la realizarea acestora.
În baza contractului încheiat la 25 iulie 2000, cu antreprenorul francez, reclamanta, în calitate de subfurnizor, s-a obligat să efectueze lucrări de modernizare a 100 vagoane de călători destinate unui beneficiar român, SC A.G. SA.
Acţiunea reclamantei nu a fost motivată în drept cu privire la această sumă, iar în raportul de expertiză contabilă s-a argumentat, de asemenea, fără un temei juridic, că operaţiunile efectuate reprezintă un export complex, supus unui regim vamal suspensiv.
Obiectul contractului de subantrepriză încheiat de reclamantă nu corespunde, însă, nici unuia din regimurile vamale suspensive reglementate în Cap. VII C. vam., aprobat prin Legea nr. 141/1997 şi nici nu s-a dovedit aprobarea unui asemenea regim de autoritatea vamală.
Prestaţiile la care s-a obligat reclamanta, nu implică scoaterea definitivă sau temporară a unor bunuri de pe teritoriul României şi în consecinţă, nu reprezintă o operaţiune de export în sensul prevăzut de art. 81 din Legea nr. 141/1997.
Reclamanta nu îndeplineşte nici condiţiile de deducere a acestor provizioane în baza art. 1 lit. b) din HG nr. 830/2002, conform cărora provizioanele se constituie trimestrial numai pentru bunurile livrate în trimestrul respectiv şi pentru care se acordă garanţie la nivelul cotelor prevăzute în contractele încheiate, dar nu mai mult decât cota medie realizată în exerciţiul financiar precedent.
Deşi reclamanta nu s-a înfiinţat în cursul anului 2002, a constituit în acest an provizioane pentru garanţii de bună execuţie pentru contractul de subfurnizare încheiat în anul 2000, fără a exista o cotă medie a anului precedent, ca raport între cheltuielile efectuate cu remedierile în perioada de garanţie şi veniturile realizate din vânzarea bunurilor pentru care s-au acordat garanţii conform contractelor încheiate.
Nefiind îndeplinite condiţiile prevăzute de lege pentru constituirea acestor provizioane, pârâţii au constatat corect că reclamanta nu are dreptul la deducerea lor la calculul profitului impozabil.
Actele contestate în cauză vor fi menţinute şi în privinţa sumei de 377.843.245 lei, care nu a fost considerată investiţie deductibilă fiscal şi nu a fost admisă la reducerea cu 50% a impozitului pe profit pe anul 2001.
Această facilitate, prevăzută în art. 7 alin. (2) din Legea nr. 189/2001, se aplică pentru activele corporale sau necorporale achiziţionate după data de 19 aprilie 2001 şi, deci, reclamanta a redus nelegal impozitul pe profit cu 50% pentru autoturismul F.T., achiziţionat la data de 23 februarie 2001, anterior intrării în vigoare a legii.
Înregistrarea autoturismului în contul de imobilizări în luna martie 2002, nu este relevantă faţă de neîndeplinirea condiţiilor prevăzute de dispoziţiile legale sus-menţionate pentru acordarea facilităţii fiscale.
La data achiziţionării de la B.T.R., şi anume, la 23 februarie 2001, autoturismul F.T. a fost înregistrat în evidenţa contabilă, în contul „Mărfuri" şi în luna martie 2002, înregistrarea a fost stornată şi s-a efectuat o nouă înregistrare a bunului în contul de imobilizări.
Reclamanta a achiziţionat, deci, bunul, anterior datei de 19 aprilie 2001 şi nu a respectat nici condiţia prevăzută de art. 7 alin. (2) din Legea nr. 189/2001, pentru că sumele aferente reducerii de impozit calculate nu au fost utilizate pentru completarea surselor proprii de finanţare şi au fost repartizate pentru acordarea de dividende cuvenite acţionarilor, potrivit bilanţului încheiat la 31 decembrie 2002.
Recursul declarat de pârâţi este întemeiat şi în privinţa T.V.A. în valoare de 18.620.000 lei, singura sumă cu acest titlu pentru care instanţa de fond a constatat că reclamanta are dreptul la deducere.
T.V.A. în sumă de 18.620.000 lei este aferentă cheltuielilor pentru achiziţionarea de produse inscripţionate cu denumirea şi emblema societăţii, cheltuieli pe care în mod greşit instanţa de fond le-a considerat ca fiind deductibile fiscal.
Faţă de considerentele expuse cu privire la caracterul nedeductibil al acestor cheltuieli care nu au legătură directă cu activitatea economică, se constată că reclamanta nu are dreptul la deducerea T.V.A. aferentă, conform pct. 10.6 lit. e) din HG nr. 401/2000.
