ICCJ. Decizia nr. 675/2010. Contencios. Anulare act de control taxe şi impozite. Recurs
| Comentarii |
|
ROMÂNIA
ÎNALTA CURTE DE CASAŢIE ŞI JUSTIŢIE
SECŢIA DE contencios ADMINISTRATIV ŞI FISCAL
Decizia nr.675/2010
Dosar nr. 1253/35/2008
Şedinţa publică din 9 februarie 2010
Asupra recursului de faţă:
Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:
I. Prin sentinţa nr. 57/CA/2009 - P.I. din 23 martie 2009, Curtea de Apel Oradea, secţia comercială, de contencios administrativ şi fiscal, a admis acţiunea formulată de reclamanta SC I.E. SRL, în contradictoriu cu pârâtele A.N.A.F.D.G.F.P. Bihor.
Pe cale de consecinţă, instanţa de judecată a anulat, în tot, Decizia nr. 358 din 11 noiembrie 2004 a D.SC din cadrul pârâtei A.N.A.F. şi a exonerat societatea reclamantă de obligaţia de plată a sumei de 32.535.228.426 lei stabilită prin Decizia de impunere nr. 75631 din 12 august 2004, emisă de către organele de inspecţie fiscală – D.C.F., reprezentând: 923.556.300 lei impozit pe profit, 650.889.453 lei majorări de întârziere, 147.062.400 lei penalităţi de întârziere, 9.778.408.312 lei taxă pe valoare adăugată, 19.372.982.548 lei majorări de întârziere aferente, 1.662.329.413 lei penalităţi de întârziere. De asemenea, instanţa de fond a anulat Decizia de impunere nr. 75631 din 12 august 2004, emisă de A.N.A.F. – D.G.SC, în ce priveşte obligarea reclamantei la plata sumelor menţionate şi a obligat pârâtele, în solidar, la plata sumei de 38.254,34 lei cu titlu de cheltuieli de judecată în favoarea reclamantei.
Pentru a pronunţa această sentinţă, instanţa de fond a reţinut următoarele:
Prin Decizia de impunere nr. 75631 din 12 august 2007 s-au stabilit în sarcina societăţii reclamante obligaţii fiscale în sumă de 32.963.525.199 lei, din care aceasta a înţeles să conteste doar suma de 32.535.228.426 lei, reprezentând impozit pe profit şi taxa pe valoare adăugată, precum şi obligaţiile accesorii aferente constând în dobânzi şi penalităţi de întârziere.
Organele de inspecţie fiscală au stabilit obligaţiile fiscale reprezentând impozit pe profit, ca urmare a nerecunoaşterii realizării investiţiilor efectuate, iar cu privire la TVA au reţinut că reclamanta a transferat un număr de 12 mijloace fixe fără să aplice TVA, în opinia organelor de control încălcându-se legislaţia fiscala în materie.
În concret, reţine instanţa de fond, organele de control au reţinut cu privire la impozitul pe profit că societatea reclamantă nu avea dreptul să-şi deducă cheltuielile aferente investiţiilor efectuate în anul 1999, reprezentate de cheltuielile cu dobânzile bancare şi diferenţele de curs valutar aferente unui credit bancar în sumă de 43.625.155.837 lei evidenţiate la rubrica „utilaje".
Referitor la TVA s-a constatat că diferenţa de participaţie valorică facturată de SC T. SRL reprezintă un „transfer de drept de proprietate", astfel cum este definit de prevederile OG nr. 3/1992, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, în vigoare la momentul de referinţă. Astfel, s-a stabilit de către organul de control un debit suplimentar de plată reprezentând TVA colectată aferentă transferului dreptului de proprietate asupra unor mijloace fixe în valoare totală de 44.447.310.510 lei prezentate în protocolul de predare-primire nr. 129 din 31 decembrie 1999 încheiat între reclamantă şi T.
Urmare exercitării procedurii prealabile, organul de soluţionare a contestaţiei, prin Decizia nr. 358 din 11 noiembrie 2004, a dispus:
- desfiinţarea deciziei de impunere cu privire la profitul şi accesoriile aferente în sumă totală de 1.721.508.153 lei, cu consecinţa refacerii inspecţiei fiscale de către o altă echipă de control, pe aceeaşi perioadă şi pentru acelaşi impozit;
- respingerea contestaţiei pentru suma totală de 30.813.720.273 lei reprezentând TVA şi accesorii aferente acestuia.
Sub aspectul stării de fapt, instanţa de fond a reţinut că la data de 14 octombrie 1994 între societatea reclamantă, pe de o parte, şi T., pe de altă parte, a fost încheiat un contract de asociere în participaţie având ca obiect realizarea în comun a investiţiei „Fabrică de oţet şi prelucrare borhot", cu o durată de 5 ani.
