ICCJ. Decizia nr. 1709/2008. Contencios
| Comentarii |
|
ROMÂNIA
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
Decizia nr.1709
Dosar nr.3759/57/200.
Şedinţa publică din 17 aprilie 2008
Asupra recursurilor de faţă;
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
Prin sentinţa nr. 104/CA/2007, pronunţată în dosarul nr. 3759/2006, Curtea de Apel Alba Iulia, secţia de contencios administrativ şi fiscal, a admis în parte acţiunea formulată de reclamanta SC T.T.T. SRL împotriva pârâţilor Ministerul Economiei şi Finanţelor, A.N.A.F. şi D.G.F.P. Sibiu, a anulat în parte Decizia nr. 171 din 14 septembrie 2006 emisă de A.N.A.F., precum şi Decizia de impunere nr. 440 din 26 ianuarie 2006 întocmită de D.G.F.P, Sibiu şi a înlăturat obligaţia reclamantei la plata sumei de 315.020 lei şi a menţinut actele atacate pentru restul sumei.
Pentru a se pronunţa astfel, instanţa de fond a reţinut că, din concluziile raportului de expertiză contabilă rezultă că reclamanta datorează suma de 551.599 lei în loc de 866.619 lei, cum s-a stabilit prin actele administrativ-fiscale atacate.
Astfel, la impozitul pe profit în loc de 214.680 lei, expertiza a stabilit 108.823 lei, la penalităţile de întârziere impozit pe profit în loc de 40.101 lei expertiza a stabilit 28.383 lei, la TVA în loc de 323.971 lei, expertiza a stabilit 185.329 lei, la dobânzi TVA în loc de 933.357 lei expertiza a stabilit 40.125 lei, iar la penalităţi de întârziere TVA în loc de 25.889 lei expertiza a stabilit 12.636 lei, în total diferenţa de plată în minus este de 315.020 lei (fila 306 şi 295-305).
Împotriva acestei sentinţe a formulat recurs reclamanta, pentru motivele prevăzute de art. 304 pct. 7, 8, 9 C. proc. civ.
1. Instanţa de fond a încălcat dispoziţiile legale prevăzute de art. 304 pct. 7 şi 8 C. proc. civ., prin aceea că nu a motivat respingerea apărărilor formulate.
Instanţa de fond nu s-a pronunţat asupra împrejurării că novaţia constituie un mijloc de stingere a unei obligaţii valabile, reale, prin înlocuirea ei cu o altă obligaţie determinată prin voinţa părţilor.
În acest sens, este inadmisibil a se exclude de la calculul impozitului pe profit costul achiziţiilor de mijloace fixe aferente contractelor de leasing.
Cu privire la facturile stornate emise către SC P. SRL, precum şi la comercializarea la un preţ inferior costului de achiziţie al acestora.
Produsele importate în regim second-hand erau recepţionate, iniţial în gestiune, cantitativ-valoric. Clientul SC P. SRL prelua marfa la preţ de depozit, nesortată şi o comercializa prin desfacere pe produs la un preţ determinat în mod diferenţiat pe calităţi.
Dacă marfa prezenta grave deficienţe calitative se proceda la declasarea acestor produse sau la returnarea pe bază de factură fiscală.
Datorită naturii şi caracteristicilor mărfii comercializate, recurenta a fost nevoită să comercializeze marfa sub costul de achiziţie, dar vânzarea globală era peste costul de achiziţie.
Activitatea se derula în lipsa unui cadru legal care să reglementeze sistemul de impozitare al pierderilor din acte sau fapte de comerţ.
Organele de control trebuiau să procedeze la o analiză la nivel global a tuturor operaţiunilor de comercializare a acestor produse specifice şi ar fi determinat faptul că s-a realizat o pierdere fiscală, ci dimpotrivă prin analiza datelor contabile societatea înregistrată profit.
Cu privire la impozitul pe veniturile realizate de persoanele juridice nerezidente.
În cauză se aplică prevederile art. 12 din OUGnr. 83/1998, şi anume, Convenţia încheiată între România şi Austria pentru evitarea dublei impuneri.
Partenerul extern este înregistrat contribuabilul final în Austria, îndeplinind condiţia cerută de art. 12 lit. f) din Legea nr. 571/2003 actualizată.
Cu privire la cheltuielile de prestări servicii efectuate pentru ridicarea supermarketului Mediaş
Facturile excluse nu se încadrează în prevederile art. 24 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 neputând fi calificate ca invenţii şi efectuate la mijloacele fixe existente, cheltuieli ulterioare realizate în scopul îmbunătăţirii parametrilor tehnici iniţiali, prin majorarea volumului fix.