Cu privire la această sumă, apărările reclamantei sunt contradictorii şi lipsite de temei juridic. Astfel, despre cheltuielile de achiziţionare a acestor produse, reclamanta a susţinut că sunt deductibile fiscal la calculul impozitului pe profit, întrucât bunurile au fost distribuite pentru reclama societăţii, dar pentru deducerea T.V.A. aferente, a precizat că bunurile respective au fost imprimate şi rechizite date în consum pentru realizarea obiectului de activitate al societăţii.
Recursul declarat de reclamantă va fi admis, numai pentru motivul de recurs prin care s-a invocat aplicarea greşită a dispoziţiilor OG nr. 83/1998 şi ale Convenţiei încheiate de România şi Franţa în 1974, pentru evitarea dublei impuneri pe venit şi avere, ratificată prin Decretul nr. 240/1974.
Instanţa de fond a considerat eronat că reclamanta nu beneficiază de aceste reglementări şi a menţinut obligaţia de a plăti impozitul pe veniturile persoanei juridice nerezidente, firma franceză F.L.A. SA.
La dosarul cauzei, a fost depus certificatul de rezidenţă fiscală din care rezultă că firma F.L.A. SA a fost supusă impozitării în Franţa, pentru veniturile realizate în perioada 1999 - 2001.
În consecinţă, Curtea va casa hotărârea atacată şi va anula parţial actele întocmite de pârâţi pentru impozitul pe veniturile persoanelor nerezidente în sumă de 51.634.800 lei, pe anul 1999, cu majorările de întârziere aferente în sumă de 98.643.122 lei, cu dobânzi în sumă de 19.754.208 lei, cu penalitatea de 10% în sumă de 5.163.480 lei şi cu penalităţi de 0,5% în sumă de 5.679.828 lei şi pentru acelaşi impozit pe anul 2000, în sumă de 98.497.368 lei, cu majorări de întârziere în sumă de 95.975.835 lei, cu dobânzi în sumă de 6.382.061 lei, cu penalitatea de 10% în sumă de 9.849.737 lei şi cu penalităţi de 0,5% în sumă de 10.834.710 lei.
Diferenţa de impozit pe veniturile persoanelor nerezidente calculată pe anii 2001 - 2002, cu majorările, dobânzile şi penalităţile aferente, a fost corect stabilită de organele de control fiscal, întrucât reclamanta nu a dovedit îndeplinirea condiţiilor pentru aplicarea Acordului de evitare a dublei impuneri încheiat de România şi Turcia, ratificat prin Decretul nr. 331/1986.
Firma din Turcia pentru care reclamanta a prezentat fişa de înregistrare fiscală, figurează ca plătitor de impozite, cu începere din anul 2003, ulterior perioadei verificate şi pentru care s-a calculat impozitul pe veniturile obţinute în România de această firmă.
Reclamanta a susţinut neîntemeiat că aplicarea acordului bilateral de evitare a dublei impuneri nu este condiţionată de prezentarea certificatului de rezidenţă fiscală.
În art. 12 alin. (2) din OG nr. 83/1998, s-a prevăzut expres că pentru aplicarea Convenţiilor de evitare a dublei impuneri, beneficiarul venitului va prezenta organelor fiscale din România, certificatul de rezidenţă fiscală, eliberat de organul fiscal din ţara de rezidenţă, prin care să se ateste că este rezident al statului respectiv şi că îi sunt aplicabile prevederile Convenţiei de evitare a dublei impuneri.
Reclamanta a susţinut, de asemenea, neîntemeiat că rezidenţa fiscală poate fi dovedită şi cu alte înscrisuri, prezentând la dosar declaraţia vamală de import nr. 169353, în care este înscrisă, ca expeditor, o altă firmă din Turcia, decât cea care a încasat veniturile impozitate prin actele întocmite de pârâţi.
În privinţa diferenţelor favorabile de curs valutar, în sumă de 8.735.241.016 lei, instanţa de fond a respins corect cererea, ca inadmisibilă, întrucât acestea nu au făcut obiectul contestaţiei în procedura administrativă prevăzută de OUG nr. 13/2001, nefiind incluse în totalul sumei contestate, cum a susţinut reclamanta.
Din anexa nr. 1 a contestaţiei înregistrate de reclamantă, la Ministerul Finanţelor Publice, rezultă că pentru suma respectivă nu s-a exercitat calea administrativă de atac şi nu s-a solicitat anularea actelor din control prin cererea de chemare în judecată.
Includerea acestei sume în categoria veniturilor impozabile a fost contestată de reclamantă, numai prin cererea de completare a acţiunii depusă la data de 19 aprilie 2004, când a solicitat şi repunerea sa în termen, fără, însă, a respecta prevederile art. 103 C. proc. civ., pentru că nu a dovedit existenţa unei împrejurări mai presus de voinţa sa şi nu a îndeplinit actul de procedură în termen de 15 zile de la încetarea împiedicării.