SC T. a adus ca aport la asociere imobilele hală 1, 2, 3, 4, 5, iar aportul SC I.E. SRL a fost o creanţă pe seama unui credit bancar viitor în sumă de 4.931.624 dolari S.U.A. (art. 3 din contractul de asociere).
Conform prevederilor art. 5 din Contractul de asociere în participaţie, urmare asocierii „nu a rezultat o nouă persoană juridică", iar în cadrul asocierii „fiecare asociat rămâne proprietar de drept al aportului adus de fiecare dintre aceştia".
De asemenea, se arată în considerentele sentinţei atacate, potrivit aceluiaşi contract, sub aspectul întocmirii evidenţelor contabile aferente asocierii, aceasta era obligaţia I., sens în care societatea reclamantă era obligată să ţină o evidenţă contabilă a asocierii, distinct de evidenţele contabile rezultate din alte activităţi desfăşurate de reclamantă, conform obiectului său de activitate, iar în conformitate cu prevederile art. 7 din contract, repartizarea rezultatelor asocierii se va face: 1) după finalizarea obiectului asocierii şi 2) de comun acord, într-o proporţie care se va stabili ulterior, după punerea în funcţiune a obiectivului de investiţii.
Ca urmare a convocării A.I., la data de 04 octombrie 1999 a fost încheiat procesul-verbal prin care a fost votată cu unanimitate de voturi ordinea de zi propusă, respectiv „prelungirea termenului contractului de asociere până la înregistrarea operaţiunilor de lichidare a asocierii; pentru participaţiile T. se propune să se dea în contrapartidă o parte din mijloacele fixe realizate în baza Contractului de asociere"; totodată, au fost supuse spre aprobare recalcularea participaţiilor şi rambursările ce urmează a fi operate între asociaţi.
În baza procesului verbal din 04 octombrie 1999 a fost încheiat, la aceeaşi dată, Actul adiţional nr. 2 la Contractul de asociere, prin care părţile au reglementat procedurile de lichidare a asocierii. Astfel, termenul pentru derularea asocierii a fost limitat până la efectuarea operaţiunilor de lichidare, după acest moment Contractul de asociere încetându-şi valabilitatea.
De asemenea, a fost completat art. 3 din Contractul de asociere, în sensul că:
se va recalcula aportul T. la realizarea investiţiei „Fabrica de prelucrare borhot şi oţet" şi rambursarea sumelor făcute de către I. la cursurile B.N.R. de la data efectuării operaţiunilor;
T. a participat în perioada 1997 - 1999 cu 65.952.889.596,26 lei pentru realizarea „Fabricii de prelucrare borhot şi oţet" reprezentând 8.270.681,00 dolari S.U.A. la cursurile de la data înregistrării operaţiunilor.
I. a rambursat T. doar suma de 5.835.879 dolari S.U.A.;
Pentru diferenţa de 2.434.802 dolari S.U.A. părţile sunt de acord ca T. să devină proprietar pe mijloace fixe, stabilite de comun acord, până la concurenţa acestei sume;
Cât priveşte durata operaţiunilor de lichidare şi întocmire a listei cu mijloacele fixe ce vor fi transferate, acestea urmau să se finalizeze până la data de 31 martie 2000.
La data de 31 decembrie 1999, între I. şi T. s-a încheiat Protocolul de predare primire a unui număr de 12 mijloace fixe, în valoare de 44.447.310.510 lei, conform art. 3, astfel cum fusese modificat prin Actul adiţional nr. 2 la Contractul de asociere.
Ulterior, T. a emis şi factura fiscală nr. 0138952 reprezentând „diferenţa valorică participaţie" în sumă de 44.447.310.510 lei, factură pentru care nu a fost calculată TVA şi în consecinţă nu s-a achitat la bugetul de stat TVA aferent acesteia.
Raportat la situaţia de fapt expusă mai sus, în ceea ce priveşte TVA, prima instanţă a reţinut că problema dedusă judecăţii este dacă operaţiunea de predare-primire a unui număr de 12 mijloace fixe aflate în patrimoniul SC I.E. SRL către SC T. SRL reprezintă sau nu un transfer al dreptului de proprietate, operaţiune impozabilă din punct de vedere al TVA.
În conformitate cu prevederile art. 2 alin. (1) lit. b) din OG nr. 3/1992 privind TVA, republicată, precum şi ale pct. 1111.1 din Normele metodologice de aplicare a acesteia, „Livrarea constituie transferul dreptului de proprietate asupra bunurilor deţinute de proprietar către beneficiar, direct sau prin cei care acţionează în numele acestora".