Cu privire la cheltuielile reprezentând garanţiile
Suma de 13.372,2 lei reprezintă plata în avans a chiriei datorate şi nu o garanţie.
Cu privire la modul de exercitare a dreptului de deducere a T.V.A.
Recurenta a optat de la înfiinţare pentru opţiunea plătitor şi s-a comportat în consecinţă, de unde rezultă că societatea a devenit plătitoare de la 11 iulie 2007 şi nu de la 1 august 2007.
Cu privire la TVA necolectat pentru bunurile constatate lipsă în gestiune şi TVA declarat în mod eronat la achiziţii.
Aplicabilă este sancţiunea directă, personală a operatorului în contabilitate.
Cu privire la impozitul pe dividendele nedeclarate.
Scadenţa de plată a impozitului pe dividende este data aprobării bilanţului, data participării efective la profit a asociaţilor, iar sumele încasate în decursul anului cu titlu de avans dividende devin exigibile numai la data convertirii lor din suma cu titlu de „avans dividende" în „dividende".
Numai în această accepţie trebuie calculate eventualele majorări de întârziere a impozitului pe dividende, respectiv data înregistrării bilanţului la Administraţia Finanţelor Publice pe anul financiar aferent.
2.Instanţa de fond nu s-a pronunţat asupra cheltuielilor de judecată.
Chiar şi prin admiterea în parte a acţiunii instanţa de fond trebuie să aplice dispoziţiile art. 274 C. proc. civ., având în vedere culpa procesuală a intimatei.
Împotriva aceleiaşi sentinţe au formulat recurs pârâta D.G.F.P. Sibiu în numele şi pentru pârâta A.N.A.F., invocând prevederile art. 304 pct. 6 şi 9 C. proc. ci.
1. Instanţa de fond a acordat mai mult decât s-a cerut, examinând pe intimata-reclamantă de plata sumei de 75.467,87 lei reprezentând TVA dedus în luna august 2004 pe baza facturii nr. 3227320 din 20 august 2004 care nu s-a regăsit în arhiva contabilă.
Suma nu a făcut obiectul contestaţiei şi nu a constituit un capăt de cerere al acţiunii în contencios administrativ.
2. Legislaţia privind impozitul pe profit nu a fost aplicată corect.
Marfa second-hand a fost comercializată la un preţ inferior faţă de preţul de achiziţie a acesteia.
Cheltuielile sunt deductibile numai dacă sunt aferente realizării veniturilor, de unde rezultă că diferenţa de cost nerecuperată din preţul de vânzare al mărfurilor reprezintă cheltuială nedeductibilă.
3. Cheltuielile deductibile nu pot fi făcute decât de o persoană impozabilă.
Numai suma de 82.030 lei reprezintă cheltuială deductibilă (cheltuieli cu chiria aferentă de la data înfiinţării).
4. T.V.A. aferentă mărfii vândută sub costul de achiziţie şi TVA aferentă facturii emise de SC U. SA au fost legal calculate.
Potrivit dispoziţiile pct. 10.11 din HG nr. 401/2000 TVA dedusă, aferentă mărfurilor comercializate între preţul de achiziţie, se recalculează prin diminuare cu valoarea TVA aferentă preţului de vânzare, iar diferenţa se înscrie în roşu în decontul de TVA.
Deducerea TVA aferentă facturii emisă de SC U. SA reprezentând chiria a fost contrară legii în raport de dispoziţiile art. 19 alin. (1) lit. b) din OUG nr. 17/2000 şi pct. 10.13 din HG nr. 401/2000.
Cu privire la recursul formulat de reclamantă.
1. Prevederile art. 7 alin. (2) din OG nr. 70/1994 privind impozitul pe profit notificată şi completată prin Legea nr. 189/2007 şi Decizia nr. 3 din 4 martie 2002 a Comisiei Centrale Fiscale cu privire la aplicarea unitară a acestor prevederi legale avut în sensul că la calculul reducerii impozitului pe profit pentru anul 2001 se ia în considerare profitul contabil realizat după data de 1 ianuarie 2001 şi investit în active corporale şi necorporale achiziţionate după data de 19 aprilie 2007.
Novaţia nu a însemnat o nouă achiziţie de mijloace fixe sau modificarea datei încheierii contractului de leasing.
Obligaţia care s-a stins datorită novaţiei a fost cea de plată a datoriilor rezultând din contract de către SC T.P.C. SRL.
Condiţiile pentru reducerea impozitului pe profit trebuie îndeplinite de reclamantă.
În acest sens s-a pronunţat şi expertiza efectuată în cauză.
Este adevărat că instanţa de fond nu a motivat respingerea acestui capăt de cerere, precum şi capetele de cerere următoare, civic prezenta hotărâre a instanţei de recurs va substitui motivarea primei instanţe.