Cu privire la suma de 725.487.880 lei, reprezentând T.V.A. şi accesorii ale acestei creanţe, instanţa de fond a respins corect cererea, întrucât reclamanta nu a colectat T.V.A. aferentă cotei de 50% din contravaloarea echipamentului acordat salariaţilor în 2001 - 2002, iar pentru T.V.A. în sumă de 449.445.416 lei, nu a motivat contestaţia la Ministerul Finanţelor Publice şi nici acţiunea în justiţie.
Pentru aceleaşi considerente, se constată că reclamanta a criticat neîntemeiat soluţia de respingere a cererii referitoare la suma de 342.154.894 lei.
Reclamanta a arătat că această sumă reprezintă un debit accesoriu, apreciind că nu se impunea motivarea în drept a cererii de anulare.
Apărarea reclamantei este nefondată, întrucât şi această cerere trebuia motivată în fapt şi în drept, cu atât mai mult, cu cât, o parte din suma contestată nu reprezintă debite accesorii, ci diferenţe de impozit pe salarii şi contribuţii la fondurile speciale, ca obligaţii fiscale principale.
Cererea reclamantei formulată prin acţiune pentru acordarea cheltuielilor de judecată va fi respinsă, dat fiind că acţiunea urmează a fi admisă în parte pentru un cuantum redus al obligaţiilor fiscale faţă de totalul sumei contestate.
Faţă de considerentele expuse, Curtea va admite recursurile, va casa hotărârea atacată şi pe fond, va admite în parte, acţiunea formulată de reclamantă. În temeiul art. 1 şi 11 din Legea nr. 29/1990, Curtea va anula parţial Cap. III.1 şi Cap. III.3 din procesul-verbal nr. 4453 din 11 august 2003 şi pct. A3 şi C1 din Decizia nr. 78 din 22 martie 2004, numai cu privire la deducerea fiscală a provizioanelor în sumă de 49.293.497.800 lei, constituite la 31 decembrie 2000, pentru pierderea netă din diferenţele de curs valutar şi cu privire la impozitul pe veniturile persoanelor nerezidente în sumă de 51.634.800 lei pe anul 1999 şi în sumă de 98.497.368 lei pe anul 2000, cu majorările de întârziere aferente în sumă de 98.643.122 lei şi de 95.975.835 lei, cu dobânzile aferente în sumă de 19.754.208 lei şi 6.382.061 lei, cu penalitatea de 10% în sumă de 5.163.480 lei şi de 9.849.737 lei şi cu penalităţile de 0,5% în sumă de 5.679.828 lei şi în sumă de 10.834.710 lei.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
DECIDE
Admite recursurile declarate de reclamanta SC A.V. SA Arad şi de pârâta Direcţia Generală a Finanţelor Publice a judeţului Arad, în nume propriu şi în reprezentarea Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, împotriva sentinţei civile nr. 96 din 21 martie 2005, pronunţată de Curtea de Apel Timişoara, secţia comercială şi de contencios administrativ, în dosarul nr. 8087/2003.
Casează hotărârea atacată şi pe fond, admite în parte acţiunea formulată de reclamanta SC A.V. SA.
Anulează parţial Cap. III.1 şi Cap. III.3 din procesul-verbal nr. 4453 din 11 august 2003, încheiat de Direcţia Generală a Finanţelor Publice a Judeţului Arad - Direcţia Controlului Fiscal şi pct. A3 şi pct. C1 din Decizia nr. 78 din 22 martie 2004, emisă de Ministerul Finanţelor Publice, numai cu privire la deducerea fiscală a provizioanelor în sumă de 49.293.497.800 lei, constituite la 31 decembrie 2000 şi cu privire la impozitul pe veniturile persoanelor nerezidente în sumă de 51.634.800 lei pe anul 1999 şi în sumă de 98.497.368 lei pe anul 2000, cu majorările de întârziere aferente în sumă de 98.643.122 lei şi de 95.975.835 lei, cu dobânzile aferente în sumă de 19.754.208 lei şi de 6.382.061 lei, cu penalitatea de 10% în sumă de 5.163.480 lei şi de 9.849.737 lei şi cu penalităţile de 0,5% în sumă de 5.679.828 lei şi de 10.834.710 lei.
Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 30 noiembrie 2005.
| ← ICCJ. Decizia nr. 5761/2005. Contencios. Anulare act... | ICCJ. Decizia nr. 5778/2005. Contencios. Anulare act de control... → |
|---|