Apreciază instanţa de fond că, din aceste prevederi legale rezultă că operaţiunea de livrare de bunuri presupune trecerea bunului din patrimoniul proprietarului către beneficiar, această operaţiune fiind atributul exclusiv al proprietarului.
De asemenea, se arată în considerentele sentinţei atacate, din raţionamentul pârâtelor rezultă că bunurile transferate către T., constând în cele 12 mijloace fixe, ar fi fost proprietatea exclusivă a I., reclamanta efectuând o presupusă operaţiune de livrare de bunuri pentru care ar fi trebuit să colecteze TVA în conformitate cu prevederile art. 2 alin. (1) lit. b) din OG nr. 3/1992, republicată.
Apreciază prima instanţă că acest raţionament nu poate fi primit, întrucât contravine voinţei părţilor materializată prin Contractul de asociere şi actele adiţionale ulterioare, precum şi constatărilor aceloraşi organe fiscale, potrivit cărora investiţia reprezentată de „Fabrica de prelucrare borhot şi oţet" a fost realizată, ea fiind confirmată de autorităţile ce deţin competenţe sub acest aspect.
De asemenea, reţine instanţa de fond, investiţia fiind realizată în cadrul asocierii, toate mijloacele fixe realizate în cadrul asocierii fiind parte din investiţie şi transferate către T. nu reprezintă proprietatea exclusivă a reclamantei, astfel încât să se poată reţine că au fost transferate bunuri proprii ale societăţii reclamante şi pe cale de consecinţă să constituie o livrare de bunuri în sensul dispoziţiilor invocate în actele contestate.
Cât priveşte aplicarea dispoziţiilor art. 251 C. com., prima instanţă a reţinut că, deşi organul de soluţionare a contestaţiei administrative le redă întocmai, atunci când concluzionează asupra aplicării acestora, înţelege să le confere o interpretare extrasă din context.
Astfel, se arată în considerentele sentinţei recurate, regula generală instituită prin art. 251 C. com., este cea potrivit căreia participanţii la o asociere nu au nici un drept de proprietate asupra bunurilor, chiar dacă au fost procurate de ei personal, însă prin alin. (2) al aceluiaşi articol, legiuitorul a prevăzut şi o excepţie de la regulă, prin care, în măsura în care părţile stabilesc ca aporturile lor la constituirea asocierii să le fie restituite, această măsură este permisă, mai mult, atunci când restituirea în natură nu este posibilă au dreptul şi la repararea prejudiciilor suferite.
Cu alte cuvinte, apreciază instanţa de fond, se poate susţine că, de vreme ce, după recalcularea aporturilor la constituirea asocierii, s-a constatat că T. a participat cu suma astfel cum a fost recalculată, iar părţile au prevăzut în mod expres ca fiecare dintre asociaţi să-şi recupereze şi să rămână proprietar pe ceea ce a adus ca aport, este lesne de observat că societatea reclamantă se încadrează în situaţia de excepţie prevăzută de alin. (2) al art. 251 C. com.
Prima instanţă a reţinut că este neîntemeiată şi susţinerea pârâtelor în sensul că în contractul de asociere nu a fost menţionată în mod expres cota de participare, deoarece părţile au prevăzut prin art. 7 din contract modalitatea de determinare a aporturilor fiecărui asociat, respectiv: după finalizarea obiectului asocierii, de comun acord şi într-o proporţie ce se va stabili ulterior.
Or, arată prima instanţă, prin procesul verbal din 04 octombrie 1999 părţile, de comun acord au decis ca T. pentru participaţiile în cadrul asocierii să primească în contrapartidă o parte din mijloacele fixe realizate în baza contractului de asociere.
În consecinţă, reţine instanţa de fond, mijloacele fixe predate de către reclamantă societăţii T. reprezintă aportul acesteia la realizarea obiectivului asocierii, recalculat conform clauzelor contractuale şi restituit potrivit voinţei părţilor, astfel cum a fost materializată în contractul de asociere şi actele adiţionale ulterioare.
Cât priveşte susţinerea pârâtelor, potrivit căreia contractul de asociere reprezintă un contract de finanţare, instanţa de fond a reţinut că această afirmaţie nu este dovedită, întrucât contractul de finanţare este specific activităţii bancare şi trebuie să respecte cerinţe expres prevăzute de legea bancară, iar pe de altă parte o societate comercială ar putea să desfăşoare astfel de activitate doar dacă ar avea în obiectul de activitate o astfel de activitate, ceea ce nu este cazul de faţă.