Motivul de recurs este nefondat.
Stornarea mărfurilor facturate se realizează prin emiterea unei facturi storno pe acelaşi sortiment şi la acelaşi preţ practicat la facturarea iniţială.
Recurenta nu a respectat această procedură.
Pentru ca o cheltuială să poată fi considerată deductibilă din punct de vedere al impozitului pe profit, aceasta trebuie regăsită în preţul produselor comercializate şi în veniturile realizate, art. 4 alin. (1) OG nr. 70/1994 cu modificările ulterioare, HG nr. 402/2000.
De asemenea, la ieşirea din gestiune mărfurile scad la valoarea lor de intrare în gestiune, iar diferenţa de cost nerecuperată din preţul de vânzare al mărfurilor este o cheltuială nedeductibilă fiscal întrucât nu este aferentă veniturilor realizate, pct. 19 HG nr. 704/1993.
Vânzarea sub preţ se poate realiza numai în condiţiile legii, în anumite cazuri speciale, în care reclamanta nu se încadrează.
Modul de calcul al profitului impozabil s-a făcut greşit, reclamanta aplicând eronat legislaţia.
Nicio prevedere legală nu permite analiza la nivel global a tuturor operaţiunilor de comercializare astfel cum a solicitat reclamanta, de unde rezultă că motivul de recurs este nefondat.
3. Nu sunt aplicabile prevederile art.12 din OUG nr. 83/1998, deoarece, potrivit contractului încheiat cu A.F.I.N. L. A.G., toate taxele şi impozitele vor fi plătite în România de către utilizator, ceea ce reclamanta a şi realizat.
Reclamanta-recurentă a dedus aceste cheltuieli la calculul impozitului pe profit, contravenind dispoziţiilor art. 116 alin. (5) C. fiscal, conform căruia, impozitul se constituie prin reţinere la sursă, prin diminuarea sumei cuvenite persoanei nerezidente cu valoarea impozitului.
Motivul de recurs va fi respins.
4. Recurenta-reclamantă nu aduce nici un argument în plus în legătură cu cheltuielile de prestări servicii efectuate pentru ridicarea supermarketului Mediaş.
Nu are relevanţă obiectul factorilor, ci faptul că la data de 31 martie 2004 procesul investiţional al activului era în desfăşurare, fiind aplicabile prevederile art. 24 C. fiscal.
Motivul de recurs este nefondat.
5. Expertiza a concluzionat că suma de 13.372,2 lei reprezintă o cheltuială în avans şi ar fi trebuit înregistrată pe cheltuielile deductibile fiscal în perioada martie – aprilie 2005, ultimele 40 de zile ale contractului.
Deşi recurenta are aceeaşi opinie în ceea ce priveşte natura plăţii, nu motivează recursul pe acest aspect, nu aduce argumente contrarii, urmând a fi respins motivul de recurs analizat.
6. Recurenta a fost înregistrată ca plătitor de TVA începând cu data de 1 august 2007, conform înştiinţării de luare în evidenţă ca plătitor de TVA nr. 13183/1 din 19 iulie 2001.
Actul nu a fost contestat de către recurentă la momentul emiterii lui.
Din acest motiv, instanţa de fond şi cea de recurs au considerat cp data luării în evidenţă este 1 august 2003, potrivit şi prevederilor legale de la acea dată, respectiv OUG nr. 17/2000, HG nr. 401/2000 (înregistrarea fiscală are loc cu data de întâi a lunii următoare celei în care s-a solicitat înregistrarea; înregistrarea finală reprezintă şi înregistrarea ca plătitor de TVA).
Motivul de recurs este nefondat.
7. Recurenta nu a motivat capătul de cerere referitor la TVA necolectată pentru lipsurile în gestiune şi TVA declarat în mod eronat la achiziţii, astfel încât contestaţia pe acest aspect a fost respinsă ca nemotivată.
Nici în acţiunea de fond şi nici în recurs nu s-a adus vreun argument contrar celor reţinute de organul fiscal şi expert sau argumente în favoarea punctului de vedere exprimat de recurentă.
Ca atare, se va respinge motivul de recurs ca fiind nefondat.
8. Contestaţia reclamantei-recurente a fost admisă în ceea ce priveşte stabilirea majorărilor de întârziere la impozitul pe dividende, iar suma a fost redusă conform cererii acestuia.
Expertul a reţinut aceleaşi argumente.
Motivul de recurs este nefondat.
9. Instanţa de fond a omis să se pronunţe asupra cererii prin care s-au solicitat cheltuieli de judecată.
Reclamanta avea la îndemână procedura prevăzută de art. 2812 C. proc. civ. şi să solicite completarea hotărârii în acest sens.