Se reţine astfel, de către prima instanţă, care invocă probele administrate, respectiv înscrisuri şi expertiza contabilă, că cele 12 mijloace fixe au fost obţinute în asociere, evidenţa contabilă privind investiţia a fost ţinută distinct de evidenţa contabilă privind activitatea curentă a reclamantei, iar transferul mijloacelor fixe s-a realizat cu respectarea dispoziţiilor legale în materie.
Arată instanţa de fond că, prin completarea la raportul de expertiză contabilă, expertul contabil a răspuns punctual obiectivelor formulate de pârâta D.G.F.P. Bihor, menţinându-se concluziile primului raport de expertiză.
De asemenea, se arată în considerentele sentinţei recurate, în ceea ce priveşte impozitul pe profit stabilit prin Decizia de impunere, se constată că organul de soluţionare a contestaţiei administrative a desfiinţat actele de control şi a dispus măsura refacerii acestuia, cu motivarea că se impune o reverificare deoarece din cuprinsul raportului de inspecţie fiscală nu rezultă temeiul legal în baza căruia nu a fost acceptată deductibilitatea unor cheltuieli respinse de către organul de control.
Potrivit prevederilor art. 105 alin. (3) teza a II-a C. proCod Fiscal, reverificarea se poate efectua doar în situaţii excepţionale, cu indicarea datelor concrete care să justifice o nouă acţiune de control cu privire la aceleaşi impozite şi taxe şi pentru aceeaşi perioadă, conform art. 102.4 din Normele metodologice de aplicare a Codului de procedură fiscală şi nu pentru indicarea temeiului de drept.
Reţine instanţa de fond că, atunci când se stabilesc obligaţii fiscale, se prezumă că organul de inspecţie fiscală trebuia să-şi întemeieze măsura pe dispoziţii legale şi nu ulterior să se indice eventualele temeiuri de drept, la indicarea organului de soluţionare a contestaţiei administrative; legiuitorul, prin date suplimentare, a avut în vedere situaţii de fapt necunoscute organelor de inspecţie fiscală la data efectuării acesteia, situaţii de fapt noi pe care ar trebui să se fundamenteze Decizia de reverificare a unei anumite perioade.
Or, arată prima instanţă, situaţiile noi care ar putea justifica o eventuală reverificare ar trebui să se refere la:
„a) efectuarea unui control încrucişat, potrivit prevederilor art. 94 alin. 1 lit. c) C. proCod Fiscal, asupra documentelor justificative ale unui grup de contribuabili din care face parte şi contribuabilul în cauză;
b) obţinerea pe parcursul acţiunilor de inspecţie fiscală efectuate la alţi contribuabili a unor documente sau informaţii suplimentare referitoare la activitatea contribuabilului, într-o perioadă care a fost deja supusă inspecţiei fiscale;
c) solicitări ale organelor de urmărire penală sau ale altor organe ori instituţii îndreptăţite potrivit legii;
d) informaţii obţinute în orice alt mod, de natură să modifice rezultatele controlului fiscal anterior".
Reţine instanţa de fond că, întrucât în cuprinsul deciziei de soluţionare a contestaţiei administrative nu au fost indicate nici una dintre situaţiile expres prevăzute de lege, care pot justifica o eventuală acţiune de reverificare, nefiind menţionate datele suplimentare care au condus la dispunerea unor astfel de reverificări, Decizia contestată sub acest aspect este vădit nelegală.
Se reţine în considerentele sentinţei atacate că, în situaţia în care, prin Decizia contestată se arată că organul de inspecţie fiscală nu a analizat în actul de control contractul de credit nr. 20044 din 31 ianuarie 1995 încheiat cu B.A. SA în care este consemnată ca destinaţie a creditului realizarea investiţiei „Fabrica de oţet şi fabrica de prelucrare borhot M.R., judeţul Bihor", Decizia corectă şi legală pe care organul de soluţionare a contestaţiilor ar fi trebuit să o emită, în raport cu dispoziţiile art. 216 alin. (2) C. proCod Fiscal, era aceea a admiterii contestaţiei şi anulării actelor administrativ fiscale contestate (cu privire la impozitul pe profit) şi nu cea de desfiinţare a acestora şi refacerea controlului, care automat va reitera aceleaşi vicii de fond ca şi actele administrative contestate în prezenta cauză.
Cu privire la obligaţiile accesorii aferente TVA, invocând principiul „accesorium sequitur principalem", instanţa de fond constată că stabilirea şi calcularea acestor majorări şi penalităţi de întârziere s-a făcut cu încălcarea normelor legale în vigoare.
Împotriva acestei sentinţe, considerând-o netemeinică şi nelegală, a declarat recurs D.G.F.P. Bihor, în nume propriu şi în reprezentarea A.N.A.F.
II. Criticile aduse hotărârii recurate.
Recurenta a invocat motivul de recurs prevăzut de art. 304 pct. 9 C. proc. civ., solicitând modificarea hotărârii recurate în sensul respingerii acţiunii în contencios administrativ formulată de reclamantă, cu consecinţa menţinerii ca legale şi temeinice a actelor administrativ-fiscale şi actului administrativ jurisdicţional a cărui anulare s-a solicitat.
Dezvoltând motivul de recurs invocat, recurentul a făcut referire la următoarele aspecte de nelegalitate a soluţiei adoptate de judecătorul fondului:
1. În ceea ce priveşte TVA, s-a stabilit în mod greşit că operaţiunea de predare-primire a celor 12 mijloace fixe nu constituie un transfer al dreptului de proprietate şi prin urmare nu reprezintă o operaţiune impozabilă din punct de vedere al acestei taxe, în condiţiile în care, în raport cu acordul de voinţă al părţilor exprimat în cuprinsul clauzelor contractului de asociere în participaţie, bunurile achiziţionate de către reclamantă din creditul angajat în nume propriu au rămas în proprietatea sa pe toată perioada derulării contractului.
Analiza operaţiunilor desfăşurate de reclamantă aşa cum acestea au fost evidenţiate în contabilitate, precum şi „comportamentul" său fiscal nu conduc la concluzia că mijloacele fixe fac parte din investiţia realizată în asociere, cum s-a susţinut de către aceasta.
Astfel, reclamanta şi-a diminuat profitul impozabil pe perioada 1997 - 2001, prevalându-se de dispoziţiile OG nr. 27/1996 privind acordarea de facilităţi fiscale persoanelor juridice din munţii Apuseni, sens în care a solicitat şi a obţinut din partea C.L. Drăgăneşti confirmarea faptului că în perioada respectivă a realizat investiţii în sumă de 176066938337 lei, aceasta fiind o condiţie cerută de lege pentru a beneficia de dreptul de deducere a cheltuielilor făcute cu investiţiile. Totodată, amortizarea mijloacelor fixe s-a făcut de către reclamantă şi nu de T., ceea ce denotă că nu au aparţinut asocierii în participaţie, ca aport al respectivei societăţi.
De asemenea, cu ocazia inspecţiei fiscale reclamanta nu a putut prezenta o evidenţă cuprinzând situaţiile financiare obligatorii ale unei asocieri în participaţie, respectiv balanţa în care să fie evidenţiată asocierea în conturi analitice distincte, situaţiilede venituri şi cheltuieli care trebuiau transmise lunar asociatului de către cel care ţine evidenţa contabilă a asocierii, proporţional cu cota de participare a fiecărui asociat.
2. Referitor la impozitul pe profit, concluziile primei instanţe sunt greşite, întrucât pentru suma de 43.624,155,837 lei s-a prezentat doar în faza de soluţionarea contestaţiei un contract de credit care nu a putut fi analizat de organul de inspecţie pentru a stabili realitatea şi legalitatea includerii cheltuielilor cu dobânzi bancare şi diferenţe de curs valutar în costul de producţie sau de achiziţie a mijloacelor fixe ce fac obiectul investiţiilor în anul 1999, iar în raport cu această situaţie de fapt nouă s-a făcut în mod legal aplicabilitatea art. 186 pct. 3 (art. 216 pct. 3) din OG nr. 92/2003, privind C. proCod Fiscal
3. Cheltuielile de judecată au fost acordate cu nesocotirea dispoziţiilor art. 274 alin. (3) C. proc. civ., prin prisma cărora se impunea cenzurarea şi reducerea sumei solicitate, fiind exagerată faţă de valoarea pricinii şi munca depusă de avocat.
III. Apărările intimatei SC I.E. SR.
1. Interpretările proprii ale recurentei în ceea ce priveşte clauzele contractului de asociere contravin voinţei părţilor contractante, în motivele de recurs, ca de altfel şi în actele administrative contestate, organele fiscale citând doar în parte prevederi din contract, ceea ce face ca situaţia de fapt prezentată de aceasta să nu corespundă situaţiei reale ce a fost dedusă judecăţii, aşa cum rezultă ea din înscrisurile depuse la dosar şi cum în mod corect a fost reţinută de instanţa de fond.
Motivul de recurs referitor la aplicarea şi interpretarea greşită a dispoziţiilor art. 251 şi 254 C. com., nu poate fi reţinut, având în vedere că preluarea celor 12 mijloace fixe de către T. nu reprezintă un transfer de proprietate, astfel cum este definit de dispoziţiile legale în materie.