Cu privire la recursul formulat de pârâte
1. Instanţa de fond a acceptat concluziile expertizei şi a exonerat reclamanta de plata sumei de 551.599 lei, astfel cum a reţinut expertul, fila 306 dosar de fond.
Suma de 75.467,87 lei nu este cuprinsă în concluziile expertului (fila 301) şi în tabelul de la fila 306, concluzia fiind aceea că instanţa de fond nu s-a pronunţat asupra acestui capăt de cerere care nu a fost cuprins în acţiune.
Motivul de recurs este nefondat.
2. Concluziile instanţei de fond şi a expertizei referitoare la suma de 39.179 lei impozit pe profit şi accesorii în sensul că această sumă este nedatorată este greşită.
Dispoziţiile art. 6 din Legea nr. 82/1991 impune ca la intrarea în patrimoniu bunurile să fie evaluate şi să se înregistreze în contabilitate la valoarea de intrare, iar la data ieşirii din patrimoniu bunurile se scad din gestiune la valoarea de intrare.
În fapt, a existat o diferenţă dintre preţul de achiziţie care a fost mai mare şi preţul de vânzare al mărfurilor, care a fost mai mic.
Nicio prevedere legală nu permite, astfel cum a apreciat instanţa de fond în baza concluziilor expertizei, că verificarea recuperării preţului de achiziţie prin preţul de vânzare poate făcută la nivelul întregii cantităţi vândute, indiferent de modalitatea de vânzare, respectiv comerţ en-gros sau en-detail.
Deşi expertul propune o asemenea soluţie, acesta nu indică temeiul legal în baza căruia a aplicat-o.
Soluţia propusă de expert încalcă prevederile art. 4 alin. (1) din OG nr. 70/1994 şi ale HG nr. 402/2000.
Motivul de recurs este întemeiat, exonerarea reclamantei de la plata sumei de 39.179 lei fiind greşită.
3. Motivul de recurs referitor la nedeductibilitatea c/val.chiriei aferente întregului an este fondat.
Data înfiinţării societăţii este 23 iulie 2001 şi numai de la această dată cheltuiala devine deductibilă.
4.Reclamanta a vândut marfă sub costul de achiziţie.
Potrivit pct. 10.11 din HG nr. 401/2001, în această situaţie TVA dedusă se calculează prin diminuare a valorii TVA aferentă preţului de vânzare.
În speţă nu există documente justificative pentru fiecare produs şi care să justifice necesitatea scăderii preţului.
Concluziile expertului în sens contrar nu se întemeiază pe prevederile legale, ci pe o opinie proprie, iar instanţa de fond nu a motivat opţiunea.
Motivul de recurs este întemeiat.
5. Deducerea TVA aferentă facturii emise de SC U. SA reprezentând chirie este legală, deoarece prevederile pct. 10.13 din HG nr. 401/2000 nu permit ca bunurile/serviciile societăţii să fie puse la dispoziţia altor persoane fizice sau juridice în mod gratuit, dar este permisă închirierea, cum este cazul în speţă.
Din acest motiv, se poate deduce TVA, beneficiarul fiind reclamanta şi nu o altă persoană.
Motivul de recurs este nefondat.
În consecinţă, în temeiul art. 20 alin. (3) din Legea nr. 554/2004 modificată, şi art. 312 alin. (1) teza a II-a C. proc. civ. se respinge ca nefondat recursul declarat de reclamantă.
În temeiul art. 20 alin. (3) din Legea nr. 554/2004 modificată, se va admite recursul formulat de pârâte, se va admite contestaţia împotriva deciziilor atacate numai pentru suma de 15.585,87 lei reprezentând TVA deductibilă aferentă chiriei.
Se va respinge celelalte capete de cerere din acţiune, ca neîntemeiate.
PENTRU ACESTE MOTIVE
IN NUMELE LEGII
DECIDE
Respinge recursul declarat de SC T.T.T. SRL împotriva sentinţei nr. 104 din 21 septembrie 2007 a Curţii de Apel Alba Iulia, secţia contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.
Admite recursul declarat de D.G.F.P. Sibiu în nume propriu şi în numele A.N.A.F., împotriva aceleiaşi sentinţe în sensul că admite contestaţia împotriva deciziei nr. 171 din 14 septembrie 2006 şi a deciziei de impunere nr. 5.440 din 26 ianuarie 2006, numai pentru suma de 15.585,87 lei reprezentând TVA deductibilă pentru chiria aferentă.
Respinge celelalte capete de cerere din acţiune, ca neîntemeiate.
Irevocabilă.
Pronunţată, în şedinţă publică, astăzi 17 aprilie 2008.
| ← ICCJ. Decizia nr. 1565/2008. Contencios | ICCJ. Decizia nr. 1715/2008. Contencios → |
|---|