Hotărârea recurată este legală în raport de dispoziţiile art. 969 şi 970 C. civ., conform cărora convenţiile legal făcute au putere de lege între părţile contractante şi trebuie executate cu bună credinţă.
Asocierea rezultată din acest contract nu reprezintă o persoană juridică şi nu poate fi calificată ca societate comercială, pentru a atrage consecinţele comerciale şi fiscale corespunzătoare. Prin urmare, nu se regăseşte în speţă situaţia unei distribuiri de bunuri din patrimoniul unei societăţi comerciale, astfel încât să opereze o livrare de bunuri ce poate intra sub incidenţa aplicării TVA .
Investiţia şi toate mijloacele fixe au fost realizate în cadrul asocierii, cele în discuţie fiind preluate de T. conform înţelegerii părţilor, întrucât societatea se încadrează în situaţia de excepţie prevăzută de art. 251 alin. (2) C. com.
Nefondate sunt şi celelalte critici ale recurenţilor, întrucât evidenţa obiectivului de investiţii a fost ţinută în conformitate cu prevederile art. 6 din contract şi a fost condusă de societatea reclamantă; scutirea de la plata impozitului pe profit a fost acordată pentru perioada 1997 - 2001 şi a vizat un ansamblu de cheltuieli ce se analizează la stabilirea acestuia, nerezultând în mod expres pentru care dintre cheltuielile aferente mijloacelor fixe s-a beneficiat de scutire şi dacă erau incluse şi cele în discuţie; în hotărârile adoptate de autorităţile locale se menţionează cotele de participare ale fiecărui asociat.
2. Dispoziţiile art. 186 alin. (3) C. proCod Fiscal, nu se aplică în cazul de faţă, instanţa de fond putând să aprecieze în raport de situaţia de fapt dacă se impune sau nu o nouă verificare.
Pretinsele motive de reverificare, neindicarea termenului legal în baza căruia nu a fost acceptată deductibilitatea unei cheltuieli şi prezentarea ulterioară a unui contract de credit, excede situaţiilor expres prevăzute de lege în care se poate dispune reverificarea.
Prin urmare, întrucât în cuprinsul deciziei de soluţionare a contestaţiei administrative nu a fost indicată niciuna din situaţiile care pot justifica o eventuală acţiune de reverificare, nefiind precizate datele suplimentare care au condus la dispunerea unei astfel de măsuri, în mod corect a procedat prima instanţă la anularea deciziei şi sub acest aspect.
3. Hotărârea instanţei de fond este legală şi sub aspectul acordării integrale a cheltuielilor de judecată în raport cu prevederile art. 274 corelat cu art. 276 C. proc. civ.
Trimiterile recurentei la dispoziţiile alin. (3) al art. 274 nu sunt fondate, întrucât, pe de o parte, problemele de drept ridicate în cauză au necesitat activitatea calificată a mai multor avocaţi, iar pe de altă parte, în raport cu prevederile art. 133 alin. (1), teza I din Statutul profesiei de avocat şi art. 30 din Legea nr. 51/1995, republicată şi modificată prin Legea nr. 255/2004, onorariul liber stabilit între avocat şi client nu este supus niciunei cenzuri.
IV. Constatările şi considerentele instanţei de recurs.
Analizând actele dosarului, hotărârea atacată şi, în mod grupat, criticile ce i-au fost aduse princererea de recurs, precum şi apărările intimatei, prin prisma dispoziţiilor legale incidente în materia suspusă controlului judiciar şi examinând cauza sub toate aspectele, conform art. 3041 C. proc. civ., Înalta Curte a constatat că subzistă în speţă motivul de nelegalitate prevăzut de art. 304 pct. 9 C. proc. civ., pentru considerentele în continuare arătate.
În raport cu starea de fapt rezultată din actele dosarului şi cu susţinerile părţilor, este necesar a se stabili: i) dacă operaţiunea de predare-primire a unui număr de 12 mijloace fixe realizată prin protocolul din 31 decembrie 1999, încheiat între SC I.E. SRL şi SC T.I.E. SRL, având la bază actul adiţional nr. 2 la contractul de asociere în participaţiune din 14 octombrie 1994, reprezintă un transfer al dreptului de proprietate şi, implicit, o operaţiune impozabilă din punct de vedere al taxei pe valoare adăugată; (ii) legalitatea măsurii dispuse de organul de soluţionare a contestaţiei, prin Decizia nr. 358/2004, pct. 1, constând în desfiinţarea deciziei de impunere cu privirela impozitul pe profit şi accesoriile aferente, cu consecinţa refacerii inspecţiei fiscale de către o altă echipă de control, pe aceeaşi perioadă şi pentru acelaşi impozit, conform celor reţinute în respectiva decizie.
1. Este necontestat faptul că, la 14 octombrie 1994, între societatea reclamantă şi SC T. B.R.D. a intervenit un contract de asociere în participaţiune având ca obiect realizarea în comun a investiţiei „F.O.P.B.", cu o durată de 5 ani.
SC T. a adus ca aport la asociere imobilele hală 1, 2, 3, 4, 5, iar aportul reclamantei a constatat într-o creanţă pe seama unui credit bancar viitor în sumă de 4.931.624 dolari S.U.A.
Conform clauzei art. 5 din contract, în urma asocierii nu a rezultat o nouă persoană juridică, iar în cadrul asocierii fiecare asociat rămâne proprietar de drept al aportului adus.
Această clauză contractuală nu a fostmodificată prin actul adiţional nr. 2 din 04 octombrie 1999. Prin acest act a fost prelungit doar termenul asocierii până la efectuarea operaţiunilor de lichidare a asocieri (demarate anterior exploatări în comun a obiectivului realizat) şi a fost completat art. 3 din contract în sensul recalculări valorice a aportului SC T. SRL şi stabilirii rambursăriloroperate între asociaţi, stipulându-se totodată că pentru diferenţa valorică rezultată, părţile sunt de acord ca T. să devină proprietar pe cele 12 mijloace fixe în discuţie.
La 31 decembrie 1999, SC T. SRL facturează către contestatoare suma de 44.447.310.510 lei ca „diferenţă valorică participaţie", aceasta fiind înregistrată în evidenţa contabilă a contestatoarei prin majorarea valorii contabile a unui număr de 55 mijloace fixe aflate în patrimoniu.
La aceeaşi dată, cele două societăţi încheie protocolul de predare-primire a celor 12 mijloace fixe pentru stingerea datoriei către SC T., prin acceptarea de către contestatoare a facturii fiscale emise de către aceasta.
Expertul contabil care a întocmit lucrarea de specialitate încuviinţată de instanţă a apreciat că mijloacele fixe au fost obţinute prin asociere, precizând totodată că toate lucrările de construcţii au fost derulate de SC T., fiind achitate de aceasta, dar facturate către SC I. SRL, care le-a achitat atât prin schimb de marfă, cât şi prin compensare cu alte lucrări.
Ca atare, faţă de ansamblul materialului probator administrat în cauză, nu se poate concluziona decât că mijloacele fixe în discuţie au fost achiziţionate din aportul în numerar adus în asociere de SC I.E. SRL, rămânând în proprietatea acesteia, conform clauzelor contractuale anterior redate, a căror forţă juridică şi eficientă în raporturile dintre cele două părţi a fost constant invocată de reclamanta-intimată.
Această concluzie este confirmată şi de comportamentul fiscal al reclamantei, amortizarea mijloacelor fixe în discuţie fiind făcută de către aceasta. Or, dacă respectivele mijloace fixe ar fi aparţinut asocierii, ca aport al SC T., dreptul de a le amortiza ar fi aparţinut acesteia.
În aceste condiţii, în raport cu prevederile art. 2 alin. (1) lit. b) din OG nr. 3/1992, republicată, în vigoare la data de referinţă şi pct. 11 din Normele metodologice pentru aplicarea acesteia, aprobate prin HG nr. 512/1998, operaţiunea de predare-primire a celor 12 mijloace fixe realizată prin protocolul din 31 decembrie 1999 reprezintă un transfer al dreptului de proprietate asupra acestora şi, implicit, o operaţiune impozabilă din punct de vedere al taxei pe valoare adăugată, cum corect au constatat organele de inspecţie fiscală.
II. Cu referire la impozitul pe profit, organul de inspecţie fiscală a constatat că, în anul 1999, cheltuielile cu investiţiile sunt în cuantum de 96840756943 lei, apreciind că societatea nu poate beneficia de facilităţile acordate de OG nr. 27/1996, motivat de faptul că nu a fost prezentată confirmarea consiliului local pentru investiţiile efectuate.
Suma anterior indicată a inclus-o şi pe cea de 43.624.155.837 lei, reprezentând cheltuieli cu dobânzi bancare şi diferenţe de curs valutar pentru care organul de inspecţie fiscală a solicitat societăţii contestatoare şi băncii derulatoare contractul de credit din anul 1995 şi alte acte doveditoare din care să rezulte că dobânzile bancare şi diferenţele de curs valutar sunt aferente creditului utilizat pentru investiţii.
Cum aceste documente nu au fost prezentate până la data încheierii controlului, organul de inspecţie fiscală nu a putut stabili realitatea şi legalitatea includerii respectivelor cheltuieli în costul de producţie sau de achiziţie a mijloacelor fixe ce fac obiectul investiţiilor în anul 1999.
Referitor la facilităţile acordate de art. 10 din OG nr. 27/1996, organul de soluţionare a contestaţiei formulate de reclamantă s-a considerat investit să se pronunţe dacă, pentru investiţiile efectuate în anul 1999, aceasta poate beneficia de respectivele facilităţi, în condiţiile în careinvestiţiile în cauză au fost confirmate pe liste semnate de primarul comunei Drăgăneşti, având aplicate semnătura primarului şi ştampila Consiliului local, iar ulterior au fost însuşite în totalitate şi confirmate de C.L. prin hotărârea nr. 36 din 5 august 2002.
Avându-se în vedere punctul de vedere al D.J. din cadrul A.N.A.F. şi Decizia nr. 8 din 20 octombrie 2004 emisă de C.F.C. din Ministerul Finanţelor Publice, s-a concluzionat că listele întocmite în condiţiile arătate, anexate dosarului, constituie confirmarea investiţiilor realizate de reclamantă, motiv pentru care aceasta poate beneficia de facilităţile prevăzute de art. 10 din OG nr. 27/1996, republicată, având drept de deducere din profitul impozabil al acestora.
Apreciind că nu se poate pronunţa asupra cuantumului sumei deductibile la calculul impozitului pe profit, în condiţiile în care, pentru suma de 43.624.155.837 lei, contestatoarea a depus în susţinerea contestaţiei contractul de credit nr. 20.044 din 31 ianuarie 1945, contract care nu a fost analizat de organele de inspecţie fiscală, aşa cum a rezultat din actul de control contestat, organul de soluţionare a contestaţiei a făcut aplicarea dispoziţiilor art. 186 alin. (3) din OG nr. 92/2003, [(devenit 214 alin. (3) conform ultimei republicări)], dispunând desfiinţarea deciziei de impunere nr. 75631 din 12 august 2006 privind obligaţiile fiscale suplimentare stabilite la cap. III, cu privire la impozitul pe profit" din raportul de inspecţie fiscală nr. 75583 din 10 august 2004, cu consecinţa refacerii inspecţiei fiscale pentru aceeaşi perioadă şi acelaşi impozit, conform celor reţinute în Decizia nr. 358 din 11 noiembrie 2004.
Pentru a dispune astfel, organul de soluţionare a contestaţiei a avut în vedere necesitatea prezentării tuturor documentelor din care să rezulte că investiţiile pentru care s-a solicitat deductibilitatea cheltuielilor au fost realizate din creditul obiect al contractului care nu a fost prezentat organului de inspecţie fiscală, în perioada ulterioară intrării în vigoare a OG nr. 27/1996, în absenţa cărora cuantumul sumei deductibile nu a putut fi determinat.
Aflându-se în imposibilitate de a se determina cuantumul sumei deductibile, în raport cu datele suplimentare, necunoscute inspectorilor fiscali datorită conduitei reclamantei, organul de soluţionare a contestaţiei a reţinut în mod corect aplicabilitatea dispoziţiilor art. 186 alin. (3) C. proCod Fiscal, în forma în vigoare la data de referinţă, măsura de refacere a controlului, în limitele indicate, fiind întrutotul justificată.
Faţă de cele expuse, Înalta Curte, în temeiul art. 312 alin. (1) C. proc. civ., va admite recursul şi va modifica în tot sentinţa atacată în sensul respingerii acţiunii formulate de reclamanta SC I.E. SRL, ca fiind neîntemeiată.
Examinarea celorlalte susţineri ale părţilor vizând cuantumul cheltuielilor de judecată este inutilă, în raport cu soluţia astfel adoptată reclamanta nefiind îndreptăţită la acordarea lor.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
DECIDE
Admite recursul declarat de D.G.F.P. Bihor, în nume propriu şi în reprezentarea A.N.A.F., împotriva sentinţei nr. 57/CA/2009 - P.I. din 23 martie 2009 a Curţii de Apel Oradea, secţia comercială, de contencios administrativ şi fiscal.
Modifică, în tot sentinţa atacată şi, în fond, respinge ca neîntemeiată acţiunea formulată de reclamanta SC I.E. SR.
Irevocabilă.
Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 9 februarie 2010.
| ← ICCJ. Decizia nr. 1396/2010. Contencios. Anulare act... | ICCJ. Decizia nr. 750/2010. Contencios. Suspendare executare act... → |
|---|
